서울행정법원-2011-구합-9041 (2013.11.08)

사 건

2011구합9041 교육세경정거부처분취소

원 고

AAA생명보험 주식회사

피 고

역삼세무서장

변 론 종 결

2013. 9. 6.

판 결 선 고

2013. 11. 8.

주 문

1. 피고가 2009. 7. 16. 원고에 대하여 한 별지1 경정청구목록의 변액보험란 기재 각 교육세에 대한 경정청구 거부처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 보험업법 소정의 보험업을 영위하는 보험회사이다.

나. 원고는 별지 경정청구목록의 최초신고란 같이 2006년 1, 2기, 2007년 1, 4기, 2008년 1 내지 4기까지의 교육세 과세기간에 걸쳐 변액보험 특별계정의 보험료 및 운용수익(수입이자, 배당금 수익, 유가증권 매매익, 외환매매익, 기타 영업외수익, 이하 변액보험 특별계정의 보험료 및 운용수익금액을 통틀어 ‘이 사건 수익금액’이라 한다)과 가수보험료 관련 보험료 과다 계상액(보험계약의 효력이 발생하기 전 고객으로부터 수령한 보험금을 가수보험료로 처리하지 않고, 보험료 수익으로 인식한 것)을 과세표준에 포함한 교육세를 법정신고 기한 내에 신고·납부하였다.

다. 원고는 2009. 5. 29.경 피고에게 이 사건 수익금액과 가수보험료 관련 보험료 과다 계상액이 교육세 과세표준에 포함되지 아니함에도 이를 포함하여 교육세를 신고·납부하였다고 주장하면서 이를 과세표준에 포함시키지 않는 것으로 하여 별지1 경정청구목록의 경정청구란 기재와 같이 교육세 경정청구를 하였다.

라. 피고는 2009. 7. 16. 이 사건 수익금액은 교육세의 과세표준이 되는 보험업자의 수익금액에 해당한다는 이유로 원고의 경정청구를 거부(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다(가수보험료 관련 보험료 과다 계상액 부분에 대하여는 원고의 경정청구가 받아 들여졌다).

마. 원고는 이에 불복하여 2009. 9. 30 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2010. 12. 20. 기각되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증(각 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 구 교육세법(2010. 12. 27 법률 제10407호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제5조 제1항 제1호는 보험업자에 대한 교육세 과세표준을 보험업자의 수익금액으로 규정하고 있고, 같은 조 제3항은 보험업자의 수익금액을 보험업자가 수입한 이자, 배당금, 보험료 등으로 규정하고 있는바, 실질과세원칙에 따라 보험업자에게 실질적으로 귀속되는 수익만이 교육세 과세표준에 포함된다고 할 것이다. 그런데 이 사건 수익금의 실질적 귀속자는 원고가 아니라 보험계약자이다.

2) 보험회사의 변액보험 특별계정은 집합투자업자가 운용하는 집합투자기구 중 하나인 투자신탁에 해당한다. 그런데 기업회계기준서에 의하면 집합투자업자가 고객으로부터 받은 예탁금을 예수부채로 계상하도록 함으로써 이를 수익이 아닌 부채로 인식하도록 하고 있다. 또한, 집합투자기구에서 발생한 운용수익의 수익자는 집합투자업자가 아니라 투자자이므로, 집합투자업자는 운용수익을 수익으로 인식하지 않고 있다. 따라서 조세평등주의에 따라 변액보험 특별계정의 보험료와 그 운용수익의 경우에도 보험회사에 귀속되는 수익에 해당한다고 볼 수 없다.

3) 구 교육세법 제5조 제3항, 구 교육세법 시행령(2009. 2. 4. 대통령령 제21296호로 개정되기 전의 것) 제5조에 의하면, 교육세 과세표준에 포함되는 보험료는 당기에 수취한 보험료에서 당기 중 증가한 책임준비금(장래에 지급할 보험금, 환급금, 계약자 배당금의 지급에 충당하기 위하여 적립하는 것) 등 적립액을 공제하여 산정된다. 그런데 변액보험 특별계정의 보험료와 운용수익이 교육세 과세표준에 포함된다고 볼 경우, 운용손실이 증가할수록 책임준비금이 감소되어 교육세 과세표준이 증가되는 모순이 발생하여 응능부담의 원칙에 반할 뿐만 아니라 교육세 납세의무자의 재산권을 침해하여 헌법에 반한다.

