부산고등법원-2012-누-1549 (2012.10.19)

사 건

2012누1549 증여세부과처분취소

원고, 항소인

이XX

피고, 피항소인

동래세무서장

제1심 판 결

부산지방법원 2012. 4. 5. 선고 2011구합4689 판결

변 론 종 결

2012. 10. 5.

판 결 선 고

2012. 10. 19.

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2010. 7. 5. 원고에게 한 증여세 000원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 1) 원고는 주식회사 XX(이하 ’소외 회사’)의 임원으로, 2003. 12. 29. 배AA으로부터 소외 회사의 주식 20,000주(이하 ’당초 수증주식’)를 증여받았다.

2) 소외 회사는 2004. 10. 5.과 2004. 11. 5. 및 2005. 12. 22. 3차례에 걸펴 유상증자를 하였고, 위 유상증자 때마다 원고는 10,000주씩을 주당 액면가액인 000원에 인수하여 합계 30,000주(이하 ‘이 사건 유상신주’)를 인수하였다.

3) 소외 회사는 2007. 7. 1. 주당 액면가를 000원으로 액면분할을 한 다음(다만, 이하에서는 편의상 주식분할 전의 주식수로 기재한다), 2008. 1. 25. 코스닥에 상장하였다.

나. 부산지방국세청은 2009. 8. 10.부터 2009. 9. 30.까지 소외 회사에 대하여 통합세무조사를 한 다음, 위 증여 당시 배AA이 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제41조의3 제1항 소정의 최대주주 등에 해당한다고 판단하고, 원고에게 당초 수증주식의 상장에 따른 이익 000원에 대하여 증여세를 부과하고(원고는 배AA이 소외 회사의 최대주주 등에 해당하는지 여부 등에 관하여 다투지 아니하고, 위 증여세를 납부하였다), 이 사건 유상신주의 상장에 따른 이익에 대해서는 증여세를 부과하지 않았다.

다. 1) 감사원은 2010. 1. 25. 부산지방국세청에 대한 업무감사를 한 후 이 사건 유상신주의 상장에 따른 이익 000원에 대하여도 과세하라는 시정요구를 하였다.

2) 이에 피고는 2010. 7. 5. 원고에게 위 000원의 상장차익을 증여재산가액으로 하여 증여세 000원(가산세 000원 포함)을 부과(이하 ’이 사건 처분’)하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 배AA이 최대주주 등에 해당하지 않을 뿐만 아니라 원고가 배AA의 특수관계자도 아님

구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ’구 상증법’) 제41조의3 제1항 소정의 ’최대주주 등’은 최대주주 그룹 중에서 그 보유주식의 합계가 가장 많은 당해주주 1인만을 지칭하는 것이고, 최대주주 등의 특수관계자를 비롯하여 당해주주 1인 외의 자는 포함되지 않는 바, 당초 증여 당시 소외 회사의 최대 주주는 소외 회사의 발행주식 45%를 보유한 감BB이지 배AA이 아니다.

설령 배AA이 소외 회사의 최대주주 등에 해당한다 하더라도 원고는 소외 회사의 임원으로 소외 회사의 사용인이지 배AA의 사용인이 아니므로 원고는 배AA의 특수관계자가 아니다.

따라서 당초 수증주식에 대하여 구 상증법 제43조 제1항이 적용되지 않은 이상 위 수증주식을 모태로 발행된 이 사건 유상신주에 대하여도 위 규정이 적용되지 않으므로 이 사건 처분은 위법하다.

2) 이 사건 유상신주에 대한 상장차익은 증여세 부과대상이 아님

구 상증법 제41조의3 제1항은, 법인의 최대주주 등과 특수관계에 있는 자가 최대주주 등으로부터 주식을 증여받거나 유상취득한 후 5년 이내에 그 주식이 증권시장에 상장됨에 따라 그 가액이 증가한 경우로서 당초의 증여가액 또는 취득가액을 초과 하는 이익을 얻은 때에 초과이익을 증여재산가액으로 하여 증여세를 부과하도록 규정 하는 한편, 같은 조 제6항은 제1항을 적용할 때 주식의 취득에는 법인이 자본을 증가시키기 위하여 신주를 발행함에 따라 인수하거나 배정받은 신주를 포함한다고 규정하고 있다.

