조심2013중0369 (2013.04.17)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2010.12.3. OOO 임야 1,246㎡(취득일 2005.10.14., 이하 “쟁점1토지”라 한다)와 같은 리 717-28 답 25㎡(취득일 2007.1.17., 이하 “쟁점2토지”라 하고, 쟁점1·2토지를 합하여 이하 “쟁점토지”라 한다)를 양도한 후 양도소득세 예정신고를 하면서 「조세특례제한법」 제70조 를 적용하여 농지대토에 대한 양도소득세 감면신청을 하였다. 나. 처분청은 2011.6.24. 실시한 양도소득세 실지조사(이하 “제1차세무조사”라 한다) 결과 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하지 아니한 것 으로 보아 쟁점토지에 대하여 농지대토에 대한 양도소득세 감면적용을 부인하여 2011.8.4. 청구인에게 2010년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정·고지하였다(이하 “당초 처분”이라 한다). 다. 청구인은 이에 불복하여 2011.9.23. 이의신청을 제기하였고(이하 “당초 이의신청”이라 한다), 처분청 국세심사위원회는 2011.10.18. ‘마을 이장의 진술내용, 농지원부 등에 청구인이 쟁점토지를 지경한 것으로 기재되어 있을 뿐더러 쟁점토지 외에도 과수원을 경작하고 있는 점 등을 감안할 때 청구인은 적어도 3년 이상 쟁점토지 소재지에서 거주하면서 자경한 것으로 보이므로 처분청이 쟁점토지에 대한 농지대토 감면적용을 부인하여 과세한 당초 처분은 잘못이다’라는 결정을 하였다(2011-53호). 라. 이에 처분청은 당초 처분을 취소를 하였다가 이후 청구인이 쟁점토지를 실제 경작하지 아니하였다는 내용의 자료가 접수됨에 따라 2012.5.8.부터 2012.5.28.까지 청구인에 대한 양도소득세 실지조사(이하 “제2차세무조사”라 한다)를 실시하였고, 그 결과 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하지 아니하였다고 보아 2012.8.7. 청구인에게 2010년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다(이하 “이 건 처분”이라 한다). 마. 청구인은 이에 불복하여 2012.9.20. 이의신청을 거쳐 2012.12.7. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 청구인은 2005.10.14.과 2007.1.17. 취득한 쟁점토지를 직접 경작하다가 2010.12.3. 이를 양도하고, 이로부터 1년 이내인 2011.12.1. OOO 전 1,574㎡(이하 “대체토지”라 한다)를 취득한 후 직접 경작하고 있는바, 청구인은 쟁점토지의 양도가 「조세특례제한법」 제70조 에서 규정하고 있는 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건을 충족한 것으로 보아 양도소득세 신고시 100%의 양도소득세 감면신청을 하였으나 처분청은 청구인이 쟁점토지를 직접 자경하지 아니하였다고 하여 양도소득세 감면대상에 해당하지 아니한 것으로 보아 2011.8.4. 당초 처분을 하였다. 그 후 처분청은 청구인이 당초 처분에 불복하여 2011.9.23. 당초 이의신청을 제기하자 2011.10.18. ‘쟁점토지의 양도가 대토에 의한 양도소득세 감면대상에 해당된다’는 국세심사위원회의 인용결정에 따라 당초 처분을 취소하였음에도 2012.8.1. 그 결정에 반하는, 즉 종전과 동일한 내용의 이 건 처분을 하였다. (2) 당초 처분이 국세심사위원회의 인용결정에 따라 취소되었으므로 추후 처분청이 이를 번복하고 동일한 내용으로 재차 동일한 처분을 한 것은 부당하다(주위적 청구). 