조심 2016중1605 (2016.10.18)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 2003.3.20. OOO, OOO(주), OOO(주) 및 (주)OOO 간에 체결된 “OOO·OOO 테마형 쇼핑몰 PF사업 사업협약서”(이하 “협약서”라 한다)에 근거하여 OOO·OOO택지개발지구 내 3개 블록 44,675㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 테마형 쇼핑몰(이하 “쟁점사업”이라 한다)을 개발하기 위하여 2003.5.9. 설립된 특수목적법인이다. 나. 청구법인은 협약서 제10조에 따라 2003.6.2. OOO와 쟁점토지를 OOO원에 매수하는 매매계약을 체결한 후, 2005.4.7. 쟁점토지의 면적과 매매대금을 각 44,310㎡, OOO원으로 변경하는 내용으로 용지매매변경계약을 체결하였으며, 매매대금 중 계약금, 중도금 및 잔금 일부 합계 OOO원을 지급하였다. 이후 쟁점토지에 관한 소유권이전절차가 지체되자 상가 수분양자 내지 임차인들과의 각종 법적 분쟁이 발생하였고, 이로 인하여 쟁점토지상 상가의 가치가 당초 분양가격의 OOO% 수준으로 하락하였다. 다. 청구법인은 상가 수분양자의 불완전한 재산권에 대한 불안감을 해소하고 안전한 소유권이전을 위하여 2007.10.18. 쟁점토지 및 지상 상가 중 전유부분(이하 “쟁점신탁부동산”이라 한다)을 신탁재산으로 하여 OOO(주)와 부동산 처분신탁계약[위탁자 겸 수익자 : 청구법인, 수탁자 : OOO(주), 이하 “쟁점신탁계약”이라 한다]을 체결하였다. 청구법인은 2009.7.22. OOO(주)와 쟁점토지 양도인인 OOO를 우선수익자로 지정하는 내용으로 쟁점신탁계약을 변경하는 신탁변경 및 원부 변경계약(이하 “1차 신탁변경계약”이라 한다)을 체결하였다. 청구법인은 2012.7.5. OOO와 사업정상화 합의서를 작성하고, 2012.7.11. 이를 근거로 수탁자인 OOO(주)과 쟁점토지 양도인인 OOO를 우선수익자로 지정하는 것 이외에 신탁부동산 중 토지대금 원리금OOO 상당의 신탁재산(이하 “신탁Ⅰ재산”이라 한다)에 대한 처분요청권, 임대운영권 등을 추가하여 신탁원부 변경계약(이하 “2차 신탁변경계약”이라 한다)을 체결하였다. 라. OOO장(이하 “조사청”이라 한다)은 사업정상화 합의 또는 2차 신탁변경계약에 따라 쟁점토지 매매대금을 신탁Ⅰ재산으로 대물변제한 것이므로 「부가가치세법」상 재화의 공급에 해당한다고 보아 통보하였고, 처분청은 2016.2.15. 청구법인에게 2012년 제2기 부가가치세 OOO원을 결정·고지하였다. 마. 청구법인은 이에 불복하여 2016.3.22. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 청구법인의 쟁점사업 정상화 합의 또는 2차 신탁변경계약이 재화의 공급에 해당한다거나 신탁Ⅰ재산에 관한 실질적 통제권이 OOO에게 이전되었다고 볼 수 없고, 오히려 2차 신탁변경계약은 기존 1차 신탁변경계약(당초 신탁계약 포함)과 마찬가지로 여전히 부동산 담보신탁에 해당하며, 게다가 2차 신탁변경계약은 사해행위로서 채권자취소권에 기해 취소될 가능성이 높은 점을 고려할 때 이를 재화의 공급에 해당한다고 볼 수 없다. 대법원 판례(1999.11.12. 선고 98두17067 판결) 등에 비추어 보면, 신탁계약에 의한 우선수익권설정이 기존의 채무를 소멸시키는 것이 아니고 기존 채권 대신 채권자가 부동산소유권을 취득한 경우가 아니라면 그 신탁계약은 대물변제에 해당하지 않는다. OOO가 정기적으로 청구법인에 쟁점토지 매매대금의 연체안내를 하면서 납부 독촉을 지속적으로 한 점에 비추어 보아도 채권자인 OOO의 채권이 소멸되었다고 볼 수 없고, 쟁점신탁계약의 목적물인 상가 건물의 소유권이전등기가 OOO에 현재까지도 마쳐지지 않은 등을 고려하면 쟁점사업 정상화 합의 또는 2차 신탁변경계약을 요물계약인 대물변제로 볼 수 없다. 쟁점사업 정상화 합의 당시 신탁부동산에서 496개 상가건물 중 104개 호수는 기존 수분양자와의 분양계약이 유지되고 있었으므로 이를 법률상 처분할 수 없고, 청구법인이나 OOO도 이를 인지하고 있었으므로 신탁부동산을 처분하는 약정을 할 하등의 이유가 없으며, 설령 신탁Ⅰ재산의 처분을 목적으로 하였다고 하더라도 기존 수분양자들이 동의하지 않는 이상 신탁Ⅰ재산을 처분하는 합의 자체가 무효라 할 것이다. 그렇다면 쟁점사업 정상화 합의 및 2차 신탁변경계약에 의하여 신탁Ⅰ재산의 소유권 이전이 이루어진다고 할 수 없어 「부가가치세법」상 재화의 공급에 해당하지 아니한다. 