그러나 아래와 같은 여러 사정에 비추어 보면, 구 상증법 제41조의3 제6항은 특수관계인이 최대주주 등으로부터 증여받거나 유상취득한 주식에 기하여 인수하는 무상 신주에 대하여만 적용되고, 유상신주에 대하여는 적용되지 않는다고 해석해야 하므로, 원고가 배AA으로부터 증여받은 당초 수증주식에 기하여 소외 회사로부터 인수한 유상신주에 대하여 증여세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

① 구 상증법 제41조의3 제6항은 제1항이 적용됨을 전제로 특수관계인이 최대 주주 등이 아닌 회사로부터 취득한 주식에 대한 과세요건을 규정한 것이다. 회사가 신주를 발행함에 따라 인수 • 배정받은 신주 중에서 무상증자로 취득한 주식은 실질적으로 주식분할로 취득한 것과 동일하여(대법원 2009. 3. 12. 선고 2006두20600 판결) 무상신주도 최대주주 등으로부터 받은 것으로 평가할 수 있기 때문에 무상신주에 대하여는 구 상증법 제41조의3 제6항이 적용되나, 유상증자주식은 특수관계인이 회사에게 신주인수대금을 지급하고 취득하는 것이어서 주식분할과 같이 볼 수 없어 유상신주를 최대주주 등으로부터 받은 것으로 평가할 수 없기 때문에 위 조항은 적용되지 않는다(특수관계인이 최대주주 등으로부터 증여받은 자금으로 신주인수대금을 납입한 경우 구 상증법 제41조의3 제1항에 따라 과세될 뿐이다).

② 유상증자주식은 최대주주 등으로부터 증여받거나 유상취득한 주식을 기초로 인수한 것이라 하더라도 신주대금을 납입하고 회사로부터 신주를 인수하고자 하는 주주의 의사결정 아래 취득하고 최대주주 등의 증여에 관한 의사결정 때문에 취득하는 것이 아니어서 수증주식이나 유상취득주식과 분명히 구분된다.

③ 구 상증법 제41조의3 제6항이 유상증자주식에도 적용되는 것으로 해석하게 되면 주주배정 방식으로 유상증자를 받은 특수관계인에게는 증여세가 부과되고, 제3자 배정방식으로 유상증자를 받은 특수관계인에게는 증여세가 부과되지 않는 불합리한 결과가 생긴다.

④ 유상증자의 경우에는 증자대금의 납입으로 인하여 회사의 자본구조가 달라지고, 기업가치 나아가 주식가치에 영향을 주는데, 특수관계인이 인수한 유상증자주식의 상장차익에 증여세를 부과하는 것은 당초 증여받은 주식으로부터 창출되지 않은, 즉 특수관계인이 납입한 증자대금이나 그 영향으로 창출된 상장차익에 대해서까지 과세하는 부당한 결과가 초래된다(구 상증법 시행령 제31조의6 제4항, 제5항에 따른 상장차익을 산출함에 있어서도 유상증자 자체로 인한 기업가치의 변동이 고려되지 않고 있다).

⑤ 구 상증법 시행령 제31조의6 제3항 내지 제5항은 구 상증법 제41조의3 제1항의 위임을 받은 규정이므로 엄격해석원칙에 의하면 위 각 조항 소정의 취득은 구 상증법 제41조의3 제1항과 같이 최대주주 등으로부터의 취득만을 의미하는 것이고, 회사로부터의 취득, 즉 유상증자로 인수한 주식은 포함되지 않으므로, 유상증자로 인수한 주식에 대한 상장차익에 대하여는 과세가액을 계산하는 규정 자체가 존재하지 않는다.

3) 신고납부의무불이행에 정당한 사유가 있음

가) 이 사건 유상신주의 상장차익이 증여세 과세대상에 해당한다 하더라도, 피고는 2009. 8. 10.경 소외 회사에 대한 세무조사를 하고도 이 사건 유상신주의 상장차익에 대하여 증여세를 부과하지 않았다가, 2010. 1. 25. 감사원의 지적을 받고 비로소 감사원의 의견에 따라 과세를 하였는바, 유상증자주식의 상장차익에 대한 증여세 과세 여부는 과세관청들 사이에서도 세법상 견해가 대립되는 사항에 해당한다.

따라서 원고가 처음부터 이 사건 유상신주의 상장차익이 과세대상임을 알고 증여세를 신고 • 납부하는 것을 기대할 수는 없으므로, 원고의 신고납부의무 불이행에 정당한 사유가 있다고 할 것이어서 이 사건 처분 중 가산세 부분은 위법하다.

