조심 2018서1066 (2020.09.21)

OOO세무서장이 2017.11.2. 청구법인 OOO에게 한 2012사업연도 원천징수분 법인세 OOO의 부과처분 및 남대문세무서장이 2017.11.10. 청구법인 OOO에게 한 2012사업연도 원천징수분 법인세 OOO의 부과처분은 청구법인들이 지급한 EDA Tool 구매대가를 OOO의 사업소득에 해당하는 것으로 보아 그 구매대가로 지급한 금액이 얼마인지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인 OOO이라 하고, 합하여 “청구법인들”이라 한다)는 전기전자부품 제조 및 판매업을 영위하는 법인이며, 미국법인인 OOO은 2008.8.3. 그 손자회사로서 2006.7.14. 헝가리에서 설립된 OOO에게 OOO 등 11개국 시장에서 OOO 본사가 보유한 실리콘 관련 지적재산권에 관한 사용, 복제, 생산, 판매, 수입, 배포 등을 할 수 있는 특허실시권 등을 허여하였고, 그 대가로 OOO로부터 일정한 사용료를 받기로 하는 계약을 체결하였다. 나. OOO는 2006.2.15. OOO은 2010.9.8. OOO와 각 소프트웨어라이센스 및 그와 관련된 유지·보수·훈련서비스를 공여받는 계약(“END-USER SOFTWARE LICENSE AND MAINTENANCE AGREEMENT”, 이하 “쟁점계약”이라 한다)을 각 체결한 후, OOO은 2012년 10월∼11월 기간 동안 소프트웨어를 공급받고 그 대가로 701,829,183원을, OOO는 2012년 10월~2014년 9월 기간 동안 같은 이유로 OOO(2012사업연도분)을 각 지급하면서 「대한민국 정부와 OOO국 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약」(이하 “OOO조세조약”이라 한다) 제12조 제1항에 따라 법인세를 원천징수하지 아니하였다. 다. OOO지방국세청장은 2017년 10월경 청구법인들에 대하여 조세조약에 따른 비과세 적정여부를 검토한 결과, OOO는 형식적 거래당사자의 역할만 수행하는 도관회사에 불과하고 실질적인 수익적 소유자는 OOO이라고 보아, 청구법인들이 2012사업연도 OOO에게 원천징수하지 아니하고 지급한 소득(이하 “쟁점소득”이라 한다)에 대하여 「대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」(이하 “한미조세조약”이라 한다) 제14조 제4항 및 「법인세법」제93조 제8호에 따른 사용료소득으로 보아 관련 과세자료를 처분청에 통보하였다. 라. 이에 처분청은 「국제조세조정에 관한 법률」제2조의2 및 제29조에 따라 한미조세조약상 원천징수세율(15%)을 적용하여 2017.11.9. 및 2017.11.10. 청구법인들에게 2012사업연도 원천징수분 법인세 합계 OOO을 각 경정·고지하였다. 마. 청구법인들은 이에 불복하여 2018.1.31.(조심 2018서1067) 및 2018.2.2.(조심 2018서1066) 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인들 주장 (1) OOO측이 청구법인들에게 제공한 EDA Tool(Electronic Design Automation, 전자설계자동화 소프트웨어, 이하 “EDA Tool”이라 한다)은 반도체 설계, LED조명 설계 등에 필요한 소프트웨어이므로, 청구법인들이 OOO에 지급한 EDA Tool 소프트웨어 구매대가의 성격은 사용료소득이 아닌 사업소득에 해당한다. (가) 소프트웨어 구매대가가 사용료소득인지 여부에 관하여, 조세심판원 선결정례 및 대법원 판례[국심 2002서3643(2003.5.10.), 대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결 등]는 ① 범용 소프트웨어로서 불특정 다수인에게 판매되거나, ② 경쟁 제품이 있어 최종사용자가 다른 제품을 선택할 수 있거나, ③ 최종사용자에게 기술이전이 없었고 소프트웨어 운영방법에 대한 설명만이 제공된 경우에는 그 구매대가는 사용료소득으로 보기 어렵다고 보는 반면, ㉠ 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드(source code)가 제공되거나, ㉡ 소프트웨어가 개별적인 주문에 의해 제작 또는 개작되거나, ㉢ 소프트웨어의 지급대가가 해당 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량 규모 등 소프트웨어 사용과 관련하여 결정되는 경우 그 구매대가는 사용료소득에 해당할 수 있다고 판단하고 있다. (나) 청구법인들이 2012년경 OOO로부터 구매한 소프트웨어 중 OOO를 제외한 나머지 소프트웨어(이하 “쟁점소프트웨어”라 한다)는 전세계 전자장비 및 반도체 생산 기업들이 사용하고 있는 칩(Chip) 설계용 소프트웨어인 EDA Tool로, 다음과 같은 이유로 쟁점소프트웨어 구매대가는 사용료소득에 해당하지 않는다. 1) EDA Tool은 반도체 칩의 설계(Design), 검증(Verification) 및 생산(Engineering) 단계에서 필요한 개별 기능을 가진 전자설비자동화 소프트웨어들을 통칭하는 용어이다. 