4) 따라서 이 사건 수익금액은 교육세 과세표준에서 제외되어야 하므로, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지2 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 구 교육세법 제5조는 제1항 제1호에서 ‘금융·보험업자의 교육세 과세표준은 그 수익금액으로 한다’고 규정하면서 제3항에서 ‘제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이라 함은 금융·보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익·상환익, 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다) 기타 대통령령이 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령이 정한다’고 규정하고 있다. 그리고 그 위임에 따른 구 교육세법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19898호로 개정되기 전의 것, 2009. 2. 4. 대통령령 제21296호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제4조 제1항은 교육세 과세표준에 포함되는 금융·보험업자의 수익금액으로 수입할인료(제1호), 위탁자 보수 및 이익분배금(제2호), 신탁보수(제3호), 대여료(제4호), 외환평가익을 제외한 외환매매익(제5호), 거래의 상대방과 서로 다른 약정이자율로 표시된 원화 금액을 약정된 시기에 교환하는 거래에서 발생하는 이익(제5의2호, 2007. 2. 28. 대통령령 제19898호로 개정되면서 추가됨), 수입임대료(제6호), 고정자산 처분익(제7호), 기타 영업수익 및 영업외수익(제8호)을 규정하는 한편, 제2항에서는 금융·보험업자의 교육세 과세표준에 산입하지 아니하는 수익금액으로 국외의 사업장 에서 발생한 수익금액(제1호), 내부이익(제2호), 국고보조금·보험차익·채무변제익·상각채권추심익 및 자산수증익(제3호), 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 가액(제4호), 국외의 보험사업자가 인수한 보험으로서 재보험계약에 의하여 국내에 수입된 보험료(제5호), 보험사업자가 재보험에 가입함으로써 재보험사업자로부터 받은 출재보험 수수료·출재이익수수료·이재조사비(제6호)를 규정하고 있다.

이들 규정의 문언 내용과 취지 및 체계 등에 비추어 보면, 구 교육세법 제5조 제3항, 구 교육세법 시행령 제4조 제1항 각 호에서 금융·보험업자의 교육세 과세표준으로 규정하고 있는 수익금액은 금융·보험업자의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익금액만을 의미한다고 봄이 상당하다(대법원 2012. 11. 29. 선고 2010두10013 판결 참조).

2) 살피건대, 갑 제7, 8호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정에 비추어 보면, 이 사건 수익금액은 실질적으로 보험계약자에게 귀속되는 것으로서, 원고의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익금액이 아니라고 할 것이므로, 교육세 과세표준에 해당하지 않는다고 봄이 상당하다. 따라서 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

① 변액보험은 보험금이 자산운용의 성과에 따라 변동하는 보험계약{구 보험업법(2010. 7. 23. 법률 제10394호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제108조 제1항 제3호}, 즉 보험계약자가 납입한 보험료의 일부로 자금을 조성하여 특별계정으로 운영하고, 그 특별계정의 운용실적에 따라 계약자에게 투자이익을 배분함으로써 보험기간 중에 보험금, 적립금이 변동하는 보험계약으로서{구 보험업법 제95조 제1항 제2호는 보험모집을 위한 보험안내자료에 ‘보험가입에 따른 권리·의무에 관한 주요사항’을 명료하고 알기 쉽게 기재하여야 한다고 규정하고 있고, 구 보험업법 시행령(2009. 12. 29. 대통령령 제21911호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제42조 제1항 제1호는 변액보험의 경우 위 ‘보험가입에 따른 권리·의무에 관한 주요사항’에 ‘변액보험자산의 운용성과에 따라 납입한 보험료의 원금에 손실이 발생할 수 있으며 그 손실은 보험계약자에게 귀속된다는 사실’이 포함된다고 규정하고 있다}, 보험과 집합투자의 성격을 동시에 가지고 있다.