나) 가사 세법 해석상의 견해대립으로 인한 정당한 사유가 인정되지 않는다 하더라도, 피고는 2009. 8. 10. 유상증자주식은 과세대상이 아니라고 잘못된 세무조사 결과를 통지하였는바, 위 통지 이후 원고가 이 사건 유상신주의 상장차익에 대한 증여세를 납부하지 않은 것은 전적으로 피고의 잘못된 세무조사결과 통지로 인한 것이므로, 이 사건 처분 중 2009. 8. 10. 이후 이 사건 처분일까지 발생한 납부불성실가산세 부분은 위법하다.

나. 관계법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 첫 번째 주장(배AA이 소외 회사의 최대주주 등에 해당하지 아니하고, 원고가 배AA의 특수관계자가 아니라는 주장)에 대한 판단

가) 먼저 배AA이 원고에게 당초 수증주식을 증여할 당시 배AA이 소외 회사의 최대주주 등에 해당하는지 여부에 관하여 본다.

구 상증법 제41조의3 제1항은 ”기업의 경영 등에 관하여 공개되지 아니한 정보를 이용할 수 있는 지위에 있다고 인정되는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자”를 ’최대주주 등’이라고 하면서 최대주주 등과 특수관계에 있는 자가 최대주주 등으로부터 증여받은 주식의 상장차익에 대하여 증여세를 부과할 것을 규정하고 있고, 최대 주주 등에 관하여 같은 항 제1호는 ”제22조 제2항의 규정에 의한 최대주주 또는 최대 출자자”를, 같은 항 제2호는 ”내국법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 25 이상을 소유한 자로서 대통령령이 정하는 자”를 각각 규정하고 있다.

그리고 구 상속세 및 증여세 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21292호로 개정되기 전의 것, 이하 ’구 시행령’) 제31조의6 제2항은 ”법 41조의3 제1항 제2호에서 ’100 분의 25 이상을 소유한 자로서 대통령령이 정하는 자’라 함은 제19 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자의 소유주식 등을 합하여 100분의 25 이상을 소유한 경우의 당해주주 등을 말한다"고 규정하고, 한편 제19조 제2항 제1호는 ”친족”을 규정하고 있다.

위 각 규정들을 모아 보면, 해당주주와 그 친족이 당해 회사 발행주식총수의 100분의 25 이상을 소유하게 되는 경우 위 해당주주는 구 상증법 제43조의3 제1항 제2호 소정의 최대주주 등에 해당하게 된다.

이를 토대로 이 사건으로 돌아가 살피건대, 배CC, 배DD은 배AA의 친족인 데, 배AA이 원고에게 당초 수증주식을 증여할 당시 위 3명이 소외 회사 총발행주식의 각 10%를 소유하고 있었던 사실은 당사자 사이에 다툼이 없는바, 위 인정사실에 의하면 배AA은 구 상증법 제43조의3 제1항 제2호 소정의 최대주주 등에 해당한다[원고 는 구 상증법 제43조의3 제1항 제1호에 관하여 판단한 대법원 2012. 5. 10. 선고 2010두11559 판결을 근거로 위와 같이 주장하나, 배AA이 같은 항 제2호 소정의 최대주주 등에 해당하는 이상 이유 없다. 그리고 을 2호증의 1의 기재(기록 98쪽)에 의하면 당초 수증주식의 상장차익에 대하여도 위 제2호를 적용한 것으로 보인다].

나) 다음으로 원고가 배AA과 특수관계에 있는 자인지 여부에 관하여 본다.

구 상증법 제43조의3 제8항은 제1항의 ”특수관계에 있는 자”의 범위에 관하여 대통령령에 위임하고 있고, 이에 따라 구 시행령 제31조의6 제1항은 ”법 제41조의3 제1항 본문에서 ’특수관계에 있는 자’라 함은 주주등 1인과 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다"고, 제19조 제2항 제2호는 특수관계에 있는 자의 하나로 ”사용인”을 각각 규정하고 있다. 한편 위 사용인의 범위 내지 정의에 관하여는 구 시행령 제13조 제9항 제2호에 규정되어 있는데, 위 제2호는 ”기획재정부령이 정하는 사용인 (출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인 외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자”라고 규정하고 있다. 그리고 구 시행령 제13조 제11항은 ”제19조 제2호 및 제39조 제1항에서 ’출자에 의하여 지배하고 있는 법인’이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다"고 규정하면서 제1호에서 ”제19조 제2항 제6호에 해당하는 법인”을 들고 있는데, 구 시행령 제19조 제2항 제6호는 ”주주등 1인과 제1호 내지 제5호의 자가 발행주식총수등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인”을 규정하고 있고, 구 시행령 제19조 제2항 제1호가 ”친족”을 규정하고 있음은 앞에서 본 바와 같다.