신탁부동산의 실질적 통제권이 우선수익자 등에 이전된 것인지 여부는 계약의 실질 내용, 신탁부동산의 사용·수익, 처분권한의 이전여부 등을 종합하여 판단하여야 하는데, 쟁점사업 정상화 합의서 제2조 제2항, 제3조 및 제4조에 의하면 신탁Ⅰ재산에 대하여 대물변제가 이루어진 것처럼 오해될 소지가 있으나, 쟁점사업 정상화 합의서 제4조 제3항이 청구법인이 OOO가 신탁Ⅰ재산에 대해 신규 임대차 또는 처분(분양)계약을 체결하는 경우에 위탁자의 지위에서 부가가치세의 신고 및 납부 의무를 부담하되, 그 세액 및 비용은 신탁Ⅰ재산의 수입금에서 지급한다고 규정하고 있는 점, 제9조 제3항에서 청구법인이 신탁Ⅰ재산에 대해 하자담보책임을 부담하고, 신탁Ⅰ재산에 관하여 임대 또는 처분(매매)계약을 체결하는 경우 해당 계약서에 모든 책임은 청구법인에 있으며, 하자보수 및 하자보수에 갈음한 손해배상은 청구법인에게 청구하여야 한다는 조항을 삽입하기로 한다고 규정하고 있는 점에 의하면 청구법인이 신탁Ⅰ재산에 관하여 발생한 비용 및 하자담보책임 등을 전적으로 부담하고 있다. 또한, 청구법인이 실제로는 신탁계약의 위탁자로서 신탁부동산 보유와 관련하여 재산세, 종합부동산세 및 환경개선부담금 등 제세공과금과 관리비 등을 부담하고 있으며, 신탁손익과 관련하여 세금계산서 발행·수취 및 부가가치세 신고·납부 등 사업자로서의 의무를 수행하고, 신탁계약과 관련하여 신탁보수의 지급과 신탁재산에 대한 관리의무 및 하자책임을 부담하는 등 시행사로서 대·내외적으로 임대 및 분양업무와 유지·관리를 여전히 지속적으로 수행하고 있다. 또한, 신탁Ⅰ재산의 수분양자 중 OOO은 청구법인을 상대로 대지권 이전등기 지체를 이유로 청구법인과 분양계약을 해제하고 그에 따른 분양대금 반환을 청구하는 소를 제기하여 2013.7.25. OOO에서 최종적으로 원고 승소판결이 확정되었고, 위 확정된 분양대금 반환채권을 피보전채권으로 OOO를 피고로 하여 1차 신탁변경계약 및 쟁점사업 정상화 합의에 기한 2차 신탁변경계약이 사해행위에 해당하여 취소를 청구하는 소를 제기하여 1심인 OOO에서는 위 1차 신탁변경계약 및 2차 신탁변경계약이 사해행위에 해당하므로 각 신탁변경계약을 취소하고, OOO가 취득한 신탁원본 및 신탁수익의 우선수익권을 청구법인에게 양도하라고 판시하였다(OOO 항소 진행 중). 2015.11.25. 기준 OOO과 유사한 사유로 분양계약을 해지하려는 상가는 51개에 달하는 상황으로 2차 신탁변경계약은 채권자 취소권의 행사로 인해 조만간 취소될 것이므로 OOO로 실질적 통제권이 이전되었다고 볼 수 없어 이 건 처분은 부당하다. 그리고 계약의 실질내용은 계약의 동기에 의해서 결정되는 것이 아니라 계약 내용 및 이후 계약에 따른 쌍방당사자의 이행 및 상황 등에 의해 결정되어지는 것이며, OOO가 청구법인의 대주주이자 채권자로서 청구법인보다 우월적인 지위에서 쟁점사업 정상화 합의를 체결하였다는 점을 고려하면 쟁점사업 정상화 합의서 제2조 제3항은 공서양속에 반하거나 현저히 불공정한 조항에 해당하여 무효라고 볼 수 있고( 「민법」 제103조 ), 나아가 쟁점사업의 정상화 합의서에서 OOO는 상가 등을 취득하여 분양, 임대하는 업무를 영위할 수 없음을 규정하고 있는 「OOO법」 제8조 및 OOO 정관 제32조에 위배된 것이라 무효이다. 나. 처분청 의견 처분청의 질의회신(법규부가 2013-231, 2013.9.5.) 등에 따르면, 신탁변경계약을 통해 위탁자가 부동산에 대한 실질적 통제권을 우선수익자에게 이전하는 경우에는 위탁자가 우선수익자에게 세금계산서를 교부하도록 규정하고 있고, ‘실질적 통제권’ 이전 여부는 계약의 실질내용, 신탁부동산의 사용수익, 처분권한의 이전 여부 등을 종합하여 사실판단 할 사항이라고 규정하고 있는바, ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’ 체결 전 OOO와 청구법인에서 결의한 이사회 의결에서 본 건 합의목적을 토지대금을 정산하기 위하여 신탁Ⅰ재산의 실질적 통제권을 이전하기 위함이라고 명확하게 표현하고 있고, 첨부하여 상정한 ‘OOOOOO 청구법인 토지대금 회수 및 사업정상화 방안’에서 신탁Ⅰ재산에 대한 배타적 사용·수익, 처분의 권한 등 실질적 소유권에 준하는 통제권을 대물변제 방식으로 이전하고 이에 상응하여 상가 대지권을 청구법인에게 이전함과 동시에 대금정산에 따라 지연손해금을 감면해 주었으며, 법무법인 OOO 등 3개의 법무법인에서 신탁Ⅰ재산의 소유권에 준하는 배타적 권리가 이전되는 대물변제의 실질을 가지는 계약이라고 자문하고 있고, ‘OOOOOO 청구법인 토지대금 회수 및 사업정상화 방안’과 ‘법무법인 OOO의 법률자문서’, OOO의 내부문서인 ‘청구법인 처리방안 관련 Q&A'에서도 2차 신탁변경계약을 통해 신탁상가를 직접 취득하는 것보다 취득세 및 재산세, 종합부동산세, 부가가치세 등을 절감할 수 있다고 설명하고 있으며, 이와 같은 검토를 근거로 체결한 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’에서도 합의서 체결목적을 토지매매대금 등 채권·채무관계 정산이라고 표현하고, 세부적인 계약내용도 신탁Ⅰ재산에 대한 배타적 사용·수익·처분의 권한 등 실질적 통제권이 이전되는 