② 보험업법 등 관련 법령은 변액보험에 있어 일반계정과 특별계정을 구분하고 있다. 즉, 구 보험업법 제108조 제1항 제3호는 ‘보험회사는 변액보험계약에 대하여는 대통령령이 정하는 바에 따라 그 준비금에 상당하는 자산의 전부 또는 일부를 그 밖의 자산과 구별하여 이용하기 위한 계정인 특별계정을 각각 설정하여 운용할 수 있다’고 규정하고, 같은 조 제2항은 ‘보험회사는 특별계정에 속하는 자산에 대하여는 다른 특별 계정에 속하는 자산 및 그 밖의 자산과 구분하여 회계처리 하여야한다’고 규정하며, 같은 조 제3항은 ‘보험회사는 특별계정에 속하는 이익을 통 계정상의 보험계약자에게 분배할 수 있다’고 규정하고 있다.

또한, 구 보험업법 시행령 제53조 제4항 제3호는 ‘보험회사는 특별계정의 자산을 운용함에 있어 특별계정에 속하는 자산을 일반계정(특별계정에 속하는 보험계약을 제외한 보험계약이 속하는 계정을 말한다) 또는 다른 특별계정에 편입하거나 일반계정의 자산을 특별계정에 편입하는 행위를 하여서는 아니 된다’고 규정하고, 제54조 제2항은 ‘보험회사는 변액보험 특별계정의 운용수익에서 당해 특별계정의 운용에 대한 보수 및 그 밖의 수수료를 차감한 수익을 당해 특별계정 보험계약자의 몫으로 처리하여야 한다’고 규정하고 있다.

나아가 구 보험업감독규정(2009. 1. 19. 금융위원회 고시 제2009-3호로 개정되기 전의 것) 제5-6조 제1항 제3호, 제5항, 제6항 제2호는 생명보험회사가 판매하는 변액보험계약의 경우 특별계정으로 설정·운용하여야 하고, 위 특별계정의 운용대상은 적립보험료(순보험료 충 당해기간의 사망 등 위험보장에 필요한 부분을 제외한 금액)와 그 운용수익으로 한다고 규정하고, 제6-21조 제1호, 제6-23조 제2항은 변액보험 특별계정에 관하여 ‘납입보험료에 대한 운용손익을 전액 계약자에게 귀속시키기 위하여 운용하는 특별계정’으로 정의하면서 변액보험 특별계정의 수익과 비용은 일반계정 손익계산서에 표시하지 않는다고 규정하고 있다.

③ 「간접투자자산 운용업법」 (2007. 8. 3 법률 제8635호 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 부칙 제2조에 의하여 2009. 2. 4. 폐지되기 전의 것, 이하 ‘간접투자법’이라 한다)은 제135조 제1항에서 ‘보험업법에 의한 보험회사로서 자산운용회사의 허가를 받은 자는 제4조 제2항 제1호(투자신탁의 설정·해지), 제2호(투자신탁재산의 운용·운용지시)의 업무에 한하여 이를 영위할 수 있고, 이 경우 제4조 제2항 제1호 및 제2호의 업무는 보험업법 제108조 제1항 제3호에 의한 특별계정에 한하며, 당해 특별계정은 이 법에 의한 투자신탁으로 본다’고 규정하고, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 (이하 ‘자본시장법’이라 한다)은 제251조 제1항에서 ‘보험회사로서 집합투자업1)에 관한 금융투자업 인가를 받은 자는 인가받은 범위에서 투자신탁의 설정·해지 및 투자신탁재산의 운용업무를 영위할 수 있고, 이 경우 투자신탁의 설정·해지 및 투자신탁 재산의 운용업무는 보험업법 제108조 제1항 제3호에 의한 특별계정에 한하며, 그 특별계정은 이 법에 따른 투자신탁으로 본다’고 규정함으로써, 변액보험 특별계정을 투자신탁{투자자로부터 자산에 운용할 목적으로 자금 등을 모은 위탁자가 그 재산을 수탁자로 하여금 당해 위탁자의 지시에 따라 투자·운용하게 하고, 그에 따른 수익권 을 분할하여 당해 투자자에게 취득시키는 것을 목적으로 하는 간접투자기구(간접투자 법 제2조 제3호), 집합투자업자인 위탁자가 신탁업자에게 신탁한 재산을 신탁업자로 하여금 그 집합투자업자의 지시에 따라 투자·운용하게 하는 신탁 형태의 집합투자기구(자본시장법 제9조 제18항 제1호)}으로 보고 있다. 따라서 변액보험 특별계정의 보험료는 위탁자가 투자자로부터 받은 금원인 예탁금과, 변액보험 특별계정의 운용수익은 투자자로부터 받은 금원을 운용함에 따라 발생한 이익금과 각 성질이 동일·유사하다 고 할 것이다.