위 규정들을 모아 보면 당해주주와 그 친족이 발행주식총수의 30% 이상을 소유하는 회사의 사용인도 당해주주의 사용인이 된다.

이를 토대로 이 사건으로 돌아가 살피건대, 배AA이 원고에게 당초 수증주식을 증여할 때 배CC, 배DD이 배AA의 친족으로 위 3명이 소회 회사의 발행주식총수의 30%를 소유하고 있었고, 원고는 소외 회사의 임원이었던 사실은 당사자 사이에 다툼이 없으므로 원고는 배AA의 사용인에 해당한다.

다) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2) 두 번째 주장(이 사건 유상신주에 관하여 구 상증법 제41조의3 제6항이 적용되지 않는다는 주장)에 대한 판단

가) 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정된 상속세 및 증여세법은, 개정 이전 증여세 과세대상으로 당사자 사이의 계약을 전제로 한 일반적인 증여 외에도 열거방식의 증여의제가 규정되어 있었으나, 위와 같이 열거되지 아니한 새로운 유형에 대하여는 과세하지 못하는 문제가 있어서 과세유형을 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에는 증여세를 과세할 수 있도록 하고, 증여의제규정을 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하는 등 완전포괄주의를 도입하였다.

이에 같은 법 제2조 제3항에 증여란 그 행위 또는 거래의 명칭 • 형식 • 목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형 • 무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산 가치를 증가시키는 것을 포함한다는 내용의 규정이 신설되었고, 같은 조 제4항에 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정 되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다는 내용이 신설되었다.

나) 구 상증법 제41조의3의 입법취지는 기업 경영에 관하여 공개되지 않은 내부 정보를 이용하여 증권시장 상장에 따른 막대한 시세차익을 얻게 할 목적으로 최대주주 등이 자녀 등 특수관계인에게 비상장주식을 증여하거나 유상으로 양도하는 경우 그 상장차익에 대하여 과세를 함으로써 고액재산가의 변칙적인 부의 세습이나 이전을 방지 하기 위하여 주식의 상장으로 인하여 증가한 이익 자체를 과세대상으로 포착하여 증여세를 부과하기 위함에 있다.

그리고 구 상증법 제41조의3 제6항은 2002. 12. 18. 개정으로 신설된 규정인데, 위 개정은 종래에 상증법 제41조의3이 최대주주로부터 직접 증여받거나 유상으로 취득한 주식의 상장차익만을 과세대상으로 삼던 것에서 나아가 그와 동일한 경제적 효과가 있음에도 과세대상에서 제외됨으로써 조세회피수단으로 악용될 수 있는 경우를 과세대상으로 추가하고자 한 것이다. 즉, 기업의 경영에 관하여 비공개정보를 이용할 수 있는 지위에 있다고 인정되는 최대주주는 그 특수관계인에게 자신의 주식을 직접 증여하거나 양도하지 않더라도, 주식취득 자금을 증여하거나(이 부분은 위 개정 때 구 상증법 제41조의3 제1항으로 개정함으로써 과세대상으로 추가되었다), 경영권 행사를 통하여 특수관계인에게 신주발행을 하도록 함으로써 그 특수관계인이 상장차익을 얻게 하면서도 그에 대한 증여세 부과는 회피할 수 있으므로, 이와 같이 조세회피수단으로 악용되는 경우를 증여세 과세대상으로 추가하고자 함에 입법취지가 있다.

다) 위 각 규정과 법리를 토대로 구 상증법 제41조의3 제6항이 특수관계인이 최대주주 등으로부터 증여받거나 유상취득한 주식을 기초로 당해 법인으로부터 인수한 무상신주에만 적용되고, 유상신주에는 적용되지 않는지에 관하여 보건대, 아래와 같은 여러 사정들을 종합하면, 위 규정은 무상신주뿐만 아니라 유상신주에도 적용된다고 해석함이 타당하다.

① 구 상증법 제41조의3 제6항은 ’제1항의 규정을 적용함에 있어서 주식 등의 취득에는 법인이 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키기 위하여 신주를 발행함에 따라 인수 • 배정받은 신주를 포함한다.’고 규정하고 있는바, 문언상 위 신주가 유상신주인지 무상증자인지, 유상신주의 경우 주주배정방식에 의한 것인지 제3자배정방식에 의한 것인지에 관계없이 적용됨이 분명하다.

