조심 2021서5934 (2022.09.29)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2005.5.26. 개업하여 디스플레이디자인 및 컨설팅업을 영위하는 주식회사 AAA(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 대표이사로서 쟁점법인 주식(발행주식 총수 : 10,000주)을 100% 보유한 자이다. 나. 청구인은 2018.6.25. BBB(청구인의 배우자)에게 자신이 보유한 쟁점법인 주식 1,510주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 증여(이하 “쟁점증여거래”라 한다)하였고, BBB은 2018.9.30. 증여재산가액을 OOO원(1주당 평가액 OOO원)으로 하여 쟁점증여거래에 대한 증여세 과세표준신고를 하였다. 쟁점법인은 2018.7.25. BBB으로부터 쟁점주식을 양도가액 OOO원(1주당 평가액 OOO원)에 양수(이하 “쟁점양도거래”라 한다)하여 2018.7.27. 소각(이하 “쟁점소각”이라 한다)하였고, 청구인은 BBB으로부터 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 받아(이하 “쟁점금전거래”라 하며, 쟁점증여거래 및 쟁점양도거래와 합하여 “쟁점거래”라 한다) 2018.8.7.부터 2018.8.13.까지 쟁점법인에 대한 가지급금을 상환하였다. 다. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.2.1.부터 2021.2.20.까지 청구인에 대한 2018년 귀속 종합소득세 조사를 실시하여 쟁점주식과 관련한 쟁점거래가 그 실질은 쟁점주식을 소각하여 청구인에게 이익을 지급한 의제배당에 해당한다고 보아 쟁점주식 소각에 따른 배당소득 OOO원(이하 “쟁점배당소득”이라 한다)에 대한 과세자료를 통보하였고, 처분청은 2021.6.25. 청구인에게 2018년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정.고지하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2021.9.23. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점거래는 소득.수익.재산.행위.거래의 모든 면에서 그 법률상 명의자와 사실상 귀속자가 서로 일치하므로, 청구인은 「국세기본법」 제14조 제1항에 따른 납세의무자가 될 수 없다. 청구인과 BBB은 2015년부터 별거한 사이로 BBB은 청구인에게 지속적으로 공동재산을 분할할 것을 요구하였고, 이에 대하여 청구인은 쟁점증여거래를 통하여 BBB에게 쟁점주식을 증여하였으므로, 청구인은 쟁점주식을 BBB에게 귀속시킬 의사가 있었고 BBB도 정당한 재산분할 과정에서 쟁점주식의 수증의사를 갖고 증여받아 지배ㆍ관리하였다. 또한, BBB은 쟁점양도거래를 통하여 쟁점주식을 온전한 자신 소유의 현금성 자산을 확보하는 경제적성과를 달성하였으므로, 쟁점주식 또는 그 매매대금이 청구인이 아닌 BBB에게 귀속된 것으로 보아야 한다. 마지막으로 2018.8.8. 청구인이 BBB으로부터 쟁점금액을 차입하면서 그 변제기한을 2021.12.31.로 정하고 그 변제기한이 도래하기 전인 2021.2.24. OOO 소재 상가의 임대보증금을 수령하고 2021.3.28. BBB에게 이자 및 원금일부에 해당하는 OOO원을 상환한 사실에 비추어 보아도 쟁점금액에 대한 채권적 권리는 대주인 BBB에게 귀속되며, 채무 내지 의무의 부담은 차주인 청구인에게 귀속되는 것이다. 