「국세기본법」 제80조 제1항 및 제81조, 「국세기본법 기본통칙」 80-0...1에 의하여 이의신청, 심사청구, 심판청구 등 불복에 대한 결정은 관계 행정청을 기속하는 것이므로, 이른바 ‘기속력’에 의하여 관계 행정청은 결정의 취지에 따라 즉시 필요한 결정을 하여야 하고, 같은 사정 아래에서는 그 결정에 반하는 어떠한 처분을 할 수 없는바, 대법원은 양도소득세 및 방위세 부과처분이 국세청장에 대한 불복심사청구에 의하여 그 불복사유가 있다고 인정되어 취소되었음에도 처분청이 동일한 사실에 관하여 부과처분을 되풀이한 것이라면 설령 그 부과처분이 감사원의 시정요구에 의한 것이라 하더라도 위법하고, 과세처분에 관한 불복과정에서 그 불복사유가 옳다고 인정하고 이에 따라 필요한 처분을 하였을 경우에는 불복제도와 이에 따를 시정방법을 인정하고 있는 법 취지에 비추어 동일 사항에 관하여 특별한 사유없이 이를 번복하고 다시 종전의 처분을 되풀이 할 수는 없다(대법원 1986.5.27. 선고 86누127 판결 외)고 판시하고 있음에 비추어 볼 때, 처분청이 당초 처분에 대하여 국세심사위원회의 심의를 거쳐 당초 이의신청 사유가 옳다고 인정하여 취소결정을 하였으므로 이후 당초 처분과 동일한 내용의 이 건 처분을 하는 것은 부당하다. 또한, 최근에 대법원은 심사결정에서의 판단은 행정청에 대하여 기속력이 있는 것으로 판시하고 있고(대법원 2011.10.27. 선고 2010두5127 판결), 더욱이 이의신청 절차에서 그 사유가 옳다고 인정하여 경정처분을 직권으로 취소하였음에도 불구하고 특별한 사유없이 상급관청의 감사지적사항이라 하여 이를 번복하고 재경정한 처분은 위법한 것으로 판시하면서(대법원 2010.6.24. 선고 2007두18161 판결), 이의신청 절차를 밟았으나 그 결정과정에서 국세심사위원회의 심의를 거치지 아니한 채 직권으로 취소한 것까지도 기속력을 인정하여 이를 번복하고 재경정하는 것도 부당한 처분으로 보고 있으므로, 이 건과 같이 국세심사위원회의 심의를 거쳐 인용한 사례는 어느 모로 보나 그 결정을 번복할 수 없다 하겠으므로 이 건 처분은 취소되어야 한다. (3) 더구나 청구인은 쟁점토지를 직접 경작하였으므로 농지대토에 대한 양도소득세 감면적용을 부인하여 과세한 이 건 처분은 부당하다(예비적 청구). 청구인이 2011.9.23. 제기한 당초 이의신청에 대하여 처분청이 2011.11.18. 국세심사위원회의 심의를 거쳐 의결한 내용을 통보한 결정문에 “쟁점토지가 실제 2006년부터 2010년까지 경작되었음에도 2005년부터 2011년 5월까지 주민들이 경작하였다고 진술되어 있는 등 진술내용이 일부 사실과 다르고 마을 이장이 실제 경작자에 대한 사실관계를 오인한 당초 진술을 번복한 점, 청구인이 경작의 증빙으로 제출한 농자재구입영수증, 구매확인서, 경작사실확인서, 농지원부, 농어업인확인서 등의 서류에는 청구인이 쟁점토지를 자경한 것으로 기재되어 있고, 쟁점토지 이외에도 과수원을 경작하고 있는 점, 청구인의 주민등록표상 주소이력 및 마을 주민의 경작사실확인서 등의 각 기재사항 등을 감안할 때, 청구인이 적어도 3년 이상 쟁점토지 소재지에서 거주하면서 자경한 것으로 보이므로, 청구인은 「조세특례제한법」 제70조 제1항 및 같은 시행령 제67조의 규정에 의한 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건을 충족한 것으로 보이는바...”라고 되어 있어 처분청은 청구인이 쟁점토지를 직접 자경한 것으로 판단하고 있다 하겠고, 따라서 이는 쟁점토지 양도가 농지대토에 의한 양도소득세 감면대상에 해당된다는 것을 입증하고 있다 할 것이다. 또한, 쟁점토지 양도일(2010.12.3.)로부터 1년 이내인 2011.12.1. 쟁점토지 면적대비 2분의 1 이상인 대체토지를 취득하였고, 주소지 역시 2011.9.19. 