② 원고 주장과 같이 무상증자와 유상증자가 인수대금의 납입 여부 등에 있어 다른 것임을 부인할 수 없지만, 그렇다고 하여 위 각 증자로 인하여 발생한 상장차익 이 특수관계인에게 이전된다는 실질은 다르지 않은 것이고, 구 상증법은 상장차익의 이전이라는 점을 포착하여 증여세를 부과하고자 하는 것이다.

③ 위에서 본 바와 같이 상속세 및 증여세법은 2003. 12. 30. 개정 이래 이른 바 완전포괄주의를 선언하였고, 구 상증법 제41조의3 제6항 역시 위와 같이 개정된 입법취지에 맞게 해석되어야 할 것인바, 위 조항은 특수관계인이 최대주주 등으로부터 증여받거나 유상취득한 주식이나 최대주주 등으로부터 자금을 증여받아 최대주주 등이 아닌 자로부터 취득한 주식을 토대로 해당 법인으로부터 발행받은 신주의 상장에 따른 차익도 최대주주 등으로부터 받은 것으로 평가하여 증여세를 과세하겠다는 것으로 해석함이 타당하다.

④ 원고의 주장과 같이 구 상증법 제41조의3 제6항을 무상신주에만 적용되는 것으로 해석하면 특수관계인이 현저히 저렴한 가격으로 유상증자를 받음으로써 무상증자로 인한 증여세 부과를 면탈할 수 있다.

이 사건의 경우에도 원고는 이 사건 유상신주를 000원씩에 인수하여 주당 000원(2004. 10. 5.자 유상신주) 내지 000원(2005. 12. 22.자 유상신주) 등 합계 000원의 상장차익을 얻고도(기록 84쪽) 증여세선고납부를 하지 않았다.

⑤ 구 상증법 제41조의3 제6항의 문언에 신주를 발행하는 자가 법인이라는 점(법인으로부터 주식을 취득한다는 점)이 포함되어 있으므로 위 조항이 적용될 경우 에는 같은 조 제1항의 ’최대주주로부터’라는 부분은 적용되지 않는 것으로 해석해야 두 조항을 법문대로 해석하는 것이 되고, 이러한 해석이 엄격해석의 원칙에 반한다고 볼 수 없다.

⑥ 원고는 구 상증법 시행령 제31조의6 제3항 내지 제5항이 상장차익을 계산함에 있어서 증여일 또는 취득일부터 상장 전일까지의 회사의 이익누적액을 기업의 실질가치 증가분으로 보아 이 금액을 주식가치 상승액에서 차감하여 과세대상 상장차익을 계산할 뿐 유상증자 그 자체로 인한 기업 실질가치의 변동은 고려하지 않고 있으므로 이는 상증법 제41조의3 제6항이 유상증자로 취득한 주식을 포함하지 않는 것을 전제로 한 것이라고 주장하나, 구 상증법 시행령 제31조의6 제5항, 구 상증법 시행규칙 (2009. 4. 23. 기획재정부령 제74호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제10조의4 제1항은 기업가치의 실질적 증가로 인한 이익을 계산함에 있어 1주당 순손익액의 합계액을 비상장주식의 평가를 위하여 구 상증법 시행령 제56조 제3항에 따라 계산된 순손익액으로 하도록 규정하고 있는 점, 최대주주로부터 직접 증여받은 주식의 상장차익을 계산함에 있어서도 증여일로부터 상장일 전까지의 기간 사이에 당해 법인에 유상증자 사실이 있어 이로 인하여 기업 실질가치가 변동되었다고 할지라도 위와 같은 방법에 의하여 1주당 순손익액을 계산하게 되는 것은 마찬가지인 점 등에 비추어 보면, 위 규정을 근거로 상증법 제41조의3 제6항이 유상증자로 취득한 주식을 제외하고자 한 것이라고 보기 어렵다.

3) 세 번째 주장에 대한 판단

가) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 ‘있는 경우에는 그 부과를 면할 수 있다(대법원 2005. 4. 15. 선고 2003두4089 판결 참조).

나) 살피건대, 부산지방국세청이 2009. 8. 10.부터 2009. 9. 30.까지 소외 회사에 대한 세무조사를 실시한 후 당초 수증주식의 상장에 따른 이익에 대하여는 원고에게 증여세를 부과하면서도 이 사건 유상신주의 상장차익에 대하여는 증여세를 부과하지 않은 사실은 앞에서 본 바와 같고, 을 2호증의 2의 기재에 의하면, 부산지방국세청장이 2010. 3. 22. 감사원에 이 사건 유상신주의 상장차익에 대한 증여세 과세가능 여부를 신중히 검토하였으나 구 상증법 제41조의3 제6항에 대한 해석 착오로 이 사건 유상신주의 상장차익에 대한 증여세의 부과를 누락하였다는 취지로 답변한 사실이 인정된다.

