조심 2022중2207 (2023.02.08)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 2016～2021사업연도 기간 동안 국내 고정사업장이 없는 스위스법인 AAA(이하 “스위스법인”이라 한다)로부터 OOO시스템으로 이하 “쟁점소프트웨어”라 한다)를 도입하면서 지급한 대가에 대해 「법인세법」 제93조 제8호 및 한-스위스 조세조약 제12조에 따른 국외거래처의 사용료소득에 해당하는 것으로 보아 아래 ＜표1＞과 같이 법인세를 원천징수·납부하였다. ＜표1＞ 청구법인의 스위스법인에 대한 연도별 법인세 원천징수ㆍ납부내역 ㅇㅇㅇ 나. 처분청은 청구법인이 스위스법인에게 쟁점소프트웨어의 도입에 따라 지급한 대가는 원천징수대상인 사용료소득이 아니라 원재료 등의 매입 대가로서 「법인세법」 제93조 제5호 및 한-스위스 조세조약 제7조에 따른 사업소득이므로 동 세액을 환급하여 달라는 취지로 2021.8.9. 처분청에 경정청구를 한 것에 대해 2021.12.9. 거부처분 하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2022.1.26. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 법인세법 기본통칙 93-132...8 제2항 제1호에 따르면 소프트웨어 저작권자로부터 저작권을 양수하거나 그 저작권(복제권, 배포권, 개작권 등)을 사용함에 따른 대가를 지급하는 경우에는 이를 「법인세법」상 사용료소득으로 보고 있으며, 이는 한-스위스 조세조약 제12조 제3항에서도 동일한 의미로 규정하고 있다. 다만, 이 건 쟁점소프트웨어 도입대가의 경우 저작물(권리)의 양수 또는 사용 대가가 아닌 부품(원재료)의 매입 대가와 그 실질이 같으므로 「법인세법」 제93조 제8호 가목에 따른 사용료소득에 해당하지 아니한다. (가) 저작권의 사용에 따른 사용료소득 해당 여부와 관련된 법적인 근거 OECD 조세조약 모델협약 주석에 따르면, 소프트웨어의 사용과 관련하여 권리의 사용 대가로 보고 사용료소득으로 볼지 여부를 판단하는 기준을 제시하고 있다. 아래 조항에 따르면 사용자가 프로그램을 운영하는 데 필요한 정도로만 권리를 이용하는 상황에 대하여 언급하고 있는데, 이 중 소프트웨어 이용자에게 하드디스크 등에 프로그램을 복제하거나 저장을 위하여 복사하는 행위는 그 소프트웨어를 이용하는 데 있어 가장 필수적인 절차에 해당하므로 이와 관련된 권리만 부여된 경우에는 저작권의 사용거래가 아닌 소프트웨어 복제물의 취득거래로 보고 그 거래 대가를 사용료소득이 아닌 사업소득으로 보아야 한다고 해석하고 있다. ㅇㅇㅇ 또한 아래 유권해석에서도 소프트웨어의 도입이 단순히 상품을 수입한 것과 그 실질이 동일한 경우에는 사용료소득에 해당하지 아니한다고 판단하고 있다(국제세원-69, 2010.2.5.). ㅇㅇㅇ (나) 이 건 쟁점소프트웨어 도입대가의 경우 청구법인의 경우 스위스법인으로부터 쟁점소프트웨어를 도입하면서 쟁점소프트웨어에 대한 저작권을 양수한 바 없고, 다음과 같은 사실을 근거로 저작권을 비롯한 권리를 사용한 것으로도 볼 수 없다. 1) 청구법인의 복제행위는 청구법인의 제품에 해당하는 디지털 셋톱박스(이하 “STB”라 한다)를 제조하기 위하여 쟁점소프트웨어를 설치하는 것에 한정될 뿐이므로 “저작권을 이용”한 것이 아니라 “저작물을 단순사용”한 것에 해당하고, 그 외의 목적으로 복제권, 배포권 또는 개작권을 허여받은 바가 없으므로 소프트웨어의 복제물을 취득한 것과 그 실질이 같다. ㅇㅇㅇ 2) 청구법인이 스위스법인에게 지급하는 쟁점소프트웨어 도입대가는 STB에 