그런데 교육세법은 간접투자법에 의한 자산운용회사(간접투자법 폐지 이후에는 자본시장법에 의한 집합투자업자)를 교육세 납세의무자의 하나인 금융·보험업자로 규정하면서도{구 교육세법 제3조 제1호, [별표], 구 교육세법(2008. 12. 26. 법률 제9262호로 개정되기 전의 것) 제3조 제1호, [별표] 참조}, 이 경우 위탁자가 투자자로부터 받은 금원인 고객예탁금은 교육세법 과세표준인 금융·보험업자의 수익금액으로 규정하고 있지 않다[뿐만 아니라 한국회계기준원이 정한 기업회계기준서는 위탁자인 자산운용 회사가 투자자로부터 받은 예탁금을 부채 중 하나인 예수부채로 계상하도록 정하고 있다].

한편, 앞서 본 투자신탁의 개념, 간접투자법 제103조 제1항이 ‘투자신탁의 자산운용회사는 간접투자재산의 운용에 따라 발생한 이익금의 범위 안에서 이를 간접투자자에게 현금 또는 새로이 발생하는 간접투자증권으로 분배하여야 한다’라고 규정하고 있고, 자본시장법 제242조 제1항 본문이 ‘투자신탁의 집합투자업자는 집합투자기구의 집합투자재산 운용에 따라 발생한 이익금을 투자자에게 금전 또는 새로 발행하는 집합투자증권으로 분배하여야 한다’라고 규정하고 있는 점을 고려하면, 위탁자가 투자자로부터 받은 금원을 운용함에 따라 발생한 이익금은 위탁자인 자산운용회사나 집합투자업자가 아니라 투자자에게 귀속된다고 할 것이다.

따라서 위탁자가 투자자로부터 받은 금원인 예탁금 및 이를 운용함에 따라 발생한 이익금과 각 그 성질이 동일·유사한 변액보험 특별계정의 보험료 및 운용수익은 교육세 과세표준인 ‘금융·보험업자의 수익금액에 해당한다고 보기 어렵다.

④ 법인세법 제5조 제2항은 ‘자본시장법(법인세법이 2008. 12. 26 법률 제9267호로 개정되기 이전에는 신탁업법 및 간접투자법)의 적용을 받는 법인의 신탁재산에 귀속되는 수입과 지출은 그 법인에 귀속되는 수입과 지출로 보지 않는다’고 규정하면서도 ‘변액보험 특별계정은 위 신탁재산에서 제외한다’고 함으로써 변액보험 특별계정에서 발생하는 수익을 보험회사의 수익으로 보고 있다. 그러나 위 규정은 법인세에 관한 것으로서 교육세법에서 위 규정을 준용하고 있지 않으므로, 위 규정만으로 변액보험 특별계정에서 발생하는 수익을 교육세 과세표준인 ‘금융·보험업자의 수익금액’으로 볼 수 없다고 할 것이다

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 집합투자, 즉 2인 이상에게 투자권유를 하여 모은 금전 등 또는 국가재정법 제81조에 따른 여유자금을 투자자 또는 각 기금 관리주체로부터 일상적인 운용지시를 받지 않으면서 재산적 가치가 있는 투자대상자산을 취득 처분, 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자 또는 각 기금관리주체에게 배분하여 귀속시키는 것을 영업으로 하는 것을 말한다(자본시장법 제6조 제1항 제3호, 제4항, 제5항)