농지소재지 연접지에 해당하는 OOO로 이전한 후 대체토지를 직접 경작하고 있으므로 위 조세특례제한법령에서 정하고 있는 양도소득세 감면요건을 모두 충족하고 있다. (4) 그렇다면 처분청이 당초 이의신청에 대한 취소결정을 하면서 인정한 내용 등을 보면, 쟁점토지의 양도가 농지대토에 의한 양도소득세 감면요건을 모두 충족하고 있음이 명백함에도 불구하고, 나중에 중복 실시한 세무조사에 의하여 새로운 사실이 밝혀졌다 하여(물론, 이것은 「국세기본법」상 중복조사금지 규정에도 저촉될 뿐만 아니라 무엇보다도 처분청의 주관적인 판단에 따른 것임) 당초에 인정한 사실을 무조건 잘못된 것으로 보아 이를 배제하는 것은 매우 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 처분청은 당초 이의신청에 대한 인용결정에 따라 당초 처분을 취소한 후 청구인이 쟁점토지를 실제 경작하지 아니하였다는 내용의 자료가 접수됨에 따라 제2차세무조사를 실시하였다. 그 과정에서 노OOO은 제1차세무조사(2011.6.24.) 당시 쟁점토지에서 OOO아파트 주민들이 고구마·고추 등을 경작하였고, 소유주는 알지 못한다는 확인서를 작성하였음에도 당초 이의신청 당시 청구인이 제출한 2011.9.15.자 노OOO의 경작사실확인서(일정한 형태의 워드문서로 작성)에는 ‘청구인이 2006년에 임야인 쟁점1토지를 밭으로 개간하여 직접 농사를 지었다’고 되어 있는 등 당초 진술을 번복하고 있어 제2차세무조사 당시 이를 확인하였는데, 이때 노OOO은 청구인과 남자 한 명이 청구인이 쟁점토지에서 농작물을 경작하였다는 내용의 확인서를 작성해 왔지만 자세히 읽어보지 못했고, 본인은 청구인의 얼굴조차도 모를 뿐더러 직접 농사짓는 것에 대한 조언을 한 사실이 전혀 없으며, 확인서에 날인을 요청하여 날인만 한 것일 뿐이라고 하면서 쟁점토지는 아파트 노인들이 경작하였다고 진술하였고, 청구인이 당초 이의신청 당시 제출한 최OOO 외 2인(청구인의 지인)의 경작사실확인서는 사전에 동일한 형식 및 내용으로 작성하여 날인만 받은 것으로, 담합에 의하여 임의로 작성된 신빙성 없는 자료라 하겠으므로 청구인의 실지 경작을 입증할 만한 증거라고 할 수는 없다 할 것이며, 또한 처분청은 제2차세무조사 당시 아래 <표1>과 같이 청구인의 쟁점토지 실지경작과 관련된 추가자료를 통해 청구인이 실제 경작하지 않았음에도 당초 이의신청에 대한 심리절차에 출석하여 사실과 다른 진술을 하고, 자신이 실제 자경한 것처럼 노OOO의 실경작자진술번복확인서 및 최OOO 외 2인의 담합에 의한 자경사실확인서를 제출함으로써 인용결정을 받은 것으로 확인하였는데, 선결정례(조심 2011중3601, 2011.12.27.)를 보면, 허위의 입증자료를 제시하는 방법으로 사술을 사용하여 취소결정을 받은 경우라면 특별한 사유에 해당한다고 판단하고 있다. OOOOOOOOOO OOOOOOO OO OOOO OO OO OOOO (2) 먼저 국세심사위원회의 심의를 거쳐 당초 처분을 취소하였으므로 처분청이 추후 이를 번복하고 동일한 내용으로 재차 부과한 이 건 처분은 위법하다는 청구주장을 보면(주위적 청구), 처분청은 당초 이의신청에 대한 인용결정에 따라 당초 처분을 취소하는 결정을 함으로써 필요한 처분을 완료하였고, 그 이후의 이 건 처분은 1996.4.20.