조심 2021전1792 (2022.02.16)

OOO서장이 2020.11.13. 청구인에게 한 양도소득세 합계 OOO원(2016년 귀속분 OOO원, 2017년 귀속분 OOO원, 2018년 귀속분 OOO원)의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 1997년 9월부터 OOO 소재에서 구조용 금속 판제품 및 공작물 제조업을 영위하는 AAA주식회사(이하 “AAA”이라 한다)를 설립하였고, 현재 대표이사로 재직중이다(AAA이 유동성 악화로 2012.3.13. 회생절차개시 결정을 받은 후 AAA의 관리인으로 재직하였고, 2018.9.3. AAA의 회생절차가 조기에 종결되자 다시 대표이사로 취임하였음). 한편 AAA의 채무에 대하여 연대보증을 한 청구인은 2013.1.16. 개인회생절차 개시신청을 하여 2013.2.6. 회생절차 개시결정OOO을 받았고, 법원의 승인을 받은 청구인의 회생계획안(2013.11.5.)에는 청구인이 보유한 부동산을 아래 ＜표1＞과 같이 매각하여 주채무자인 AAA의 채무를 상환하는 것으로 되어 있다. ＜표1＞ 청구인이 보유한 부동산의 매각계획 나. 청구인은 법원의 부동산 매각승인결정을 받고 아래 ＜표2＞와 같이 부동산(2016~2018년에 양도한 OOO 외 소재 임야 등 토지 37,764㎡를 이하 “쟁점부동산”라 한다)을 양도한 후, 그 매각대금으로 AAA의 채무상환하고,「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제40조 및 같은 법 시행령(이하 “조특법 시행령”이라 한다) 제37조에 따라 양도소득세를 전액 감면하는 것으로 하여 2013.2014 및 2016~2018년 귀속 양도소득세 신고를 하였다. ＜표2＞ 청구인의 부동산 양도 및 신고내역 다. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2020.6.16.부터 2020.9.27.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시하여 청구인이 하나의 계약에 의하여 일시에 법인에게 증여하지 아니하여 조특법 제40조 에 따른 주주등의 자산양도에 관한 법인세 등 과세특례 규정의 요건을 충족하지 못하였다고 보아 2020.11.13. 청구인에게 양도소득세 합계 OOO원(2016년 귀속분 OOO원, 2017년 귀속분 OOO원, 2018년 귀속분 OOO원)을 경정.고지하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2021.1.29. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 청구인의 양도소득세 감면신청은 조특법 제40조 및 같은 법 시행령 제37조의 감면요건을 모두 충족하였다. (가) 조특법 제40조 등에 따른 양도소득세 감면요건은 ① 조특법 제40조 제1항 제1호에 따른 재무구조개선계획에 따라 주주 등의 자산증여 및 법인의 채무상환이 이루어 질 것, ② 조특법 제40조 제1항 제2호에 따른 재무구조개선계획에 주주 등이 금전의 경우에는 금전을 받은 날로부터 3개월 이내에, 금전외의 자산의 경우에는 자산을 양도한 날(장기할부조건의 경우에는 각 회의 부불금을 받은 날을 말함)부터 2018년 12월 31일 이내에서 3개월이 되는 날까지 그 양도대금을 금융기관에 대한 부채의 상환에 전액 사용한다는 내용이 포함되어 있을 것, ③ 조특법 시행령 제37조 제1항에 따라 같은 법 제40조 제1항에 따른 자산의 증여가 주주 등이 단독 또는 공동으로 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것에 한정하는 것이다. (나) 청구인은 다음과 같이 양도소득세 감면요건을 모두 충족하였다. 1) 청구인은 조특법 제40조 제3항의 규정에 따라 소유하던 부동산을 양도하고 조특법이 규정하는 기한 내(해당연도 12월 31일 이전)에 양도대금을 AAA에 증여하였다. 2) 조특법 제40조 제1항 제2호에 따라 상환하는 채무는 재무구조개선계획에 채무의 내용 및 주주 등의 자산 증여를 통한 상환계획이 명시되어 있다. 3) 조특법 시행령 제37조 제1항에 따라 청구인은 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하였다. 조특법 시행령 제37조 제1항은 ‘ 조세특례제한법 제40조 제1항에 따른 자산의 증여는 주주 또는 출자자가 단독 또는 공동으로 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것에 한정한다’라고 규정하고 있으나, 청구인은 법원이 승인한 AAA의 재무구조계선계획의 상환계획에 따라 해당 연도별로 부동산을 매각하고, 하나의 증여계약을 체결하여 그 계약내용에 따라 일시(금전을 받은날부터 3개월 이내, 또는 자산 양도일로부터 3개월 이내)에 증여하였다. (다) ‘자산의 증여는 주주가 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것에 한정한다’는 의미에 대하여 다툼이 있으므로 이에 대하여 살펴본다. 1) “하나의 계약”은 증여계약을 체결할 때마다 하나의 계약을 의미한다. 