따라서, 쟁점거래 및 쟁점금전거래는 모두 법률상ㆍ사실상 BBB에게 귀속되는 거래로 당사자 사이의 의사가 합치되고, 실제 자금의 흐름도 거래의 외형적 형식과 일치하였으므로 각 거래의 배후에 청구인이 존재한다는 처분청의 주장은 납득하기 어렵다. (2) 쟁점증여거래, 쟁점양도거래, 쟁점금전거래에는 각각의 독립된 경제적 목적이 존재하므로, 이들 거래는 「국세기본법」 제14조 제3항이 적용되는 우회거래 등에 해당하지 않는다. (가) 「국세기본법」 제14조 제3항이 적용되는 우회거래 등에 해당하려면 경제적 또는 사업상 아무런 의미도 없이 본래 의도하는 단일한 거래 또는 행위를 한 것과 경제적 실질이 동일해야 한다. 대법원도 “ 「국세기본법」 제14조 제3항이 적용되려면, 납세자의 거래행위가 가장행위에 해당하지 않는 한, 납세자의 거래행위를 그 형식에도 불구하고 부인하려면 세법상의 개별ㆍ구체적인 부인규정이 존재해야 하고(대법원 2011.4.28. 선고 2010두3961 판결 참조), 납세의무자는 동일한 경제적인 목적이 실현될 수 있는 여러 가지의 법률관계 유형이 존재한다면, 그 중 하나를 선택할 수 있고, 과세관청은 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중해야한다(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결 참조)”는 입장이다. (나) 대법원이 배당소득 과세를 회피한 것으로 판단한 대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결대상인 사건(이하 “C어페럴사건”이라 한다)과 이 건과는 다음과 같은 차이가 있다. 대법원은 C어페럴사건과 관련하여, 주식을 사주의 부모로부터 양도받은 D에셋은 양도대가를 지급할 아무런 능력이 없었음에도 자신의 위험부담 없이 C어페럴로부터 담보를 제공받아 양도대금을 마련하였던 것이므로 이 거래에 D에셋이 개입할 경제적 동기는 없었다고 판단하였으나, 이 사건의 경우 청구인이 BBB에게 증여의사를 갖고 쟁점주식을 증여하였고 증여재산공제를 적용하여 적법하게 증여세를 신고ㆍ납부하였으므로, C어페럴사건과 달리 청구인과 배우자에게는 공동재산의 분할이라는 경제적 목적이 존재하였다. 또한, 쟁점거래를 의제배당이 발생한 거래로 보기 위해서는 쟁점증여거래에 대하여 BBB의 수증의사 및 세법상 증여재산공제를 부인해야 하나, BBB은 명백하게 수증의사가 있었고 증여재산공제를 적용하여 증여세를 신고ㆍ납부하였으므로 쟁점증여거래를 형식만 증여인 배당목적의 거래라는 처분청의 주장은 납득하기 어렵다. (다) 「국세기본법」 제14조 제3항은 미국의 “단계거래 법리(step transactions doctrine)”를 도입한 것으로 평가되는데, 단계거래 법리의 미국 판례법에 따르면 상호의존성 검증기준(The Interdependence Test)을 조세회피 목적의 판단기준으로 사용하고 있다. 상호의존성 검증기준은 여러 거래들이 결합하여 하나의 경제행위로 되는 것 이외에 개개의 각 거래행위들이 독립적인 경제적 의미가 있는지를 따져보아 실질과세 원칙의 적용 여부를 판단하는 방법으로, 개별행위의 경제적 자립성이 인정되어 경제적 타당성이 입증되면 각 구성단계 행위 간의 상호의존성은 없는 것이 되므로 다단계 거래원칙을 적용할 수 없다. 