조심 2019중4098 (2020.06.22)

OOO세무서장이 2019.9.11. 청구인에게 한 2015년∼2018년 종합소득세 합계 OOO원(2015년OOO원,2016년OOO원,2017년OOO원,2018년OOO원)의 경정청구 거부처분은, 2015년∼2018년 중 청구인이 대한민국 거주자에 해당하지 않는 것으로 보아 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2014.10.10. OOO(이하 “OOO”라고 한다)에 소재한 OOO(이하 “OOO”라고 한다)에 채용되어 2014.11.11. 출국한 후 현재까지 근무하면서 그로부터 받은 근로소득(합계 OOO원, 이중 2015∼2018년 합계 OOO원을 “쟁점근로소득”이라 한다)에 대하여 2014∼2018년 OOO 국세청에 소득세를 신고·납부함과 동시에 처분청에 OOO 국세청에 납부한 세액을 외국납부세액으로 공제하여 종합소득세 합계 OOO원을 신고·납부(쟁점근로소득은 근로소득으로 신고)하여 왔다.

나. 청구인은 2019.7.3. 처분청에 “청구인은

「소득세법」제1조의2

제1호 및 「대한민국 정부와 OOO 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세 방지와 탈세 및 조세회피 예방을 위한 협정」(이하 “한·싱가포르조세조약”이라 한다) 제4조에 따른 대한민국의 거주자에 해당하지 않으므로 쟁점근로소득은

「소득세법」제119조

제7호 또는 한·싱가포르조세조약 제14조에 따라 우리나라에 과세권이 없으므로 2015∼2018년 종합소득세 합계 OOO원(2015년OOO원,2016년OOO원,2017년OOO원,2018년OOO원)을 환급하여야 한다.”는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2019.9.11. 청구인은 대한민국 거주자에 해당한다고 보아 경정청구를 거부하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2019.10.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 내국법인의 해외현지법인 등에 파견된 임직원에 해당하지 아니하므로 대한민국 거주자로 볼 수 없다.

(가) 처분청은 다보 싱가포르와 내국법인인 OOO(주)(이하 “OOO”이라 한다)는 동일한 지배주주에 의하여 사실상 지배관계에 있는 간접 출자관계 법인에 해당한다는 의견이나, OOO는 대한한국 거주자 김OOO, 이OOO가 각 60%, 40% 지분율로 직접 출자하여 싱가포르법에 따라 설립한 싱가포르 법인으로 내국법인인 OOO이 간접출자하지 않았음이 명백하므로 OOO이 100% 간접 출자한 해외현지법인에 해당하지 아니한다.

처분청이 제시한 국세청 예규(법인1264.21-3626, 1984.11.3.)는 지배주주(당해 법인의 발행주식수의 1/100 이상의 주식을 소유한 주주로서 그와 특수 관계있는 주주와의 소유주식합계가 당해 법인의 주주 중 가장 많은 주식주가 되는 경우의 주주)에 의하여 사실상 지배관계 있는 법인 상호간에는 구

「법인세법 시행규칙」제13조

제4항 단서의 ‘간접으로 출자관계에 있는 법인’에 포함되는 것으로 보도록 해석한 것인데, 법인 상호간에 간접출자관계가 없음에도 불구하고 ‘간접으로 출자관계에 있는 법인’에 포함되는 것으로 보도록 해석한 취지는 동일한 지배주주에 의하여 특수관계가 있는 법인에 해당하는 경우에는 퇴직금의 승계가 가능한 것으로 적용범위를 확대하고자 한 것에 불과한 것이다.

더욱이 상기 구

「법인세법 시행규칙」제13조

제4항 단서 규정은 구

「법인세법 시행규칙」제22조

제1항으로 존속하다가 2009.3.30. 세법개정으로 삭제되었고, 2009.2.24.

「법인세법 시행령」제44조

제3항이 신설되어 특수관계가 있는 계열사간 퇴직금 승계가 가능하게 되었으며, 동 시행령 규정에는 ‘직접 또는 간접출자에 있는 법인에의 전출’ 대신 ‘당해법인과 특수관계에 있는 법인에 근무한 기간을 합산하여 퇴직급여를 지급하는 경우’로 문구가 수정되어 그 적용범위가 상기 예규와 같이 지배주주에 의하여 사실상 지배관계에 있는 특수관계가 있는 법인에게도 퇴직금 승계가 가능한 것으로 확대되었다.

따라서 처분청이 제시한 국세청 예규(법인 1264.21-3626, 1984.11.03.)는 현재 시행되지 않고 2009.3.30. 삭제된 구「법인세법 시행규칙」의 적용범위에 대한 것이지 세법상 간접출자 여부에 대한 판단 및 간접출자 비율에 관한 해석에 해당하지 않음에도, 이를 근거로 OOO가 내국법인인 OOO이 100% 간접출자한 해외현지법인에 해당한다고 판단하는 것은 위법·부당하다.

(나) 반면 다른 국세청 예규(서면법규과-133, 2014.2.11.)는

「소득세법 시행령」제3조

의 ‘내국법인이 발행주식 총수 등의 100분의 100을 직접 또는 간접으로 출자한 경우’의 의미와 관련하여 ‘내국법인의 해외현지법인 발행주식 총수 등의 직접보유비율과 「상속세 및 증여세법 시행령」(이하 “상증법 시행령”이라 한다) 제34조의2 제2항에 따라 계산한 간접보유비율의 합계가 해외현지법인의 발행주식 총수 또는 출자지분의 100분의 100인 경우’라고 해석하고 있는바,

상증법 시행령 제34조의2

제2항에서는 “수혜법인에 대한 간접보유비율은 개인과 수혜법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인(이하 이 조에서 “간접출자법인”이라 한다)이 개재되어 있는 경우(이하 이 조에서 “간접출자관계”라 한다)에 각 단계의 직접보유비율을 모두 곱하여 산출한 비율을 말한다. 이 경우 개인과 수혜법인 사이에 둘 이상의 간접출자관계가 있는 경우에는 개인의 수혜법인에 대한 간접보유비율은 각각의 간접출자관계에서 산출한 비율을 모두 합하여 산출한다.”고 규정하고 있다.