그러나 을 3호증의 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 2009. 8. 10.부터 2009. 9. 30.까지 소외 회사에 대한 통합세무조사를 담당한 부산지방국세청 소속 세무 공무원들은 2009. 9. 14. 당초 수증주식과 이 사건 유상주식 합계 50,000주의 상장차익 전부가 증여세 부과대상으로 보아 상장차익 계산명세와 산출세액까지 계산한 조사일일 복명서를 기안하여 직속상관인 계장, 과장의 결재를 받았다가 그 후 소외 회사 측 변호사의 의견을 듣고는 2009. 9. 21. 이 사건 유상신주의 상장차익은 증여세 부과대상이 아니라는 내용의 조사일일복명서를 기안하여 계장, 과장, 국장의 결재를 받고, 2009. 9. 30. 부산지방국세청장에게 조사종결예정보고(을 2호증의 1)를 한 사실, ② 2008년 3월 국세청에서 배부하였고, 국세통합정보시스템에도 게재된 ”주식변동 세무조사 사례집”의 상장시세차익에 대한 과세사례에 상장시세차익의 증여이익 계산에 유상취득, 유상증자, 무상증자, 주식배당 등 전부가 해당하는 것으로 기재되어 있었던 사실, ③ 통합세무조사 당시 세무공무원들은 그 조사과정에서 소외 회사 측 변호사의 의견만을 듣고 추정 세액이 수십 억 원에 달하는 중요한 사항에 대하여 위 과세사례를 확인하지 않고 국세청장에게 자문하지도 않은 채 만연히 자신들의 당초 견해를 변경한 것일 뿐(감사원의 감사가 있은 후 위 세무공무원들은 감사원의 정계요구에 따라 부산지방국세청장으로부터 정계를 받았다)인 사실, ④ 부산지방국세청장이나 피고가 위 세무조사 이후 당초 수증주식의 상장차익에 대한 증여세 부과통지를 하였을 뿐 명시적으로 원고에게 ’이 사건 유상신주의 상장차익은 증여세 부과대상이 아니다’라고 통지를 하지 않은 사실 등을 인정할 수 있다.

위 인정사실에다가 i) 부산지방국세청장이 2010. 3. 22. 감사원에 이 사건 유상신주의 상장차익에 대한 증여세 과세가능 여부를 ’신중히’ 검토하였다고 답변하였으나 이를 그대로 믿기는 어려운 점, ii) 원고가 위 각 유상증자를 받을 당시 특수관계인이 최대주주 등으로부터 증여받은 주식을 토대로 당해 법인으로부터 발행받은 유상 신주의 상장차익에 대한 증여세 부과가능 여부가 문제로 되어 법원의 판단은 없었지 만, 앞에서 본 바와 같이 구 상증법 제41조의3 제6항의 문언상 유상신주도 포함됨이 분명하고, 같은 법 제2조 제3항, 제4항의 입법취지 등까지 참작할 때 구 상증법 제41 조의3 제6항이 유상신주에도 적용되는지에 관하여 해석상의 어려움이나 의의(疑意)가 있다고 보기 어려운 점, iii) 세법법령도 법령인 이상 그 해석이 필요하고, 그 해석은 세무공무원마다 다소 차이가 있을 수 있는데, 그러한 차이가 있다는 사정만으로 세법 법령에 해석상의 어려움이나 의의(疑意)가 있다고 할 수 없는 점, iv) 원고 또한 진지한 고려 없이 자신에게 유리하게만 위 조항을 해석하여 이 사건 유상신주의 상장차익에 관한 증여세 신고납부의무를 게을리한 것으로 보이고, 이는 원고가 2009. 8. 10. 세무조사를 받기 시작하였다거나 세무조사결과 당초 수증주식의 상장차익에 대한 증여세 부과처분만 있었다 하여 달리 볼 것이 아닌 점 등을 보태어 보면, 원고가 이 사건 유상신주의 상장차익에 대한 증여세의 신고납부의무를 불이행하거나 2009. 8. 10. 이후부터 위 증여세의 납부의무를 불이행한 것에 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.

3. 결론

그러므로 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 원고의 항소를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.