탑재하는 페어링 키를 기준으로 산정되는바, 이러한 페어링 키를 구매하지 않는 경우 쟁점소프트웨어를 비롯하여 청구법인이 구축한 STB 소프트웨어 시스템을 고객(방송사업자, Operator)의 목적대로 구동할 수 없어 청구법인이 사업목적으로 사용하는 것이 원천적으로 불가능한데, 쟁점소프트웨어에서 가장 중요한 요소인 페어링 키의 복제는 스위스법인에서 직접 수행하므로 청구법인이 쟁점소프트웨어의 저작권(복제권)을 이용하였다고 볼 수 없다. 3) 특정 방송사업자에게 청구법인의 STB를 납품하기 위해서는 그 방송사업자가 사전에 기술사용계약 등을 체결한 쟁점소프트웨어 개발업체의 소프트웨어만 탑재해야 하는데, 쟁점소프트웨어의 도입은 청구법인이 독립적으로 결정할 수 없고 청구법인의 고객에 해당하는 방송사업자의 의사에 따라 주요 요소(개발업체의 선정, STB를 통한 쟁점소프트웨어의 구매수량)가 결정되는바, 청구법인은 방송사업자의 주문에 따라 쟁점소프트웨어를 스위스법인으로부터 구매하여 STB에 설치할 뿐이므로 그 성격이 특정 부품(원재료)을 구매하여 탑재한 것과 실질이 동일하다. (2) 청구법인은 쟁점소프트웨어를 도입하는 과정에서 스위스법인으로부터 영업비밀을 비롯한 어떠한 노하우도 전수받은 사실이 없고, 쟁점소프트웨어 도입 및 STB로의 탑재 과정과 관련하여 특별한 교육이나 훈련도 받은바가 없어 그 실질이 단순히 상품을 수입한 것과 다를 것이 없는바, 쟁점소프트웨어 도입대가는 「법인세법」 제93조 제8호 나목에 따른 사용료소득에도 해당하지 아니한다. (가) 법인세법 기본통칙 93-132...8 제2항 제2호에 따르면 다음 중 하나에 해당하는 경우 소프트웨어의 도입으로 기술적 정보 등 노하우가 제공되었다고 보고 「법인세법」상 사용료소득에 해당한다고 규정하고 있으며, 이는 한-스위스 조세조약 제12조 제3항에서도 동일한 의미로 규정하고 있다. ㅇㅇㅇ (나) 다만, 이 건 쟁점소프트웨어는 아래와 같은 이유로 노하우의 제공 대가에 해당하지 아니한다. 1) (비공개 원시코드의 제공 여부) 비공개 원시코드의 사용 허락 없이 목적코드(Object code)만 제공받는 경우에는 노하우를 제공받았다고 볼 수 없는바, 청구법인은 스위스법인으로부터 쟁점소프트웨어를 도입할 때 컴파일을 거쳐 기계어 형태로 변환된 목적코드의 형태로 제공받을 뿐이므로 비공개 원시코드 제공으로 인하여 노하우를 전수받았다고 볼 수 없다. 2) (청구법인의 개별적인 주문에 의해 제작.개작된 소프트웨어의 제공 여부) 쟁점소프트웨어는 청구법인이 생산하는 STB에 탑재되는 다른 소프트웨어와 결합되는 컴포넌트의 성격을 가지는데, 이러한 컴포넌트는 “패키지 소프트웨어”의 범주에 포함된다. 패키지 소프트웨어란 주문제작형(SI) 소프트웨어와는 대비되는 개념으로 이미 개발된 응용 소프트웨어를 개인이나 기업에게 하나의 상품으로 판매하는 성격을 가진 일종의 범용 소프트웨어에 해당하는데, 이러한 패키지 소프트웨어를 구입하는 과정에서 구입자의 사양에 맞추는 고객화(Customization)가 다소 이루어질 수는 있으나, 이러한 고객화는 마치 기성복을 구입한 직후 구입자의 신장에 맞추어 재단하는 정도의 수준에 불과한 정도로 해당 소프트웨어의 본질적인 기능은 변화하지 않는다. 