조심2014부0455 (2014.03.24)

심판청구를 기각한다.

1.

처분개요

가. 청구법인은 1996.1.29. 개업한 의료법인이고, 청구법인의 대표이사 주OOO은 OOO에서 1998.10.21. OOO을 개업하여 청구법인과 별도로 운영하였다.

나. 청구법인은 특수관계자인 주OOO으로부터 2009.12.31.을 기준으로 입원·진료하고 있는 환자 전부를 포함하여 OOO병원을 2010.3.31. 양수하고, 이와 관련하여 영업권 OOO원(OOO이 2010.5.10. 현금흐름할인법에 의해 산정한 OOO 영업부문의 가치 OOO원의 중간가액이고, 이하 “쟁점영업권”이라 한다)을 지급하였으며, 이를 자산으로 계상하여 2010∼2012사업연도에 감가상각비

(내용연수 5년) OOO원을 손금에 산입하여 법인세를 신고하였다.

다. 처분청은 특수관계자와의 거래를 통해 조세부담을 부당하게 감소시킬 목적으로 쟁점영업권을 과대평가하였고, OOO은 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인에 해당하지 아니하여 쟁점영업권의 시가가 불분명한 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제59조의 보충적 평가방법에 의해 평가한 OOO원을 쟁점영업권의 시가로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여, 아래 <표1>과 같이 쟁점영업권 가액 중 시가 초과분 OOO원을 익금산입하여 2013.8.1. 주OOO에게 상여로 소득처분하고 감가상각비 과다상각분 OOO원을 손금불산입하였으며, 그 밖의 다른 세무조사 내용을 포함하여 2013.8.5. 및 2013.8.8. 청구법인에게 2010 2012사업연도 법인세 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

<표1> 쟁점영업권 관련 경정내역 및 법인세 고지내역

(OO : O)

라. 청구법인은 이에 불복하여 2013.9.11. 이의신청(지급수수료 및 단기대여금 가지급금 관련사항이 인용되어 위 <표1>과 같이 세액이 감액되었다)을 거쳐 2014.1.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인이 거래한 쟁점영업권 11억원을 시가로 보아야 한다.

(가) 청구법인은 약 160명 전후의 환자를 보유하고 있고 확보가 어려운 관련 의료진도 인수가 가능하였기에 대표이사 주OOO이 운영하는 OOO병원을 승계 통합하였고, 이와 같은 거래를 통해 상당한 초과수익을 실현할 수 있으므로 여기서 발생하는 영업권은 특수관계 여부와 무관하게 발생하는 것이다.

(나) 쟁점영업권은 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」의 규정에 의한 외부평가기관인 OOO에 객관적인 입장에서의 OOO병원 영업부문 평가를 의뢰하여 평가한 것으로서, OOO은 위 규정을 준용하여 상관례에 따른 가치를 분석하여 평가보고서를 제출하였고, 청구법인과 OOO병원은 평가보고서상 평가금액 범위의 중간수준인 OOO원을 양수도 금액으로 결정하여 계약을 체결한 것으로, 이 가액은 불특정다수인과의 거래에서도 적용될 수 있는 수준의 적정한 금액이므로 이를 시가로 보아야 한다.

(다) 청구법인이 OOO병원을 양수한 후 아래 <표2>, <표3>과 같이

의료환자에 대한 수입증가 및 매년 약 OOO원 정도의 과세표준이

증가하였는바, 이에 비추어 처분청의 쟁점영업권 평가액 약 OOO원은 정상적인 상거래 관행과 사회통념에 어긋나므로 시가로 볼 수 없다.

<표2> 입원환자 수 변동 추이

(OO : O)

<표3> 정신병원 분야 실적 변동 추이

(OO : OOO)

(라) 청구법인이

「법인세법 시행령」제89조

제2항 제1호의 감정평가법인인 가온감정평가법인에 의뢰하여 2010.3.31. 당시의 OOO병원의 영업권을 확인한 결과, 동 평가법인의 2013.11.25. 감정평가서 상의 영업권 평가액은 OOO원으로 청구법인이 지급한 쟁점영업권 가액과 거의 차이가 없다.

(2) 설령, 당초 거래한 쟁점영업권 OOO원을 시가로 인정하지 아니하는 경우에도 공신력 있는 외부평가기관인 OOO의 감정가액 OOO원을 심판결정례(조심 2009중3154, 2009.12.14.)와 같이 시가로 보아야 한다.

나. 처분청 의견

청구법인이 특수관계자인 OOO병원을 통합승계하면서 계상한 쟁점영업권은 도시에 사업장을 둔 OOO병원이 환자들의 이탈로 인한 수입금액 감소 및 원가부담을 이기지 못하여 결손이 누적되자 사업장 폐지를 고려하던 중 OOO병원의 환자를 청구법인으로 전원시키면서 그 가액을 OOO원으로 과대하게 평가하여 계상한 것이므로 이를 시가로 볼 수 없고, 이는 청구법인이 부담할 조세를 부당하게 감소시킨 경우에 해당하여

「법인세법」제52조

의 부당행위계산부인 대상이며, 청구법인이 제시한 감정가액은 소급감정된 것이므로 받아들일 수 없다.