현재 전세계에서 전자장비 및 반도체를 생산하는 모든 업체들은 OOO 및 OOO의 경쟁사인 OOO 등에서 생산한 EDA Tool을 사용하고 있으므로, 쟁점소프트웨어의 경쟁제품이 존재한다. 2) 산업통상자원부의 지원으로 설립된 반도체설계교육센터는 OOO 등의 EDA Tool 사용법에 관한 강좌를 매월 2-3회 실시하면서, 15개에 달하는 여러 EDA Tool 생산업체의 각 EDA Tool에 대한 세부적인 기능과 활용법 등을 정리한 “EDA Tool 소개자료”를 배포하고 있다. 반도체설계교육센터가 발간한 “EDA Tool 소개자료”에 의하면 청구법인들이 2012년경 OOO로부터 구매한 쟁점소프트웨어가 EDA Tool이라는 사실이 확인된다. 또한 “EDA Tool 소개자료”를 보면, EDA Tool을 생산하는 업체는 OOO 외에도OOO 등 15개 업체가 있다는 사실이 확인되는바, 경쟁제품이 다수 존재함에 따라 청구법인들과 같은 최종사용자는OOO의 쟁점소프트웨어 외에도 다른 경쟁 제품을 선택할 수 있다. 3) EDA Tool은 전자장비 및 반도체를 생산하는 업체라면 누구나 이용하고 있는 범용 소프트웨어로서, 불특정 다수인에게 판매되고 있다. 국내 업체만 해도 OOO 등이 OOO법인으로부터 EDA Tool을 구매하거나, 유사한 EDA Tool을 구매하여 사용하고 있다. 4) 청구법인들은 OOO로부터 쟁점소프트웨어의 원시코드(source code) 등 기술이전을 받은 사실이 없다. 청구법인들이 OOO에게 쟁점소프트웨어 구매대가를 지급한 후 OOO의 소프트웨어 다운로드 사이트(SolvNet)에 접속하여 쟁점소프트웨어를 다운로드 받아 설치한 후 사용하였을 뿐이다. (2) 청구법인들이 OOO와 체결한 기본계약 및 개별적인 소프트웨어의 구매약정 및 그 구매과정을 살펴보더라도, OOO를 제외한 쟁점소프트웨어 구매대가를 사용료소득으로 볼 수 없다. (가) OOO가 청구법인들에게 발송한 견적서(Quotation), 청구법인들이 OOO에게 발송한 주문서(Purchase Order), OOO가 청구법인들에게 발송한 청구서(Invoice) 등에 의하면, 쟁점소프트웨어 구매대가는 소프트웨어의 개당 단가 및 개수에 의하여 결정된 사실이 확인된다. (나) 청구법인들과 OOO 사이에 체결된 쟁점계약에서도, 청구법인들은 EDA Tool을 복제하는 행위, EDA Tool 사본을 배포하는 행위 및 제3자에게 EDA Tool을 사용하도록 허용하는 행위, EDA Tool을 수정 또는 창작하는 행위 등이 금지되어 있으므로, 쟁점소프트웨어 구매대가를 노하우의 이전의 대가로 보아 사용료소득으로 취급하여서는 아니된다. (3) 처분청은 삼성전자가 OOO에게 지급한 OOO라는 제품의 구매대가를 사용료소득이라고 전제한 판결(대법원 2015.9.10. 선고 2015두43155 판결)을 근거로 쟁점소프트웨어 구매대가 역시 사용료소득으로 보아야 한다거나, 청구법인들이 OOO와 체결한 쟁점계약의 명칭 및 내용에 ‘License’라는 용어가 포함된다는 이유 등으로 쟁점소프트웨어 구매대가가 사용료소득이라는 의견이나, 이는 아래와 같은 이유에서 타당하지 않다. (가) 대법원에서 문제된 OOO라는 프로그램은 고객의 개별적인 주문에 따라 개작 또는 제작되어 공급되는 소프트웨어이고 그 대가도 직접회로의 설계에 사용된 회수에 비례하여 결정되므로 OOO의 구매대가는 사용료소득에 해당할 여지가 있다(대법원 2015. 9. 10. 선고 2015두43155 판결 참조). 그러나 쟁점소프트웨어는 고객의 주문에 따라 제작되지 않고 전자장비 및 반도체를 생산하는 다수의 사용자가 동일하게 사용하는 범용성 있는 소프트웨어이고, 일반적으로 EDA Tool 구매대가는 소프트웨어의 개수에 비례하여 결정된다. 즉 OOO는 EDA Tool과는 관련이 없는 다른 성질의 소프트웨어로, 종전 판결을 근거로 쟁점소프트웨어 구매대가를 사용료소득으로 볼 수는 없다. (나) 소프트웨어 구매대가의 소득구분은 해당 소프트웨어 및 그 구매대가의 구체적 성격 및 관련된 사실관계에 근거하여 판단하여야 하는 것이지, 계약서의 문언만을 근거로 판단할 수는 없다. 