아래 유권해석에 따르면 공급업체로부터 비공개 원시코드를 제공받지 않는 한 프로그램 간 연결이나 하드웨어에 장착하는 것과 같은 시스템화 구축과정을 통한 패키지 소프트웨어는 주문에 의하여 개작된 소프트웨어의 범주로 보고 있지 아니하다(재국조46017-107, 2002.7.16.). ㅇㅇㅇ 이 건 쟁점소프트웨어 역시 주문에 앞서 청구법인이 생산하고자 하는 STB 모델에 대한 하드웨어 및 소프트웨어의 사양 정보를 제공하고 이에 맞추어 쟁점소프트웨어가 청구법인의 STB 내 하드웨어 등과 호환될 수 있게끔 하는 고객화가 이루어지나, 쟁점소프트웨어는 스위스법인 외에도 국내ㆍ외 다수의 개발업체가 있는 상황에서 청구법인의 고객에 해당하는 방송사업자의 선택에 따라 다른 제품으로 선택이 가능한 일종의 범용소프트웨어에 해당하고, 상기 고객화로 인하여 쟁점소프트웨어의 본질적인 기능에 변화가 생기거나 청구법인만을 위한 추가적인 기능이 탑재되지 아니하고, 이 건 쟁점소프트웨어가 청구법인만을 위하여 특별히 주문제작된 것에 해당하지도 아니하므로 청구법인의 쟁점소프트웨어의 도입이 개별적인 주문에 의하여 제작되거나 개작됨으로써 스위스법인으로부터 노하우를 제공받은 것이라고는 볼 수 없다. 3) (이 건 쟁점소프트웨어 도입대가가 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는지 여부) 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 대하여 「법인세법」에서 구체적인 사례를 명시하고 있는 규정은 없으나, 다수의 유권해석에 따르면 통상 소프트웨어의 도입대가가 고정액으로 결정되거나 추가적인 비용의 부담 없이 영구적으로 소프트웨어를 사용할 수 있다면 그 소프트웨어의 도입대가는 ‘소프트웨어의 사용’과 관련되어 결정되었다고 보지 않고 있다(국제세원-562, 2011.12.12., 서면2팀-1353, 2005.8.22. 외 다수). ㅇㅇㅇ 이 건 쟁점소프트웨어 도입대가의 경우에도 쟁점소프트웨어의 탑재 대상이 되는 STB에 생산량에 비례하여 정액으로 산정되고 있을 뿐 그 소프트웨어의 영구적 사용을 위하여 추가적인 비용을 부담하거나 그 사용기간 등에 비례하여 대가가 산정되지는 아니하므로 소프트웨어의 사용과 관련된 기준에 따라 결정되었다고 볼 수 없다. 4) (기타 고려사항) 법인세법 기본통칙 93-132...7 제3항 제1호에 따르면 정보 또는 노하우의 해당 여부를 판단하는 기준 중에 ‘비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하는 특별한 장치가 있는지 여부’를 고려하도록 하고 있다. 다만, 아래 조세심판례에 따르면 비밀유지조항이 일반적인 용역계약이나 판매계약에 사용하는 전형적인 표준화된 문구에 불과하다면 노하우에 대한 비밀조항이 있는 것으로 보기는 어렵다고 판단하고 있다(조심 2015구3649, 2016.6.28.). ㅇㅇㅇ 이 건 쟁점소프트웨어 계약에 명시된 비밀유지조항 역시 아래와 같이 비밀보호대상 노하우에 대한 구체적 명시가 없는 표준화된 계약서상 문구에 불과하므로 해당 조항을 근거로 노하우가 전수되었다고 볼 수는 없다. ㅇㅇㅇ 나. 처분청 의견 (1) 청구법인은 쟁점소프트웨어 도입대가가 저작권을 양수하거나 저작권을 사용하거나 노하우를 제공받거나 또는 저작권자로부터 특별한 교육이나 훈련을 받은 바 없어 사용료소득으로 볼 수 없다고 주장하나, 청구법인이 제출한 경정청구서 6페이지 “청구법인의 쟁점소프트웨어 도입 및 이용과 관련된 일련의 과정”을 보면, 청구법인이 생산대상 셋톱박스의 하드웨어 및 소프트웨어의 사양을 스위스법인에 전달하면 스위스법인은 소프트웨어의 호환성 등을 조정하여 다시 청구법인에 전달하고, 청구법인은 이를 기초로 자체 개발 소프트웨어와 통합하여 셋톱박스 구동을 위한 시스템을 구축, 인증용 셋톱박스를 제작하여 스위스법인에 인증을 신청하는 “인증단계”가 있음이 나타나는바(이후 청구법인은 스위스법인의 홈페이지에 접속하여 조정된 소프트웨어를 다운받아 셋톱박스를 양산하여 방송사업자에게 공급하는 