(가) OOO병원은 1998.10.21. 개업하여 정신질환자를 수용·보호·진료하여 왔으며, 병원의 양수·도 당시 임차 건물로 허가병상 수는 236병상이었으나 실제로 전원된 환자 수는 151명으로 확인되고, 사업소득금액이 2007년 OOO원으로 2008년 이후 누적 결손이 발생한 것으로 보아 향후 초과이익이 발생할 여지가 없다.

(나) 쟁점영업권을 평가한 OOO은

「법인세법 시행령」제89조

제2항 제1호에 의한 감정평가법인이 아니므로 OOO이 평가한 가액을 시가로 볼 수도 없다.

(다) 또한, OOO의 평가보고서에는 추정현금흐름에 의한 향후 10개년의 영업손익을 위주로 과거 4개년의 재무자료와 병원이 제시한 미래투자 및 영업계획, 인원충원계획, 기타 관련 자료를 바탕으로 평가하였다고 하나, OOO은 양수·도 당시 보호 환자 151명만을 전원시키고 2010.4.30. 폐업신고한 것으로 확인되는바, 이는 평가요소의 적용근거가 불분명하고 평가방법에 객관성이 있다고 보기 어려워 OOO의 평가금액을 적절한 평가액으로 볼 수 없다.

(라) 통상 무형고정자산에 속하는 영업권에는 ‘양수도 자산과는 별도로 양도사업에서 소유하고 있는 허가·인가 등 법률상의 특권, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 가액’으로 정의되고 있음에 비추어, 미래 발생할 무형의 가치는 무시한 채 단순히 입원 진료하고 있는 환자만을 대상으로 하여 평가한 영업권 가액을 적절한 평가액으로 볼 수 없고, 이를 시가로 볼 수도 없다.

(마) 위와 같이 특수관계자간의 거래를 대상으로 평가한 OOO의 영업권 평가액이 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격이라 할 수 없으므로 보충적 평가액을 시가로 보아야 할 것이고, 예비적 청구 내용인 감정평가법인 가온평가법인이 평가한 소급감정가액 역시 영업손실을 발생시키며 사업의 존폐에 달려 있는 OOO병원에 대하여 미래 추정현금흐름을 근거로 평가한 가액으로서 그 신빙성이 결여되어 적정한 시가로 볼 수 없을 것이다.

(바) 청구법인은 2010년 이후 승계통합으로 의료수입증가와 과세표준 증가로 조세부담을 부당하게 감소시키지 않았다고 주장하나, 아래 <표4> <표6>에서 알 수 있듯이 연도별 일평균 환자 수에 큰 차이를 보이지 않고 있으며, 승계통합 후 3년만에 전원환자수가 약 50% 이상이 줄어든 사실과 전원직원의 퇴사로 보아 승계통합에 따라 약 OOO원의 초과이익이 발생하였다는 청구법인의 주장은 그 설득력이 없고 통상 환자의 증감과 전원직원의 퇴사 요인에 따른 수입금액의 증가 및 인건비 지출의 감소에 따른 이익으로 보아야 할 것이다.

<표4> 연도별 정신요양원 보호 환자 수

(OO : O)

<표5> OOO병원 전원환자 151명중 연도별 잔류환자 수

(OO : O)

<표6> OOO병원 전원직원 20명중 연도별 잔류 인원

(OO : O)

(사) 청구법인의 그 외 영업이익이 증가한 실질적인 원인은 아래의 <표7>과 같이 OOO병원 승계통합이전인 2009년 10월(4분기)에 의료급여 정신과 차등제 산정현황에 따른 기관등급 상향조정되어 <표8>과와 같이 개정 의료급여 정신과 수가가 증가된 것에 불과하다.

<표7> 의료급여 정신과 차등제 산정현황

O OOOOOOO OOOO OOO O OOOOO OOOO OOOO

<표8> OOO 개정 의료급여 정신과 수가

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 청구법인이 특수관계자인 대표자로부터 그가 운영하던 OOO병원을 양수하면서 지급한 쟁점영업권 OOO원의 적정 여부

(2) 소급감정한 쟁점영업권 가액 OOO원을 시가로 볼 수 있는지 여부 (예비적 청구)

나. 관련법령 : 【별지】참조

다. 사실관계 및 판단

(1) 국세통합전산망에 조회되는 청구법인의 대표자 주OOO이 운영하였던 OOO병원과 청구법인의 수입금액 등 신고내역은 아래 <표9>·<표10>과 같다.

<표9> OOO병원의 수입금액 등 신고내역

(OO : OOO)

<표10> 청구법인의 수입금액 등 신고내역

(OO : OOO)

(2)

OOO이 작성한 “OOO병원 영업권 평가보고서(2010.5.10.)” 중 예상 환자 및 영업부문 추정내용은 아래 <표11>·<표12>와 같다.