부터 OOO 소재 OOO주유소OOO를 운영하고 있는 청구인이 쟁점토지를 실지 자경하지 않았음에도 허위의 입증자료를 제시하는 방법으로 사술을 사용하여 당초 처분에 대하여 취소결정을 받았다는 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 쟁점자료가 접수됨에 따라 제2차세무조사를 실시하여 그 결과에 따라 별도로 새롭게 한 부 과처분으로서, 「국세기본법」 제81조의4 제2항 제1호에서 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에는 재조사할 수 있도록 하여 중복조사금지에 대한 예외를 인정하고 있으므로 이 건 처분은 위 중복조사금지 규정에 위배되지 않는 정당한 처분에 해당된다. (3) 한편, 쟁점토지 양도가 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건을 충족하였는지를 보면(예비적 청구), 조세특례제한법령에서 농지대토 감면요건을 3년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작해야 한다고 정하고 있지만, 위 주위적 청구에 대한 의견과 같이 쟁점농지에서 실지 자경하지 아니하였음이 확인되므로 대토감면요건을 충족하지 못하였다 하겠고, 또한 청구인은 OOO로 이전한 후 대체토지를 직접 경작하였다고 주장하나, 실거주자인 최OOO은 딸(최OOO)의 부탁으로 잠깐 전입신고만 하고 바로 퇴거한다고 하여 전입신고를 해준 적이 있다고 진술하고 있어 청구인은 실제 거주하지 않은 위장전입으로 확인되고 있다. 이와 같이 당초의 진술을 번복한 마을 이장 노OOO의 확인서는 자의가 아닌 청구인의 회유에 의하여 작성된 것이고, 이 외 다른 많은 진술들이 모두 일관되게 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하지 않았음을 확인해 주고 있을 뿐더러 청구인의 위장전입 사실이 확인되고 있는 이상(상세내역 아래 <표2> 참조), 청구인이 쟁점토지를 실지 자경하지 아니한 것으로 보아 쟁점토지 양도에 대하여 농지대토에 따른 양도소득세 감면적용을 부인한 이 건 처분은 적법하다. OOOOOOOOOO OOO OOO OOOO OOOO 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 (1) 이의신청에 대한 인용결정에 따라 당초 처분을 취소한 이상 이후 이에 반하는 이 건 과세처분은 기속력에 반하는 위법한 처분이라는 청구주장의 당부(주위적 청구) (2) 쟁점토지가 재촌 자경농지에 해당되는지 여부(예비적 청구) 나. 사실관계 및 판단 (1) 청구인은 처분청의 당초 처분에 불복하여 2011.9.23. 당초 이의신청을 제기하면서 쟁점토지를 직접 경작하였다는 증빙자료로 토양살충제, 퇴비, 비료 등의 농자재를 구입하고 수령하였다는 농자재구입영수증(2006년분 6매, 2007년분 7매, 2008년분 6매, 2009년분 7매, 2010년분 6매로 총 32매), “쟁점토지는 임야였으나 2006년에 밭으로 개간하였고, 개간 즉시 청구인이 고구마, 고추, 콩 등을 재배하였을 뿐더러 직접 수확하는 등 청구인이 수시로 밭에서 농사짓는 모습을 보아 왔으며, 마을노인회에서 2010년 한 해 동안 일부 땅을 사용하였다”는 내용과 “2006년부터 2010년까지 청구인이 고구마, 고추, 콩 등을 나눠주기에 매년 이들 곡물을 수령하여 먹은 사실이 있다”는 내용으로 작성된 마을 주민들의 경작사실확인서, 2009.7.7.자 OOO읍장의 농어업인확인서, 청구인이 농자재를 직접 구입하여 사용하였다는 안성과수농업협동조합의 구매확인증, 2010.12.10.자 청구인의 농지원부 등을 제출하였고, 이에 처분청 국세심사위원회는 2011.10.18. 당초 처분을 취소하는 결정을 하였는데, 그 결정문에는 “처분청은 주민의 진술에 의하여 청구인이 쟁점토지를 경작하지 아니하였다고 판단하였으나, 쟁점토지가 실제 2006년부터 2010년까지 경작되었음에도 2005년부터 2011년 5월까지 주민들이 경작하였다고 진술되어 있는 등 진술내용이 일부 사실과 다르고, 마을 이장이 실제 경작자에 대한 사실관계를 오인한 당초 진술을 번복한 점, 청구인이 경작의 증빙으로 제출한 농자재구입영수증, 구매확인서, 경작사실확인서, 농지원부, 농어업인확인서 등의 서류에는 청구인이 쟁점농지를 자경한 것으로 기재되어 