이에 “간접출자관계”란 내국법인과 해외현지법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인(간접출자법인)이 개재되어 있는 경우로 내국법인이 한 개 이상의 제3의 법인(간접출자법인)에 출자하고 한 개 이상의 제3의 법인(간접출자법인)이 해외현지법인에게 출자한 경우, “간접출자비율”은 각 단계의 직접보유비율을 모두 곱하여 산출한 비율을 의미하므로 내국법인이 해외현지법인을 100%의 비율로 간접출자하기 위해서는 각 단계의 직접보유비율이 반드시 100%이어야 할 것이다.

위 규정을 이 건에 적용하면, OOO이 OOO를 100% 간접 출자한 경우에 해당하기 위해서는 ① OOO의 100%지분을 보유하고 있는 제3의 법인(간접출자법인)이 반드시 존재하여야 하고, ② OOO은 OOO의 100% 주주인 제3의 법인(간접출자법인)의 지분을 100% 보유하고 있어야 하나, 상기와 같이 OOO는 2002년 2월 설립 이후 현재까지 개인 김OOO, 이OOO가 각 60%, 40%의 지분을 직접보유하고 있어 상기 ①과 ②를 충족할 수 없음이 명백하다.

(다) 통상적으로 국외사업장이란 기업의 해외지점·사무소·영업소·출장소 등의 형태로 존재하나,

「소득세법 시행령」제3조

의 내국법인의 국외 사업장 등은 국내법인의 해외영업소 또는 해외지점 내지 해외지사를 의미하는 것이지 해외현지법인까지 포함하는 것으로 해석할 수 없다(OOO고등법원 2010.6.17. 선고 2009누21934 판결, 같은 뜻).

이에 거주자나 내국법인의 국외사업장은 해당 거주자가 국외에서 사업을 영위하고 있는 장소 또는 내국법인의 해외지점 등이 되는 것이지, 싱가포르법에 따라 설립된 별개의 독립된 싱가포르 법인 OOO는 내국법인 OOO이 국외사업장이 될 수 없다.

(라) 또한 처분청은 청구인이 OOO에서 OOO에 파견된 임직원이라는 의견이나, 청구인이 OOO으로부터 OOO에 파견된 임직원이 되기 위해서는 청구인이 OOO에 고용된 후 그 고용관계를 유지하면서 OOO의 지시에 따라 일정한 기간(파견기간)을 정하여 OOO에서 근무하여야 하는 것임에도 청구인은 OOO에 고용되지 않고 곧바로 OOO에 직접 고용된 사실이 OOO와의 고용계약서, 청구인의 출입국에 관한 사실증명 등에 의하여 명확히 확인되므로 청구인은 OOO에서 OOO로 파견된 임직원에 해당하지 아니하고, 처분청은 OOO이 청구인을 고용한 후 OOO에 파견근무를 지시하였다는 직접적·객관적인 증거를 제시하지 않으면서 이와 관련 없는 사실관계를 제시하면서 청구인이 파견된 임직원에 해당한다고 주장하나 이는 아래와 같이 직접적·객관적 증거가 될 수 없거나 관련이 없는 사실관계이다.

① OOO 대표자·주주인 김OOO, 이OOO가 OOO의 지분을 6:4의 비율로 100% 소유하고 있는 것은, 청구인이 OOO에서 파견된 임직원에 해당하는지 여부에 대한 판단기준이 될 수 없고 파견여부의 판단과 아무런 연관관계가 없다.

② 청구인이 OOO로 출국하기 전인 2014.10.10.∼11.11. 출국 시까지 약 한달 간 OOO에서 업무를 수행한 것은, OOO의 매출은 OOO의 영업활동을 통한 제3자 매출과 OOO에 대한 매출로 구성되어 이러한 OOO의 매출구조에 대한 이해를 위하여 싱가포르 출국 전에 청구인이 OOO에서 한 달 정도 업무를 익힌 것에 불과하다.

③ 청구인의 형 엄OOO이 1997∼2008년까지 OOO의 지분(10%∼15%)을 계속하여 보유하였다고 하나, 청구인이 OOO에 입사한 것은 청구인의 형이 OOO의 주식을 처분하고 6년이나 지난 시점으로, 그러한 사실은 청구인이 OOO에서 파견된 임직원에 해당한다는 사실과 아무런 연관관계가 없다.

④ OOO의 블로그에서 OOO를 싱가포르 지사라고 표현하고 있으나, 이는 OOO과 OOO가 사업상 긴밀히 연결된 법인으로 회사법에 대한 깊은 이해가 없는 OOO의 담당자가 OOO를 ‘지사’라고 표현한 것으로, OOO과 OOO는 별개의 독립된 법인임이 명확히 확인됨에도 블로그상 표현을 근거로 OOO를 OOO의 싱가포르 지사로 간주할 수는 없다.

⑤ OOO에서 청구인에게 사택으로 제공한 주택의 소유자가 OOO의 대표자 김OOO와 그 배우자 엄OOO이라 하나, 청구인은 자신을 고용한 OOO로부터 사택을 제공받았을 뿐, 그 소유자가 OOO의 대표자와 배우자라는 사실이 OOO에서 파견된 임직원이라는 주장과 아무런 연관관계가 없다.