조특법 시행령 제37조 제1항은 ‘ 조특법 제40조 제1항에 따른 자산의 증여는 주주가 하나의 계약에 의하여 일시에 증여한다’고 표현하고 있는바, “하나의 계약”이란 재무구조개선계획에 따른 하나의 증여계약이라고 해석함이 타당하고, 조특법 제40조 제1항 제1호의 재무구조개선계획에 따라 자산증여가 이루어져야 하므로 재무구조개선계획의 기간 범위 내에서 청구인(보증채무자)과 AAA(주채무자) 간에 증여계약이 이루어질 때마다 하나의 계약으로 보아야 한다. 2) “일시에”라는 증여행위는 부채상환 전에 행해져야 하므로 최소한 금전의 경우에는 금전을 받은 날부터 3개월 이내에, 금전 외의 경우에는 양도일로부터 3개월 이내가 “일시에”의 의미로 해석되어야 한다. “일시에”라는 사전적 의미는 명사로는 “잠깐 동안”, 부사로는 “어느 한 시기의 짧은 동안에”라는 뜻이나 조특법 제40조 제1항 제2호에서 재무구조개선계획에 주주 등이 금전을 받은 날, 또는 금전외의 자산을 양도한 날(장기할부 조건의 경우에는 각 회의 부불금을 받은 날을 말함)부터 매년 12월 31일 이내에서 3개월이 되는 날까지 그 양도대금을 금융기관에 대한 부채의 상환에 전액 사용한다는 내용이 포함되어 있을 것을 명시함으로써, 금전의 경우에는 금전을 받은 날부터 3개월 이내에, 금전외의 경우에는 ‘양도일로부터 3개월 이내’에 부채를 상환하여야 한다. 3) 결국 ‘자산의 증여는 하나의 계약에 의하여 일시에 증여한다’는 의미는 재무구조개선계획의 내용에 따라 하나의 증여 계약이 있을 때마다 그 하나의 증여계약에 따른 증여는 최소한 금전을 받은 날부터 3개월 이내에, 또는 자산을 양도한 날로부터 3개월 이내에 증여행위가 이루어져야 한다는 의미로 해석되어야 한다. (라) 조특법 제40조 및 같은 법 시행령 제37조의 도입취지에 비추어 보아도 하나의 계약에 의하여 일시에 증여한다는 의미는 법인의 재무구조개선을 위해 ‘주주의 증여계약이 있을 때마다 하나의 계약으로 보며, 증여행위는 일시에 하는 것에 한정한다’라고 해석되어야 한다. 위 법 도입취지 중 양도소득세 감면규정은 악화된 법인의 재무구조를 개선하여 법인을 정상화시키기 위해 주주의 자금지원을 촉진하기 위한 목적으로 도입된 것이다. 법인의 회생절차 개시신청이 법원에 받아들여지면 재무구조를 개선하기 위한 회생계획안을 마련하여 시행하게 되고, 일반적으로 법인의 회생절차 개시신청으로 인한 회생계획안은 장기에 걸쳐서 이루어지는 것이 보통이다. 또한 주주가 법인에 자금지원을 하는 경우 대부분 부동산을 매각하여 자금을 지원하고 있는 실정이다. AAA의 경우 재무구조개선계획안은 2013년부터 10년간의 채무상환계획안을 마련하였다. 재무구조개선계획은 대부분 일시에 이루어지는 것이 아니라 10년 정도의 장기간에 걸쳐 이루어지고 있다. 청구인의 경우도 AAA의 재무구조개선계획에 따라 2013년.2014년과 2016년~2018년에 청구인의 보유부동산을 매각하여 AAA에 증여하였고, 그 증여대금은 AAA의 채무상환에 전액 사용되었다. 이와 같이 AAA의 재무구조개선계획은 일시에 이루어질 수 있는 것이 아니라 장기에 걸쳐 이루어지기 때문에 증여계약도 재무구조계선계획에 따라 장기에 걸쳐 연도별로 이루어졌다. 다만, 증여행위는 금전을 받은 날부터 3개월 이내 또는 자산양도일로부터 3개월 이내에 이루어졌다. (마) 만약 하나의 계약이란 의미를 재무구조개선계획안에 따른 전 기간(10년간)에 상환하여야 할 금액 전체를 하나의 계약으로 본다거나 단 한번의 계약 또는 첫 번째만의 계약으로 해석한다면, 다음과 같은 불합리가 발생한다. 1) 재무구조개선을 지원하기 위한 양도소득세 감면규정 도입취지와 부합하지 않는다. 대부분의 재무구조개선계확안이 장기(10년 이상)임을 감안하면, 전체 재무구조개선계획안 중에서 극히 일부분의 양도소득세만 감면해주는 결과가 되어 자산을 증여하고자 하는 주주 입장에서는 법인의 회생계획을 포기하는 경우도 생길 수 있어 조특법이 의도하는 개인이 법인회생에 필요한 자금의 지원을 촉진하려고 하는 입법취지에 반하게 된다. 2) 재무구조개선계획이 대부분 장기(10년)이므로 일시에 계약을 체결하여 증여할 수 없는 현실적 구조임에도 장기분(10년) 전체금액을 하나의 계약이라고 해석한다면, 10년에 걸쳐 상환해야 하는 금액을 첫해 연도에 한꺼번에 계약을 체결하고 3개월 이내에 부채상환을 해야 감면요건을 충족하게 된다는 것인데, 이는 현실적으로 불가능한 계약이므로 입법취지가 무색해 진다. 3) 청구인의 경우 재무구조개선계획안에 따른 전 기간(10년간)에 상환하여야 할 금액 전체를 하나의 계약으로 본다거나 단 한 번의 계약 또는 첫 번째만의 계약을 하나의 계약이라고 가정해 보면, 회사의 재무구조개선계획에 따라 청구인이 부동산을 최초 양도하고 증여계약을 체결한 2013.1.18, 양도분 양도소득세 OOO원 상당액만 감면가능하고 나머지 2014년 및 2016년~2018년 양도소득세 감면세액 OOO원 전체에 대해서는 감면받지 못하는 불합리가 발생한다. (바) 처분청의 과세근거는 구체성이 없어 불명확하다. 1) 처분청은 조특법 제40조 및 같은 법 시행령 제37조의 ‘하나의 계약에 의하여 일시에 증여한다’는 의미에 대하여 국세청 해석사례에만 의존할 뿐, 구체적이고 명확한 해석을 밝히지 않고 있다. 