계약내용이라는 점을 종합하여 보면, 2차 신탁변경계약을 통하여 신탁Ⅰ재산에 대한 실질적 통제권이 청구법인에서 OOO에 이전된 것임이 명확하므로 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 청구법인이 2차 신탁변경계약에 따라 OOO를 신탁Ⅰ재산의 우선수익자로 하고 처분요청권, 임대운영권 등을 추가한 것에 대하여 쟁점토지 매매대금의 대물변제로 「부가가치세법」상 재화의 공급에 해당하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법률 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 개정되기 전의 것) 제1조[과세대상] ① 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 부과한다. 1. 재화 또는 용역의 공급 2. 재화의 수입 제6조[재화의 공급] ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 재화를 인도(引渡) 또는 양도(讓渡)하는 것으로 한다. ② 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화를 자기의 사업을 위하여 직접 사용하거나 소비하는 경우 대통령령으로 정하는 것은 재화의 공급으로 본다. ⑤ 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 할 때에는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다. 다만, 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우에는 그러하지 아니하다. 제16조[세금계산서] ① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급을 받은 자에게 발급하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정(訂正) 등 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 발급할 수 있다. 1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭 2. 공급받는 자의 등록번호 3. 공급가액과 부가가치세액 4. 작성 연월일 5. 제1호부터 제4호까지의 사항 외에 대통령령으로 정하는 사항 ② 법인사업자와 대통령령으로 정하는 개인사업자는 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 전자적 방법으로 세금계산서(이하 "전자세금계산서"라 한다)를 발급하여야 한다. 다만, 법인사업자는 2010년 12월 31일까지, 개인사업자는 2011년 12월 31일까지 전자세금계산서 이외의 세금계산서도 발급할 수 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인이 제시한 쟁점사업의 추진 경위는 아래와 같다. (2) 조사청이 제시한 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’ 작성 이전의 사실관계 주요 내용은 아래와 같다. (가) 청구법인은 2003.3.20. OOO, OOO㈜, OOO㈜ 및 ㈜OOO 간 체결된 「OOO·OOO 테마형 쇼핑몰 PF사업 사업협약서」(사업협약서)에 근거하여, OOO·OOO택지개발지구 내 중심상업용지 3개 블록 44,675㎡에 테마형 쇼핑몰을 개발하기 위하여2003.5.9. 설립된 프로젝트 회사이다(OOO OOO%, OOO 외 OOO%, PF사업기간 : 2003.3.20.～2008.12.31.). (나) 청구법인은 2003.6.2. 사업협약서에 따라 OOO로부터 사업대상 토지 44,675㎡를 매매대금 OOO원에 매입하는 계약을 체결한 후 2005.4.7. 사업대상 토지 면적 및 매매대금을 각 44,310㎡ 및 OOO원에 변경하는 계약을 체결하였고, 2006년 11월 사업대상 토지 위에 1,378개의 상가를 준공하였으나, 사업부진으로 토지매매대금 OOO원을 지급하지 못하였다. (다) 청구법인은 2007.10.18. 재산권보호를 위하여 미분양상가 496개를 신탁재산으로 하고 청구법인을 위탁자 겸 수익자 그리고 OOO㈜를 수탁자로 하는 「(을종)부동산 처분신탁 계약서」를 작성하였고, OOO는 토지매매대금을 지급받지 못하자 토지소유권 이전등기를 미루고 2009.7.22. 청구법인의 미분양 상가 496개에 대해 우선수익권을 가지는 「신탁변경 및 원부변경 계약서」(제1차 변경신탁계약)를 체결하였다. (라) OOO는 사업협약서에 따라 토지매매대금의 연대채무를 부담하는 청구법인의 민간 주주사들의 지분을 회수하여 청구법인에 대한 지분율이 OOO%로 증가하였고, 2009년 나머지 민간주주사가 보유한 청구법인의 지분을 몰취하고자 하는 명의개서절차 이행 소송을 제기하였으나, 2010.1.21. 