국심1996중2439 (1997.01.28)

이천세무서장이 96.1.16 청구법인에게 결정고지한 92사업년도 법인세 116,625,630원, 93사업년도 법인세 267,847,590원, 94사업년도 법인세 55,164,710원의 처분은 외상매출금 회수지연에따른 인정이자 상당액(92사업년도 : 78,200,248원, 93사업년도: 83,445,929원, 94사업년도 : 128,737,363원)을 익금산입에서제외하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.

1. 원처분 개요

청구법인은 화장품 제조업을 영위하는 법인으로서 92·93사업년도의 법인세 과세표준 및 세액신고시 장애인고용부담금 44,685,160원과 폐기물처리부담금 23,799,330원을 손금산입하고, 청구법인이 18%를 출자하고 있는 청구외 OOOO주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)에 92년～94년까지 30,835,000,000원을 외상매출하였다.

처분청은 위 폐기물처리부담금과 장애인고용부담금을 세법상 손금에 산입되는 공과금에 해당하지 아니하는 것으로 보아 손금불산입하고, 위 외상매출금을 지연회수한 사실에 대하여는

법인세법 제20조

및

동법 시행령 제46조

제2항 제7호의 규정에 의하여 이를 부당행위로 보아 외상매출금 회수지연에 따른 인정이자 상당액(92년귀속 78,200,248원, 93년귀속 83,445,929원, 94년귀속 128,737,363원)을 익금산입하므로써 청구법인에게 96.1.16 92사업년도 법인세 116,625,630원, 93사업년도 법인세 267,847,590원, 94사업년도 법인세 55,164,710원을 결정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 96.3.12 심사청구를 거쳐 96.7.9 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

1) 청구외법인은 청구법인의 대량 구매처로서 1개 업체당 평균매출액이 청구법인 전체매출액의 0.5%에 불과한 화장품 특약점과 동일한 조건으로 보아 외상매출금 회수율을 단순비교함은 부당하고, 청구법인은 국내판매시장의 점유율을 높이기 위한 판매정책의 일환으로 청구법인의 제품을 다량 밀어내기 판매형식으로 외상매출하여 청구외법인의 기말상품재고가 급증하였고, 막대한 결손이 누적되어 외상매출금 회수를 강행하면 청구외법인의 존속이 어려울 뿐만 아니라 기말재고부분에 대하여는 채권의 회수가 사실상 불가능하여 외상매출금 회수를 지연한 것인바, 이는 경제적 합리성에 따른 부득이한 조치임에도 부당행위계산부인규정을 적용한 것은 부당하고,

2) 폐기물처리부담금과 장애인고용부담금은 벌과금에 속하지 아니하는 준조세 성격의 비용이며 고유 업무수행상 필수적으로 부과되는 비용임에도 세법에 공과금으로 열거되기 이전의 비용이라는 이유로 손금불산입한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견

1) 청구외법인과 특약점은 유통단계상 같은 계층에 속하고 있으며, 청구법인의 93년도 매출액중 청구외법인에 대한 매출액은 6.8%를 차지하나 외상매출금은 20.4%를 차지하고 있고, 청구외법인은 제품을 판매한 후 매출채권을 회수하여 청구법인에 대한 채무를 변제하지 않고 사업확장을 위한 자산의 취득 및 운영자금으로 사용하였으며,

청구법인의 외상매출금잔액을 보면 매년 누적되고 있는 것으로 나타나고 있는 점등으로 보아 청구외법인으로부터 외상매출금을 지연회수한 것은 조세의 부담을 경감하기 위한 것이라고 보여지므로 일반특약점의 회수율과 비교하여 인정이자를 계산하여 과세한 처분은 정당하고,

2) 폐기물처리부담금과 장애인고용부담금은 세법상 손금으로 인정되는 공과금으로 규정하기 이전 사업년도의 지급분에 대한 것이므로 이를 손금부인하여 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

1) 청구법인이 특수관계에 있는 청구외법인에 대한 외상매출금을 회수지연한 사실에 대하여 이를 부당행위계산부인대상으로 보아 인정이자를 계산하여 과세한 처분의 당부와

2) 폐기물처리부담금과 장애인고용부담금을 손금불산입한 처분의 당부에 있다.

나. 관련법령

1)

법인세법 제20조

에 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.”고 규정하고 있고,

같은법 시행령 제46조

제2항에 「법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다」고 규정하면서 제7호에서 “출자자 등에게 금전·기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때”라고 규정하고 있다.

2)

법인세법 제16조

본문에 “다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각 사업년도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다”고 규정하면서 제5호에 “대통령령이 정하는 것 이외의 공과금”이라고 규정하고 있으며,

같은법 시행령 제25조

제1항에 “법 제16조 제5호의 공과금은 다음 각호에 게기하는 것으로 한다. 다만 특별회비는 이에 포함하지 아니한다.