처분청이 과세처분의 근거로 들고 있는 국세청 해석사례(국세청 부동산거래관리과-1041, 2010.8.11. 및 법인세과-1203, 2010.12.30.)는 사실관계가 청구인의 것과 다르다. 즉 국세청 해석사례는 하나의 증여계약을 체결하고 일시에(금전이외 자산을 양도한날로부터 3개월 이내) 증여하지 못하였으나, 청구인의 경우에는 하나의 계약을 체결하고 일시에(금전을 받은 날부터 3개월 이내, 또는 자산양도일로부터 3개월 이내) 증여하고 AAA의 부채상환에 사용하였다. 2) 다수의 부동산을 수차례에 걸쳐 매각하고 이를 증여하는 것은 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하였다고 볼 수 없다고만 할 뿐, ‘하나의 계약’이 구체적으로 어떤 계약을 의미하는지 ‘일시에’가 어느 정도의 기간을 의미하는지 정확히 밝히지 않고 있다. 결론적으로 처분청은 하나의 계약이 재무구조개선계획에 따른 장기(10년) 상환해야할 금액 전체를 하나의 계약으로 본다는 것인지, 또는 첫 번째 계약만 한번만의 계약만 하나의 계약으로 본다는 것인지, 또는 재무구조개선계획에 따라 증여할 때마다 하나의 계약으로 본다는 것인지가 불분명할 뿐만 아니라 ‘일시에’의 기간에 대한 의미도 불분명하다. (2) 처분청이 청구인의 양도소득세 감면신청을 배제한 것은 신의성실의 원칙에도 어긋난다. (가) 청구인은 2013년 귀속분 양도소득세에 대하여 납부할 세액을 OOO원으로 하여 신고하였다가 2015년 3월에 양도소득세 감면대상이라고 하여 이를 환급하여 달라고 경정청구를 제기하였고, 처분청은 조특법상 양도소득세 감면대상이라는 청구인의 경정청구를 받아들여 당초 신고납부하였던 양도소득세를 감액경정하였다. 이에 청구인은 2014년 및 2016년~2018년에 재무구조개선계획에 따라 청구인의 부동산을 매각한 후 조특법에 따라 양도소득세 산출세액 전액을 감면신청하였고, 처분청은 2020년도 초까지도 감면세액을 배제한다는 처분통지가 없어 감면세액 신청액이 과세관청에 의해 받아들여진 것으로 판단하였으나, 조사청은 2020년도에 청구인에 대한 세무조사를 실시하여 2016년~2018년도의 양도소득세 감면세액 전액을 부인하였다. (나) 신의성실의 원칙은 자기의 언동을 신뢰하여 행동한 상대방의 이익을 침해하여서는 안 된다는 것을 의미하는 것으로서, 일반적으로 조세법률관계에 있어서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되는 요건으로서는 ① 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해 표명을 하여야 하고, ② 과세관청의 견해 표명이 정당하다고 신뢰한데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, ③ 납세자가 그 견해 표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, ④ 과세관청이 위 견해표명에 반하여 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다는 점을 들 수 있으며, 이러한 요건을 모두 충족할 때에 한하여 과세관청의 처분을 신의성실의 원칙에 위반되는 행위로서 위법하게 된다(대법원 2002.3.29. 선고 99두1861 판결 참조 참조). (다) 처분청은 다음과 같이 신의성실의 원칙을 위배하였다. 1) 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하였는지 여부를 살펴보면, 처분청은 2013년 귀속분은 경정청구를 통해서 2014년 귀속분은 신고시인 함으로써 양도소득세 감면세액 신청이 적법하다는 공적인 견해표명을 하였다. 2) 납세자가 과세관청의 견해표명을 신뢰하고 납세자의 귀책사유가 없었는지와 납세자의 행위가 존재하였는지 여부를 살펴보면, 청구인은 처분청의 감면세액 인정에 대해 신뢰하였고, 그 이후에도 2013년.2014년 감면세액 신고분과 같은 방법으로 2016년~2018년 귀속분의 양도소득세 감면세액 신청을 조특법에 따른 감면요건 서류를 첨부하여 적법하게 신고하였다. 3) 과세관청이 당초 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익을 침해하였는지 여부를 살펴보면, 처분청은 2020년 11월에 2013년과 2014년 귀속 양도소득세 인정분에 반하는 처분(2016년~2018년 귀속 양도소득세 감면세액 배제)을 함으로써 청구인의 이익을 침해하였다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 쟁점부동산의 양도가 조특법 제40조 및 같은 법 시행령 제37조의 감면요건을 모두 충족하였다고 주장하나, 조특법 시행령 제37조 에서 “법 제40조 제1항에 따른 자산의 증여는 같은 항 각 호 외의 부분에 따른 주주 또는 출자자가 단독 또는 공동으로 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것에 한정한다”라고 규정되어 있고, 국세청 해석사례(부동산거래관리과-1041, 2010.8.11. 등 다수)는 청구인과 같이 다수의 부동산을 수차례에 걸쳐 양도하고 양도할 때마다 증여하는 경우는 조특법 시행령 제37조 에 부합하지 않다고 해석하고 있다. 