실제로 처분청이 과세의 근거로 삼고 있는 청구법인들과 OOO법인 사이에 체결한 쟁점계약의 명칭인 “License Agreement”는 소프트웨어와 관련한 여러 거래 형태에서 일반적인 의미로 사용되는 것으로, 가령 일반적으로 범용소프트웨어로 알려진 OOO의 소프트웨어 구매약관도 ‘License’라는 용어를 사용하고 있다. 따라서 청구법인들이 OOO에게 지급한 쟁점소프트웨어 구매대가를 사용료소득으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인들의 쟁점소프트웨어 구매대가는 아래와 같은 이유로 「법인세법」제93조 제8호 및 한미조세조약 제14조의 국내원천 사용료소득에 해당한다. (가) 쟁점계약의 계약서 제목 및 목적물 등을 보면 청구법인들의 소프트웨어 구매대가가 소프트웨어 사용에 대한 라이센스료에 해당하여 사용료소득임을 알 수 있다. (나) 쟁점계약의 계약서 제목은 “END-USER SOFTWARE LICENSE AND MAINTENANCE AGREEMENT”이고, 계약의 목적물을 licensed Software와 Maintenance 및 Training Services라고 명시하여 쟁점계약이 라이센스 즉, 소프트웨어 사용권 허여계약임을 보여준다. (다) 쟁점계약의 TERMS AND CONDITIONS의 항목 2. [LICENSE]를 보면 청구법인들이 라이센스 권리(License Rights)를 부여받고 있음을 보여주는데, 이는 청구법인들이 OOO법인으로부터 소프트웨어의 사용할 권리를 허여 받고 그 대가를 지급한 것을 알 수 있다. 즉, 쟁점계약은 소프트웨어 사용권을 허여 받고 그에 부수되는 관련 소프트웨어의 유지보수 서비스를 제공 받은 후 그 대가를 지급한 것으로 그 대가의 명칭과 상관없이 「법인세법」제93조 제8호 가목의 “지적재산권 등 자산·권리 등을 사용하고 지급하는 대가”에 해당하고, 이는 법인세법 기본통칙 93-132...8 제2항 제1호의 “소프트웨어 저작권자로부터 당해 소프트웨어의 저작권을 양수하고 지급하는 대가 및 소프트웨어의 복제권, 배포권, 개작권 등의 사용 또는 사용할 권리의 대가는 법 제93조 제9호 가목에 규정하는 사용료에 해당한다”는 규정에도 부합한다. (2) 쟁점계약의 대금 지급형태를 보면 소프트웨어 사용량에 따라 라이센스료를 지급하기로 한 종량제 사용료 지급 계약임을 알 수 있다. (가) 쟁점계약은 라이센스의 대상물을 OOO라고 명시하고 그 의미를 “쟁점프로그램이 통합서킷 디자인에 사용될 때마다 추가 요금이 지급되는 것”으로 정의하고 있다. 대법원 판례 역시 OOO를 사용량에 따라 사용료가 결정되는 종량제 라이센스 계약을 의미한다고 판단하였다(대법원 2015.9.10. 선고 2015두43155 판결 참조) (나) 따라서 청구법인들이 법인세법 기본통칙 93-132...8 제2항 제2호를 근거로 ‘이 건 소프트웨어 구매대가가 소프트웨어 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용량에 따라 결정되는 것이 아니므로 사용료가 아님’이라고 주장하는 것은 쟁점계약의 내용에 비추어 타당하지 않다. (3) 청구법인들은 OOO의 특화된 설계기술 노하우를 이용하고 있으므로, 쟁점소프트웨어 구매대가는 산업상·상업상·과학상 노하우 사용에 대한 대가로 구분하는 것이 타당하다. (가) 「법인세법」제93조 제8호 나목에서 사용료에 해당하는 대가를 열거하면서 그 대상을 “산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우”로 정의하고 있고, 법인세법 기본통칙 93-132···7 제1항도 “노하우”에 대하여 지식재산권의 목적물이 될 수 있는지 여부와 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로 해당 정보를 제공하기 전에 이미 존재하는 것으로 정의하고 있다. (나) 이 건과 관련된 소프트웨어 구매대가가 사업소득에 해당하는지 사용료소득에 해당하는지 여부는 그 소프트웨어를 구매하는 주요한 목적이 유지, 보수, 관리 등의 편의성을 추구하기 위한 도구인지, 아니면 구입한 소프트웨어가 해당 분야에 산업상·상업상·과학상의 노하우와 지식을 독보적으로 축적하고 있는 것으로 그 소프트웨어 속에 내재된 노하우를 통하여 새로운 수요와 결과물을 창출하기 위한 응용의 도구인지 여부에 따라 구분되는 것이 법령 및 주요 예규 등의 일관된 입장이다(국제세원-2781, 2016.3.31, 국제세원-17, 2013.1.16, 국제세원-589, 2010.12.28.