소송결과 명의개서 절차 이행은 OOO가 패소한 반면 토지매매대금 OOO원과 약정이자OOO원 (합계 OOO원, 이하 “토지매매대금 원리금”이라 한다), 연 OOO%에 상응하는 지연손해금 OOO원을 청구법인과 주주사들로부터 지급받으라는 확정판결을 받았다. (3) 조사청이 제시한 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’와 관련한 사실관계 주요 내용은 아래와 같다. (가) 위 소송확정판결 이후 OOO는 토지매매대금 회수를 위하여 2012년 7월 청구법인과 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’ 체결을 앞두고, 2012.4.30. 이사회를 개최하여, 토지매매대금 원리금 OOO원을 청구법인이 보유하고 있는 미분양 상가의 실질적 통제권을 신탁계약을 이용하여 대물변제 성격의 방식으로 이전받기 위하여 “신탁재산을 대물변제 방식으로 확보하고, 이에 상응하여 대지권을 이전하기 위해 청구법인의 미분양상가에 대한 신탁계약의 변경” 안건을 의결하였으며, 이사회결의에 앞서 청구법인과 체결하고자 하는 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’가 토지대금의 대물변제의 성격에 해당하는지 여부에 대하여 법무법인 OOO(2012.4.17.), 법무법인 OOO(2012.4.16.), OOO법무법인(2012.2월)에 법률자문을 의뢰하였고, 법률자문 결과 세 개의 법무법인으로부터 2차 신탁변경계약이 실질적인 통제권이 이전되는 계약으로 대물변제의 실질이 있다는 회신을 받았다. (나) 청구법인도 2012.7.5. 이사회를 개최하여 “대물지급에 준하여 강화된 우선수익권을 부여하여 토지대금을 정산하는 합의서를 체결하고 토지대금 정산함”을 주요 안건으로 하여 의결하였다. 청구법인과 OOO의 이사회 의결 이후인 2012년 7월 청구법인과 청구법인의 대주주인 OOO(OOO%), 청구법인의 나머지 3개 민간 주주사들은 신탁Ⅰ재산에 대한 배타적 사용·수익, 처분의 권한 등 실질적 통제권을 OOO가 이전받고 이에 상응하여 OOO가 보유하고 있던 상가 대지권을 청구법인에게 이전함과 동시에 청구법인이 OOO에 지급하여야 할 지연손해금 OOO원을 감면해 주는 것을 주요내용으로 하는「OOO·OOO 테마형 쇼핑몰 PF사업(청구법인) 토지대금 회수 및 사업정상화 합의서」(토지대금 회수 및 사업정상화 합의서)를 체결하였고, ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’의 내용을 토대로 신탁원부변경계약서(2차 신탁변경계약)를 작성하였다. (다) OOO는 청구법인의 미분양상가 496개의 가치를 평가하기 위해 ㈜OOO과 ㈜OOO에 감정평가를 의뢰하였고, 70개 상가의 표본가격을 기준으로 기준가격에 의해 496개의 미분양상가의 가치를 산정한 후, 미회수 토지 원리금OOO원에 상응하는 미분양상가 311개를 신탁Ⅰ재산으로, 나머지 상가 185개를 신탁Ⅱ재산으로 구분하여, 토지원리금에 상응하는 신탁Ⅰ재산에 대하여는 우선수익권 이외에 기존에 청구법인이 보유하고 있던 임의처분 및 임대운영권을 OOO에 이전하여 OOO가 직접 해당 자산을 관리·임대운영·사용·분양하여 이로 인해 발생한 임대 및 분양 수익을 직접 향유하는 소유권에 준하는 배타적 권리를 소유하도록 2차 신탁변경계약서를 작성한 반면, 신탁Ⅱ재산에 대하여는 청구법인이 직접 임대운영하면서 청구법인의 기타 다른 채무를 상환할 수 있도록 신탁변경계약서를 작성하였다. (라) 한편 OOO는 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’에 따라 사업대상 토지 44,310㎡의 소유권을 청구법인에게 이전해주었고, 연체대금 전액을 납부할 경우 지연손해금을 감면해 줄 수 있는 용지규정 제55조 및 동 세칙 제75조에 따라 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’에 의해 연체대금 전액이 납부된 것으로 보아 지연손해금 OOO원을 감면한 후, 정상화 합의 이후에 지연손해금을 부과하지 아니하였다. (4) 조사청은 신탁Ⅰ재산의 실질적 통제권이 청구법인에서 OOO로 이전되었다고 보았으며, 그 근거는 아래와 같다. (가) OOO는 청구법인과 2012년 7월 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’를 체결하기에 앞서 합의내용을 결정하기 위하여 이사회운영규정 제6조 제1항 제13호에 따라 2012.4.30. ‘OOOOOO 청구법인 토지대금 회수 및 사업정상화 방안’을 안건으로 하는 이사회 결의를 하였고, 이사회 결의시 금융사업처에서 작성한 「OOOOOO 청구법인 토지대금 회수 및 사업정상화 방안」을 첨부하여 상정하였으며, 그 주요 내용은 아래와 같다. (나) 2차 신탁변경계약이 단순히 담보권 강화가 아닌 우선수익권, 임의처분권 및 임대운영권을 수반하는 소유권에 준하는 배타적 권리가 이전되는 계약이라는 것은 상기 이사회 의결사항의 ‘주요골자’에서 2차 신탁변경계약의 목적이 ‘미납 토지대금 원리금에 상당하는 신탁재산을 대물변제 방식으로 확보하기 위한 것’ 이라고 명확하게 표현하고 있는 것에서도 알 수 있다. ‘OOOOOO 청구법인 토지대금 회수 및 사업정상화 방안’에서도 신탁Ⅰ재산에 대한 배타적 사용·수익, 처분의 권한 등 실질적 소유권에 준하는 통제권을 대물변제 방식으로 이전받고 이에 상응하여 OOO가 보유하고 있던 상가 대지권을 청구법인에게 이전함과 동시에 채권을 회수한 것으로 보아 지연손해금을 감면해 줄 것을 명확하게 표현하고 있다. 