제32호 : 장애인고용 촉진등에 관한 법률에 의하여 납부하는 장애인고용부담금【92.12.31 신설】

제35호 : 자원의 절약과 재활용촉진에 관한 법률 제19조의 규정에 의하여 납부하는 폐기물처리부담금 【93.12.31 신설】”이라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

1) 청구법인과 청구외법인은 특수관계에 있고, 청구외법인에 대한 외상매출금을 다른 특약점보다 지연회수한 사실에 대하여는 다툼이 없으며, 처분청은 이를 부당행위계산부인대상으로 보고 이에 따른 인정이자 상당액(92 : 78,200,248원, 93 : 83,445,929원, 94 : 128,737,363원)을 익금가산하고, 장애인고용부담금 44,685,160원(92사업년도)과 폐기물처리부담금 23,799,330원(92 : 11,913,922원, 93 : 11,885,408원)은 세법에 공과금으로 규정하기 이전 사업년도의 비용이라는 이유로 손금불산입, 과세하였음이 결정결의서등 관련서류에 의하여 확인된다.

2) 우선, 청구법인이 청구외법인에 대한 외상매출금을 지연회수한 사실이 부당행위계산부인대상인지의 여부에 대하여 살펴본다.

가) 청구법인은 화장품 제조업체로서 다음과 같은 판매형태를 취하고 있음이 청구법인의 영업소 개설·폐쇄 및 인계내부품의서등 관련자료에 의하여 확인되고,

《 판 매 형 태 》

청구법인

청구외법인(직영영업소 41개소)

각 특약점(약 412개소)

각 소매점

각 소매점

일반소비자

(할인코너)

(할인코너)

※ 철저한 판매구역제도 실시

· 동일지역에 청구외법인 영업소와 특약점이 중복하여 설립되거나 영업활동을 하지 아니함.

※ 청구외법인 판매구역 → 취약·시장개척지등에 직영영업소를 설치하여 영업을 활성화 한 후 개인특약점을 개설하여 인계하거나 부실특약점을 인수하기도 함.

나) 처분청에서 청구외법인에 대한 외상매출금의 회수율비교를 위하여 계산한 특약점의 회수율은 아래표와 같이 특약점 전부에 대한 것이 아니고 정상영업중인 특약점 일부만을 표본·선정하여 평균적 회수율을 산정한 것이고, 청구외법인 회수율 보다 낮은 특약점이 상당수 있음이 처분청 및 청구법인 제시관련자료에 의하여 확인되며,

《외상매출금회수율계산을 위한 표본업체수 현황》

(업체수 : 개)

《청구외법인의 회수율보다 낮은 특약점 현황》

(단위 : 백만원, %)

※ 년도별 특약점별로 외상매출금의 회수율을 산정한 후 청구외법인의 회수율보다 낮은 특약점 전체의 금액 및 비율을 집계한 것임.

다) 청구법인의 거래처별 매출현황은 다음표와 같고, 정상영업중인 특약점당 평균매출액은 청구외법인 매출액의 5%정도의 수준에 불과한 실정임이 청구법인의 재무제표등 관련자료에 의하여 확인되고,

《거래처별 매출액 현황》

(단위 : 백만원)

※ 특약점수는 전문점, 대리점 및 휴폐업중인 특약점을 제외한 특약점의 수임.

라) 청구법인이 청구외법인 및 특약점과 체결한 거래약정서상 판매가격, 대금지급조건등에 차등조항은 없으나 청구법인의 영업정책(회사내부자료)자료에 의하면, 거래처의 매월 매출액 규모에 따라 일정율의 판매장려금을 지급하도록 되어 있음이 거래약정서 및 영업정책자료등 관련자료에 의하여 확인되며, 아래와 같이 특약점에 지급하는 판매장려금보다 청구외법인에 지급하는 판매장려금이 적음을 알 수 있고,

《판매장려금 지급현황》

(단위 : 백만원)

마) 청구외법인은 판매관할지역이 취약하여 아래표와 같이 재무상태가 빈약하며 매년 결손이 누적(94.12.31현재 세무계산상 누적결손금 : 2,321백만원)되고 있음이 청구외법인의 재무제표등 관련자료에 의하여 확인되며,

《재무상태 및 순이익 분석》

(단위 : 백만원)

바) 청구법인은 시장점유율 제고를 위한 판매정책의 일환으로 청구외법인에 대량판매함으로써 다음표와 같은 청구외법인은 외상매출액의 50%이상에 해당하는 재고부담을 가지고 있음이 청구법인 제시 관련자료에 의하여 확인된다.