⑥ 청구인이 2017.3.20. OOO의 비상무이사로 선출된 사실이 확인된다고 하나, 이는 OOO의 2대 주주인 이OOO가 OOO을 퇴사하면서 등기임원도 사임하자 청구인이 OOO의 비상무이사로 명의 등록한 것에 불과하고, 비상무이사로 등록된 후 개최된 이사회 총 11회 중 2회만 출석하고 OOO으로부터 급여 등을 지급받은바 없으므로 청구인을 실질적인 OOO의 임원으로 보기 어렵다.

⑦ 청구인이 싱가포르에 거주하면서 OOO와 작성한 고용계약서에도 청구인에게 해외근무수당을 매월 지급하고 있다고 하나, OOO가 외국인인 청구인을 채용하여 싱가포르에서 근무하게 하면서 해외근무수당을 지급한 것은 한국법인이 외국인을 채용하여 한국에서 근무하게 하면서 해외근무수당을 지급하는 것과 동일한 것이어서 파견근무의 근거가 될 수 없다.

(2) 청구인은 「소득세법」상 대한민국 거주자에 해당하지 않고, 설령 이에 해당하더라도 싱가포르 거주자에도 해당하므로 한·싱가포르조세조약에 따라 싱가포르 거주자에 해당한다.

(가)

「소득세법」제1조의2

제1항 제1호는 ‘거주자란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을 말한다’로 규정하고 있는바, 국내에 183일 이상 거소를 두었다란 같은 법 시행령 제4조 제3항에 따란 ‘국내에 거소를 둔 기간이 2과세기간에 걸쳐 183일 이상인 경우(2015년∼2017년의 경우) 또는 국내에 거소를 둔 기간이 1과세기간 동안 183일 이상인 경우(2018년의 경우)’라 할 것인데, 청구인의 연도별, 2과세기간 동안 국내 체류일수는 모두 이 기준을 초과하지 아니한다.

청구인은 객관적 생활관계에 비추어 ① 2014.9.26. 대한민국에서 근무하던 OOO를 퇴사하고 2014.10.10. OOO에 채용·근무하게 되자 청구인은 2014.11.에 생계를 같이하는 가족은 2014.12.에 싱가포르로 출국하였고 ② 청구인은 2014년 12월 이후 싱가포르에서 생계를 같이하는 가족과 함께 계속하여 거주하고 있어 국내에는 생계를 같이하는 가족이 없으며 ③ 청구인은 2014년 10월 이후 현재까지 OOO에서 계속 근무하고 있어 국내에는 아무런 직업이 없고 ④ 청구인은 2014년 10월 이후 싱가포르에서 발생한 근로소득에 대하여 싱가포르 국세청에 싱가포르 거주자로서 소득세를 신고·납부하였으며 ⑤ 2015.10.30.부터 3차례에 걸쳐 싱가포르 영주권을 신청하여 2019.3.16. 싱가포르 영주권을 취득한 점 ⑥ 2015∼2018년 중 청구인 및 생계를 같이하는 가족이 국내에 수차례 입국한 사실은 있으나 빈도가 잦지 않고 체류기간 역시 단기간이었고 대부분의 기간을 싱가포르에 체류하면서 거주하였던 점 ⑦ 국내소재 자산은 출국시 처분 등이 어려워 일시적으로 보유하고 있었던 것에 반해 싱가포르 소재 자산은 생활관계와 밀접한 관계가 있는 점 등을 종합적으로 고려하면 청구인은 국내에 주소를 두지 않았던 것으로 보는 것이 타당하다.

이에 처분청은 청구인이 2014.11.11. 싱가포르 출국 후에도 종전에 소유하던 아파트를 매각하지 않고 전세·월세계약을 통해 소유를 지속하고 있는 등 대한민국 내에 부동산·금융자산 등이 계속 존재한 반면 싱가포르에는 본인·가족 소유의 부동산이 없고 임차 형태의 주택, 자동차 등만을 이용하였다는 의견이나, 항구적 주거를 위해서는 그 주거의 형태는 개인이 계속적으로 머물기 위한 주거장소로서 언제든지 계속 사용할 수 있는 모든 형태의 주거를 의미하는 것이지 이를 소유하든 임차하는 등의 사정은 고려할 대상이 아니라 할 것이다.

청구인과 가족이 싱가포르에서 거주한 주택은 청구인이 OOO와의 고용계약에 따라 근무하는 이상 계속하여 제공 받을 수 있는 임차사택으로 가구, 생활용품 등이 구비되어 청구인과 가족들이 언제든지 계속하여 거주할 수 있도록 준비되어 있고 실제 청구인과 가족들이 실제 거주하였으므로 이는 ‘항구적 주거’에 해당한다고 할 것이다.

또한 청구인이 스스로 2014∼2018년 중 「소득세법」상 거주자로 판단하고 종합소득세를 신고하였다거나 자신이 소유하였던 주택을 양도하면서 같은 법 제89조 제1항 제3호의 ‘1세대 1주택 비과세’에 해당한다고 보아 양도소득세를 신고하지 않았으므로 거주자에 해당한다는 의견이나, 거주자의 판단은

「소득세법 시행령」제2조

제1항에 따라 ‘국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정’하는 것일 뿐 납세의무자가 종합소득세·양도소득세 신고시 스스로를 거주자로 판단하였다는 것으로 이를 판단하는 것은 위법하고, 당초 소득세 신고시 거주자로 신고하였다가 불복과정에서 이를 번복하였다고 하여 신의성실의 원칙이나 금반언의 원칙에 반한다고 볼 수 없는 것(대법원 2016.1.28. 선고 2015두52050 판결, 같은 뜻)이다.