또한 OOO는 공사법에 따라 운영되는 법인으로 임의로 지연손해금을 감면할 수 없고 관련규정(용지규정) 등에 따라 연체대금 전액을 납부할 경우 지연손해금을 감면해 줄 수 있는데, 상기 ‘OOOOOO 청구법인 토지대금 회수 및 사업정상화 방안’ 10페이지에서 보는 바와 같이 토지매매대금 원리금 전액을 대물변제로 상환한 것으로 보아, 용지규정 등에 따라 지연손해금 OOO원을 감면해 주었는바, 2차 신탁변경계약이 단순히 담보권을 강화하기 위한 신탁계약이었다면 관련규정 등에 따라 지연손해금을 감면하지 못하였을 것이다. (다) OOO는 이사회결의에 앞서 청구법인과 체결하고자 하는 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’가 토지대금의 대물변제의 성격에 해당하는지 여부에 대하여 법무법인 OOO(2012.4.17.), 법무법인 OOO(2012.4.16.), OOO법무법인(2012년 2월)에 법률자문을 의뢰하였고, 그 주요 내용은 다음과 같다. OOO는 “토지대금 회수 및 사업정상화 합의서”의 내용과 문구 등에 대한 법률적 자문까지 거쳐 신탁Ⅰ재산에 대한 실질적 통제권을 이전받았다. 또한, OOO는 신탁Ⅰ재산으로 인해 발생할 취득세 및 부가가치세 등에 대해 고려한 사실이 있는바, 이러한 사실을 보더라도 2차 신탁변경계약을 통하여 실질적 통제권이 OOO로 이전된 것이다. (라) 조사청이 확보한 OOO의 내부파일인 「청구법인 처리방안 관련 Q&A」 2쪽에도 대물변제로 상가 소유권을 직접 취득하지 않는 사유에 대하여 OOO가 상가 소유권을 직접 취득할 경우에는 당장 취득세OOO, 재산세 및 종합부동산세(비업무용 부동산 인정시) 등을 부담해야 할 뿐만 아니라, 청구법인 역시 대물변제 상가에 해당하는 부가가치세 납부 필요(공사의 추가 자금조달 지원 필요)로 인하여 직접 취득할 수 없었고, 상가를 직접 취득하는 것은 「OOO법」에 규정된 목적사업에 해당하지 않기 때문에 직접 취득하지 않는 것이라고 설명하고 있다. (마) 청구법인 또한 사업정상화 합의를 앞두고 임시주총을 개최하면서 의안상정을 위하여 2012.7.5 이사회를 개최하였는데, 이사회에서도 토지대금을 정산하기 위하여 대물지급에 준하여 강화된 우선수익권을 부여할 것을 의결하였는바, 2차 신탁변경계약의 성격이 담보권 강화 목적이 아닌 신탁Ⅰ재산의 실질적 통제권이 이전된 계약임을 알 수 있다. (바) OOO와 청구법인은 이사회 결의 및 법률자문 등을 통해 신탁Ⅰ재산에 대한 실질적 통제권을 이전받는 것에 대해 검토하였고, 이를 근간으로 2012년 7월 청구법인과 쟁점 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’를 작성하였는바, 주요 내용은 아래와 같다. 상기 ‘토지대금 회수 및 사업정상화 합의서’를 보면, 1페이지에 합의서 체결목적이 담보권 강화가 아닌 “토지매매대금 등 채권·채무관계 정산”이라고 명확하게 규정하고 있고, 세부적인 합의서 내용에서도 신탁Ⅰ재산의 실질적 통제권이 OOO에 이전되었음을 명확하게 규정하고 있다. (5) 청구법인은 2차 신탁변경계약에 의하여 실질적으로 달라진 것은 없고 실질적인 통제권이 OOO로 이전되지 아니하였다고 아래와 같이 주장한다. (가) 청구법인은 시행사로서 쟁점신탁계약, 1차 신탁변경계약, 2차 신탁변경계약의 조항에 따라 임대 및 분양업무와 유지·관리업무를 지속적으로 수행하는 것으로 규정하고 있다고 주장하면서 제시한 관련 조항은 아래와 같다. 2차 신탁변경계약의 수탁자가 (주)OOO으로 변경되면서 신탁계약의 목적물 중 일부(신탁Ⅰ·Ⅱ재산)에 대하여 임대차계약을 체결한 (주)OOO과의 갱신된 임대차계약의 주요 내용은 아래와 같다. (나) 조사청은 2차 신탁변경계약시 아래 조항의 변경을 들어 실질적인 통제권이 이전된 것으로 판단하였으나, 이는 1차 신탁변경계약 내용과 그 취지가 같아 2차 신탁변경계약으로 실질적인 통제권이 이전되었다고 볼 수 없으며, 다만, 3차 신탁변경계약시 신탁부동산의 임대운영권이 우선수익자인 OOO에 있다는 규정이 신설되었으나 실질적인 임대운영은 종전과 같이 청구법인이 하였고, 단지 청구법인이 채무불이행시 그 채권담보 실행을 위해 선언적으로 특약사항 제3조 제6항과 제9조 제5항을 규정한 것에 불과하다. 