있고, 쟁점토지 이외에도 과수원을 경작하고 있는 점, 청구인의 주민등록표상 주소이력 및 마을 주민의 경작사실확인서 등의 기재사항 등을 감안할 때, 청구인이 적어도 3년 이상 쟁점토지 소재지에서 거주하면서 자경한 것으로 보이므로, 청구인은 「조세특례제한법」 제70조 제1항 및 같은 법 시행령 제67조의 규정에 의한 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건을 충족한 것으로 보이는 바, 처분청이 쟁점토지에 대한 농지대토 감면신청을 부인하여 과세한 이 건 처분은 잘못이다”라고 되어 있다. (2) 이에 처분청은 당초 처분을 취소하였다가 이후 청구인이 쟁점 토지를 실제 경작하지 아니하였다는 내용의 자료접수를 이유로 2012.5.8. 부터 2012.5.28.까지 제2차세무조사를 실시하였는데, 2012년 6월 처분청의 양도소득세 조사종결 보고서를 보면, 쟁점토지 소재지 마을 이장인 노OOO은 당초 이의신청 당시 청구인이 제출한 2011.9.15.자 경작사실확인서에 대하여 “청구인과 남자 한 명(아는 사람인데 구체적으로 기억이 안남)이 찾아와 청구인이 쟁점토지에서 농작물을 경작하였다는 확인서를 작성해 왔지만 자세히 읽어보지 못했고, 자기는 청구인의 얼굴조차도 모를 뿐더러 직접 농사짓는 것에 대한 조언을 한 사실도 전혀 없으며, 다만 확인서에 날인을 요청하여 날인한 사실이 있다고 하면서 제1차세무조사 당시 국세공무원에게 아파트 노인들이 경작하였다고 진술한 내용이 사실이다”라고 진술하였고, 만정리 이장인 이봉철은 “청구인은 이OOO(부동산중개업자로 동네 형이라고 함)의 중개물건 소개와 관련하여 대략 8년 전부터 알게 되었고, 한 달에 한두 번 정도 만나는 친한 사이였으나 쟁점토지가 양도된 이후로는 연락도 하지 않고 만나지도 않았으며, 청구인이 쟁점토지에서 농사짓는 모습은 보지 못했고, 동네 어르신들이 텃밭으로 콩, 고추, 배추, 무 등을 심었다. 청구인이 동네 이장 및 주민들에게 청구인의 경작사실확인서를 받아달라고 부탁하였으나, 청구인이 실지 자경하지 않아 이를 거절하였다”고 진술하였으며, OOO은 “2011년도에 OOO아파트에 거주하는 동네 어르신과 50대 중년이 찾아와 경작사실확인서를 작성하여 줄 수 있느냐고 하였으나 쟁점토지는 수년 동안 인근 아파트 노인들이 경작을 한 토지로서 아무리 소유자라 할지라도 경작을 한 사실이 없는데 어떻게 경작사실확인서를 작성하여 줄 수 있느냐하며 이를 거절한 사실이 있다”고 진술하였고, 쟁점토지 공동취득자인 이OOO은 “쟁점토지는 청구인과 공동으로 건물을 신축하기 위하여 취득하였으나, 임야를 개간한 토지로 돌멩이가 많을 뿐더러 잡풀이 무성하여 보기 흉해서 청구인과 협의하여 황OOO에게 부탁하여 인근 주민OOO들에게 텃밭으로 이용하도록 한 사실이 있다”는 진술을 하였으며, 이OOO의 배우자와 김OOO(공인중개사)으로부터 이OOO과 청구인은 전혀 농사를 짓지 않았다는 확인서를 징취하였고, 마을 주민 윤OOO은 “쟁점토지에 건물을 신축하기 2～3년 전에는 자신과 107동 할아버지(60대), OOO아파트 인근 기도원 할아버지, 장OOO 할머니와 여럿이 고구마·고추·콩 등을 경작하였으며, 장OOO 할머니와 4만원을 거출하여 경운기를 빌려 밭고랑을 낸 적도 있고, 자신이 경작하기 전에는 노인 여러 명이 밭농사를 경작하였다. 청구인이 농사짓는 모습을 보지 못했고, 얼굴도 몰랐으나 최근에 청구인과 장기출 할머니가 찾아와 그때 얼굴을 알게 되었다”는 진술을, 장기출은 “쟁점토지는 처음에 돌이 많아서 자신이 돌을 골라내어 정리한 후 땅콩·고구마·고추 농사를 한 4～5년 정도 지었으며, 처음 한 해 농사지은 후 농사를 못 짓게 하여 한 해 동안은 농사를 짓지 않아 풀이 무성해 풀을 정리한 뒤 다시 농사를 지었다. 