(나) 설령 청구인이 2015∼2018년 중 대한민국 거주자에 해당한다고 하더라도, 싱가포르 소득세법상 싱가포르 거주자에도 해당함이 명백하여 이중거주자에 해당한다고 할 것인데, 한·싱가포르조세조약상 거주지국 판정규정에 따라 청구인은 싱가포르 거주자에 해당할 뿐 대한민국 거주자에는 해당하지 않는다.

청구인의 경우 2014년 11월부터 OOO에 근무하기 위하여 가족과 함께 싱가포르에 입국하여 거주지를 정하고 생계를 같이하는 가족과 함께 청구일 현재까지 계속적으로 상당기간 거주하고 있으므로 질적 기준인 거주요건을 충족할 뿐만 아니라, 싱가포르 국세청의 3개 연도 행정상 특례규정에 따라 2014년도부터 청구일 현재까지 계속하여 매년 183일 이상 싱가포르에 체류하거나 근로를 제공한 자에 해당하여 양적 기준도 충족하고 있어 청구인은 2015∼2018년 중 싱가포르 소득세법상 싱가포르 거주자에 해당하고, 이는 싱가포르 국세청이 청구인에게 발급한 거주자증명서에서도 명확히 확인된다.

이에 한·싱가포르조세조약상 거주자 판단과 관련한 조항을 비추어 ① 2015∼2018년 동안 청구인은 OOO에서 임차한 싱가포르 내 주택에서 가족과 함께 영속적으로 거주하였고 대한민국에 보유하던 아파트는 제3자에게 월세·전세를 주어 청구인은 싱가포르에 항구적 주거를 두고 있었고 ② 청구인의 가족도 청구인과 함께 OOO에서 임대·제공한 주택에서 거주하면서 2명의 자녀는 싱가포르 소재 국제학교에 재학하였으며, 청구인과 가족들의 유일한 소득 원천은 청구인이 OOO에서 받는 급여이고 그 재산에 대한 관리도 싱가포르에서 이루어지고 있어 청구인의 중대한 이해관계의 중심지도 싱가포르라고 할 것이다. 또한 ③ 같은 기간 중 청구인은 싱가포르에 1,396일(95.6%), 한국에 65일(4.4%) 체류하여 청구인이 상습적으로 거처를 두고 있던 ‘일상적인 거소’도 대한민국이 아닌 싱가포르라 할 것이다.

또한 처분청은 청구인의 배우자는 전업주부이고, 자녀들도 취학연령으로 청구인의 근무지를 따라 동반자로 출국한 것이라는 의견이나, 청구인의 배우자와 자녀는 청구인과 함께 생활해야 할 필요성이 높은 가족인데, 상기와 같이 청구인의 가족들은 청구인과 함께 싱가포르에서 거주하면서 대한민국에서는 어떠한 사회·문화활동을 영위한 바가 없으므로 청구인의 중대한 이해관계의 중심지 판단기준 중 인적관계인 가족관계가 가장 밀접한 국가는 대한민국이 될 수 없다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은

「소득세법 시행령」제3조

의 해외현지법인에 파견된 임원·직원에 해당하므로 대한민국 거주자에 해당한다.

청구인이 근로계약을 맺고 현재 근무하고 있는 OOO는 OOO의 단순한 거래처·관계회사가 아니라 OOO의 지배주주인 김OOO, 이OOO가 100% 지분을 보유한 법인으로, 그 매출 역시 전부 OOO에 대한 매출액으로 구성되어 있고, OOO의 2014년 감사보고서에는 OOO지방국세청장의 세무조사에 따라 특수관계인 OOO와의 정상가격조정 등으로 인하여 법인세를 추가·납부한 것으로 기재되어 있는 등 OOO와 OOO은 ‘동일한 지배주주에 의하여 사실상 지배관계에 있는 간접 출자관계 법인’에 해당(국세청 법인 1264.21-1984. 1984.11.13. 같은 뜻)하므로, OOO는 OOO이 출자지분의 전부를 간접 출자한 해외법인임이 확인된다.

「소득세법 시행령」제3조

및 같은 법 기본통칙 1-3…1에 의하면, 내국법인의 해외현지법인(100% 출자법인)에 파견된 임원 또는 직원은 거주자로 보도록 하고 있고, 생계를 같이 하는 가족이나 자산상태로 보아 파견기간의 종료 후 재입국할 것으로 인정되는 때에는 파견기간이나 외국의 국적 또는 영주권의 취득과는 관계없이 거주자로 보고, 국내에 생활근거가 있는 자가 국외에서 내국법인의 임·직원이 되는 경우에는 국내에서 파견된 것으로 보게 되어 있다.

이에 아래의 사정에 비추어, 청구인이 OOO을 거치지 않고 싱가포르에서 OOO와의 직접 계약을 통해 근로를 하게 되었다는 청구주장은 신뢰할 수 없고 OOO에 의하여 OOO, 즉 해외지사에 파견되었다고 보는 것이 합리적이므로,

「소득세법 시행령」제3조

및 같은 법 기본통칙 1-3…1에서 규정한 ‘내국법인의 해외현지법인 등에 파견된 임원·직원’에 해당하므로 청구인은 대한민국 거주자에 해당하고, 청구인과 그 가족의 영주권 취득, 싱가포르 거주기간 등은 그러한 판단에 영향을 미칠 수 없다.

(가) OOO의 대표이사이자 주주(49.8%)인 김OOO, 부사장이자 주주(42.2%)인 이OOO가 OOO의 지분을 각 6:4의 비율로 100% 소유하고 있다.

