서울행정법원-2022-구합-71554 (2023.05.30)

사 건 2022구합71554 소득세징수처분무효확인등

원 고 주식회사 AA

피 고 BB세무서장

변 론 종 결 2023. 4. 4.

판 결 선 고 2023. 5. 30.

주 문

1. 피고가 원고에 대하여 한 별지1 목록 기재 각 징수처분은 모두 무효임을 확인한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청구취지

주문과 같다

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 은행법 등에 따라 설립되어 현재 은행업 등을 영위하고 있는 법인으로서 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률(이하 ‘금융실명법’이라 한다) 제2조 제1호의 ‘금융회사 등’에 해당한다.

나. 금융위원회와 기획재정부는 2017. 11.경 ‘검찰의 수사, 국세청의 조사, 금융감독원의 검사 등에 의해 사후적으로 차명계좌임이 객관적으로 밝혀진 경우 해당 계좌에 보유한 금융자산은 금융실명법 제5조의 차등세율(원천징수세율 90/100) 대상인 비실명자산에 해당한다. 이는 금융실명법 시행일로부터 해석해 온 기존의 입장임을 재확인하는 것이다.’라는 취지의 행정해석을 하였다.

다. 피고는 이를 근거로 원고에게 개설된 일부 계좌(이하 ‘이 사건 계좌’라 한다)가 차명계좌로서 해당 계좌의 금융자산이 금융실명법 제5조의 ‘실명에 의하지 아니하고 거래한 금융자산’에 해당한다고 보아 원천징수의무자인 원고에게 위 규정에 따라 이 사건 계좌에서 2015년 11월~2017년 6월 귀속 이자소득에 대하여 원천징수세율 100분의 90을 적용한 세액과 기납부세액과의 차액을 납부하도록 안내하였고, 원고가 이를 이행하지 아니하자 2020. 10. 8., 2020. 12. 10. 및 2020. 12. 11. 위 차등과세율을 적용한 원천징수 이자소득세 합계 216,792,810원을 각 납세‧고지하였다[이하 위 처분 중 2015년 11, 12월 귀속 이자소득에 관한 징수처분(별지1 목록 기재 각 징수처분)을 ‘이 사건 처분’이라 한다].

라. 원고는 이에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2022. 4. 5. 이 사건 처분에 대하여는 90일의 심판청구기간을 경과하였다는 이유로 각하결정을, 나머지 처분에 대하여는 기각결정을 하였다.

마. 한편, 이 사건과 동일하게 차명계좌의 금융자산이 금융실명법 제5조의 ‘실명에 의하지 아니하고 거래한 금융자산’에 해당하는지 여부가 문제되었던 사건(서울행정법원 2019구합54894, 서울행정법원 2020구합56599)에서 원고의 청구를 인용하는 판결이 선고되었다. 이에 과세관청이 항소하였으나 서울고등법원이 과세관청의 항소를 기각하였고(서울고등법원 2021누37122, 서울고등법원 2021누35355), 과세관청이 상고하였으나, 대법원이 과세관청의 상고를 기각하였다(대법원 2022두32795, 대법원 2022두32269).

바. 이에 피고는 이 사건 소 제기 중이던 2023. 1.경 이 사건 처분을 제외한 나머지 처분을 직권으로 취소하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1, 2호증(가지번호가 있는 경우에는 각 가지번호를 포함한다. 이하 같다)의 각 기재 및 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 자동확정방식의 조세인 원천징수소득세의 과세표준 및 세액은 법령에 의하여 확정되므로, 별도의 확정절차가 필요하지 않고, 이에 대한 납부고지는 확정된 조세의 징수를 위한 것으로 징수처분에 해당한다. 이 경우 취소에 의하여 효력을 부정하여야 할 확정행위, 즉 신고행위나 부과처분 등 공정력을 갖는 행정행위 자체가 존재하지 않는다. 따라서 과세관청이 법령을 잘못 해석하여 원천징수대상이 아닌 소득에 대하여 징수처분을 하거나 정당한 세액을 초과하는 징수처분을 하였다고 하더라도, 이는 당초부터 징수처분의 대상으로 삼을 수 없는 소득에 대한 것으로서 당연무효에 해당한다.