청구인이 노인정으로 찾아와 농사를 짓지 않았다고 말해달라고 하여 말을 안 할까 하다가 얘기한 것이라고 하며, 함께 농사짓던 다른 할머니에게도 청구인이 농사를 짓지 않았다고 말해 달라고 부탁한 사실이 있고, 저녁식사 값이라고 각 1만원씩 2만원을 준 사실이 있다”고 진술한 것으로 나타난다. 또한, 쟁점토지 인근 아파트 상가에서 공인중개업소(본토)를 운영하고 있는 김OOO은 “그간 몇 년 동안 아파트 할아버지, 할머니들이 해마다 농사를 짓곤 했는데 어느 날 매매로 인하여 노인네 분들이 텃밭을 못하게 되어 서운하다고 하면서 청구인이 농사짓는 모습은 본적이 없다. 또한, 쟁점토지에서 소작농을 하신 할머니를 알고 있으며 오늘은 나오시지 않았다고 하면서 나오면 세무서에 연락하여 할머니를 만나도록 협조하겠다”고 진술하였고, 쟁점토지 옆에서 ‘OOO’을 운영하는 김OOO은 “동네 노인분들 여러 명이 쟁점토지에서 농사짓는 모습을 보았다”고 진술한 것으로 나타난다. (3) 처분청은 “당초 2006년부터 2012년까지 청구인이 고구마, 고추, 콩을 나눠줘 먹은 사실에 대한 확인서에 날인하였고, 청구인이 쟁점토지를 개간하여 2010년까지 계속하여 고구마, 고추, 콩을 재배한 사실이 있고 동네 어르신들이 자투리땅을 일부 사용한 적이 있다”는 경작사실확인서를 작성한 최종화에게 그 경위를 확인하였는데, 이에 최OOO는 “청구인을 예전부터 알고 있었고, 쟁점토지 옆에 자신의 종산 및 농지가 있어 쟁점토지 소재지인 OOO에 자주 가기 때문에 청구인이 농사짓고 있는 모습을 보았다. 또한, 노인 2～3명이 2011년을 기준으로 하여 2～3년 전부터 경작한 것을 본적이 있다”고 진술하였고, “당초 쟁점토지를 청구인이 개간하여 2010년까지 계속하여 고구마·고추·콩을 재배한 사실이 있고, 동네 어르신들이 자투리땅에 일부 사용한 적이 있으며, 2006년부터 2010년까지 청구인이 고구마·고추·콩을 나눠줘 먹은 사실이 있다”는 경작사실확인서를 작성한 연OOO에게 그 경위를 확인하였는데, 이에 연OOO은 “청구인의 부친과 알고 있어서 예전부터 김OOO을 알고 있고, 쟁점토지가 거주하는 아파트 입구에 있어 지나다닐 때 청구인이 경작하는 모습을 보았다. 또한, 어르신들이 자투리땅 일부에 농사짓는 모습도 보았다”고 진술하였으며, 같은 내용의 확인서를 작성한 봉OOO은 “OOO에 근무할 당시 주유소에 자주 들러서 청구인을 알게 되었고, 자신은 아침 8시경에 출근하여 18시 30분경에 퇴근하기 때문에 청구인이 쟁점토지에서 농사짖는 모습은 직접 보지 못했으나 청구인의 주유소에 갔을 때 직접 농사지은 것이라며 준 옥수수, 감자 등을 2번 정도 받은 적이 있다”고 진술한 것으로 나타난다. (4) 한편, 처분청은 당초 이의신청 당시 청구인이 쟁점토지에서 농작물을 직접 경작하였다는 입증서류로 제출한 모종·퇴비·농약 등의 구입관련 간이영수증과 관련하여 2012.6.1. OOO를 방문하여 당시 근무중인 그 아들 유OOO으로부터 영수증에 기재된 글자체는 자신의 배우자인 손OOO 서체라는 진술을 받았지만 부재중이서 구체적인 작성경위에 대하여는 확인하지 못하였고, 통상 영수증은 유OOO과 손OOO가 구입자의 요구에 의하여 작성 발급하고 있음에도 2006.5.9.부터 2010.8.26.까지 발급한 영수증은 손OOO 한사람의 글자체로 작성되어 있어 영수증 원본 제출을 요구하였으나 거부하였으며, 모종 구입내역은 아래 <표3>과 같지만 한농종묘사 직원(사장의 아들)은 이 정도의 모종 구입규모는 40여평도 부족하다는 진술을 한 것으로 되어 있고, OOO로부터 청구인이 경작증빙으로 제시한 농어업경영체 등록확인서는 농업인이 면세유 혜택을 받기 위해 신청한 서류로 자경사실 입증서류가 될 수 없음과 농기구 구입내역은 없는 것으로 확인하였으며, 청구인 소유 과수원에 대한 직접 경작여부와 관련하여 노진우는 “트랙터, 농약살포기 등이 있어 풀을 베주고, 