(나) 청구인이 OOO로 출국하기 전인 2014.10.10.∼11.11. 출국 시까지 약 한달 간 OOO에서 업무를 수행하였다.

(다) 청구인의 형 엄OOO이 1997∼2008년까지 OOO의 지분(10%∼15%)을 계속하여 보유하였다.

(라) OOO의 블로그에서 OOO를 싱가포르 지사라고 표현하고 있다.

(마) OOO에서 청구인에게 사택으로 제공한 주택의 소유자는 OOO의 대표자인 김OOO와 그 배우자인 엄OOO이다.

(바) 청구인이 OOO에 직접 고용계약을 통하여 취업하였다는 2014년 이후인 2017.3.20.에 OOO의 비상무이사로 선출된 것이 정기주주총회 의사록 등에 의하여 확인된다.

(사) 청구인이 싱가포르에 거주하면서 싱가포르에 소재한 OOO에 근무하게 됨에 따라 작성한 고용계약서임에도, OOO는 청구인에게 해외근무수당(매월 OOO 싱가포르달러)을 매월 지급하고 있는 것이 확인된다.

(2) 청구인은 한·싱가포르조세조약에 비추어 대한민국 거주자에 해당한다.

한·싱가포르조세조약 제4조에 의하면, ‘일방체약국의 거주자’란 ‘그 국가의 법에 따라 주소, 거소, 본점 또는 주사무소의 소재지, 관리장소 또는 유사한 성질의 다른 기준으로 인하여 그 국가에서 납세의무가 있는 자’로서, 개인이 양 체약국에 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있는 경우에는 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국의 거주자로 간주(중대한 이해관계의 중심지)되고 정하고 있다.

청구인이 대한민국 내에 2015∼2018년 중 본인 소유의 아파트에 주소지가 존재하는 것으로 확인되고, 청구인은 국내의 재산을 처분하는데 어려움이 있어 일시적으로 보유하고 있었다고 주장하나, 청구인은 2014.11.11. 싱가포르로 출국하였음에도 아파트를 즉시 매각하지 않고 2018년 12월 양도 전까지 여러 차례의 전세·월세 임대 계약을 통하여 소유를 지속하는 등 대한민국 내에 부동산, 금융자산 등이 2018년 말까지 계속 존재한 반면, 싱가포르에는 본인과 가족 소유 부동산 등이 전혀 없이 언제든지 사용을 중지할 수 있는 임차 형태의 주택, 자동차 등만을 이용한 것으로 확인된다.

또한 청구인은 본인 소유의 아파트를 양도함에 따라 발생한 양도소득세에 대하여 자신을 대한민국의 거주자로 보고

「소득세법」제89조

제1항 제3호의 ‘1세대 1주택 비과세’에 해당한다고 판단하여 양도소득세를 무신고하였으며, 2014∼2018년 종합소득세 신고시에도 거주자에 대한 외국납부세액공제를 적용하여 자진신고하였음이 확인된다.

청구인의 주된 인적 관계인 가족 중 배우자는 직업이 없는 전업주부로 청구인의 근무지를 따라 동반자로 출국하였고, 취학연령의 자녀도 마찬가지로 보이는 바, 2015∼2018년 중 청구인의 주소, 항구적 주거지는 대한민국 내에 존재하고 청구인의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국도 대한민국이므로 청구인을 대한민국 거주자로 보는 것에는 무리함이 없다고 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 청구인이

「소득세법 시행령」제3조

의 ‘해외현지법인에 파견된 임·직원’에 해당하여 대한민국 거주자인지 여부

(2) 청구인이 「소득세법」또는 한·싱가포르조세조약에 따른 대한민국 거주자인지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 소득세법

제1조의2(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을 말한다.

2. “비거주자”란 거주자가 아닌 개인을 말한다.

② 제1항에 따른 주소·거소와 거주자·비거주자의 구분은 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법 시행령

제2조(주소와 거소의 판정) ① 「소득세법」(이하 “법”이라 한다) 제1조의 2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.

② 법 제1조의 2에 따른 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.

③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

1. 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때

④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.

제2조의2(거주자 또는 비거주자가 되는 시기) ② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날

2. 제2조 제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날

제3조(해외현지법인등의 임직원 등에 대한 거주자 판정) 거주자나 내국법인의 국외사업장 또는 해외현지법인(내국법인이 발행주식총수 또는 출자지분의 100분의 100을 직접 또는 간접 출자한 경우에 한정한다) 등에 파견된 임원 또는 직원이나 국외에서 근무하는 공무원은 거주자로 본다.

제4조(거주기간의 계산) ① 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음 날부터 출국하는 날까지로 한다.

② 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국 후 다시 입국한 경우에 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지 등에 비추어 그 출국목적이 관광, 질병의 치료 등으로서 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 본다.

③ 국내에 거소를 둔 기간이 1과세기간 동안 183일 이상인 경우에는 국내에 183일 이상 거소를 둔 것으로 본다.

④ 「재외동포의 출입국과 법적 지위에 관한 법률」제2조에 따른 재외동포가 입국한 경우 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지등에 비추어 그 입국목적이 관광, 질병의 치료 등 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하여 그 입국한 기간이 명백하게 일시적인 것으로 기획재정부령으로 정하는 방법에 따라 인정되는 때에는 해당 기간은 국내에 거소를 둔 기간으로 보지 아니한다.

(3) 대한민국 정부와 싱가포르공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세 방지와 탈세 및 조세회피 예방을 위한 협정

제4조(과세상의 주소) ① 이 협약의 목적상, “일방체약국의 거주자”라 함은 그 국가의 법에 따라 주소, 거소, 본점 또는 주사무소의 소재지, 관리장소 또는 유사한 성질의 다른 기준으로 인하여 그 국가에서 납세의무가 있는 인을 의미한다.