조세심판 결정례(2012중2498, 2012.12.28.)에서도 우선수익자에게 신탁부동산의 처분을 요청할 수 있는 신탁계약 조항이 있더라도 수탁자에게 처분요청을 한 사실이 확인되지 않고 우선수익자가 신탁부동산의 분양대금 등을 직접 수취하는 것이 아니라 우선수익권 범위 내에서 순위에 따라 정산받도록 규정되어 있으며, 배분 잔여금은 위탁자에게 지급하도록 규정되어 있는 경우, 신탁계약은 부동산담보신탁계약으로 판단하고 있다. (다) 청구법인은 2차 신탁변경계약이 토지매매대금의 대물변제로서 재화인 신탁부동산을 공급한 것으로 볼 수 없다고 아래와 같이 주장한다. 1) 각 신탁계약의 위탁자 및 수탁자, 우선수익자와 신탁재산은 아래와 같다. 2) 조사청은 쟁점사업 정상화 합의서 제3조를 근거로 쟁점토지 매매대금 중 채무의 대물변제로서 재화인 신탁부동산을 공급하는 것이라고 과세하였으나, 쟁점사업 정상화 합의서에 의하면, OOO는 신탁Ⅰ재산을 전부 또는 일부를 직접 취득할 수 있으며, 청구법인이 선정한 2개의 평가법인이 제출한 감정평가금액의 산술평균액을 매매가격으로 정할 것을 청구법인에게 요청할 수 있고, 청구법인은 이에 따라 정산하여야 한다. 즉, 쟁점사업 정상화 합의만으로 신탁Ⅰ재산의 전부 또는 일부에 대한 소유권이 채권자인 OOO에게 이전되지도 않았다. OOO는 청구법인에 대하여 쟁점토지 매매대금의 연체안내를 하면서 납부독촉을 지속적으로 하고 있는 점(연체대금납부안내 자료)으로 보아 OOO의 채권이 소멸되었다고 볼 수 없다. 신탁계약의 목적물인 상가 건물의 소유권이전등기가 OOO에 현재까지도 마쳐지지 않은 점으로 보아 2차 신탁변경계약을 대물변제로 볼 수 없다. 또한, 청구법인의 출자법인인 (주)OOO과 (주)OOO 및 (주)OOO이 청구법인의 OOO에 대한 토지매매대금 관련 채무의 연대책임을 유지하며, 연대책임을 담보하기 위하여 주식 가압류 및 처분금지 가처분 등의 보전조치를 유지하여야 한다고 규정(합의서 제16조)하고 있는바, 이는 주채무가 여전히 존재함을 전제로 한 것이다. 3) 2차 신탁변경계약은 OOO가 청구법인에 대하여 가지는 쟁점토지 매매 잔대금 및 구상권 등 제반 채권을 보전하고 추후 신탁부동산의 처분·분양한 수익금으로 자신의 채권을 변제받고자 하는 채권담보의 목적으로 체결된 것이다(1차 및 2차 신탁변경계약의 목적 참조). (라) 쟁점사업 정상화 합의 또는 2차 신탁변경계약은 사실상 부동산담보신탁에 해당하여 실질적인 통제권이 우선수익자인 OOO로 완전히 이전되지 아니하였다고 아래와 같이 주장한다. 1) 부동산신탁상 우선수익자 지정이 재화의 공급에 해당하는지에 대하여 조세심판원은 부동산에 대한 실질적 통제권이 이전되었는지 여부에 따라 재화의 공급에 해당하는지를 판단하고 있다. 신탁부동산의 실질적 통제권이 우선수익자 등에 이전된 것인지 여부는 계약의 실질 내용, 신탁부동산의 사용·수익, 처분권한의 이전 여부 등을 종합하여 판단하여야 하는데, 쟁점사업 정상화 합의가 체결된 경위 등을 보면 실질적 통제권은 이전되지 않았고 오히려 쟁점사업 정상화 합의 또는 2차 신탁변경계약을 실질적으로 채권자인 OOO의 쟁점토지 매매대금 등 채권의 확보를 목적으로 한 부동산담보신탁이다. 2) 쟁점사업 정상화 합의서 제2조 제2항 및 제3조와 제4조에 의하면, 신탁Ⅰ재산에 대하여는 대물변제가 이루어진 것처럼 오해될 소지가 있으나 쟁점사업 정상화 합의서 제4조 제3항 및 제9조 제3항에 의하면 청구법인이 신탁Ⅰ재산과 관련하여 발생한 비용 및 하자담보책임 등을 전적으로 부담하는 것으로 규정하고 있다. 게다가 합의서 문구에도 불구하고, 청구법인이 신탁부동산 보유와 관련한 재산세, 종합부동산세 및 환경개선부담금 등 제세공과금과 관리비 등을 부담하고 있으며, 신탁손익과 관련하여 세금계산서 발행·수취 및 부가가치세 신고·납부 등 사업자로서의 의무를 수행하였고, 신탁계약과 관련하여 신탁보수의 지급과 신탁재산에 관한 관리의무 및 하자책임을 부담하는 등 시행사로서의 대·내외적으로 임대 및 분양업무와 유지·관리업무를 지속적으로 수행하였다. 3) 청구법인과 우선수익자인 OOO 사이에 신탁부동산에 대한 실질적인 공급가액조차 확정하지 아니하였고, 수익권증서의 발행도 없었다. 청구법인이 쟁점사업 정상화를 위하여 OOO에 제출한 감정평가서의 감정금액은 신탁부동산 496개 상가건물 중 70개 호수에 대한 것으로 상가활성화를 가정한 조건부 추정금액이며, 2차 신탁변경 계약시 우선수익권 범위를 ‘OOO가 청구법인에게 가지는 제반권리의 금전적 가치의 합계액’으로 규정하고 있어 실질적 공급가액도 특정할 수 없다. 