농약을 살포해 주는 대가로 일 년에 배 30상자(상자당 15천원 정도)를 받고 대리경작하고 있다”는 진술을 하였다고 되어 있다. OOOOOOOOOO OO OOOO (5) 청구인의 주소지 거주여부와 관련하여 “청구인은 쟁점토지가 거주하고 있는 주택에서 5분 이내의 거리로 혼자서 충분히 경작이 가능하며, 또한 주거지를 OOO읍으로 이전하게 되어 원거리에서 경작하기가 곤란 부득이 보유농지를 양도하고 새로운 농지를 취득하였다고 주장하나, 이OOO은 청구인이 OOO에서 최고급 거주지인 OOO에 거주하면서 의료보험료, 부동산 취득과 관련하여 수차례 실제 거주하지도 않는 주소지로 전입신고하였다”고 진술하고 있어 이를 확인한 결과 위 <표2>와 같이 위장전입을 한 것으로 확인되었다고 되어 있다. (6) 2012.5.8. 처분청 담당공무원이 작성한 문답서를 보면, 이OOO은 “청구인은 대략 8년 전부터 알고 지냈는데, 아버님 상사때 장지까지 갈 정도로 친했고, 한 달에 한두 번 정도 만났지만 쟁점토지를 매매한 이후로는 연락하거나 잘 만나지 안했으며, 평소 쟁점토지 소재지에 큰집, 작은집이 있어서 자주 가는 관계로 경작모습을 자주 볼 수가 있었는데 평소 태산, 풍림아파트 어르신들이 콩, 고추, 시금치 등을 심고, 가을에는 배추, 무 등을 심었던 것을 보았으며, 청구인이 농사짓는 모습은 본적은 없는데, 아르바이트생도 구하기 힘들어서 본인이 직접 주유소 및 세차기를 운영하는 관계로 바빠서 농사일을 할 수 없는 것으로 알고 있다”는 진술을 한 것으로 되어 있다. (7) 청구인의 사업이력과 연도별 수입금액 현황 및 부동산 보유현황은 각각 아래 <표4>, <표5>, <표6>과 같다. OOOOOOOOOO OOOO (8) 이후 처분청은 이와 같은 제2차세무조사 결과를 근거로 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하지 아니하였다고 보아 2012.8.7. 이 건 처분을 하였다. (9) 「국세기본법」 제80조 제1항 및 제2항은 제81조에서 준용하는 제65조에 따른 결정은 관계 행정청을 기속(羈束)하며, 심판청구에 대한 결정이 있으면 해당 행정청은 결정의 취지에 따라 즉시 필요한 처분을 하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 법 제81조의4 제1항은 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다고 하면서, 그 제2항 본문 및 제1호부터 제5호까지에서 세무공무원은 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우, 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우, 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우 등에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다고 규정하고 있다. (10) 한편, 「조세특례제한법」 제70조 제1항 본문은 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 직접 경작한 토지로서 농업소득세 과세대상(비과세·감면 및 소액부징수 대상 포함)이 되는 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토(代土)함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제67조 제1항 본문 및 제1호부터 제3호까지는 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 3년 이상 농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구) 안의 지역, 농지가 소재하는 