따라서 「국세기본법」 제14조 제3항을 적용하기 위하여 단순히 처분청이 납세자로 하여금 그가 선택할 수 있는 여러 경제행위들 중 조세부담이 더 많은 쪽을 선택하도록 강요할 수는 없는 것이다. (라) 쟁점거래는 청구인과 BBB이 각자가 처한 개별적 상황에서 실질적이고 독립적인 경제적 목적이 존재하였으므로, 쟁점거래는 조세회피를 위한 다단계거래 등에 해당하지 않는다. 1) 어떤 거래를 우회거래로 세법상 실질과세 원칙을 적용하여 행위의 외형을 부인하려면, 거래 당사자들의 진정한 의도를 파악하여 거래의 유효성을 판단해야 한다. 쟁점증여거래 당시, 청구인은 초기사업자금 지원과 거래처 소개 등 BBB의 도움으로 경제적 성장을 이루었음에 반하여, BBB은 2015년부터 별거하여 제주도 숙박사업을 시작하였는데 중국의 사드보복 등으로 경제적 어려움에 처한 상황에서 청구인에게 공동재산을 분할하여 줄 것을 요구하였고, 청구인은 BBB의 요구에 응하여 쟁점주식을 증여한 것이므로, 쟁점증여거래는 “부부 간의 재산 분할”이라는 별개의 독립적인 경제적 목적이 존재한 것이다. 또한, 청구인과 BBB은 현재까지 법률상 부부관계만 유지하고 있을 뿐 불화로 인하여 2015년부터 OOO과 OOO에서 각자 별거 중인 상태로 서로에게 좋지 않은 감정을 갖고 각자의 사업을 독립적으로 운영하고 있는 관계이다. 따라서 쟁점증여거래와 관련하여 청구인과 BBB은 부부간 재산분할이라는 목적하에 각각 증여의사와 수증의사가 있는 것이므로 이를 부인하는 것은 부적절하다. 2) 쟁점양도거래와 관련하여, BBB은 쟁점법인에 쟁점주식을 양도하여 자산을 현금의 형태로 보유하는 것이 자산가치의 변동을 피하고 사업자금을 마련하는 측면에서 경제적으로 유리하다고 판단하였다. 한편, 2011.4.14. 개정된 「상법」 제341조 에 따르면, 자기주식 취득은 이사회가 재량을 갖는 회사 내부의 의사결정사항일 뿐으로 특별한 제약이 없어 BBB이 쟁점주식을 쟁점법인에 양도한 쟁점양도거래는 법률상 허용되는 거래로서 자의적으로 이를 재구성하여 조세회피목적이 있다고 인정할 수 없는 것이다. 3) 쟁점금전거래와 관련하여, 쟁점증여거래 당시 청구인은 향후 사업이 어려워질 경우 BBB이 청구인에게 다시 일정금원을 대여할 수 있도록 합의한 결과에 따라 이루어진 거래이다. 쟁점법인은 2018년 7월경 주요거래처였던 주식회사 CCC(이하 “CCC”라 한다) 등 CCC 계열사로부터 수년간 지속된 디스플레이 도급계약이 해지될 예정이라는 소식을 듣고 향후 수입이 감소될 것에 대비하여 사업자금확보가 필요하였고, 2018년 연말 시즌 행사를 준비하기 위하여 2018.8.31. 주식회사 DDD(이하 “DDD”라 한다)에 OOO원을 지급하는 등 자금이 필요하여 청구인은 쟁점금액을 BBB으로부터 빌렸으며, 청구인은 2021.3.22. 쟁점금전거래에 따라 변제기가 도래하기 전에 원리금을 포함한 일부인 OOO원을 상환하였으므로 쟁점금전거래 및 쟁점거래 전부를 의제배당행위로 판단한 처분청의 과세처분은 명백하게 잘못된 것이다. (3) 쟁점거래와 동일한 효과를 갖는 다른 거래들은 경제적 합리성이 없어서 청구인이 쟁점거래를 선택한 것이므로 청구인에게 조세회피 목적을 인정하는 것은 부적절하다. (가) 청구인은 아래 ＜표1＞과 같이 다수의 부동산을 소유하고 있었으나, BBB의 재산분할 요구에 대응하여 청구인이 부동산을 처분하고 그 대금을 BBB에게 증여한다는 것은 경제적 합리성이 없는 행위에 해당한다. ＜표1＞ 쟁점증여거래 당시 청구인 소유 부동산 목록 OOO 위 ＜표1＞에 ①번 OOO아파트는 청구인이 거주하고 있는 유일한 소유주택으로 현금화할 수 있는 자산이 아니고, ②ㆍ③번의 OOO와 OOO의 임야도 투자가치도 낮고 매수하려는 사람도 찾기 어려운 농촌지역의 농지와 임야이며, ④ㆍ⑤번의 OOO와 OOO에 있는 상가도 2018.3.30. 