국세청에 청구인의 사례로 과세기준자문 신청한 결과, ‘귀 과세기준자문의 신청의 사실관계와 같이, 다수의 부동산을 수차례에 걸쳐 매각하고 매각시마다 그 양도대금을 해당법인에 증여하는 경우에는 과세특례를 적용할 수 없다’고 회신하였으므로 청구인의 쟁점부동산 양도거래는 조세특례제한법 제40조 의 요건을 충족하지 못하였다. 또한 청구인은 처분청의 과세근거가 국세청 해석사례에만 의존할 뿐 구체적이고 명확한 해석을 밝히지 않아 처분이 부당하다고 주장하나, 국세청 해석사례 등에서 ‘다수의 부동산을 수차례에 걸쳐 매각하고 매각시마다 그 양도대금을 해당법인에 증여하는 경우에는 조특법 제40조 를 적용할 수 없다’고 해석하고 있고 청구인의 사례는 이에 해당한다. (2) 청구인의 양도소득세 감면신청을 배제한 것은 신의성실의 원칙에도 어긋난다고 주장하나, 청구인이 위의 회생계획에 따라 2013년에도 양도한 물건에 대하여 조특법 제40조 를 적용하여 경정청구를 하였는데 청구인의 주장이 받아들여진 사실은 ‘자진 신고납부방식 세목인 양도소득세의 경우 경정청구는 납세자가 스스로 신고.납부한 것에 잘못이 있다는 이유로 그 수정을 청구하는 것으로서 그 당시 경정청구를 인용하였다 하더라도 이 사실만으로 과세관청의 공적인 견해표명이 있다고 보기 어려워 신의성실의 원칙에 위배된다고 보기 어렵다(조심 2013서4213, 2013.12.4. 외 다수, 같은 뜻임). 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ①「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」상 회생계획에 따라 쟁점부동산을 8개년에 걸쳐 수차례 양도하고 그 양도대금을 법인에 증여한 것이 「조세특례제한법」제40조 및 같은 법 시행령 제37조에 따른 양도소득세 감면대상인지 여부 ② 이 건 과세처분이 신의성실의 원칙에 위배되었다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 (1) 조세특례제한법(2015.12.15. 법률 제13560호로 개정된 것) 제40조(주주등의 자산양도에 관한 법인세 등 과세특례) ① 내국법인이 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 “주주등”이라 한다)로부터 2018년 12월 31일 이전에 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어 자산을 무상으로 받은 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 해당 자산가액(대통령령으로 정하는 결손금을 초과하는 금액에 한정한다)은 자산을 증여받은 날이 속하는 사업연도의 종료일 이후 3개 사업연도의 기간 중 익금에 산입하지 아니하고 그 다음 3개 사업연도의 기간 동안 균분한 금액 이상을 익금에 산입하여야 한다. 1. 대통령령으로 정하는 재무구조개선계획(대통령령으로 정하는 자가 승인한 것에 한정한다. 이하 이 조에서 “재무구조개선계획”이라 한다)에 따라 주주등의 자산증여 및 법인의 채무상환이 이루어 질 것 2. 재무구조개선계획에는 금전의 경우 법인이 해당 금전을 받은 날부터 2018년 12월 31일 이내에서 대통령령으로 정하는 기한까지, 금전 외의 자산의 경우에는 해당 자산을 양도한 날(장기할부조건의 경우에는 대통령령으로 정하는 날을 말한다)부터 2018년 12월 31일 이내에서 대통령령으로 정하는 기한까지 그 양도대금을 대통령령으로 정하는 금융기관(이하 이 조 및 제44조에서 “금융기관”이라 한다)에 대한 부채의 상환에 전액 사용(대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 그 사유가 종료한 날의 다음 날에 부채의 상환에 전액 사용을 말한다)한다는 내용이 포함되어 있을 것 ② 제1항에 따라 자산을 증여한 주주등(법인인 경우에 한정한다)의 경우 증여한 자산의 가액(장부가액을 말한다) 중 대통령령으로 정하는 금액을 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다. ③ 제1항에 따라 주주등이 법인에 자산을 증여할 때 소유하던 자산을 양도하고 2018년 12월 31일 이전에 그 양도대금을 해당 법인에 증여하는 경우에는 해당 자산을 양도함으로써 발생하는 양도차익 중 대통령령으로 정하는 증여금액에 상당하는 금액(이하 이 조에서 "양도차익상당액"이라 한다)은 다음 각 호에 해당하는 방법으로 양도소득세를 감면하거나 같은 금액을 익금에 산입하지 아니할 수 있다. 1. 거주자 : 양도차익상당액에 대한 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하는 방법 2. 내국법인 : 양도차익상당액을 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니하는 방법 ④ 제1항에 따라 자산을 증여받은 법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 사업연도의 소득금액을 계산할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 제1항에 따라 익금에 산입하지 아니한 금액을 익금에 산입한다. 