조심 2019중2229 (2019.10.15)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 OOO(이하 “청구외법인”이라 한다)에서 대표이사(2014.5.7. 취임)를 역임한 사람이고, 청구외법인은 2013.11.28. 설립되어 OOO을 본점소재지로 하여 골프장 위탁관리업 등을 영위하다가 2015.3.31. 직권폐업된 법인으로 2015사업연도 법인세 신고를 하지 아니하였다.

나. 청구외법인 관할 OOO은 청구외법인에 대한 2015사업연도 법인세 추계결정을 하면서 청구외법인의 단기대여금 OOO 및 그 인정이자 OOO 합계 OOO(이하 “쟁점가지급금등”이라 한다)을 익금산입하여 법인세를 부과하는 한편, 청구인과 청구외법인 간에 특수관계가 소멸한 날인 2015.3.31.(폐업일)까지 쟁점가지급금등이 회수되지 아니한 것으로 보아 대표자인 청구인에게 쟁점가지급금등 상당액을 상여로 소득처분하고 소득금액변동통지를 하는 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2018.11.23. 청구인에게 2015년 귀속 종합소득세 OOO을 결정.고지하였다(이후 처분청은 당초 청구인에 대한 상여처분금액에서 OOO을 제외함에 따라 2015년 귀속 종합소득세 OOO을 감액경정하였다).

다. 청구인은 이에 불복하여 2019.1.14. 이의신청을 거쳐 2019.5.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인에 대한 가지급금은

「법인세법 시행령」제11조

제9호의2 가목 규정(이하 “쟁점시행령 규정”이라 한다)이 정한 요건에 해당하지 않으므로 이 건 부과처분은 위법하다.

(가) 쟁점시행령 규정은 “특수관계가 소멸되는 날”까지 회수하지 아니하는 가지급금 등을 익금산입하도록 규정하고 있다. 그런데 비록 청구외법인이 폐업하였을지라도 아직 해산하여 청산사무를 종결하지 않았으므로 청구외법인과 청구인 간의 특수관계는 소멸하지 않았다.

(나) 주식회사의 경우 폐업신고를 하더라도 적법한 해산절차를 거쳐 청산사무를 종결할 때까지는 법인의 권리능력이 소멸한 것으로 볼 수 없다OOO. 따라서 청구외법인은 2015.3.31. 폐업하였으나 아직 해산 및 청산절차를 개시하지 않았으므로 청구인과의 특수관계가 유지된다고 보아야 하는바, 쟁점가지급금등은 법인세법령상 익금산입대상이 아니다.

(2) 설령, 쟁점시행령 규정의 요건을 충족한 것이라고 보더라도 이 건 과세처분의 근거가 되는 쟁점시행령 규정은 모법인

「법인세법」제15조

의 위임범위를 벗어나 무효이다.

(가)

「법인세법」제15조

제3항에서 시행령에 위임하는 익금의 범위는 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액에 한정된다. 같은 조 제1항은 “익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다”고 규정하여, 제1항에 따른 익금산입대상 금액은 법인의 순자산을 증가시키는 거래로부터 발생하여야 한다는 점을 명확히 하고 있다. 나아가 같은 조 제3항은 “제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”고 규정함으로써

「법인세법」제15조

제3항에 따라 대통령령에 위임된 범위는 “순자산 증가가 있는 경우로서 익금”에 국한되는 것임을 명확히 하고 있다.

(나)

「법인세법 시행령」제11조

역시 “법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다”고 하여, 재차 위임받은 범위가 순자산 증가에 관한

「법인세법」제15조

제1항에 관한 것이라는 점을 명확히 하고 있다. 위임의 범위가 순자산 증가에 관한 것임이 법률과 시행령에서 동시에 명시되어 있는 것이다.

(다) 이를 종합하면, 모법인

「법인세법」제15조

제3항의 위임을 받은

「법인세법 시행령」제11조

각 호는 법인의 순자산을 증가시키는 거래로부터 발생한 금액에 해당하는 것을 익금산입대상인 수익으로 규정하고 있어야 위 모법 규정에 부합하는 것이다.

(라) 따라서 쟁점시행령 규정이 익금산입대상으로 정하고 있는 가지급금 등은

「법인세법」제15조

제1항이 규정한 익금의 개념에 해당하지 않으므로, 쟁점시행령 규정은

「법인세법」제15조

제3항의 위임범위를 벗어난 것으로서 무효이다.