약 OOO원을 대출받아 매입하여 청구인이 쟁점증여거래를 할 당시에 현금이 부족한 상황이었고, ⑥번의 OOO 소재 상가도 청구인이 2017.10.18.부터 2018.8.6.까지 지속적으로 부동산 중개인과 연락하며 부동산 매각을 시도한 사정이 확인되는바 쟁점증여거래 당시에는 현금화가 어려운 자산에 해당하였다. (나) 쟁점증여거래 당시 청구인은 현금이 없었고 보유 부동산의 현금화도 어려운 사정이어서 청구인이 BBB의 재산분할요구에 대응할 수 있는 방법은 쟁점주식을 증여하는 방법이 가장 합리적인 것이라고 볼 수 있다. (다) 앞서 (가)에서 설명한 바와 같이 청구인 소유의 부동산은 주거하고 있거나 현금화가 어려운 부동산으로, 청구인이 BBB에게 증여하기에는 부적절하거나 현금화가 어려워 BBB에게 도움이 되기 어려워 부동산을 증여하는 것은 합리적인 방법이 아니었다. (라) 현금대여나 주식ㆍ부동산의 양도는 BBB이 양도대금을 마련하거나 대여금을 상환할 의무를 부담하여 재산분할 목적에 부합하지 않고, 현금이 부족한 청구인이 선택할 수 없는 재산분할 방법으로 합리적이지 않은 방법이다. (4) CCC와의 거래 단절로 인한 매출급감, 부동산 구입 시 받은 거액의 담보대출, 부동산 임차인의 법정구속으로 인한 미수 임차료발생, 청구인의 쟁점법인에 대한 추가 출자 및 가수금 지급 등 청구인 및 쟁점법인이 처한 경제적 어려움을 감안할 필요가 있다. (가) 쟁점법인은 2018년 7월경 주요 거래처인 CCC백화점 실무 담당자로부터 백화점 매장 디스플레이 도급계약을 종료할 것이라는 이야기를 듣게 되어 쟁점법인의 매출 중 상당부분을 차지하는 회사이었기 때문에 계약이 종료되는 2019년부터 쟁점법인 매출의 급격한 하락이 예상되었고, 2018년 11월 CCC백화점으로부터 도급계약의 종료를 통보받았다. (나) 쟁점법인은 CCC백화점과의 거래 관계가 단절되자, 다른 수입원을 창출하기 위하여 OOO 토지 및 건물(이하 “OOO부동산”이라 한다)에 소재한 부동산을 거액의 대출(약 OOO원)을 받아 매입하였으나, 장기간 임차인을 구하지 못하여 공실로 되어 있었으나 새롭게 구한 임차인도 코인사기에 연루되어 쟁점법인은 제대로된 임대료를 지급받지 못하였다. (다) 쟁점법인은 CCC백화점과의 거래 종료 등에 따라 2021년 9월 기준 쟁점법인 본점의 임출금 계좌의 총잔액이 OOO원에도 미치지 못하는 상황에서, 청구인은 출자금 추가납입, 가수금 지급 등의 명목으로 개인자금을 무이자로 쟁점법인에 지출하고 있다. (5) 처분청의 의견에 대한 청구인의 추가항변은 다음과 같다. (가) 청구인은 BBB에게 쟁점금액 전부를 상환하였으므로, 쟁점금액 중 OOO원도 청구인이 BBB에게 빌린 것으로 보아야 한다. 청구인은 2차례에 걸쳐 BBB에게 쟁점금액에 대한 원리금 전체에 해당하는 OOO원(2021.3.22. OOO원, 2021.12.31. OOO원)을 상환하여 쟁점금전거래에 대한 변제를 완료하였으므로, 이 건 과세처분은 처분청이 쟁점금전거래의 변제기인 2021.12.31.이 도래하기 전에 섣불리 과세한 것으로 청구인이 쟁점법인의 운영자금이 필요하여 BBB으로부터 차입하고 자금의 여유가 있을 때 상환한 거래를 위장거래로 판단한 처분청의 잘못을 확인할 수 있다. 