등 다수). (다) OOO의 모법인인 OOO은 전자설계자동화(EDA Tool) 제품과 그 소프트웨어의 설계, 제조, 판매 및 마케팅과 관련한 서비스에 있어서 전 세계적으로 특화된 기술을 보유하고 있는 법인으로, 관련 서비스의 제공을 통하여 수익을 창출하는 법인이고, 청구법인들은 반도체 제조업을 영위하는 법인으로 반도체 제조와 관련된 부품 등의 설계, 제조 등을 통하여 수익을 창출하고 있으며, 나아가 제품생산에 필수적인 설계용역의 수행시 관련 시스템 전자설계자동화에 필요한 소프트웨어를 사용하여 새로운 제품 등을 생산하고 있으므로 OOO의 특화된 설계기술 노하우를 이용하고 그에 대한 대가를 지급하는 것은 산업상·상업상·과학상 노하우 사용에 대한 대가로 구분하는 것이 타당하다. 따라서 청구법인들이 OOO법인에게 지급한 소프트웨어 구매대가를 사용료소득으로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구법인들이 OOO에게 지급한 소프트웨어 구매대가 중 쟁점소프트웨어(EDA Tool)에 대한 구매대가 부분이 사용료소득에 해당한다는 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 법인세법(2013.1.1. 법률 제11603호로 개정되기 전의 것) 제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 8. 국내원천 사용료소득 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다. 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정, 라디오ㆍ텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리 나. 산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우 제98조[외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례] ① 외국법인에 대하여 제93조 제1호ㆍ제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다. 3. 제93조 제1호ㆍ제2호ㆍ제8호 및 제10호에 따른 소득 : 그 지급액(제93조 제10호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조 제1호의 소득 중 국가, 지방자치단체 및 내국법인이 발행하는 채권에서 발생하는 이자소득의 경우에는 그 지급액의 100분의 14로 한다. 제98조의4[외국법인에 대한 조세조약상 비과세 또는 면제 적용 신청] ① 제93조에 따른 국내원천소득(같은 조 제5호 및 제6호의 소득은 제외한다)을 실질적으로 귀속받는 외국법인(이하 이 조에서 "실질귀속자"라 한다)이 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 적용받으려는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비과세ㆍ면제신청서를 국내원천소득을 지급하는 자(이하 이 조에서 "소득지급자"라 한다)에게 제출하고 해당 소득지급자는 그 신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. (2) 대한민국 정부와 헝가리인민공화국 정부간의 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약 제12조[사용료] ① 일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게 지급되는 사용료에 대하여는 동 거주자가 사용료의 수익적 소유자인 경우 동 타방체약국에서만 과세한다. ② 본 조에서 사용되는 "사용료"라 함은 문학, 예술 또는 학술작품(영화필름, 라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프를 포함함)의 저작권, 특허권, 상표권. 의장 또는 사용권 그리고 산업상, 상업상 또는 학술상의 장비의 사용 또는 사용권, 또는 산업상, 상업상 또는 학술상의 경험에 관한 정보에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다. ③ 제1항의 규정은 일방체약국의 거주자인 사용료의 수취인이 그 사용료가 발생하는 타방체약국에 있는 고정사업장을 통하여 그 곳에서 사업을 영위하거나, 동 타방체약국에 소재하는 고정시설을 통하여 그곳에서 독립적 인적용역을 수행하며, 그 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 재산이 그러한 고정사업장이나 고정시설에 실질적으로 관련되는 경우에는 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는, 경우에 따라, 제7조 또는 제14조의 규정이 적용된다. ④ 지급인과 수익적 소유자간 또는 그 양자와 기타인 간의 특수관계로 인하여 사용료의 금액이, 그 지급의 원인이 되는 사용, 권리 또는 정보를 고려할 때, 그러한 특수관계가 없었더라면 지급인과 수익적 소유자간에 합의되었을 금액을 초과하는 경우에는, 본 조의 규정은 나중에 언급된 금액에 대하여만 적용된다. 