2) 이 사건 계좌의 금융자산은 금융실명법 제5조에 따른 비실명자산이 아님에도 불구하고, 피고는 금융실명법 제5조를 적용하여 원천징수 이자소득세를 납세‧고지하는 내용의 이 사건 처분을 하였는바, 이는 원천징수대상이 아닌 소득에 대해 이루어진 징수처분으로서 당연무효에 해당한다.

나. 관계 법령

별지2 기재와 같다.

다. 판단

1) 이 사건 계좌의 금융자산이 금융실명법 제5조의 차등세율 적용대상에 해당하는지 여부

가) 금융실명법 제5조 차등세율의 적용대상

금융실명법 제2조 제4호는 “실지명의란 주민등록표상의 명의, 사업자등록증상의 명의, 그 밖에 대통령령으로 정하는 명의를 말한다.”고 규정하고, 같은 법 제3조 제1항은 “금융회사 등은 거래자의 실지명의(이하 ‘실명’이라 한다)로 금융거래를 하여야 한다.”고 규정하고 있다. 금융실명법 제5조에 따른 차등세율의 적용대상인 ‘실명에 의하지 아니하고 거래한 금융자산’이라는 문언 중 ‘실명’은 같은 법 제3조 제1항 괄호 부분의 ‘실명’을 의미한다. 그런데 제3조 제1항 괄호 부분의 “실명”이 제2조 제4호의 “실지명의”의 약어(略語)인지, 아니면 제3조 제1항에 규정된 “거래자의 실지명의”를 지칭하는 것인지에 관하여 견해의 대립이 가능하다.

나) 금융실명법 제5조의 ‘실명’을 ‘실지명의’로 해석하는 경우

(1) 금융실명법 제5조의 ‘실명’을 ‘실지명의’로 해석하는 경우 차등세율의 적용대상은 ‘실지명의에 의하지 아니하고 거래한 금융자산’이고, 이때의 ‘실지명의’란 단순히 주민등록표상의 명의, 사업자등록증상의 명의 등을 의미하므로, 결국 실명확인 절차를 거친 계좌의 금융자산은 차등세율의 적용대상에 해당하지 않는다. 이는 금융실명법 제5조가 무기명, 가명거래만을 규제할 뿐 차명거래를 규율하고 있지는 않고 있음을 의미한다.

(2) 이 사건에 관하여 살펴보건대, 이 사건 계좌가 실명확인 절차를 거치지 않는 등 계좌명의자의 실지명의에 의하지 아니하고 개설되었음을 인정할 증거가 없으므로, 이 사건 계좌의 금융자산은 금융실명법 제5조의 차등세율의 적용대상에 해당하지 않는다.

다) 금융실명법 제5조의 ‘실명’을 ‘거래자의 실지명의’로 해석하는 경우

(1) 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률에 따라 실명확인 절차를 거쳐 예금계약을 체결하고 그 실명확인 사실이 예금계약서 등에 명확히 기재되어 있는 경우에는, 일반적으로 그 예금계약서에 예금주로 기재된 예금명의자나 그를 대리한 행위자 및 금융기관의 의사는 예금명의자를 예금계약의 당사자로 보려는 것이라고 해석하는 것이 경험법칙에 합당하고, 예금계약의 당사자에 관한 법률관계를 명확히 할 수 있어 합리적이다. 그리고 이와 같은 예금계약 당사자의 해석에 관한 법리는, 예금명의자 본인이 금융기관에 출석하여 예금계약을 체결한 경우나 예금명의자의 위임에 의하여 자금 출연자 등의 제3자(이하 ‘출연자 등’이라 한다)가 대리인으로서 예금계약을 체결한 경우 모두 마찬가지로 적용된다고 보아야 한다. 따라서 본인인 예금명의자의 의사에 따라 예금명의자의 실명확인 절차가 이루어지고 예금명의자를 예금주로 하여 예금계약서를 작성하였음에도 불구하고, 예금명의자가 아닌 출연자 등을 예금계약의 당사자라고 볼 수 있으려면, 금융기관과 출연자 등과 사이에서 실명확인 절차를 거쳐 서면으로 이루어진 예금명의자와의 예금계약을 부정하여 예금명의자의 예금반환청구권을 배제하고 출연자 등과 예금계약을 체결하여 출연자 등에게 예금반환청구권을 귀속시키겠다는 명확한 의사의 합치가 있는 극히 예외적인 경우로 제한되어야 한다. 그리고 이러한 의사의 합치는 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률에 따라 실명확인 절차를 거쳐 작성된 예금계약서 등의 증명력을 번복하기에 충분할 정도의 명확한 증명력을 가진 구체적이고 객관적인 증거에 의하여 매우 엄격하게 인정하여야 한다(대법원 2009. 3. 19. 선고 2008다45828 전원합의체 판결).