또한, 쟁점금액에 대한 원리금을 상환받은 BBB은 이를 자신 명의의 주식 및 펀드에 투자하였으므로, 쟁점금액은 결과적으로 BBB에게 귀속된 것으로 청구인에게 귀속되었다고 볼 수 없어서, 처분청은 쟁점금액을 지배 관리하는 자를 청구인으로 보고 「국세기본법」 제14조 를 무리하게 적용한 잘못이 있다. (나) 청구인은 개인 재산을 쟁점법인에 입금하여, 오히려 2020년 기준으로 쟁점법인의 가수금 계정 잔액이 OOO원을 상회하는 등 가지급금 상환에 조세회피 목적을 인정하기 어려운 사정이 확인된다. 처분청은 쟁점금액이 청구인을 위해서 쓰인 것이라고 주장하나, 청구인과 쟁점법인은 가지급금 인정이자 관련 세무조정을 하여 적법하게 관련 국세를 신고ㆍ납부하는 등 세법이 정하는 관련 의무를 성실히 이행하였고, 청구인은 쟁점법인에 가수금을 입금하는 경우 무이자로 지급하였을 뿐만 아니라, 쟁점법인이 법인 명의의 부동산을 취득하는 경우에는 청구인은 장부상 대표이사 가수금 등 어떠한 계정과목에도 계상하지 아니하고 대가없이 회사에 자금을 공여하여, 대표이사로서 청구인은 개인재산을 사용하여 쟁점법인을 살리려는 노력을 하였다. 따라서, 위와 같이 쟁점법인을 살리려는 청구인의 노력의 과정에서 쟁점금액의 일부를 빌려 대표이사 가지급금을 상환한 것을 쟁점법인 자금을 유출하여 청구인이 사용한 것으로 판단하는 것은 잘못된 주장에 불과하다. (다) 배우자와의 자금 거래를 통한 우회거래를 의제배당으로 판단한 조세심판원의 선결정례(조심 2020부1593, 2020.9.15.)는 이 사건과 본질적으로 사실관계가 다르다. 조세심판원의 선결정례는 대표이사 배우자는 본인과 대표이사와의 차입거래 계약서에 대해서 전혀 알지 못하고, 대표이사가 배우자의 인감을 갖고 일방적으로 계약을 꾸몄던 사례로, 청구인과 BBB이 서로 합의하에 재산분할 목적으로 쟁점주식을 증여하고 쟁점법인의 경영상 어려움을 타개하기 위해 쟁점금액을 차입한 이 사건과는 사실관계가 본질적으로 다르다. (라) 만약 처분청이 이 사건 과세처분을 취소하지 않을 경우, 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다)에 근거한 배우자증여공제 효과를 부정할 뿐만 아니라, 쟁점금액의 변제기를 이 사건 과세에 억지로 끼워 맞추는 결과에 이르게 된다. 나. 처분청 의견 (1) 이 건 과세처분의 적법성과 청구주장의 부당성은 다음과 같다. (가) 청구인은 “쟁점주식 증여 ⇒ 쟁점주식 취득ㆍ소각 ⇒ 쟁점금액의 수증 및 차용”이라는 형식을 취하여 쟁점법인 자금을 수취하였다. 청구인은 쟁점증여거래, 쟁점양도거래 및 쟁점금전거래 등을 통하여, 쟁점법인이 BBB에게 지급한 OOO원 중 증여세 OOO원을 제외한 OOO원을 증여(OOO원)와 대여(OOO원)의 형식으로 받았으므로 사실상 쟁점법인의 자금을 수취하였다. (나) 청구인이 쟁점거래를 통하여 수취한 쟁점법인의 자금은 청구인의 가지급금의 상환에 사용되었다. (다) 청구인의 쟁점거래를 통한 쟁점법인 자금의 수취는 1년 이내의 단기간에 이루어졌고, 청구인은 쟁점법인 주식을 100%보유한 자로 청구인의 결정에 따라 모든 거래가 이루어진 것으로 쟁점법인이 자기주식을 취득하고 소각한 행위에 조세회피목적이 아닌 다른 목적을 확인할 수는 없었다. 청구인은 쟁점거래를 통하여 결과적으로 배당소득에 기한 종합소득세를 회피할 수 있었으며, 청구인의 쟁점법인 지분율은 쟁점거래 전ㆍ후 모두 동일하게 100%이고 쟁점법인 자금만 유출된 것에 불과하여 종합소득세 부담없이 청구인에게 배당금을 지급한 것과 동일한 결과만 발생시켰을 뿐이다. (라) 쟁점거래는 그 실질이 청구인의 가지급금 상환을 위하여 청구인 주식을 소각한 것과 같으므로 의제배당에 해당한다. 