과정을 거치게 됨), 쟁점소프트웨어 도입대가를 단순 원재료의 도입으로 보려면 소프트웨어가 일반에 공개된 것으로서 단순히 다운로드를 받는 구매하는 형식이어야 할 것이나(구매 후 셋톱박스에 탑재 후 곧바로 양산하여야 할 것이나), 위와 같은 인증단계를 거치는 것은 저작권자인 스위스법인이 단순히 원재료를 판매하는 것이 아니라 청구법인이 스위스법인의 축적된 기술을 이용한다고 볼 것이므로 이는 결국 사용료소득에 해당하는 것이다. (2) 또한 청구법인은 셋톱박스 생산량에 비례하여 정액으로 산정된 대가를 스위스법인에 지급하는 것 이외에 다른 대가의 지급은 없다고 주장하나, 청구법인이 제출한 경정청구서에 첨부된 “스위스법인과의 라이선스 계약서(번역본)” 8페이지 “Section3. FEES 수수료” 규정 “3.3 SERVICE FEES”에는 “연간요금”을 지급해야 하는 사항이 기재되어 있다. ㅇㅇㅇ (3) 청구법인이 스위스법인으로부터 도입한 쟁점소프트웨어를 셋톱박스 제조 외에 다른 목적으로 사용하거나 이를 다시 복제·배포 또는 개작한 사실은 없으며, 비공개 원시코드를 제공받거나 소프트웨어 도입 과정에서 관련 교육훈련을 받은 사실은 없다고 하더라도, 위와 같이 쟁점소프트웨어는 ① 일반에 공개된 소프트웨어로서 단순히 대가를 지급하고 구매(다운로드)할 수 있는 것이 아닌 점, ② 소프트웨어를 셋톱박스에 탑재하는 과정에서 스위스법인의 인증 과정을 거친다는 점, ③ 다운로드 건당 지급하는 대가 이외에 연간 고정료로 지급하는 대가가 존재한다는 점, ④ 청구법인이 쟁점소프트웨어 도입대가를 지급하고 제조원가명세서상 셋톱박스의 원재료 비용이 아닌 수수료 계정으로 회계처리 한 점(이 사항은 청구법인으로부터 구두확인 함), ⑤ 소프트웨어 도입에 대한 계약이 원재료의 구입이 아닌 라이선스 계약으로 체결된 점 등을 종합하여 볼 때, 쟁점소프트웨어 도입대가는 사용료소득으로 봄이 타당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구법인이 스위스법인에게 지급한 쟁점소프트웨어 도입대가가 「법인세법」 제93조 제8호 등에 따른 사용료소득에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 등 (1) 법인세법 제93조(외국법인의 국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 5. 국내원천 사업소득 : 외국법인이 경영하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 소득. 다만, 제6호에 따른 국내원천 인적용역(人的用役)소득은 제외한다. 8. 국내원천 사용료소득 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 이 경우 제4호에 따른 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 기계ㆍ설비ㆍ장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다. 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오ㆍ텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리 나. 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우 다. 