(2) 위 판결 및 관련 규정 등을 종합하여 보면, 금융기관과 출연자 사이에 예금명의자의 예금반환청구권을 배제하고 출연자에게 예금반환청구권을 귀속시키겠다는 명확한 의사의 합치가 있는 극히 예외적인 경우에 한하여 그 출연자이다. 즉, 금융기관과 출연자 사이에 예금명의자의 예금반환청구권을 배제하고 출연자에게 예금반환청구권을 귀속시키겠다는 명확한 의사의 합치가 있는 극히 예외적인 경우에 이르지 아니하는 이상, 예금명의자와 별도로, 해당 거래의 경제적 위험을 부담하거나 이자․배당 등의 수익권한과 계좌를 처분할 권한을 가지는 등 해당 예금계좌를 사실상 관리하는 금융자산의 출연자가 있다고 하더라도, 계약당사자인 예금명의자만이 금융회사 등에 대한 예금반환청구권을 행사할 수 있고 출연자는 예금명의자와의 내부적 약정에 기하여 예금반환채권의 양도를 구하거나 약정금의 지급을 구할 수 있을 뿐이므로, 출연자를 금융실명법 제3조 제1항 소정의 ‘거래자’로 볼 수는 없다.

(3) 이를 토대로 이 사건에서 쟁점이 되는 실명확인 절차를 거친 예금명의자와 출연자가 상이한 차명거래에 대하여 좀 더 검토해 보면, ㉠ 출연자가 예금명의자의 이름으로 예금을 하면서, 예금반환청구권이 귀속되는 예금계약의 당사자(거래자)를 예금명의자로 정한 경우는 실명확인 절차를 거친 예금명의자가 금융거래의 거래자로서, 거래자(= 예금명의자)와 실지명의자(= 예금명의자)가 일치하므로 금융실명법에 위반되지 않는 차명거래에 해당하는 반면에(이하 ‘단순 차명거래’라 한다), ㉡ 거래자인 출연자가 금융기관에 제3자인 예금명의자 이름으로 예금을 하면서 예금계약상의 당사자(거래자)를 자기 자신으로 정한 경우, 예금명의자에 대한 실명확인 절차를 거쳤으되 출연자와 금융기관 사이의 명시적 합의에 의하여 예금명의자 아닌 출연자가 금융거래의 거래자가 되는 것으로서 거래자(= 출연자)와 실지명의자(= 예금명의자)가 일치하지 아니하므로, 금융실명법에 위반되는 차명거래에 해당한다(이하 ‘합의 차명거래’라 한다).

(4) 이 사건에 관하여 살펴보건대, 원고와 이 사건 계좌의 명의자, 출연자 사이에 단순히 명시적 또는 묵시적 약정에 의하여 이 사건 계좌의 명의자가 아닌 출연자에게 금융자산 환급청구권이 귀속된 것으로 볼 수 있는 수준(단순 차명거래의 수준)을 넘어, 명의자를 배제하고 출연자에게 금융자산 환급청구권을 귀속시키려는 명확한 의사의 합치가 있었다는 점(즉, 합의 차명거래가 있었다는 점)을 뒷받침할 수 있는 증거가 없으므로, 이 사건 계좌의 금융자산은 금융실명법 제5조의 차등세율의 적용대상에 해당하지 않는다.

라) 소결론

따라서 금융실명법 제5조의 ‘실명’을 ① ‘실지명의’를 의미하는 것으로 해석하는 경우와 ② ‘거래자의 실지명의’를 의미하는 것으로 해석하는 경우 모두 이 사건 계좌에 예치된 금융자산이 금융실명법 제5조의 비실명자산에 해당한다고 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다.