그러한 경우 그 지급액의 초과부분은 이 협약의 다른 규정을 적절히 고려하여 각 체약국의 법에 따라 과세한다. (3) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제14조[사용료] ①타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기 ②항 및 ③항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15퍼센트를 초과해서는 아니된다. ③ 일방 체약국의 거주자인 사용료 수취인이 타방 체약국내에서 고정사업장을 가지며 또한 동 사용료를 발생시키는 권리 또는 재산이 동 고정사업장과 실질적으로 관련되어 있는 경우에는, 상기 ①항 및 ②항이 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는, 제8조(사업소득) ⑥ (a)항이 적용된다. ④ 본 조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음의 것을 의미한다. (a) 문학. 예술. 과학작품의 저작권 또는 영화필름. 라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 다. 사실관계 및 판단 (1) 반도체 공정을 자동으로 설계할 수 있도록 고안된 통합소프트웨어를 의미하는 EDA는 Electronic Design Automation의 약자로, ECAD(Electronic Computer-Aided Design)이라고도 불린다. (2) OOO 3개 업체가 전세계 EDA Tool 시장의 대부분(90%) 점유하고 있고, IC회로 등의 설계에 필요한 각종 솔루션과 지식재산서비스를 제공하는 OOO의 2016년 매출액은 OOO였으며, OOO는 반도체 설계 전반의 OOO 분야에서도 독보적인 기술과 점유율을 가지고 있는 것으로 알려져 있다. (3) OOO가 체결한 쟁점계약(2006.2.15.)의 주요 내용은 아래와 같다. OOO (4) OOO이 OOO와 체결한 쟁점계약(2010.9.8.)의 주요 내용은 다음과 같고, 청구법인들은 쟁점계약에 따라 체결된 구체적인 계약사항이 기재된 구매계약서(Purchasing Agreement)를 제출하지 아니하였다. (가) 쟁점계약 1.1. 및 1.2.에 의하면, OOO가 OOO에게 판매한 것은 소프트웨어와 서비스인데 쟁점계약상 각 소프트웨어와 서비스에 관한 설명은 아래와 같은바, 소프트웨어는 OOO로 구별되고, EDA Tool인 쟁점소프트웨어는 OOO에 해당하며, OOO은 OOO로부터 위 각 소프트웨어와 소프트웨어에 관한 유지보수 및 지원서비스와 교육훈련서비스를 제공받는 것으로 나타난다. OOO (나) 쟁점계약 2.1.에 의하면, OOO이 OOO로부터 라이센스제품의 실시권을 구매한 경우 해당 라이센스제품의 납품과 동시에 OOO은 라이센스 기간 동안 엘지이노텍의 설계를 창작, 수정 및 시뮬레이션할 목적으로 라이센스제품과 설계기법을 사용하도록 허용할 수 있는 권리를 갖고(2.1. 본문), OOO의 경우 설계, 전자회로 및 전자기기의 검증, 테스트 시뮬레이션을 할 수 있는 권리(2.1. 괄호 안)와 OOO 실시권이 허용하는 범위 내에서 자신의 설계를 공동수행하기 위한 목적으로 설계데이터베이스를 라이센스설계파트너와 공유할 수 있는 권리를 갖는 사실이 확인된다. OOO (다) 쟁점계약 2.8.에 의하면, OOO은 라이센스제품의 소스코드, 아이디어, 사용자인터페이스기법 또는 알고리즘 관련 정보 등을 제3자에게 공개하거나, 제3자가 그러한 행위를 하도록 하는 것도 허용하지 아니한다는 약정을 한 사실이 나타난다. OOO (라) 쟁점계약 3.1.을 보면, OOO은 필요한 때마다 OOO에게 주문서(order)를 제출함으로써 구매주문서에 명시된 소프트웨어와 서비스를 주문하고, OOO은 주문서에 구매할 소프트웨어 및 서비스와 관련된 정보(라이센스제품의 경우, 실시권의 종류, 라이센스기간, 라이센스제품이 사용될 시설의 소재지 등을 명확하게 표시하여야 한다고 규정되어 있다. OOO (마) 쟁점계약 5.(서비스)에 관한 내용을 보면, OOO은 OOO로부터 고객지원 및 소프트웨어업데이트를 위한 유지보수서비스(쟁점계약 5.1.)를 제공받으나, 유지보수서비스를 제공받기 위하여 일정한 조건(TSL 조건으로 구매 등)을 충족하여야 하고(쟁점계약 5.3.), OOO로부터 교육훈련서비스도 제공받는 것으로 나타난다(쟁점계약 5.8.). OOO (바) 쟁점계약 6.1. 및 6.3.을 보면, OOO은 OOO와 라이센스제품과 기술도서 등에 관한 비밀유지에 관한 약정을 체결한 것으로 나타난다. OOO (사) 쟁점계약 10.1.