청구법인의 유동성 장기미지급금 계정에는 청구법인의 OOO에 대한 쟁점토지 매매 잔대금 등 채무일체가 잔존하여 회계상 대물변제 처리가 이루어지지 않았고, OOO도 쟁점토지 매매 잔대금 등 채권과 관련하여 대물변제로 회계처리하지 않아 세법상 OOO에 대한 채무가 대물변제로 소멸되었다고 볼 수 없으므로 「부가가치세법 시행령」 제62조 제2호 소정의 시가를 적용할 수 없다. 2차 신탁변경계약은 OOO를 신탁원본 및 신탁수익의 1순위 우선수익자로 지정하고 청구법인을 2순위 수익자로 지정하여 신탁부동산의 처분 또는 매매로 인한 수익이 발생한 경우 먼저 신탁재산에 귀속시킨 후 관리·처분 비용 등을 차감한 잔여 신탁수익으로 우선수익자인 OOO에 대한 토지매매 잔대금 등 채무를 우선변제하고, 잔여금이 있으면 청구법인에게 귀속되도록 하고 있다. 이러한 경우, 국세청은 타익신탁에서 수익자는 재화의 공급에 따른 분양대금을 직접 수취하는 것이 아니라 수탁자의 신탁재산 공급으로 조성된 자금에서 위탁자 또는 채무자가 수익자에 대하여 부담하고 있던 채무를 변제받는 담보부신탁으로 보고 있다. 신탁재산의 관리·처분 등으로 발생한 비용은 최종적으로 청구법인이 부담하고 있으며, 임대 및 분양업무와 부수업무 역시 청구법인이 수행하고 있다. 4) 청구법인과 수탁자인 OOO(주)의 신탁계약 만료기간은 2012.10.18.이었으나 청구법인의 분양사업이 어렵고 법적 분쟁에 휘말리자 신탁계약을 해지하길 원하여, 2012.12.28. 주식회사 OOO으로 변경하였다가 2015.1.9. 주식회사 OOO으로 변경하였다. 수탁자가 변경되면서 목적부동산에 대한 임대인 명의는 위탁자(청구법인)에서 최종적으로 수탁자인 주식회사 OOO으로 변경되었으나, 임대인 명의가 변경된 이후에도 세금계산서는 위탁자인 청구법인 명의로 발행되었으며, 임대수익인 임차료는 우선수익자가 아닌 신탁회사 계좌에 지급되었다. 5) 신탁계약상 관련조항인 신탁재산 처분요청권, 임대운영권은 청구법인이 채무불이행시 우선수익자겸 담보채권자인 OOO의 담보권행사를 위한 선언적 규정으로 보아야 한다. (6) 청구법인은 처분청의 답변에 대하여 아래와 같이 항변하였다. (가) OOO의 2012.4.30. 이사회 결의는 ‘대물변제에 준하여’ 신탁재산을 확보하려 한 것이지 이 사건 사업정상화 합의를 통하여 법률상 신탁재산을 대물변제받으려 한 것이 아니고, 처리방안 비교의 ‘장점’항목을 보면 제3자 일반채권에 우선하여 채권 상당의 자산을 확보하는 것은 담보권을 설정하는 것을 의미하는 것이므로, 위 이사회 결의 내용 및 청구법인 사업정상화 검토 방안만으로 신탁Ⅰ재산에 대하여 청구법인에서 OOO로 대물변제되었다거나 또한 실질적 통제권이 이전되었다고 볼 수도 없으며, 내부적인 의사결정 절차로 종전보다 강화된 채권담보권 부여를 위한 기존 신탁계약 변경을 위한 것이다. 청구법인의 2012.7.5. 이사회 결의는 청구법인이 OOO에게 강화된 우선수익권을 부여함으로써 토지대금을 정산하는 것에 대한 검토를 진행한 것으로, OOO는 청구법인의 채권자이자 대주주이므로 사실상 쟁점사업 정상화 합의 또한 OOO가 원하는 방식대로 진행될 수밖에 없어 청구법인의 이사회 결의는 큰 의미를 가지지 못하고 형식적인 절차에 불과하다. 쟁점사업 정상화 합의서의 일부 조항에도 불구하고 청구법인의 OOO에 대한 채무는 소멸하지 않았고 실질적으로 제세공과금 등 비용의 부담 및 임대·분양 등의 업무는 청구법인이 하였다. 따라서, OOO 및 청구법인의 이사회 의결로 인하여 신탁Ⅰ재산에 대하여 실질적인 통제권이 OOO로 이전되었다는 조사청의 의견은 타당하지 아니하다. (나) 지연손해금 감면은 청구법인의 사업정상화를 위한 불가피한 선택으로서 OOO의 청구법인에 대한 채권의 재조정을 통한 담보권 강화의 목적을 위한 것이다. OOO는 정기적으로 청구법인에게 토지매매대금의 연체안내를 하면서 납부독촉을 하였고, 토지매매 잔대금 등 채권과 관련하여 대물변제로 회계처리하지 않았으며, 수익권증서를 청구법인에게 반환한 바도 없고, 청구법인의 유동성 장기미지급금 계정에 토지매매 단대금 등 채무 일체가 잔존하여 회계상 대물변제 처리가 이루어지지 않았다. 정상화 합의서에 청구법인의 출자자인 (주)OOO과 (주)OOO 및 (주)OOO에 청구법인의 토지매매대금 관련채무의 연대책임을 유지하며, 이를 담보하기 위하여 주식 가압류 및 처분금지 가처분 등의 보전조치가 유지되어야 한다고 규정하고 있어, 이는 결국 청구법인의 OOO에 대한 주채무가 여전히 존재함을 전제로 하는 것이지 주채무가 소멸되는 대물변제를 전제로 한 것은 아니다. (다) OOO는 「OOO법」 제8조 및 OOO 정관 제32조에 규정된 사업만을 영위할 수 있는바, 상가 등을 취득하여 분양, 임대하는 사업을 할 수 없을 뿐만 아니라, 쟁점사업 정상화 합의서에서 청구법인이 위탁자의 지위에서 부가가치세의 신고 및 납부 의무를 부담하고, 청구법인이 신탁Ⅰ재산과 관련하여 발생한 비용 및 하자담보책임 등을 전적으로 부담하는 것을 규정하고 있으며, 게다가 청구법인은 쟁점사업 정상화 합의 규정에도 불구하고 실제로는 신탁계약의 위탁자로서 신탁부동산 보유와 관련하여 재산세, 종합부동산세 및 환경개선부담금 등 제세공과금과 관리비 등을 부담하고 있고, 신탁손익과 관련하여 세금계산서의 