「소득세법」 제17조 제1항 및 제2항에서는 주식의 소각으로 주주가 얻은 이익을 의제배당으로 규정하고 있고, 「국세기본법」 제14조 에 의한 실질과세 원칙은 조세부담을 회피할 목적으로 과세요건 사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에는 그 형식ㆍ외관에도 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는데 주된 목적이 있다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조). 쟁점거래는 일반적이지 않은 거래로 쟁점증여거래부터 가지급금 상환까지 단기간에 이루어졌고, 청구인의 결정에 따라 오로지 청구인을 위하여 자금이 사용되었으며, 쟁점거래를 할 수 밖에 없었던 특별한 사정은 확인되지 않고 있으므로, 쟁점거래는 청구인이 종합소득세를 면탈하기 위하여 이루어진 것으로 보아야 한다. (마) 청구인은 쟁점증여거래는 BBB의 요구에 따른 재산분배였고, 쟁점금액 중 OOO원은 수증이 아닌 차용이라고 새롭게 주장하고 있는바 이는 종합소득세를 회피하고자하는 거짓된 주장에 해당한다. 청구인은 조사청의 세무조사 당시에는 쟁점금액에 대하여 ‘OOO원은 증여’, ‘OOO원은 차입’한 것으로 증여세 신고는 하지 않았다고 소명하였으나, 조사청이 종합소득세에 대한 세무조사결과통지를 하자 “자금의 귀속은 BBB에게 있다”고 함으로써 조세를 회피하려고 거짓된 주장을 하였고, OOO원이 대여금에 해당한다는 객관적 증빙자료가 확인되지 않는한 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다. 또한, 청구인의 주장처럼 쟁점금액이 쟁점법인의 현금보유 필요성에 따라 BBB으로부터 빌린 것이라면 청구인이 아닌 쟁점법인이 차주가 되어야 하는 것이 타당함에도 청구인이 빌려서 가지급금을 상환하는데 사용하였다면 쟁점거래는 재산분배의 목적이 아닌 쟁점법인 자금을 청구인에게 유출하는 것이 목적이었다고 보는 것이 타당하다. (2) 청구인의 추가항변에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다. (가) 청구인은 조사당시 쟁점금액 OOO원 중 OOO원은 배우자로부터 증여 받은 것이고 OOO원만 차입하였다고 소명하였음에도 조사청에서 세무조사결과통지를 하자 전부 차입한 것으로 주장하고 있다. 청구인은 조사청의 자금출처조사 당시 OOO 소재 주택을 취득하면서 쟁점법인으로부터 OOO원을 차입하여 취득자금으로 사용한 후 OOO원은 증여받고 나머지 OOO원은 차입하여 쟁점법인 가지급금 상환에 사용하였다고 소명하면서, OOO원 차입에 대한 금전소비대차계약서만 제출하였다. 따라서, 청구인이 쟁점금액 전부를 차입했다는 주장은 조사당시 소명내용과 다르고, 금전소비대차계약서도 OOO원만 차입한 것으로 나타나므로 사실과 다른 것에 불과하다. (나) 조사결과에 대한 세무조사결과통지 후 청구인이 BBB에게 OOO원을 지급하였다는 사정은 청구인이 OOO원이 아닌 OOO원을 차용하였다는 주장의 근거로 볼 수는 없다. 조사청은 쟁점거래를 청구인이 배당소득세를 회피하기 위한 거래로 판단하여 2021.2.26. 종합소득세 세무조사결과통지를 하였고, 청구인은 2021.3.22. BBB에게 OOO원을 이체하고 2021.3.31. 과세전적부심사청구를 하면서 쟁점금액 전부를 차용한 것으로 주장하였다. 