을 보면, OOO가 OOO에게 제공하는 EDA Tool을 포함한 라이센스제품, 기술도서 및 설계기법에 OOO의 지식재산 및 독점적 정보가 내재되어 있는 사실이 확인되고, 이러한 지식재산과 독점적 정보에 관한 권리를 갖는 OOO가 고객인 OOO에게 이에 대한 비밀유지의무를 강제하고 있는 사실이 나타난다. OOO (아) 쟁점계약 10.4.를 보면, OOO가 OOO에게 라이센스제품과 설계기법 등의 기술을 제공하였으나, 이러한 라이센스제품과 기술 등은 미국정부의 수출통제법률 및 관련 규정 적용대상이고, OOO은 라이센스제품과 관련 기술 등을 미국산업보안국의 승인 또는 면제조치 없이 미국정부가 거래제한명단 등에 포함시킨 개인 또는 법인에게 전달할 수 없다는 사실이 확인된다. OOO (자) 쟁점계약에 첨부된 “용어의 정의” 중 주요 내용은 아래와 같다. OOO (차) 쟁점계약 부속서(DesignWare Fee-Per-Use Cores)에 의하면, OOO의 경우 OOO스가 OOO에게 부속서 4.1. OOO 규정에 따라 쟁점계약 5.(서비스)와는 별도 지원서비스를 제공하는 것으로 나타난다. (5) 처분청이 과세근거로 제시한 심리자료는 다음과 같다. (가) 처분청이 제시한 판결(대법원 2015.9.10. 선고 2015두43155 판결, 심리불속행기각으로 확정됨)의 원심인 OOO고등법원 2015.4.14. 선고 2014누58510 판결의 “처분의 경위”를 보면, OOO가 OOO에게 지급한 소프트웨어 구매대가는 OOO의 사용량에 따라 대가가 결정되는 종량제 라이센스 계약에 따른 것으로 OOO 등 소프트웨어 제품 사용에 대한 사용료라는 점이 확인된다. OOO (나) 처분청은 OOO과 OOO의 동일계열법인OOO이 OOO으로부터 동일한 제품명의 EDA Tool를 구매하였으나 동일한 거래품목별 단가가 구매자별로 상이하여 EDA Tool이 범용성 있는 소프트웨어가 아니라는 의견을 제시하며 아래 ＜표1＞와 같은 자료를 제출하였는바, OOO과 동일계열의 법인이 비슷한 시기에 동일한 사용기간의 같은 명칭의 EDA Tool을 구입하였으나 각 제품별 구매단가가 상이한 사실과 OOO이 TSL 조건으로 쟁점소프트웨어를 구입한 사실이 확인된다. OOO (다) 법인세법 기본통칙 93-132...8(외국법인에게 지급하는 소프트웨어의 도입 대가)의 내용은 아래와 같다. OOO (6) OOO이 청구주장에 대한 증빙으로 제출한 자료의 내용은 다음과 같다. (가) OOO가 OOO에게 발송한 견적서(Quotation), 엘지이노텍이 OOO에게 발송한 주문서(Purchase Order), OOO가 OOO에게 발송한 청구서(Invoice) 등에 의하면, OOO이 2012년경 OOO로부터 구매한 소프트웨어의 명칭, 수량, 개당 가격 및 지급대가는 아래 ＜표2＞와 같다. OOO (나) 엘지이노텍은 위 ＜표3＞에 기재된 30개의 소프트웨어 중 DesignWare에 해당하는 1개 소프트웨어(DesignWare Library Subscription)를 제외한 나머지 29개 쟁점소프트웨어가 쟁점계약서상 라이센스소프트웨어에 해당하는 EDA Tool이라고 주장하면서, 아래와 같은 근거자료[반도체설계교육센터(www.idec.or.kr)가 발간한 “EDA Tool 소개자료”] 등을 제시하였다(고지세액 OOO 중 29개의 쟁점소프트웨어에 해당하는 세액은 OOO임). OOO (다) 청구법인들은 쟁점소프트웨어의 경쟁 제품이 존재한다고 주장하면서, OOO이 OOO를 통하여 파악한 경쟁제품의 목록을 아래 ＜표4＞와 같이 제출하였다. OOO (라) 청구법인들은 소프트웨어 구매과정을 설명하면서 견적서(Quotation), 주문서(Purchase Order), 청구서(Invoice) 및 OOO에서의 소프트웨어 다운로드 과정을 나타낸 스크린샷 등을 제출하였는바, 그 내용은 아래와 같다. 1) OOO가 OOO에게 보낸 견적서(Quotation)에는 소프트웨어의 명칭, 사용기간(TSL), 수량, 가격 등이 기재되어 있고, 구매조건(Terms＆Conditions)에는 구매가격의 지급기한, 구매가격 지급이 되지 않거나 지연되었을 경우의 처리 등이 기재되어 있다. 2) 엘지이노텍이 OOO에게 보낸 주문서(Purchase Order)에는 주문서 번호(PO Number), 주문 대상자(Issue To), 구매가격의 지급 계획(Payment Terms), 청구서의 발행 대상자(Bill-To), 소프트웨어 송부의 상대방(Ship-To), 소프트웨어 송부의 조건(Delivery Terms)이 기재되어 있다. 3) 위 주문서의 내용에 따라 OOO가 OOO에게 송부한 청구서(Invoice)에는 소프트웨어 구매대가의 