(마) 쟁점시행령 규정은 특수관계가 소멸되었다는 이유로 그때까지 회수하지 않은 가지급금을 익금산입대상인 수익에 포함시키고 있다. 그런데 이는 모법인

「법인세법」제15조

가 규정한, 수익은 법인의 “순자산을 증가”시키는 거래로부터 발생하여야 한다는 개념에 맞지 않는다. 특수관계인에 대한 가지급금은 원래부터 법인의 자산인 것이므로 특수관계가 소멸되는 날까지 이를 회수하지 않았다고 하여 법인의 순자산이 증가하는 것이 아니고, 오히려 회수를 포기하는 시점에 순자산이 감소한다고 보아야 할 뿐이다.

(바) 결국 회수하지 않은 가지급금 등, 법인의 “순자산을 증가”시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액에 해당하지 않은 것을 「법인세법」상 익금에 포함시키기 위해서는 법률, 즉 「법인세법」에서 이를 익금으로 의제하는 규정을 두어야 하나, 동법에서 이러한 의제규정이 마련되어 있지 않음에도 쟁점시행령 규정만을 근거로 하여 이러한 가지급금 등을 익금으로 산입할 수는 없다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점시행령 규정은 특수관계가 소멸하는 날까지 ‘법인이 특수관계인에 대한 가지급금 등을 회수하지 아니한 경우’ 해당 가지급금 등이 소득처분의 대상으로서 「법인세법」상 순자산 항목(익금)에 해당하게 되는 시점을 구체화한 규정이고, 특수관계가 소멸될 때까지 가지급금이나 이자채권을 회수하지 아니하면 사실상 채권을 포기한 것으로 보아 소득처분을 하는 것인바, 채권 포기한 금액을 손금으로 그대로 인정한다면 법인의 순자산을 감소시키는 것이므로 “순자산을 감소시키는 거래를 인정할 수 없다”는 의미에서 ‘순자산(=사실상의 순자산 감소행위를 세법상 불인정)’에 해당한다.

결론적으로 순자산 감소행위를 세법상 인정할 수 없으므로 가지급금 등을 사실상 포기하더라도 손금으로 볼 수 없다(=손금불산입)는 측면에서 순자산의 증가이고, 익금과 손금불산입 항목은 세법상 동일한 효력이 발생하므로 청구법인의 순자산 증가가 없다는 주장은 이유 없다. 따라서 처분청이 청구인에게 쟁점가지급금등에 대해 상여로 소득처분한 것은 정당하다.

(2) 쟁점시행령 규정이 납세자에게 불리한 방향으로 사실상 법인세 과세대상을 확장한 것인지, 아니면 해당 규정이 법의 적정한 취지를 살리기 위해 구체화된 것에 불과한지 여부에 따라 위임범위 초과여부를 판단하여야 할 것인바, 쟁점시행령 규정이 법률에 규정되지 않은 새로운 내용을 정한 것은 아니며 「법인세법」상 해석 가능한 것을 명시한 것 내지는 「법인세법」의 취지에 따라 구체화한 것에 불과하다는 점을 고려하면,

「법인세법」제15조

제1항이 일반적인 익금에 해당하는 사항들을 규정하고 있고, 같은 법 시행령이 손금불산입 사항을 익금으로 규정하였다 하여도 모법의 위임범위를 벗어난 것으로 볼 수는 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구외법인과 청구인 간의 특수관계가 소멸되는 날(폐업)까지 회수되지 아니한 쟁점가지급금등을 청구인에게 상여로 소득처분하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부

② 쟁점시행령 규정은 모법인

「법인세법」제15조

의 위임범위를 벗어나 무효라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법(2015.12.15. 법률 제13555호로 개정되기 전의 것)

제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다.

1. 제52조 제1항에 따른 특수관계.인인 개인으로부터 유가증권을 같은 조 제2항에 따른 시가(時價)보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액

2. 제57조 제4항에 따른 외국법인세액(세액공제된 경우만 해당한다)에 상당하는 금액

3.

「조세특례제한법」제100조의18

제1항에 따라 배분받은 소득금액

③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제67조(소득 처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與).배당.기타사외유출(其他社外流出).사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(2) 법인세법 시행령(2016.1.22. 대통령령 제26922호로 개정되기 전의 것)

제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권ㆍ채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.

가. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등(나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외한다)

나. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(괄호 생략)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. (단서 생략)

라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

※ 법인세법 기본통칙 4-0…6【가지급금 등의 처리기준】 ① 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자상당액이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 이를 영 제106조의 규정에 의하여 처분한 것으로 본다. 다만, 회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 그러하지 아니한다.

1. 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금 등과 미수이자

2. 특수관계가 계속되는 경우 이자발생일이 속하는 사업연도종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 미수이자

② 제1항의 규정에 의한 가지급금 등은 다음 각 호에 게기하는 날이 속하는 사업연도에 처분한 것으로 본다.

1. 가지급금 등 : 특수관계가 소멸하는 날

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다.

(가) 청구외법인은 2013.11.28. 개업하여 골프장 위탁관리업 등을 영위하다가 2015.3.31. 직권폐업되었고, 2015사업연도 법인세 신고를 이행한 사실이 없으며, 처분청은 2016.12.6. 청구외법인에게 “2015사업연도 법인세 기한후신고 안내” 통지를 하였으나 청구외법인은 기한후신고를 하지 아니하였다.

(나) 이에 따라 처분청은 2017.5.16. 청구외법인의 2015사업연도 법인세를 추계결정하면서 청구외법인의 단기대여금 OOO 및 그 인정이자 OOO 합계 OOO을 청구외법인의 대표이사인 청구인에게 상여로 소득처분하고 소득금액변동통지를 하였고, 2018.11.23. 청구인에게 2015년 귀속 종합소득세 OOO을 부과하였으며, 이후 청구인에 대한 상여처분금액 중 청구인에게 귀속되지 아니한 것으로 확인된 OOO을 제외함에 따라 2015년 귀속 종합소득세 OOO을 감액경정(환급)하였다.

(다) 청구외법인의 가지급금 명세 및 2014사업연도 대차대조표상 가지급금 내역은 아래 ＜표＞와 같다.

＜표＞ 청구외법인의 단기대여금 내역

(라) 조사결과, 청구외법인은 법인등기부상 해산 및 청산절차와 관련된 등기사항은 없으나, 처분청이 임대인에게 확인한 결과 사업장인 OOO에서 이미 퇴거한 사실이 확인되었고, 2014.7.10. 이후 원천징수이행상황 신고를 하지 않는 것으로 보아 근로자도 없는 것으로 판단되며, 2014.4.30. 이후 매출세금계산서 발행내역이 없고, 매입세금계산서도 2015.3.31. 이후 수취한 사실이 없으며, 2015사업연도 법인세 및 2015년 제1기 예정신고 이후 부가가치세 신고를 하지 아니하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대,

「법인세법」제15조

및 같은 법 시행령 제11조 제9의2 가목에 따라 특수관계가 소멸할 때까지 회수하지 아니한 가지급금 및 그 이자 상당액을 익금으로 산입하도록 규정하고 있고, 특수관계가 소멸한 시점에

「법인세법 시행령」제106조

에 의하여 처분한 것으로 보되 회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 그러하지 아니하나(「법인세법 기본통칙」4-0…6),

이 건의 경우, 청구외법인이 해산 및 청산절차를 이행하지 아니하였다 하더라도 2015.3.31. 폐업함으로써 그때 청구외법인의 대표자인 청구인과 청구외법인의 특수관계가 사실상 소멸된 것으로 볼 수 있는 점, 특수관계 소멸시점까지 청구외법인이 쟁점가지급금등을 회수하지 아니한 정당한 사유가 있다거나 회수할 것임을 객관적으로 입증할 만한 증빙을 제시하지 아니한 점 등에 비추어 청구외법인과 청구인 사이의 특수관계가 소멸하지 않았으므로 쟁점가지급금등은 법인세법령상 익금산입대상이 아니라는 청구인의 주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(3) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대,

「법인세법」제15조

제1항은 익금을 ‘자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액’으로 정의하고 있고, 같은 조 제3항은 ‘제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항’에 관하여 대통령령에 위임하고 있는데, 이는 광범위하고 불명확한 수익의 범위, 귀속시기 등에 관한 사항을 하위법령에 위임하여 탄력적으로 정할 수 있도록 한 것인바,

쟁점시행령 규정은 모법인

「법인세법」제15조

제3항에서 위임사항으로 정하고 있는 ‘제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항’을 구체적으로 규정하고 있어 모법의 해석상 가능한 사항을 명시한 것으로 보는 것이 타당하므로, 쟁점시행령 규정이 모법의 위임범위를 벗어나 무효라는 청구인의 주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.