사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세조약(이하 이 조에서 "사용지 기준 조세조약"이라 한다)에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리[특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 그 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 조에서 "특허권등"이라 한다)가 국내에서 등록되지 아니하였으나 그에 포함된 제조방법ㆍ기술ㆍ정보 등이 국내에서의 제조ㆍ생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것을 말한다] (2) 한-스위스 조세조약 제7조(사업소득) 1. 일방체약국의 기업의 이윤에 대하여는 그 기업이 타방체약국내에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국내에서 사업을 영위하지 아니하는 한 그 일방국에서만 과세한다. 기업이 전술한 바와 같이 사업을 영위하는 경우에는 타방국은 그 기업의 이윤 중 동 고정사업장에 귀속시킬 수 있는 부분에 대하여서만 동 타방국에서 과세할 수 있다. 제12조(사용료) 1. 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동타방국에서 과세할 수 있다. 2. 그러나 그러한 사용료에 대하여는 사용료가 발생하는 체약국에서도 동국의 법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 수취인이 동사용료의 수익적소유자인 경우에는, 그렇게 부과되는 조세는 사용료총액의 10퍼센트를 초과해서는 아니된다. 3. 본조에서 사용되는 “사용료”라 함은 학술작품의 저작권, 특허권, 상표, 의장이나 모델, 도면, 비밀의 공식이나 공정의 사용 또는 사용할 권리, 또는 산업상, 상업상이나 학술상의 장비의 사용 또는 사용할 권리, 또는 산업상, 상업상이나 학술상의 경험에 관한 정보에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다. 4. 일방체약국의 거주자인 사용료의 수익적 소유자가 그 사용료가 발생하는 타방체약국내에 있는 고정사업장을 통하여 그 타방국내에서 사업을 영위하고 그 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 재산이 그러한 고정사업장에 실질적으로 관련되는 경우에 제1항 및 제2항의 규정은 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 제7조의 규정이 적용된다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 제출된 심리자료상 나타난 사실관계는 아래와 같다. (가) 청구법인의 거래구조를 요약하면 아래 ＜그림1＞과 같다. ＜그림1＞ 청구법인의 거래구조(요약) ㅇㅇㅇ (나) 청구법인의 쟁점소프트웨어 도입 및 이용과 관련된 일련의 과정은 아래 ＜표2＞와 같고, 청구법인은 스위스법인으로부터 구매하여 실제 STB에 탑재된 개별 페어링 키당 일정액(USD OOO)을 쟁점소프트웨어 대가로 스위스법인에게 지급한다고 주장한다. ＜표2＞ 쟁점소프트웨어 도입과정(요약) ㅇㅇㅇ (다) 청구법인과 스위스법인이 체결한 계약서(번역본)의 일부내용은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구법인과 스위스법인이 체결한 계약서(번역본)의 일부내용 ㅇㅇㅇ (라) 처분청의 답변에 대한 청구법인의 항변서를 요약한 내용은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 처분청의 답변에 대한 청구법인의 항변서 내용(요약) ㅇㅇㅇ (마) 청구법인은 상기와 같이 항변서에서 “인증” 단계에서 제공되는 