이 경우 제2항 및 제3항에 따라 감면한 세액을 해당 법인이 납부할 법인세액에 가산하여 징수한다. 1. 재무구조개선계획에 따라 채무를 상환하지 아니한 경우 2. 해당 법인의 부채비율이 채무 상환 후 3년 이내의 기간 중 기준부채비율보다 증가하게 된 경우 3. 제1항에 따라 자산을 증여받은 날부터 3년 이내에 해당 사업을 폐업하거나 해산한 경우로서 합병법인, 분할로 인하여 신설되는 법인 또는 분할합병의 상대방 법인이 해당 사업을 승계한 경우가 아닌 경우. 다만, 파산 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2항 및 제3항에 따라 감면한 세액을 가산하지 아니한다. ⑤ 제4항에 따라 법인이 납부할 세액에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당가산액을 가산하며 해당 세액은 「법인세법」 제64조 에 따라 납부하여야 할 세액으로 본다. 다만, 제4항 제3호 단서에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. ⑥ 제1항에 따라 법인이 주주등으로부터 자산을 무상으로 받음으로써 해당 법인의 다른 주주등이 얻는 이익은 「상속세 및 증여세법」에 따른 증여로 보지 아니한다. 다만, 자산을 증여한 주주등의 특수관계인에 대해서는 그러하지 아니하다. ⑦ 제1항 제1호에 따라 재무구조개선계획을 승인한 자는 재무구조개선계획의 내용 및 그 이행실적을 매년 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. ⑧ 제1항부터 제7항까지의 규정을 적용할 때 양도의 시기, 재무구조개선계획의 내용 및 승인기준 등에 관한 사항, 부채비율 및 기준부채비율의 산정, 특수관계인의 범위, 세액감면의 신청, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26959호로 개정된 것) 제37조(주주 등의 자산양도에 관한 법인세 등 과세특례) ① 법 제40조 제1항에 따른 자산의 증여는 같은 항 각 호 외의 부분에 따른 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)가 단독 또는 공동으로 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것에 한정한다. ② 법 제40조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 결손금을 초과하는 금액"이란 제36조 제8항을 준용하여 계산한 금액(이하 이 조에서 "자산수증익"이라 한다)을 말한다. 이 경우 "채무인수·변제를 받은 금액"은 "법 제40조 제1항에 따라 증여받은 자산가액"으로 본다. ③ 법 제40조 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 재무구조개선계획"이란 제34조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 주주등의 자산양도 또는 자산증여 계획, 제10항에 따른 금융기관채무의 총액, 내용 및 상환계획을 명시한 것(이하 이 조에서 "재무구조개선계획"이라 한다)을 말한다. ④ 법 제40조 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 자"란 제34조 제7항 각 호의 어느 하나에 해당하는 자를 말한다. ⑤ 법 제40조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 기한”이란 각각 제34조 제4항에 따른 기한을 말한다. ⑥ 법 제40조 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 날"이란 각 회의 부불금(계약금은 첫 회의 부불금에 포함되는 것으로 한다)을 받은 날을 말한다. ⑦ 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 자산의 양도시기에 대하여는 「소득세법 시행령」 제162조 를 준용한다. 다만, 장기할부조건의 양도의 경우에는 제6항에 따른 날로 한다. ⑧ 법 제40조 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 금융기관"이란 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조 제1호에 따른 금융기관을 말한다. ⑨ 법 제40조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 부득이한 사유”란 제34조 제3항에 해당하는 경우를 말한다. ⑩ 법 제40조 제1항 제2호에 따라 상환하는 채무는 재무구조개선계획에 채무의 내용 및 주주등의 자산 증여를 통한 상환계획이 명시되어 있는 것으로서 제34조 제5항 각 호의 금액(이하 이 조에서 “금융기관채무”라 한다)을 말한다. ⑪ 법 제40조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 주주등이 증여한 자산가액(장부가액을 말한다)과 다음 산식에 의하여 계산한 금액 중 적은 금액(이하 이 조에서 "자산증여액"이라 한다)을 말한다. [재무구조개선계획을 승인받은 법인(이하 이 조에서 “재무구조개선계획승인법인”이라 한다)의 직전사업연도 종료일 현재의 「법인세법 시행령」제18조 제1항에 따른 이월결손금(이하 이 조에서 “이월결손금”이라 한다). 