그러나 앞서 본바와 같이 청구인과 BBB 사이의 금전소비대차계약은 OOO원을 대여한 것만 나타나고 청구인은 조사당시 OOO원은 증여받은 것으로 소명하였는바, 조사 후 청구인이 BBB에게 OOO원 이상의 금원을 지급하였다 하더라도 이는 별개의 거래일 뿐 쟁점금액 전부를 빌렸다는 근거가 될 수는 없다. (다) 쟁점거래는 모두 쟁점법인 대표이사이자 주식 100% 보유한 청구인의 결정에 따른 것이고, 청구인은 쟁점거래 후에도 여전히 쟁점법인 발행주식 100%를 보유하면서 거래를 통한 자금은 오로지 청구인을 위하여 OOO 소재 주택의 취득자금으로 사용되었다. (라) 쟁점법인의 쟁점주식 취득ㆍ소각에는 사업목적 등 특별한 목적은 확인되지 않는 반면 청구인의 결정에 따라 청구인은 종합소득세를 회피할 수 있었는바, 조사청에서 청구인이 쟁점법인으로부터 배당을 받은 것과 동일하다고 보아 청구인에 대하여 한 종합소득세(배당소득세) 부과처분은 정당한 처분이라 할 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점주식의 실제 소유자를 청구인으로 보아 쟁점배당소득을 소득금액에 합산하여 종합소득세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 이 건 과세처분 관련 사실관계를 시기별로 정리하면 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 사실관계 정리 OOO (2) 청구인과 BBB의 주민등록내역을 살펴보면 아래 ＜표3＞과 같이 2015년 이후부터 다른 곳에 거주한 것으로 나타난다. ＜표3＞ 청구인 및 BBB의 주민등록내역 OOO (3) 과세전적부심사 결정서에 기재된 청구인, BBB 및 쟁점법인의 부동산 보유내역은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 청구인ㆍBBBㆍ쟁점법인의 부동산보유내역 OOO (4) 과세전적부심사 결정서에 따르면, 청구인의 2015년부터 2019년까지의 소득내역은 아래 ＜표5＞와 같다. ＜표5＞ 청구인의 소득내역 OOO (5) 2018.6.25. 체결된 쟁점증여거래의 주식증여계약서의 내용은 아래 ＜표6＞과 같다. ＜표6＞ 쟁점증여거래의 주식증여계약서 OOO (6) 쟁점법인이 BBB으로부터 쟁점주식을 매수하기 위해 2018.7.25. 체결된 쟁점양도거래의 주식양수도계약서는 아래 ＜표7＞과 같다. ＜표7＞ 쟁점양도거래의 주식양수도계약서 OOO (7) 쟁점법인이 쟁점주식을 양수하여 소각하는 결정을 하는 2018.7.2. 쟁점법인의 임시주주총회 의사록은 아래 ＜표8＞과 같다. ＜표8＞ 2018.7.2. 쟁점법인 임시주주총회 의사록 OOO (8) 쟁점금전거래와 관련하여 청구인 및 처분청이 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 청구인이 BBB으로부터 쟁점금액을 차입한 쟁점금전거래와 관련하여 2018.8.8. 체결한 금전소비대차계약서의 내용은 아래 ＜표9＞와 같다. ＜표9＞ 2018.8.8. 체결한 금전소비대차계약서 OOO (나) 청구인이 BBB으로부터 차용한 쟁점금액으로 상환한 가지급금 내역은 아래 ＜표10＞과 같다. ＜표10＞ 청구인의 가지급금 상환내역 OOO (다) 청구인은 아래 ＜표11＞과 같이 쟁점금액에 대한 원금과 이자를 지급한 사실을 입증하기 위하여 청구인의 상환내역서 및 금융거래 내역 등을 제출하였다. ＜표11＞ 청구인의 쟁점금액 상환내역 OOO (라) 청구인은 BBB이 쟁점금액을 상환받고 해당금액을 사용한 2022년 계좌 입출금내역을 아래 ＜그림1＞과 같이 제출하였다. ＜그림1＞ BBB의 2022년 계좌 입출금내역 OOO (9) 청구인과 BBB 사이의 불화를 입증하기 위하여 청구인이 심리자료로 제출한 청구인과 BBB이 주고받은 SNS(OOO) 내역은 아래 ＜그림2＞와 같고, 해당 대화내용은 2019.8.20., 2020.1.7. 