용역과 관련하여 2020년 당시 OOO지방국세청장에 해명하였다고 주장하는바, 동 해명내용과 OOO지방국세청장이 청구법인에게 보낸 해명자료 검토결과 안내의 내용은 각각 아래 ＜표5＞ㆍ＜표6＞과 같다. ＜표5＞ 청구법인의 해명내용 ㅇㅇㅇ ＜표6＞ OOO지방국세청장이 청구법인에게 보낸 공문의 내용 ㅇㅇㅇ (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 스위스법인으로부터 쟁점소프트웨어에 대한 저작권을 양수한 바 없고, 방송사업자의 주문에 따라 쟁점소프트웨어를 스위스법인으로부터 구매하여 STB에 설치할 뿐이어서 그 성격이 특정 부품(원재료)을 구매하여 탑재한 것과 실질이 동일하며, 스위스법인으로부터 비공개 원시코드를 제공받음으로써 노하우를 전수받았다고 볼 수도 없고, 쟁점소프트웨어의 도입이 개별적인 주문에 의하여 제작되거나 개작된 것이 아니며, 쟁점소프트웨어 도입대가가 쟁점소프트웨어의 탑재 대상이 되는 STB에 생산량에 비례하여 정액으로 산정되고 있으므로 「법인세법」 제93조 제8호 가목 및 나목에 따른 사용료소득에 해당하지 아니하고, 같은 법 제93조 제5호 및 한-스위스 조세조약 제7조에 따른 사업소득에 해당한다고 주장하나, 쟁점소프트웨어는 일반에 공개된 것으로서 단순히 대가를 지급하고 구매 또는 다운로드 할 수 있다거나 범용성을 갖추어 불특정 다수가 자유롭게 이용할 수 있는 것으로 보이지는 아니하고, 청구법인은 스위스법인에 연간 요금을 지급하는 것으로 나타나며, 쟁점소프트웨어 도입에 대한 계약이 원재료의 구입이 아닌 라이선스 및 서비스 계약으로 체결되었을 뿐만 아니라, 청구법인은 쟁점소프트웨어 도입대가를 지급하고 수수료 계정으로 회계처리 하였는데, 회계처리 계정의 항목이 항상 그 실질을 그대로 표상하지는 않는다고 하더라도 청구법인의 회계처리는 청구법인 스스로도 쟁점소프트웨어 도입대가의 성격을 단순히 제품의 수입, 판매 대금으로 보지는 않았다는 사정으로 보기에 충분한바(서울고등법원 2020.12.23. 선고 2020누30681 판결 참조), 청구법인이 스위스법인으로부터 단순히 원재료를 구매한 것이 아니라 스위스법인의 축적된 정보 또는 노하우를 이용하는 것으로 봄이 타당한 것으로 보이는 점, 청구법인의 쟁점소프트웨어 도입 및 이용과 관련된 일련의 과정을 보면, 청구법인이 생산대상 셋톱박스의 하드웨어 및 소프트웨어의 사양을 스위스법인에 전달하면 스위스법인은 소프트웨어의 호환성 등을 조정하여 다시 청구법인에 전달하고, 청구법인은 이를 기초로 자체 개발 소프트웨어와 통합하여 셋톱박스 구동을 위한 시스템을 구축, 인증용 셋톱박스를 제작하여 스위스법인에 인증을 신청하는 인증단계가 있음이 나타나는바, 청구법인이 양산단계에서 STB에 탑재된 개별 페어링 키당 일정액(USD OOO)을 쟁점소프트웨어 대가로 스위스법인에게 지급한다고 하더라도, 인증단계는 쟁점소프트웨어 도입 시 반드시 수반되어야 하는 절차로서 인증단계와 양산단계를 분리하여 보기 어려워 보이고, 청구법인이 생산하고자 하는 STB 모델에 대한 하드웨어 및 소프트웨어의 사양 정보를 제공하고 이에 맞추어 쟁점소프트웨어가 청구법인의 STB 내 하드웨어 등과 호환될 수 있게끔 하는 고객화가 이루어지는 것을 보더라도 쟁점소프트웨어가 청구법인만을 위하여 특별히 주문제작된 것에 해당하지 아니한다고 단정하기는 어려워 보이는 측면이 있는 점 등에 비추어 볼 때, 상기와 같은 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다. 4.결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.