(단위 : 백만원)

사) 특수관계자간의 거래로서 발생된 외상매출금등의 회수가 지연된 경우에도 정상적인 사인간의 거래, 경제적 합리성, 사회통념 및 상관습에 비추어 부당함이 없다고 인정되는 때에는 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 볼 수 없는 것이며(같은뜻 : 국심 93서333, 93.9.2),

법인과 특수관계에 있는 거래처에 대한 외상매출금이 타 거래처보다 지연회수된 경우에도 그 지연사유가 경제적 합리성에 의한 것인때는 이를 부당행위계산부인대상으로 볼 수 없는 것인바(같은뜻 : 대법원 89누8095, 90.5.11),

위의 사실내용을 종합하여 볼때, 청구외법인의 화장품 판매구역은 시장개척지, 특약점 폐쇄지역등 취약지역을 대상으로 하기 때문에 다른 특약점보다는 여러가지로 불리한 여건하에 영업활동을 하고 있음에도 불구하고 국내화장품업계 매출액 7위의 후발업체인 청구법인은 시장점유율 제고를 위한 판매정책의 일환으로서 청구외법인에게는 대량 판매를 실현한 결과 청구외법인은 외상매입액의 50%이상에 해당하는 재고부담(92 : 3,264백만원, 93 : 4,914백만원, 94 : 7,862백만원)을 안게 되었고, 이에 따른 영업수지의 악화로 인하여 청구외법인은 매년 결손이 누적(94.12.31 현재 세무계산상 누적결손금 : 2,321백만원)되는등 재무구조가 극히 취약한 실정이어서 만약 청구법인이 외상매출금 회수를 강행할 경우 청구외법인의 존립자체가 흔들릴 상황이었으므로 청구법인은 청구외법인의 재고부담등을 감안하여 외상매출금을 회수하다보니 외상매출금의 회수가 지연된 것으로 보이나, 이는 위의 여러사정에 기인된 상관례상의 부득이한 조치로 보여지며,

또한, 처분청에서는 청구외법인과 다른 특약점의 외상매출금 회수율을 비교하여 부당행위계산부인대상으로 보았는 바, 앞에서 본 바와 같이 청구외법인은 개인이 운영하는 다른 특약점보다 불리한 판매구역을 담당하고 있고, 특약점당 평균 매출액은 청구외법인에 대한 매출액의 5%정도의 수준에 불과한 실정이며, 청구법인의 판매장려금 지급내역을 보면 청구외법인보다 특약점에 훨씬 많은 금액의 판매장려금(매출액 대비 판매장려금 지급율 청구외법인 : 1.7%, 특약점 : 9.85%)이 지급되는 등 청구외법인은 다른 특약점보다 여러면에서 불리하거나 상당한 차이가 있음에도 불구하고 청구외법인과 다른 특약점이 동일한 조건의 거래처인 것으로 보아 단순비교한 것은 타당한 방법이 아니라 할 것이고, 더욱이 청구외법인의 외상매출금 회수율보다 낮은 특약점(92 : 59개, 93 : 192개, 94 : 217개)도 상당수 있음에도 처분청에서는 정상영업중에 있는 특약점의 일부 즉 특약점 전체 업체(특약점, 전문점, 대리점)의 10%에 해당하는 특약점(92 : 51개, 93 : 50개, 94 : 45개)만을 표본업체로 선정하여 이들의 외상매출금 회수율과 청구외법인의 외상매출금 회수율을 단순비교한 것 또한 합리적인 비교방법으로 보기 어렵다 하겠다.

따라서 청구법인의 청구외법인에 대한 외상매출금 회수가 다른 특약점보다 지연회수되었다 할지라도 청구법인의 시장점유율 제고를 위한 판매정책의 일환으로서 청구외법인의 여러 실정등을 감안한 부득이한 조치로서, 이는 경제적 합리성을 벗어난 행위로 보여지지 아니할 뿐 아니라 조세의 부담을 부당히 감소시킨 행위로 보여지지 아니함에도 부당행위계산부인규정을 적용하여 과세한 처분은 타당하지 않다고 판단된다.

3) 다음으로, 폐기물처리부담금과 장애인고용부담금이 손금산입대상인지의 여부에 대하여 살펴본다.

폐기물처리부담금은 93.12.31 법인세법시행령 개정시 94.1.1이후 최초로 지급하는 분부터 적용하도록 되어 있으며(대통령령 14080호 부칙 제1조 및 제3조), 장애인고용부담금은 92.12.31 같은 법령 개정시 93.1.1이후 최초로 납부의무가 발생하는 분부터 적용하도록 규정되어 있는 바(대통령령 13803호 부칙 제6조),

청구법인이 92년도 및 93년도에 손금으로 계상한 폐기물처리부담금 23,799,330원은 손금산입되는 공과금으로 볼 수 없고, 장애인고용부담금 44,685,160원에 대하여는 처분청의 수정신고안내에 따라 청구법인 스스로 93.12.7 수정신고한 사실이 확인되므로 이 부분 심리는 생략한다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.