2) 이 사건 처분의 당연무효 여부

가) 이 사건 처분의 법적 성격

(1) 관련 법리

(가) 조세채무는 개별 세법이 정한 과세요건을 충족하면 바로 성립하고, 이렇게 성립하는 조세채무를 추상적 조세채무라고 한다. 추상적으로 성립한 조세채무의 내용(과세표준과 세액 등)을 구체적으로 확인하는 절차를 필요로 하는데, 위 확인절차를 조세채무의 확정이라 하고, 이렇게 확정된 조세채무를 구체적 조세채무라고 한다. 조세채무의 확정방식은 신고납부방식, 부과과세방식, 자동확정방식으로 나누어지는데, 신고납부방식 조세의 경우 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 신고함으로써, 부과과세방식 조세의 경우 국가 또는 지방자치단체의 부과처분에 의하여 구체적 조세채무로 확정되고, 자동확정방식 조세의 경우 확정을 위한 특별한 절차 없이 성립과 동시에 확정된다.

(나) 국세기본법 제21조 제3항 제1호는 원천징수하는 소득세는 소득금액을 지급하는 때에 그 납세의무가 성립한다고 규정하고, 같은 법 제22조 제4항은 원천징수하는 소득세는 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차 없이 그 세액이 확정된다고 규정하고 있으므로, 원천징수하는 소득세는 소득금액을 지급하는 때에 그 납세의무가 성립함과 동시에 확정되는 자동확정방식의 조세이다.

(다) 국세징수법 제6조 제1항은 국세의 징수를 위한 납부고지에 관하여 규정하고 있고, 개별 세법2)에서는 ‘과세관청이 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 때에는 납부고지서에 의하여 이를 통지하여야 한다’고 하여 납세의무를 확정하는 과세처분으로서의 납부고지에 관하여 규정하고 있다. 과세관청이 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하고 그 통지를 납세고지서에 의하여 행하는 경우의 납부고지는 그 결정 또는 경정을 납세의무자에게 고지함으로써 구체적 납세의무확정의 효력을 발생시키는 부과처분으로서의 성질과 확정된 조세채권의 이행을 명하는 징수처분으로서의 성질을 아울러 갖는 것이다(대법원 1985. 10. 22. 선고 85누81 판결 등 참조). 반면, 원천징수의무는 소득금액을 지급하는 때에 그 납세의무가 성립과 동시에 확정되므로, 원천징수의무자인 법인이 원천징수하는 소득세의 납세의무를 이행하지 아니함에 따라 과세관청이 하는 납부고지는 확정된 세액의 납부를 명하는 징수처분에 해당한다(대법원 2012. 1. 26. 선고 2009두14439 판결, 대법원 1988. 11. 8. 선고 85다카1548 판결 등 참조).

(2) 구체적 판단

(가) 원고가 이 사건 계좌의 명의자에게 이자소득을 지급한 때 그에 대한 원천징수소득세의 납세의무가 성립 및 확정되므로, 그 이후 피고가 원고에게 금융실명법 제5조의 차등과세율을 적용하여 고지한 납부고지인 이 사건 처분은 징수처분에 해당한다고 봄이 타당하다.

(나) 이에 대하여 피고는 대법원 1993. 8. 27. 선고 93누6058 판결 등을 원용하며 원천징수소득세에 관한 납부고지가 징수처분에 해당하지 않는다는 취지로 주장한다. 그러나 앞서 살펴본 바와 같이 우리 대법원이 ‘원천징수의무자인 법인이 원천징수하는 소득세의 납세의무를 이행하지 아니함에 따라 과세관청이 하는 납부고지는 확정된 세액의 납부를 명하는 징수처분에 해당한다’고 일관되게 판시해온 점에 비추어보면, 대법원 1993. 8. 27. 선고 93누6058 판결이 ‘부과권’이라는 용어를 사용하였다는 사정만으로 위 판결이 원천징수소득세에 관한 납부고지가 부과처분에 해당한다는 취지로 판시하였다고 보기 어렵다. 따라서 피고의 위 주장은 이유 없다.

나) 원천징수대상이 아닌 소득에 대하여 이루어진 이 사건 처분의 효력

(1) 관련 법리

(가) 조세의 부과처분과 압류 등의 체납처분은 별개의 행정처분으로서 독립성을 가지므로 부과처분에 하자가 있더라도 그 부과처분이 취소되지 아니하는 한 그 부과처분에 의한 체납처분은 위법이라고 할 수는 없지만, 체납처분은 부과처분의 집행을 위한 절차에 불과하므로 그 부과처분에 중대하고도 명백한 하자가 있어 무효인 경우에는 그 부과처분의 집행을 위한 체납처분도 무효라 할 것이다(대법원 1987. 9. 22. 선고 87누383 판결, 대법원 1993. 7. 27. 선고 92누15499 판결 등 참조).