② 제1항의 규정에 의하여 개인이 양 체약국의 거주자로 되는 경우에, 그의 지위는 다음과 같이 결정된다.

가) 동 개인은 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있는 체약국의 거주자로 간주된다. 동 개인이 양 체약국에 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있는 경우에, 그는 그와 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국의 거주자로 간주된다(중대한 이해관계의 중심지).

나) 동 개인의 중대한 이해관계의 중심지가 있는 체약국을 결정할 수 없거나, 또는 어느 체약국에도 그가 이용할 수 없거나, 또는 어느 체약국에도 그가 이용할 수 있는 항구적 주거를 두고 있지 아니하는 경우에는, 그는 그가 상습적으로 거처를 두고 있는 체약국의 거주자로 간주된다.

다) 동 개인이 양 체약국내에 상습적으로 거처를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 상습적으로 거처를 두고 있지 아니하는 경우에는, 양체약국의 권한있는 당국이 상호합의에 의하여 문제를 해결한다.

제14조(인적용역) ① 제15조, 제16조, 제18조, 제19조 및 제20조의 규정에 따를 것을 조건으로 일방체약국의 거주자에게 발생되는 인적용역(전문적 용역 포함)에 대한 급료, 임금 및 기타 유사한 보수 또는 소득에 대하여는, 그 용역이 타방체약국에서 수행되지 아니하는 한, 동 일방체약국에서만 과세한다. 그 용역이 타방체약국내에서 수행되는 경우에는 그 용역으로부터 발생되는 보수 또는 소득에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

② 제1항의 규정에 불구하고 타방체약국에서 수행되는 인적용역(전문적 용역 포함)에 대하여 일방체약국의 거주자에게 발생되는 보수 또는 소득에 대하여는 다음의 경우에 동 타방체약국의 조세로부터 면제된다.

가) 그 수취인이 당해 역년중 합계 183일을 초과하지 아니하는 단일 기간 또는 제기간동안 동 타방국내에 체제하며,

나) 그 보수 또는 소득이 일방체약국의 거주자인 인에 의하여 또는 그 인을 대신하여 지급되고, 또한

다) 그 보수 또는 소득이 그 인이 타방체약국내에 가지고 있는 고정사업장에 의하여 부담되지 아니하는 경우

③ 일방체약국의 거주자는 국제운수에 운행되는 선박이나 항공기상에서 수행한 용역에 대한 보수에 대하여 타방체약국의 조세로부터 면제된다.

제15조(이사의 보수) 일방체약국의 거주자가 타방체약국의 거주자인 법인의 이사회의 구성원 자격으로 취득하는 이사수당 및 이와 유사한 지급금에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

(3) 법인세법 시행령

제13조(퇴직금의 계산) ④영 제34조 제1항에 규정하는 현실적으로 퇴직하는 경우에는 법인이 퇴직급여지급규정에 의하여 퇴직금을 실지로 지급한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 때를 포함하는 것으로 한다. 다만, 당해법인과 직접 또는 간접으로 출자관계에 있는 법인에의 전출은 현실적인 퇴직으로 보지 아니할 수 있다.

제43조(상여금 등의 손금불산입) ⑦ 제3항에서 "지배주주등"이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주등 중 가장 많은 경우의 해당 주주등(이하 "지배주주등"이라 한다)을 말한다.

제44조(퇴직급여의 손금불산입) ③ 법인이 임원(지배주주등 및 지배주주등과 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자는 제외한다) 또는 직원에게 해당 법인과 특수관계인인 법인에 근무한 기간을 합산하여 퇴직급여를 지급하는 경우 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 해당 퇴직급여상당액을 각 법인별로 안분하여 손금에 산입한다. 이 경우 해당 임원 또는 직원이 마지막으로 근무한 법인은 해당 퇴직급여에 대한 「소득세법」에 따른 원천징수 및 지급명세서의 제출을 일괄하여 이행할 수 있다.

(4) 상속세 및 증여세법 시행령

제34조의 2(특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제) ② 제1항 제2호에서 수혜법인에 대한 간접보유비율은 개인과 수혜법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인(이하 이 조에서 "간접출자법인"이라 한다)이 개재되어 있는 경우(이하 이 조에서 "간접출자관계"라 한다)에 각 단계의 직접보유비율을 모두 곱하여 산출한 비율을 말한다. 이 경우 개인과 수혜법인 사이에 둘 이상의 간접출자관계가 있는 경우에는 개인의 수혜법인에 대한 간접보유비율은 각각의 간접출자관계에서 산출한 비율을 모두 합하여 산출한다.

(5) 파견근로자 보호 등에 관한 법률

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "근로자파견"이란 파견사업주가 근로자를 고용한 후 그 고용관계를 유지하면서 근로자파견계약의 내용에 따라 사용사업주의 지휘ㆍ명령을 받아 사용사업주를 위한 근로에 종사하게 하는 것을 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 OOO는 2014.10.10. 청구인을 이사(Director)로 임명하고 청구인은 이를 수락하는계약을 체결하였는데, 상기 계약에 따르면 청구인의 월급여는 OOO싱가포르 달러로 이는 기본급 OOO싱가포르달러, 직책수당 OOO싱가포르달러 및 해외근무수당 OOO싱가포르달러로 구성되어 있고, 이외에도 성과에 따라 상여를 지급 받거나 의료비 지원(각 OOO싱가포르달러 한도)을 받는 것으로 기재되어 있다.