<표11> OOO병원의 연도별 예상 환자 수(연도별)

(단위 : 명)

<표12> OOO병원 영업부문 추정 손익계산서(연도별)

(OO : OOO)

(3) 주식회사 OOO이 쟁점영업권을 2013.11.25. 소급감정한 감정평가서를 보면, 쟁점영업권은 OOO원(기준시점 2010.3.31.)으로 되어 있고, 2010년부터 2015년까지는 고속성장을, 이후는 저속성장을 가정하여

예상환자 수 등에 의한 수입금액을 추정하여 현금흐름을 계산하고 이를 현재가치로 환산하여 쟁점영업권의 가액을 산정한 것으로 되어 있다.

(4) 살피건대, 청구법인은 특수관계자인 대표자로부터 그가 운영하던 OOO병원을 양수하면서 지급한 쟁점영업권 OOO원을 인정하여야 하고, 예비적으로 소급감정한 쟁점영업권 평가액 OOO원을 시가로 보아야 한다고 주장하나,

처분청이 제시한 OOO병원 통합 경위를 보면, 도시에 사업장을 둔 OOO병원이 환자들의 이탈로 인한 수입금액 감소 및 원가부담을 이기지 못하여 결손이 누적되자 사업장 폐지를 고려하다가 특수관계에 있는 청구법인이 이를 인수한 것으로 나타나는 점, OOO병원은 1998.10.21. 개업하여 정신질환자를 수용·보호·진료해 왔으며, 병원의 양수·도 당시 임차 건물로 허가병상 수는 236병상이었으나 실제로 전원된 환자 수는 151명으로 나타나며, 사업소득금액이 2007년OOO원으로 2008년 이후 누적 결손이 발생한 것으로 보아 향후 초과 이익이 발생할 가능성이 적어 보이는 점,

위 <표9>와 같이 신고된 OOO병원의 당기순이익을 보면 2008년부터 2010년까지 지속적으로 손실이 발생한 것으로 나타나는바, OOO의 영업권 평가보고서에는 2010년부터 당기순손실이 매년 OOO원 정도 감소하여 2013년부터는 흑자로 전환하는 것으로 되어 있어 신뢰하기 어려워 보이고, 또한 <표11>을 보면 매년 환자가 증가하는 것으로 되어 있으나 이는 처분청이 지적한 OOO병원의 환자 이탈과 배치되어 그 객관성을 인정하기 어려워 보이는 점(<표5>를 보면 인수한 환자 151명 중 2013년 6월까지 잔류한 경우는 77명이다), OOO병

원을 양수한 이후에 청구법인의 실적이 호전된 이유는 처분청 의견대로

등급제의 도입 및 의료수가의 상승으로 보이는 점 등을 종합하여 보면 쟁점영업권 OOO원은 이를 정당한 시가로 보기 어렵다고 판단된다.

또한, 주식회사 OOO의 소급감정 가액의 경우도 그 산정내역을 보면 환자 이탈과 결손 시현을 하였던 OOO병원이 2010년부터 2015년까지는 고속성장하는 것으로 추정하는 등 객관성과 신뢰성이 부족하므로 처분청이 상증법상 평가액을 영업권의 시가로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법

」

제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【별지】관련법령

(1)

법인세법 제52조

【부당행위계산의 부인】① 납세지관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될

것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준

하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

(2)

법인세법 시행령 제88조

【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우

9. 그밖에 제1호 내지 제7호, 제7호의2, 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우

(3)

법인세법 시행령 제89조

【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(괄호 생략)에 따른다.

② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1.

「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등을 제외한다.

2.

「상속세 및 증여세법」제38조

내지 제39조의2 및

동법 제61조

내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액. 이 경우

「상속세 및 증여세법」제63조

제2항 제1호 및

동법시행령 제57조

제1항ㆍ제2항의 규정을 준용함에 있어서 “직전 6월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3월로 한다)”은 이를 각각 “직전 6월”로 본다.

(4)

상속세 및 증여세법 제64조

【무체재산권 등의 평가】① 매입한 무체재산권(無體財産權)의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의「법인세법」상의 감가상각비를 뺀 금액으로 평가한다.

② 제1항 외에 공업소유권 등 그밖의 무체재산권의 평가는 해당 재산의 취득을 위하여 든 가액 또는 장래의 경제적 이익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

(5)

상속세 및 증여세법 시행령 제59조

【무체재산권 등의 평가】 ① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 차감한 가액에 의한다.

② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다.

[최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액－(평가기준일 현재의 자기자본×1년 만기 정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)]

(6) 부동산 가격공시 및 감정에 관한 법률 제28조【감정평가법인】① 감정평가사는 제29조제1항 각호의 업무를 조직적으로 수행하기 위하여 감정평가법인을 설립할 수 있다.

제29조【감정평가업자의 업무】① 감정평가업자는 다음 각호의 업무를 행한다.

1. 제3조의 규정에 의한 표준지의 적정가격의 조사ㆍ평가 및 제16조의 규정에 의한 표준주택의 적정가격의 조사ㆍ평가