(나) 원천징수의무자가 원천납세의무자로부터 원천징수대상이 아닌 소득에 대하여 세액을 징수·납부하였거나 징수하여야 할 세액을 초과하여 징수·납부하였다면, 국가는 원천징수의무자로부터 이를 납부받는 순간 아무런 법률상의 원인 없이 부당이득한 것이 된다(대법원 2003. 3. 14. 선고 2002다68294 판결, 대법원 2010. 2. 25. 선고 2007두18284 판결 등 참조).

(2) 구체적 판단

(가) 조세채무가 확정되면, 과세관청은 납세의무자가 납부한 세액을 보유할 법률상 원인을 갖게 되고, 납부하지 않을 경우 강제징수절차에 들어갈 수 있게 된다(집행적격). 결국 조세의 징수를 위해서는 조세채무의 성립 및 확정이 선행되어야 한다. 이 사건의 경우 원고가 이 사건 계좌의 명의자에게 이자소득을 지급한 때 정당한 원천징수소득세액의 납세의무가 성립과 동시에 확정되었고, 원천징수의무자인 원고는 이에 따라 원천징수소득세를 납부하였다. 그런데 피고는 원고에게 금융실명법 제5조의 차등세율(원천징수세율 90/100)을 적용한 세액과 기납부세액과의 차액을 납부하라는 내용의이 사건 처분을 하였는데, 이는 원천징수대상이 아닌 소득에 관한 납부고지로서 징수처분에 불과하고, 이미 확정된 정당한 원천징수소득세의 과세표준과 세액에 영향을 미친다고 볼 수 없다. 결국 원천징수대상이 아닌 소득에 관한 원천징수소득세의 경우 조세채무의 성립 및 확정이 이루어졌다고 볼 수 없다.

(나) 조세채무의 성립 및 확정이 이루어지지 않았다면, 해당 납세의무자에 대한 어떠한 과세처분이 존재한다고 볼 수 없고, 그에 따른 집행적격도 존재하지 않게 된다. 따라서 이 사건 처분은 원고에 대한 원천징수소득세의 부과처분이 없는 상태, 즉 집행적격을 갖추지 못한 상태에서 이루어진 징수처분에 해당한다.

(다) 앞서 본 바와 같이 우리 대법원은 무효인 부과처분을 전제로 체납처분이 이루어진 경우 해당 체납처분도 무효라고 판시해왔다. 조세 징수를 위한 납부고지, 독촉 등의 협의의 징수처분과 강제환가절차인 압류, 공매, 배분 등의 체납처분 모두 확정된 조세채권을 실현하기 위한 것으로 광의의 징수처분에 해당하는 점3), 납부고지 등의 협의의 징수처분도 조세채무의 확정을 전제로 하는 점 등을 고려하면, 위 법리는 이 사건에도 적용된다고 봄이 타당하다.

(라) 이에 대하여 피고는 대법원 2007두18284 판결 당시에는 원천징수의무자에게 경정청구권이 없어 원천징수의무자가 권리를 구제받을 수 있는 수단이 민사소송(혹은 당사자소송)밖에 없었던 사안이기 때문에 국세기본법 제45조의2에 따라 원천징수의무자인 원고도 경정청구를 할 수 있는 이 사건에 원용할 수 없다는 취지로 주장하기도 한다. 그러나 국세기본법상 원천징수의무자의 경정청구권이 인정된 이후에도, 서울고등법원은 원천징수대상이 아닌 소득에 대한 징수처분에 따라 원천징수 소득세를 납부한 사안에서 부당이득반환청구권이 인정된다고 판시한 바 있는 점(서울고등법원 2015. 7. 10. 선고 2015나2013704 판결), 국세기본법상 경정청구가 허용된다고 하여 부당이득반환청구권이 제한된다고 볼 법적 근거도 없는 점 등에 비추어 보면, 피고의 위 주장을 받아들이기 어렵다.

(마) 따라서 원천징수소득세의 부과처분이 없는 상태에서 이를 전제로 이루어진 징수처분인 이 사건 처분은 당연무효에 해당한다고 봄이 타당하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한

다.

(별지 생략)