입금계좌, 각 소프트웨어의 명칭 및 설명, 소프트웨어 구매 수량, 개당 단가 및 총 구매금액 등이 기재되어 있고, 이는 견적서 및 주문서에 기재된 제품의 종류, 수량 및 금액과 일치한다. 4) 청구법인들이 제출한 OOO의 다운로드 웹사이트OOO의 스크린샷에 의하면, OOO의 고객들이 ‘다운로드’를 선택하면 구매한 소프트웨어의 목록이 표시되고, 여기서 특정 소프트웨어를 선택하면 해당 소프트웨어의 여러 버전(version)이 표시되며, 특정 버전(version)을 선택하고 약관에 동의하면 소프트웨어 다운로드가 이루어진다는 사실이 확인된다. (마) 반도체설계교육센터의 인터넷 홈페이지OOO에서는 「EDA Tool 소개자료」를 다운로드 받을 수 있고, EDA Tool의 설치가이드 등이 제공되고 있으며, EDA Tool의 사용교육 내지 이를 활용한 설계강좌를 지속적으로 진행하고 있다는 사실이 확인되는데, “2018년 IDEC 교육 일정”에 의하면 OOO의 EDA Tool 강좌는 15회, OOO의 EDA Tool 강좌는 3회, OOO의 EDA Tool 강좌는 3회 이루어졌다는 사실이 나타난다. (바) 청구법인들이 제시한 OOO 구매 화면, OOO의 소프트웨어 사용권 계약서, OOO의 일반약관에 의하면 위 회사들이 판매하는 소프트웨어의 구매약관에도 ‘license’라는 용어가 사용된다는 사실이 나타난다. (7) 청구법인들이 OOO로부터 EDA Tool에 관한 원시코드(source code)를 받았다거나 기술이전을 받았다는 점에 부합하는 자료는 제출되지 않았다. (8) OOO 홈페이지를 보면, OOO는 엔지니어가 작성한 RTL(Register Transfer Level 또는 Logic) 소스코드를 합성(synthesis)하여 로직 최적화를 거쳐 게이트 레벨로 변환하여 주는 Design Complier, 합성 후 로직의 등가성을 체크하는OOO, 타이밍을 체크하는 OOO, 합성된 로직을 실제 반도체 위에서 Automatic Place ＆ Route를 수행하는 OOO 등 디지털 반도체 설계의 모든 분야에 필요한 소프트웨어를 공급하고 있는 것으로 나타난다. (9) 반도체설계교육센터의 「EDA Tool 소개자료」에 의하면, OOO를 구성하는 프로그램 중 OOO의 경우 OOO가 구성된다는 사실이 나타나나, OOO이 구매하였다고 제출한 소프트웨어 목록에 의하면 OOO은 OOO중 OOO보다 하위 단계의 OOO를 구매한 것으로 나타난다. (10) OOO의 OOO(Version F-2011.09-SP2, 2011.12.)을 보면, OOO(설계흐름)은 아래와 같다. (11) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 「법인세법」제93조 는 외국법인의 국내원천소득을 다음 각 호의 구분에 따른 소득으로 한다고 규정하면서, 제8호에서 “사용료소득”이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리ㆍ자산 또는 정보를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 등을 의미한다고 하여, 나목에서 “산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우”라고 규정하고 있는바, 이 때 사용료라 함은 통상 노하우라고 일컫는 발명, 기술, 제조방법, 경영방법 등에 관한 비공개 기술정보를 사용하는 대가를 말하므로, 내국법인이 외국법인으로부터 도입한 소프트웨어의 기능과 도입가격, 특약내용 기타 제반사정에 비추어 그 소프트웨어의 도입이 “노하우 또는 그 기술”을 도입한 것에 해당한다면, 그 도입대가는 그 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득에 해당한다 하겠다(대법원 2000.1.21. 선고 97누11065 판결, 같은 뜻임). (나) 지적재산권을 이용하여 제작된 소프트웨어가 판매된 경우 그 대가를 사용료소득으로 볼 것인지 소프트웨어 판매대가로서의 사업소득으로 볼 것인지는 소프트웨어에 화체되어 있는 저작권(또는 이와 유사한 권리 포함) 자체를 양수하였거나 또는 복제, 배포, 개작 등의 행위를 통하여 이를 직접적으로 사용할 권리가 거래의 목적물이 된 것인지를 기준으로 판단하여야 하고, 구체적으로 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드가 제공되었거나, 원시코드가 제공되지 않았더라도 국내 구매자의 개별적인 주문에 의하여 제작.개작된 소프트웨어가 제공되었거나 소프트웨어의 사용행태 또는 재생산량 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련한 일정한 기준에 기초하여 결정되는 등의 사정이 있다면 그 대가는 사용료소득에 해당한다고 볼 수 있다(대법원 1997.12.23. 