해외근무수당에 대하여는 ‘주택 및 통신료의 보전 등의 목적’으로 지급되는 것으로 기재되어 있고, 청구인의 월급여 등을 계약 체결 당시인 2014.10.10.의 원화환율(매매기준율)로 환산하면 OOO원(기본급 OOO원, 직책수당 OOO원 및 해외근무수당 OOO원)이다.

(2) 처분청은 OOO과 OOO간의 관계는 ‘동일 지배주주에 의하여 사실상 지배되는 간접 출자관계법인’이라고 제시하면서 아래와 같이 양 법인의 상호, 업종 등을 제시하였고, 이에 청구인은 OOO이 OOO를 100% 간접 출자하기 위해서는 OOO과 OOO 사이에 다른 법인이 개재되어 있는 경우라 할 것인데, OOO과 OOO는 그 지배주주가 동일할 뿐이어서 100% 간접 출자로 볼 수 없다는 주장이다.

OOO

(3) 청구인이 OOO과 OOO 간의 관계 및 OOO이 OOO에 파견한 임직원에 해당하는지와 관련하여 처분청이 제시한 증빙 등과 그에 대한 청구인 주장은 아래와 같다.

(가) OOO의 주주현황 : OOO이 법인세 신고시 제출한 주주현황에 따르면, 청구인의 형 엄OOO이 1999∼2008년 주주로 기재되어 있고, 지분율은 1999년말 15%, 2000∼2008년 중 10%이다. 청구인은 청구인이 OOO에 입사한 것은 청구인의 형 엄OOO이 주식을 보유하였던 때로부터 6년이 지난 때이고, 청구인의 형의 OOO 주식 보유와 청구인이 OOO에서 파견된 임직원인지 여부는 관계가 없다는 주장이다.

(나) OOO의 정기주주총회 의사록 등 : 2017.3.20. 개최된 OOO의 정기주주총회에는 청구인이 ‘기타 비상무이사’로 선출되었다는 내용이, 2019.9.3. OOO이 처분청에 제출한 확인서에는 ‘OOO은 청구인을 기타비상무이사로 선출한 바 있으나, 청구인은 그 이전에 OOO에서 어떠한 업무를 수행한 바 없고 선출 후 개최된 11회의 이사회 중 2회만을 참석하였을 뿐 청구인에게 어떠한 명목으로도 급여 등을 지급한 바 없다’는 내용이 기재되어 있고, OOO의 법인등기부에는 청구인의 형 엄OOO이 1999.2.6.∼2008.2.6. 감사로서 4차례 취임한 것으로, 청구인은 2017.3.20. 기타비상무이사로 취임한 사실이 등기되어 있다.

청구인은 OOO의 2대 주주·부사장인 이OOO가 퇴사하면서 등기임원도 사임하자 청구인이 비상무이사로 명의등록한 것에 불과하고 상기의 이사회 출석 내용 등에 비추어 청구인을 실질적인 OOO의 임원으로 보기 어렵다는 주장이다.

(다) OOO의 재무제표 주석 : 2014·2015년도 OOO의 재무제표의 주석 중 ‘15. 특수관계자거래’에는 OOO가 OOO의 ‘기타 특수관계자(회사와 동일 지배주주)’로 하여 상호간의 매출·매입액이 기재되어 있고, 2014년도 OOO의 재무제표의 주석 중 ‘16. 전기 법인세 납부’에는 ‘OOO에 대한 OOO지방국세청의 정기 세무조사(2013.2.14.∼2013.5.14.) 결과, 특수관계자인 OOO와의 정상가격 조정 등으로 추징세액이 발생하였다’는 내용이 기재되어 있다.

(라) OOO의 블로그 내용 : 2017.5.16. 작성된 OOO의 블로그에는 ‘OOO 직원 한국방문기’라는 내용으로 OOO 직원들이 ‘전용버스로 OOO로 이동, 도착’하여 ‘OOO 창립 20주년 참석’하거나 ‘싱가포르 직원 공로상 수상’ 등의 내용이 기재되어 있다.

이에 청구인은

OOO(1978년생, 전업주부), 장녀 엄OOO(2003년생, 학생) 및 차녀 엄OOO(2006년생, 학생)으로 모두 싱가포르 영주권자이고, 청구인의 자녀들은 2014.12.27. 출국하여 싱가포르에 도착한 후 2015년 3월∼2017년 2월에는 OOO를 2017년 2월부터 현재까지는 OOO에 재학하고 있으며, 이와 관련하여 청구인의 상기 두 학교가 발급한 학비 영수증을 제출하였다.

(나) 청구인은 2014.11.11. 출국하여 싱가포르에 도착한 후 아래 ＜표2＞와 같이 OOO가 임차한 사택에서 거주하고 있으며 이와 관련한 임대차계약서(Tenancy Agreement)를 제출하였다.

OOO

(다) 청구인이 제출한 청구인과 그 가족의 ‘출입국에 대한 사실증명’에 따르면 청구인과 가족의 2014년 출국 이후 출입국 내역은 아래 ＜표3＞과 같고, 청구인은 2015.7.22. 주싱가포르 한국대사관에 재외국민 신고를 하였다가, 2018.3.15. 영주권을 신청하여 2019.3.16. 취득(2015.10.30.과 2016.9.2.에도 신청하였으나 각 2016년 2월과 2017년 1월 거부되었음)하여 2019.4.5. 해외이주신고를 하였다.

OOO

(라) 청구인은 2014.11.11. 출국 이후 자신의 「주민등록법」상 주소지를 아래 ＜표4＞와 같이 신고하였고, 그 기간 중 자신의 소유한 ‘OOO는 2015년 3월∼2015년 8월 송OOO에게 보증금 OOO원, 월세 OOO원에, 2015년 11월∼2018년 12월 유OOO에게 전세보증금 OOO원에 임대하였다가 2018.12.10. 양도하였다.