발행·수취 및 부가가치세 신고·납부 등 사업자로서의 의무를 수행하고 있으며, 신탁계약과 관련하여 신탁보수의 지급과 신탁재산에 대한 관리의무 및 하자책임을 부담하는 등 시행사로서 대·내외적으로 임대 및 분양업무와 유지·관리를 여전히 지속적으로 수행하고 있어, 법무법인들의 자문의견서에 따르더라도 신탁Ⅰ재산에 관하여 실질적 통제권은 청구법인으로부터 OOO에 이전되었다고 할 수 없다. (라) 청구법인의 사업정상화 검토 방안 및 법무법인 OOO의 법률자문서, 청구법인 처리방안 관련 Q&A에서 관련 세금을 절감할 수 있다고 설명하고 있는 것은 실질적 통제권의 이전 여부와 무관하다. OOO가 신탁Ⅰ재산을 직접 취득하는 것보다 신탁계약을 변경함으로써 취득세 및 재산세 등 관련 세금을 부담하지 않는 것은 소유권을 이전하지 않는 것에 따른 결과이다. 즉, 실질적 통제권이 이전되는 신탁뿐만 아니라 부동산 담보신탁의 경우에도 신탁부동산을 직접 취득하는 것에 비해 세금이 절감되는 효과가 나타나는 것이고, 따라서 세금의 절감을 고려하여 신탁Ⅰ재산에 관하여 직접 소유권을 취득하지 아니하였다는 것이 실질적 통제권이 이전되는 신탁변경계약을 체결하였다는 것을 의미하지는 않는다. (마) 쟁점사업 정상화 합의서 제4조 제3항은 청구법인이 OOO가 신탁Ⅰ재산에 대해 신규 임대차 또는 처분(분양)계약을 체결하는 경우에 위탁자의 지위에서 부가가치세의 신고 및 납부 의무를 부담하되, 그 세액 및 비용은 신탁Ⅰ재산의 수입금에서 지급한다고 규정하고 있으며, 제9조 제3항은 청구법인이 신탁Ⅰ재산에 대해 하자담보책임을 부담하고, 신탁Ⅰ재산에 관하여 임대 또는 처분(매매)계약을 체결하는 경우 해당 계약서에 모든 책임은 청구법인에 있으며, 하자보수 및 하자보수에 갈음한 손해배상은 청구법인에게 청구하여야 한다는 조항을 삽입하기로 한다고 규정하고 있는 점에 의하면, 청구법인이 신탁Ⅰ재산과 관련하여 발생한 비용 및 하자담보책임 등을 전적으로 부담하는 것으로 규정되어 있고, 실제로도 청구법인이 시행사로서 대·내외적으로 임대 및 분양업무와 유지·관리를 여전히 지속적으로 수행하고 있으며, OOO는 「OOO법」 제8조 및 OOO 정관 제32조에 규정된 사업만을 영위할 수 있는바, 그렇다면 상가 등을 취득하여 분양·임대 등의 사업을 영위할 수 없는 점을 고려하면, 신탁Ⅰ재산의 실질적 통제권이 청구법인에서 OOO로 이전되었다고 볼 수 없다. (7) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 관련 증빙을 제시하면서 우선수익자 지정 외에 처분요청권, 임대운영권을 추가한 2차 신탁변경계약으로 OOO에게 실질적 통제권이 이전되었다고 보기 어렵다고 주장하나, 신탁재산 관리ㆍ처분 등에 대한 실질적 통제권이 이전되어 그 재산에서 발생하는 이익과 비용이 최종적으로 우선수익자에게 실질적으로 귀속되는 타익신탁의 경우 「부가가치세법」상 과세대상인 재화의 공급에 해당하므로 위탁자는 우선수익자에게 세금계산서를 교부하여야 할 것이다. 청구법인은 2007.10.18. OOO(주)와 부동산 처분신탁(위탁자 겸 수익자는 청구법인)을 체결하였다가 2009.7.22. OOO를 우선수익자로 하는 1차 신탁변경계약을 체결하였으나, OOO는 청구법인으로부터 미납한 토지대금 중 원리금OOO 상당 신탁Ⅰ재산을 대물변제방식으로 확보하고 이를 독자적으로 매각처분할 수 있는 신탁구조로 변경하기 위하여 2012.4.30. 이사회를 개최하여 의결하고 기존 신탁재산 중 신탁Ⅰ재산에 대하여 우선수익권, 처분요청권, 임대운영권을 확보하는 것으로 2차 신탁변경계약을 체결한 점, OOO로부터 자문요청을 받은 3곳의 법무법인은 쟁점사업 정상화 합의서 내용에 대하여 OOO가 해당자산을 직접 관리·임대운영·사용·분양함에 따라 이로 인해 발생하는 임대 및 분양수익을 우선수익권 범위 내에서 향유하여 소유권에 준하는 배타적권리를 가지고, 이는 당사자간의 합의에 의한 대물변제로 볼 수 있다고 자문한 점, OOO는 위 합의서에 따라 연체대금 전액을 납부(대물변제)한 것으로 보아 지연손해금을 감면하고 그 이후에도 부과하지 아니한 점, 위 합의서 제4조 제2항 및 제3항에서 신탁Ⅰ재산에 대한 임대운영·사용에 따른 수입금액은 OOO가 배타적으로 수익하고, 동 공사가 그 재산에 대한 신규 임대차 또는 처분 계약을 체결하는 경우에 위탁자의 지위에서 부가가치세 신고 및 납부 의무를 부담한다고 규정하고 있어 실질적인 통제권이 이전되었다고 볼 수 있는 점, 2차 신탁변경계약서 특약사항 제3조 제6항 및 제9조 제5항에 신탁재산 처분요청권과 임대운영권이 OOO에게 있다고 규정하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 2차 신탁변경계약에 따라 청구법인이 신탁자 재산의 공급자의 지위에서 OOO에게 세금계산서를 교부하여야 하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.