이 경우 재무구조개선계획승인법인이 「법인세법」제18조 제8호에 따라 무상으로 받은 자산의 가액이나 채무의 면제 또는 소멸로 인한 부채의 감소액(법 제40조 제1항에 따라 증여받은 자산가액은 제외한다)으로 먼저 이월결손금을 보전하는 경우에는 이월결손금에서 그 보전액을 뺀 금액으로 한다]] × (해당 주주등이 증여한 자산의 장부가액/법 제40조 제1항에 따라 자산증여에 참여한 모든 주주등이 증여한 자산의 장부가액 합계) ⑫ 법 제40조 제3항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 증여금액에 상당하는 금액"이란 다음 산식에 의하여 계산한 금액(이하 이 조에서 "양도차익상당액"이라 한다)을 말한다. 법 제40조 제3항에 따라 양도한 자산의 양도차익 × [해당 자산의 양도가액 중 재무구조개선계획승인법인에게 증여한 금액/(해당 자산의 양도가액 - 법 제40조 제3항에 따라 양도한 자산의 양도차익에 대하여 해당 법인이 「농어촌특별세법」에 따라 납부한 농어촌특별세액)] ⑬ 법 제40조 제4항 각 호 외의 부분 전단에 따라 익금에 산입하는 금액은 다음 각 호의 방법으로 계산한 금액을 말한다. 1. 법 제40조 제4항 제1호에 해당하는 경우 : 다음 산식에 따라 계산한 금액자산수증익 × [법 제40조 제1항에 따라 증여받은 자산의 가액(금전이 아닌 자산의 경우에는 양도가액을 말한다. 이하 이 조에서 "양수자산가액"이라 한다) - 양수자산가액 중 채무상환에 사용한 금액]/양수자산가액 2. 법 제40조 제4항 제2호에 해당하는 경우 : 다음 산식에 따라 계산한 금액자산수증익 × 부채비율에서 기준부채비율을 뺀 비율이 기준부채비율에서 차지하는 비율(이 비율이 1을 초과하는 경우에는 1로 본다) 3. 법 제40조 제4항 제3호에 해당하는 경우 : 자산수증익 중 익금에 산입하지 아니한 금액 전액 ⑭ 법 제40조 제2항에 따라 주주등이 감면받은 세액 중 같은 조 제4항에 따라 재무구조개선계획승인법인이 납부하여야 할 법인세에 가산하여 징수하는 금액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 1. 법 제40조 제4항 제1호에 해당하는 경우 : 주주등이 자산증여액을 손금에 산입한 사업연도에 다음 산식에 따라 계산한 금액을 손금에 산입함에 따라 발생한 법인세액의 차액자산증여액 × (양수자산가액 - 양수자산가액 중 채무상환에 사용한 금액)/양수자산가액 2. 법 제40조 제4항 제2호에 해당하는 경우 : 다음 산식에 따라 계산한 금액자산증여액을 손금에 산입한 사업연도에 자산증여액을 손금에 산입함에 따라 발생한 법인세액의 차액 × 부채비율에서 기준부채비율을 뺀 비율이 기준부채비율에서 차지하는 비율(이 비율이 1을 초과하는 경우에는 1로 본다) 3. 법 제40조 제4항 제3호 본문에 해당하는 경우 : 자산증여액을 손금에 산입한 사업연도에 자산증여액을 손금에 산입함에 따라 발생한 법인세액의 차액 ⑮ 법 제40조 제3항에 따라 주주등이 감면받은 세액 중 같은 조 제4항에 따라 재무구조개선계획승인법인이 납부하여야 할 법인세에 가산하여 징수하는 금액은 다음 각 호의 금액으로 한다. 1. 주주등이 거주자인 경우 다음 각 목에 따라 계산한 금액 가. 법 제40조 제4항 제1호에 해당하는 경우 : 양도차익상당액에 대한 양도소득세를 납부하지 아니한 과세연도에 다음 산식에 따라 계산한 금액을 양도차익상당액 산정 시 포함함에 따른 양도소득세액의 차액양도차익상당액 × (양수자산가액 - 양수자산가액 중 채무상환에 사용한 금액)/양수자산가액 나. 법 제40조 제4항 제2호에 해당하는 경우 : 다음 산식에 따라 계산한 금액양도차익상당액에 대하여 납부하지 아니한 양도소득세 × 부채비율에서 기준부채비율을 뺀 비율이 기준부채비율에서 차지하는 비율(이 비율이 1을 초과하는 경우에는 1로 본다) 다. 법 제40조 제4항제 3호 본문에 해당하는 경우: 양도차익상당액에 대하여 납부하지 아니한 양도소득세 전액 2. 주주등이 내국법인인 경우 : 다음 각 목에 따라 계산한 금액 가. 법 제40조 제4항 제1호에 해당하는 경우 : 양도차익상당액을 익금에 산입하지 아니한 사업연도에 다음 산식에 따라 계산한 금액을 익금에 산입하지 아니함에 따라 발생한 법인세액의 차액양도차익상당액 × (양수자산가액 - 양수자산가액 중 채무상환에 사용한 금액)/양수자산가액 나. 법 제40조 제4항 제2호에 해당하는 경우 : 다음 산식에 따라 계산한 금액양도차익상당액을 익금에 산입하지 아니한 사업연도에 양도차익상당액을 익금에 산입하지 아니함에 따라 발생한 법인세액의 차액 × 부채비율에서 기준부채비율을 뺀 비율이 기준부채비율에서 차지하는 비율(이 비율이 1을 초과하는 경우에는 1로 본다) 다. 법 제40조 제4항 제3호 본문에 해당하는 경우 : 양도차익상당액을 익금에 산입하지 아니한 사업연도에 양도차익상당액을 익금에 산입하지 아니함에 따라 발생한 법인세액의 차액 16 법 제40조 제4항 제2호를 적용할 때 사업연도 중에 채무를 상환한 경우에는 채무를 상환한 날(이하 이 조에서 "채무상환일"이라 한다)부터 해당 사업연도 종료일까지의 기간을 1년으로 보아 3년의 기간을 계산한다. 17 법 제40조 제4항 제2호에 따른 부채비율 및 기준부채비율의 산정에 관하여는 제34조 제15항 및 제16항을 준용한다. 