OOO

(마) 청구인은 자신이 출국한 2014.11.11. 이후 국내에 소유한 재산과 관련하여, 부동산은 상기 ‘OOO’가 유일하였으나 이를 2018.12.10. 양도(양도가액 OOO원)하였고, 이외 청구인이 제출한 OOO은행의 잔액·잔고증명서와 OOO의 보험료 납입증명서·종신보험 해지환급금 증명서에 따르면 청구인의 국내에 소유한 금융자산은 아래 ＜표5＞와 같으나, 종신보험의 경우 실제 환급 받을 수 있는 OOO원이라는 주장이다.

OOO

(바) 청구인은 자신이 출국한 2014.11.11. 이후 싱가포르에서 소유한 부동산은 없고, 차량은 OOO가 임차한 차량(2015년 5월∼2018년 4월 OOO : 보증금 OOO싱가포르달러 월리스료 OOO싱가포르달러, 2018년 4월 이후 OOO : 보증금 OOO싱가포르달러, 월리스료 OOO싱가포르달러)를 사용하고 있으며, 청구인이 제출한 싱가포르 은행(OOO)의 증명서에 따른 각 연도말 잔액과 이를 원화로 환산한 것은 아래 ＜표6＞과 같다.

OOO

(5) 청구인은 2014∼2018년 아래 ＜표7＞과 같이 과세관청에 종합소득세를 신고·납부하였는데, 2014년의 경우 종전에 근무한 OOO에서 받은 급여와 OOO로부터 받은 급여를 합산하여 신고하였으나, 2015년 이후에는 오로지 OOO에서 얻은 급여만을 신고하였고, 청구인은 2018.12.10. 자신이 소유하던 ‘OOO’를 양도하였으나 이에 대하여 양도소득세를 신고하지 아니하였다.

OOO

청구인은 OOO로부터 받은 급여에 대하여 아래 ＜표8＞과 같이 싱가포르 국세청에 소득세를 신고·납부하였고, 청구인은 싱가포르 국세청이 2019.9.30. 발급한 ‘싱가포르 거주자 증명서’를 제출하였는데, ‘2016∼2019년 부과된 소득세(과세연도 2015년 1월∼2018년 12월) 목적상 청구인이 싱가포르 거주자로 간주되었다’고 기재되어 있다.

OOO

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대하여 살피건대,

「소득세법 시행령」제3조

는 거주자나 내국법인의 국외사업장 또는 해외현지법인 등에 파견된 임원 또는 직원은 거주자로 본다고 규정하면서, 해외현지법인의 경우 내국법인이 발행주식총수 또는 출자지분의 100분의 100을 직접 또는 간접 출자한 경우에 한정한다고 그 범위를 제한하고 있다.

이에 내국법인인 OOO과 해외법인인 OOO는 모두 김OOO와 이OOO가 그 발행주식 전부를 소유하고 있기는 하나 OOO이 OOO에 그 출자지분 등을 직간접적으로 소유한 사실은 확인되지 않고 그 지배주주가 동일하다는 이유로는 OOO이 OOO의 출자지분 전부를 직접 또는 간접 출자한 경우에 해당한다고 보기는 어렵다고 보인다.

따라서 청구인이 대한민국 거주자인지 싱가포르 거주자인지를 판단함에 있어

「소득세법 시행령」제3조

에 따른 해외현지법인에 파견된 임원 또는 직원에 해당한다는 이유를 들어 대한민국 거주자에 해당한다고 보기는 어렵다고 판단된다.

이어서 쟁점②에 대하여 살피건대,

「소득세법」제1조의2

제1호는 국내에 주소를 두거나 183일 이상 거소를 둔 개인을 거주자로 규정하고 있고 같은 법 시행령 제2조 제1항, 제2항은 위 법 제1조의2 규정에 의한 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정하며, 거소란 주소지 이외의 장소 중 상당 기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니하는 장소를 말한다고 규정하면서 같은 법 시행령 제3항 각호는 ‘계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때’와 ‘국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때’에 국내에 주소를 가진 것으로 본다고 규정하고 있다.

이에 청구인은 2014년 이후 가족과 함께 출국한 후 국내 체류일수가 청구인은 연간 11∼34일, 그 가족들은 연간 11∼78일에 불과하고, 2015년 10월부터 싱가포르에 영주권을 신청하여 2019.3.16. 취득하였으며 청구인은 국내에 달리 소득이 없이 OOO로부터의 근로소득만이 유일한 소득 원천이며, 청구인은 국내에서 2018.12.10. 양도한 주택과 금융자산(2018년말 납입금액 기준 약 OOO원)을 소유한 반면 싱가포르에서는 OOO원의 금융자산을 소유하고 있고, 청구인과 그 가족의 출국한 이후 싱가포르에서 OOO가 임차한 사택에서 거주하면서 청구인들의 자녀들은 싱가포르 소재 학교에서 재학하고 있는 점 등에 비추어 청구인은 2015∼2018년 중 대한민국 거주자에 해당한다고 보기는 어렵다고 판단되고, 청구인이 2015∼2018년 종합소득세 신고시 거주자로 보아 종합소득세를 신고하였다가나 위 주택을 2018.12.10. 양도한 후 거주자로서 1세대 1주택에 해당한다고 보아 관련 양도소득세를 신고하지 아니하였다고 하여 이를 달리 보기 어렵다고 판단된다.

따라서 청구인이 2015∼2018년 중 대한민국 거주자에 해당하는 것으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 당초 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.