시·군·구(자치구인 구) 안의 지역과 연접한 시·군·구 안의 지역, 해당 농지로부터 직선거리 20킬로미터 이내의 지역에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역 포함)에 거주한 자를 말한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항은 법 제70조 제1항에서 “직접 경작”이라 함은 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다고 규정하고 있다. (11) 위 사실관계 및 관계법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 쟁점(1)에 대하여 본다. 청구인은 처분청이 당초 처분에 대하여 국세심사위원회의 심의를 거쳐 당초 이의신청 사유가 옳다고 인정하여 취소결정을 하였으므로 이후 당초 처분과 동일한 내용의 이 건 처분을 한 것은 부당하다고 주장하나, 과세처분에 관한 불복절차과정에서 그 불복사유가 옳다고 인정하고 이에 따라 필요한 처분을 하였을 경우에는 불복제도와 이에 따른 시정방법을 인정하고 있는 법 취지에 비추어 동일 사항에 관하여 특별한 사유 없이 이를 번복하고 다시 종전의 처분을 되풀이 할 수는 없지만, 이후 사실관계에 변동이 있을 때에는 재결의 기속력이 인정되지 아니하여 과세관청은 재결에 의하여 취소된 처분과 동일한 이유로 동일한 내용의 처분을 다시 할 수 있다고 봄이 타당하다(조심 2011중3601, 2011.12.27.). 이 건의 경우 위에서 본 바와 같이 마을 주민 윤OOO 등의 확인서와 당초 처분에 대한 부과취소 이후에 처분청에 접수된 자료인 녹취록 등에 의하여 청구인은 관련자들과 공모하여 허위의 경작사실확인서 등을 작성하여 제출하는 등으로 당초 처분에 대한 취소결정을 받은 것으로 나타나고 있는바, 이는 당초의 인용결정을 번복할 만한 특별한 사유에 해당된다고 볼 수 있고, 이러한 경우까지 기속력을 인정하여 재차 과세처분을 하지 못한다고 할 수는 없다. 또한, 처분청의 제2차세무조사는 당초 처분에 대한 취소결정을 번복할 만한 자료가 접수됨에 따른 것으로, 그 내용 등에 비추어 청구인의 조세탈루 혐의를 인정할 만한 명백한 자료에 해당된다고 볼 수 있으므로, 처분청이 「국세기본법」상 세무조사권 남용금지 규정을 위반하였다고 볼 수도 없다 할 것이다. (나) 쟁점(2)에 대하여 본다. 청구인은 당초 이의신청에 대한 결정문에 의하여 쟁점토지를 직접 경작하였음이 입증되고 있으므로 농지대토에 대한 양도소득세 감면적용을 부인하여 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 당초 처분 취소결정 이후 처분청에 접수된 자료인 녹취록 등에 의하면 청구인은 쟁점토지를 직접 경작하지 아니하였으면서도 노OOO 등에게 경작사실확인서 작성을 부탁한 것으로 나타나고 있는 점, 주민등록상 청구인 주소지인 OOO의 실거주자인 최OOO은 딸의 부탁으로 청구인이 잠깐 전입신고만 하고 바로 퇴거한다고 하여 전입신고를 해준 적이 있다고 진술하고 있어 청구인의 위장전입 사실이 확인되고 있는 점, 청구인은 농업 외에 주유소를 운영하고 있고, 김OOO 등은 쟁점토지 소재지 인근 아파트 노인들이 쟁점토지를 경작하였다고 진술하고 있는 점 등으로 볼 때, 청구인이 쟁점토지에서 농작물의 경작 또는 다년성 식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였다고 볼 수는 없다 할 것이다. 따라서 처분청이 청구인의 쟁점토지 양도에 대하여 양도소득세 감면적용을 부인하고 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 , 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.