이 경우 "채무상환액"을 "양수자산가액 중 채무상환에 사용한 금액"으로 본다. 18 법 제40조 제4항 제3호 단서에서 "대통령령으로 정하는 부득이한 사유"란 제34조 제17항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 19 법 제40조 제5항 본문에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당가산액"이란 다음 각 호의 금액을 합산한 금액을 말한다. 1. 법 제40조 제1항에 따라 자산을 증여받은 날(이하 이 조에서 "자산증여일"이라 한다)이 속하는 사업연도에 제13항에 따른 금액을 익금에 산입하지 아니함에 따라 발생한 법인세액의 차액에 가목에 따른 기간과 나목에 따른 율을 곱하여 계산한 금액 가. 자산증여일이 속하는 사업연도의 종료일의 다음 날부터 제13항에 따른 금액을 익금에 산입하는 사업연도의 종료일까지의 기간 나. 1일 1만분의 3 2. 제14항 및 제15항에 따른 세액에 가목에 따른 기간과 나목에 따른 율을 곱하여 계산한 금액 가. 제14항 및 제15항에 따른 세액을 납부하지 아니한 사업연도의 종료일의 다음 날부터 제14항 및 제15항에 따른 세액을 납부하는 사업연도의 종료일까지의 기간 나. 1일 1만분의 3 20 제13항(같은 항 제3호는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 및 제19항 제1호를 적용할 때 제13항에 따른 금액을 익금에 산입하기 이전에 법 제40조 제1항에 따라 익금에 산입하지 아니한 금액의 일부 또는 전부로서 익금에 산입한 금액(이하 이 조에서 "기익금산입액"이라 한다)이 있으면 먼저 익금에 산입한 순서대로 기익금산입액을 제13항에 따른 익금산입액으로 보며 기익금산입액을 익금에 산입한 사업연도까지의 기간을 기준으로 제19항 제1호에 따른 이자상당가산액을 계산한다. 21 법 제40조 제6항 단서에 따른 "특수관계에 있는 자"의 범위에 대하여는 제36조 제16항을 준용한다. 22 법 제40조 제7항에 따른 재무구조개선계획 및 그 이행실적의 제출방법에 대하여는 제34조 제18항을 준용한다. 이 경우 "자산양도일"을 "자산증여일"로 본다. 23 법 제40조 제1항을 적용받으려는 법인은 자산증여일이 속하는 사업연도의 과세표준신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 수증자산명세서, 채무상환(예정)명세서 및 분할익금산입조정명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 하며, 자산증여일과 채무상환일이 서로 다른 사업연도에 속하는 경우에는 채무상환일이 속하는 사업연도의 과세표준신고와 함께 채무상환(예정)명세서를 별도로 제출하여야 한다. 24 법 제40조 제2항을 적용받으려는 주주등은 자산증여일이 속하는 사업연도의 과세표준신고와 함께 자산증여계약서, 기획재정부령으로 정하는 채무상환(예정)명세서 및 세액감면신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 25 법 제40조 제3항을 적용받으려는 주주등은 같은 항에 따라 자산을 양도한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고와 함께 자산매매계약서, 증여계약서, 기획재정부령으로 정하는 채무상환(예정)명세서 및 세액감면신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (3) 국세기본법 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2013.1.16. 개인회생절차 개시를 법원에 신청하였고, OOO법원은 2013.11.6. 회생계획인가OOO를 승인하였으며, 이와 관련한 청구인의 회생계획안(2013.11.5.)의 주요내용은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구인의 수정회생계획안(2013.11.5.) 주요내용 (나) 청구인은 2016.9.27., 2017.5.20. 및 2018.5.31. 쟁점부동산을 양도하고 조특법 제40조 를 적용하여 양도소득세 전부를 감면받는 것으로 하여 아래 ＜표4＞와 같이 양도소득세 신고를 하였다. ＜표4＞ 회생 및 양도 등 내역 1) 청구인은 2014.11.25. OOO 부동산에 대한 매매약정 허가신청OOO을 하고 법원의 승인을 얻은 후, 2014.12.20. 동 부동산을 OOO원에 양도하였으며, 2015.1.16. 양도대금 전액을 AAA의 채무상환(채권자 : OOO -OOO 채권양수인)에 사용하였다. 2) 청구인은 2016.9.23. OOO 소재 토지에 대한 부동산 매매약정 허가신청OOO을 하고 법원의 승인을 얻은 후, 2016.9.25. 동 부동산 OOO원에 양도하였으며, 2016.9.27. 양도대금 전액을 AAA의 채무상환(채권자 : OOO - OOO 채권양수인, OOO 등)에 사용하였다. 3) 청구인 2017.5.17. OOO 소재 토지에 대한 부동산 매매약정 허가신청OOO을 하고 법원의 승인을 얻은 후, 2017.5.20. 