선고 97누2986 판결, 대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결, 법인세법 기본통칙 93-132...8 등, 같은 뜻임). 또한, 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세권자에게 있다고 하더라도 구체적인 소송(불복)과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀진 경우에는 납세의무자가 문제로 된 해당 사실이 경험칙을 적용하기에 적절하지 아니하다거나 해당 사건에서 그와 같은 경험칙의 적용을 배제하여야 할 만한 특별한 사정이 있다는 점 등을 증명하지 못하는 한, 해당 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수 없다(대법원 2016.6.10. 선고 2015두60341 판결) 하겠다. (다) 처분청은 청구법인들이 EDA Tool의 대가를 지급한 것은 반도체 자동화 설계에 관한 OOO의 “노하우”에 대한 대가를 지급한 것이라거나, “저작권” 혹은 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리에 대한 사용대가로서 사용료소득에 해당한다는 의견이다. 그러나 EDA Tool의 경우 청구법인들이 그에 화체되어 있는 저작권(또는 이와 유사한 권리) 자체를 양수하였다거나 이를 복제, 배포, 개작할 권리를 취득하였다고 볼 만한 사정이 없으며 비공개 원시코드는 제공되지 않은 것으로 보이는 점, EDA Tool은 청구법인들의 개별적인 주문에 의하여 제작되거나 개작되어 제공되지 않고 OOO 그룹 측이 독자적으로 제작하여 청구법인들은 이를 다운로드 받아 사용하고 있는 점, 청구법인들이 EDA Tool을 구입하면서 기술이전을 받은 것으로 볼 만한 사정이 없는 점, 청구법인들이 구매한 EDA Tool은 청구법인들 이외에도 다수의 구매자가 이를 구매할 수 있으며 국내에서 불특정 다수인을 상대로 OOO 그룹이 판매하는 EDA Tool을 교육하는 프로그램이 운영되고 있는 것으로 보이는 점, OOO 그룹이 판매하는 EDA Tool 소프트웨어 이외에 이와 유사한 기능을 제공하는 다른 회사가 제조한 경쟁 제품이 다수 존재하는 것으로 보이는 점, 쟁점계약에는 EDA Tool과 OOO가 같이 병기되어 있으나 실제 구매할 때에는 별도의 주문을 통해서 각기 구분하여 구매가 가능하고 쟁점계약에서도 EDA Tool과 OOO를 별개의 소프트웨어로 설명하고 있는 점, 처분청은 EDA Tool의 도입조건이 TSL(기간제한)과 Perpetual license(영구사용)으로 나뉘어져 있다는 이유로 EDA Tool의 가격이 사용수준, 사용자 수 등에 따라 달라지는 것이라고 주장하나 이는 통상적으로 소프트웨어 거래시 사용되는 가격정책(예컨대 OOO의 OOO 구입시에도 위와 같은 도입조건이 있다)으로 보일 뿐 소프트웨어의 이용시간이나 이용량에 비례하여 가격을 달리 책정한 것이 아닌바(예컨대 해당 소프트웨어 자체의 사용시간, 이를 사용하여 만든 제품의 숫자나 제품의 판매가격에 연동되어 가격을 정한 것이 아님), 이를 두고 소프트웨어의 사용과 관련한 일정한 기준에 기초하여 결정되었다고 할 수 없는 점, 처분청은 청구법인들이 이 건 세무조사 과정에서 EDA Tool 구입대가가 사업소득이라는 주장을 하지 않다가 이 건 심판청구서를 제출한 뒤 수개월여가 지난 뒤에서야 이와 같은 주장을 하여 청구법인들의 위 주장에 신빙성이 없다고 주장하나 청구법인들이 심판과정에서 EDA Tool의 소득구분에 관하여 구체적인 주장·입증을 한 뒤 심판관회의가 개최되기 전까지 처분청이 청구법인들의 위 주장에 대하여 약 1년여 동안의 검토할 시간이 있었는바 청구법인들 주장의 구체성, 이를 입증하기 위하여 제출된 여러 증거자료 등을 고려할 때 청구법인들이 세무조사 당시나 심판청구서에서 주장하지 않았던 사유를 이후 새로이 주장하였다는 사정만으로는 이를 쉽게 배척하기 어려운 점 등에 비추어 보면 EDA Tool 구입대가는 사용료소득이 아닌 사업소득이라고 할 것이므로, 처분청이 쟁점소득을 사용료소득에 해당한다고 보아 원천징수분 법인세를 과세한 이 건 처분은 부당하다고 하여야 할 것이다. 다만, 쟁점소득 중에는 EDA Tool 구입대가 이외에도 OOO의 대가로 지급한 금원이 포함되어 있는 것으로 보이는바, 쟁점소득 중 EDA Tool 구입대가가 얼마인지를 재조사하여 그 외의 소득에 대해서만 원천징수분 법인세를 부과하는 것이 타당하다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.