동 부동산 OOO원에 양도하였으며, 2017.5.29, 2017.6.19. 및 2017.3.28. 양도대금 전액을 AAA의 채무 상환(채권자 : OOO - OOO 채권양수인 등)에 사용하였다. 4) 청구인은 2018.5.23. OOO 소재 토지에 대한 부동산 매매약정 허가신청OOO을 하고 법원의 승인을 얻은 후, 2018.5.31. 동 부동산을 OOO원에 양도하였으며, 2018년 6월에 양도대금 전액을 AAA의 채무상환(채권자 : OOO- OOO 채권양수인 등)에 사용하였다. (2) 청구인이 제시한 증빙서류에는 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) OOO법원은 AAA의 관리인인 청구인이 제출한 아래 ＜표5＞의 AAA 수정회생계획안(2012.11.21.)을 2012.11.23. 인가결정OOO하였다. ＜표5＞ AAA 수정회생계획안(2012.11.21.) 주요내용 (나) OOO법원은 청구인이 제출한 앞 ＜표3＞의 청구인에 대한 수정회생계약안(2013.11.5.)을 2013.11.6. 인가결정OOO하였다. (다) 청구인은 2016년~2018년에 쟁점부동산을 양도한 것과 관련하여 OOO법원에 매매계약 허가신청, 법원의 승인 및 부동산매각대금 대위변제 확인서 등을 제시하였다. (3) 기획재정부의 ‘경제활성화 지원 세제개편안’(2009년 3월) 중 개인주주의 양도소득세 감면관련 내용은 아래 ＜표6＞과 같다. ＜표6＞ 경제활성화 지원 세제개편안(2009년 3월) (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. 조세법률주의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다(대법원 2008.2.15. 선고 2007두4438 판결, 같은 뜻임). 조특법 제40조 제3항에는 ‘제1항[① 재무구조개선계획에 따라 주주등의 자산증여 및 법인의 채무상환이 이루어질 것, ② 재무구조개선계획에는 금전의 경우 법인이 해당 금전을 받은 날부터 2018년 12월 31일 이내에서 대통령령으로 정하는 기한(자산양도일로부터 3개월이 되는 날)까지, 금전 외의 자산의 경우에는 해당 자산을 양도한 날(장기할부조건의 경우에는 대통령령으로 정하는 날을 말한다)부터 2018년 12월 31일 이내에서 대통령령으로 정하는 기한까지 그 양도대금을 금융기관에 대한 부채의 상환에 전액 사용한다는 내용이 포함되어 있을 것]에 따라 주주등이 법인에 자산을 증여할 때 소유하던 자산을 양도하고 2018.12.31. 이전에 그 양도대금을 해당 법인에 증여하는 경우에는 해당 자산을 양도함으로써 발생하는 양도차익 중 양도차익상당액은 양도차익상당액에 대한 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면할 수 있다’고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제37조 제1항에는 ‘법 제40조 제1항에 따른 자산의 증여는 같은 항 각 호 외의 부분에 따른 주주등이 단독 또는 공동으로 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것에 한정한다’고 규정하고 있다. 위 조특법 제40조 를 신설한 입법취지는 기획재정부의 ‘경제활성화 지원 세제개편안’(2009년 3월)에서도 밝히고 있듯이 구조조정 대상기업에 대한 주주의 자산 무상증여를 지원하기 위해 주주의 자산 양도에 대하여 세제지원을 하기 위한 근거를 마련함에 있다 할 것인데, 이 건과 같이 수년에 걸친 회생계획안의 경우에 처분청처럼 “하나의 계약”을 회생기간 전기간 중에 단 하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것으로 한정하여 해석한다면, 사실상 세제지원이 불가능하게 되거나 그 혜택이 사실상 무색하게 될 우려가 있다 할 것이다. 위 법 조항의 입법취지를 감안하고 양도소득세가 기간과세(과세기간 매년 1월 1일부터 12월 31일까지) 세목이라는 특성을 종합해보면 조특법 시행령 제37조 제1항의 “하나의 계약에 의하여 일시에 증여하는 것”을 각 과세기간별로 판단하는 것이 합리적인 것으로 보이는데, 청구인은 양도소득세 각 과세기간(매년) 별로 법원의 허가를 얻어 해당부동산을 양도하였고 그 양도대금으로 법인의 채무를 상환한 것으로 나타나는 점, 청구인과 AAA의 회생계획안(재무구조개선계획)에는 주주등의 자산양도와 자산증여계획이 포함되어 있었고, 매년 법원으로부터 부동산 매매허가를 받아 실제 부동산을 양도하고 그 양도대금을 부동산 양도일로부터 3개월 이내에 법인에 증여하여 이 외의 다른 과세특례요건도 모두 충족한 것으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점부동산의 양도에 대하여 조특법 제40조 및 같은 법 시행령 제37조에 따른 ‘주주등의 자산양도에 관한 법인세등 과세특례규정’을 배제하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. (나) 쟁점①이 인용됨에 따라 쟁점②에 대한 청구주장은 심리의 실익이 없게 되므로 이를 생략한다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.