등 쟁점거래 후에 있었던 것으로 나타나며, 대화상대방이 “와이프 EEE”로 표시되는 점 등을 보면 청구인이 아닌 BBB의 휴대전화기에 저장된 내용으로 판단된다. ＜그림2＞ 청구인과 BBB이 주고받은 SNS 내용 OOO (10) 청구인이 쟁점거래 기간(2018년 6월∼2018년 8월) 쟁점법인의 경영사정이 악화되어 BBB으로부터 쟁점금액을 차입한 것을 증명하기 위하여 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 청구인은 2018년 7월 중 CCC로부터 도급계약이 해지될 예정이라는 소식을 듣고 쟁점금액을 차입하였다고 주장하며, 아래 ＜그림3＞과 같이 CCC로부터 2019.1.31.자로 계약을 해지할 것임을 2018년 11월에 통보받은 서류를 제출하였다. ＜그림3＞ CCC 계약해지 통보서 OOO (나) 과세전적부심사 결정서에는 쟁점법인의 매출에서 CCC 관련 계열사의 매출비중은 아래 ＜표12＞와 같이 기재되어 있다. ＜표12＞ 쟁점법인 매출 및 CCC와 그 계열사의 매출 비중 내역 OOO (다) 청구인은 2018년 연말시즌 대비를 위해 “OOO 오픈 연출”에 필요한 자재를 DDD로부터 납품받고 공급대가 OOO원을 지급한 전자세금계산서(2018.8.31. 발급)를 제출하였다. (11) 청구인은 청구인이 쟁점거래 후에 쟁점법인의 경영이 어려워 경영을 정상화하기 위해 노력한 사실을 입증하기 위해서, 다음과 같은 자료를 제출하였다. (가) 청구인은 디스플레이 관련 매출로는 쟁점법인의 경영이 어려워 임대소득을 추가하기 위하여 쟁점법인이 OOO원의 대출을 받아 OOO부동산을 매입하였음을 증명하는 ‘여신 및 담보현황표’(2021.9.2. 발급, OOO은행)를 제출하였고, 쟁점법인이 OOO부동산 임차인의 2개월 임대료(OOO원) 미납으로 인하여 2021.8.2. 발송한 연체 임대료 납부를 독촉하는 내용증명도 제출하였다. (나) 청구인은 2021.9.6. 기준 쟁점법인의 OOO은행 계좌에 남은 잔고가 OOO원임을 증명하는 ‘잔액ㆍ잔고증명서’(2021.9.6. 발급 OOO지점)를 제출하였다. (다) 청구인은 2020.8.24. 쟁점법인의 자본을 OOO원 추가로 증자하고 청구인이 주금을 납입하였음을 증명하기 위하여 소집된 2020.8.7. 쟁점법인 임시주주총회 의사록을 제출하였다. (라) 청구인은 쟁점법인의 경영정상화를 위하여 2020.8.31. OOO원, 2020.9.1. OOO원을 쟁점법인에 가수금으로 대여하고 이를 입증하기 위하여 쟁점법인의 보통예금 계좌 거래 내역서를 제출하였다. (12) 청구인 및 쟁점법인의 보유기간 동안 주요 부동산의 등기내역을 살펴보면 다음과 같다. (가) 청구인이 소유한 OOO 주택(이하 “OOO아파트”라 한다)의 청구인 소유기간 동안 부동산 등기내역을 살펴보면 아래 ＜표13＞과 같으며, 쟁점거래가 있던 시기(2018년 6월∼2018년 8월)에 설정된 채무관련 담보물권은 2015.2.10.~2015.4.24. 기간 동안 설정된 채무자 BBB, 근저당권자 OOO은행인 채권최고액 합계 OOO원 3건의 근저당권만 있는 것으로 나타난다. ＜표13＞ OOO아파트 등기내역 OOO (나) 쟁점법인의 매출이 하락함에 따라 청구인이 쟁점법인에 자금을 대여하고 취득하였다는 쟁점법인 소유의 OOO부동산에 대한 부동산 등기내역을 살펴보면, 소유권과 관련하여 쟁점법인은 2020.7.10. 매매로 취득하고 2020.8.31. FFF 주식회사에 신탁한 것으로 나타나고, 근저당권 등 담보물권이나 채권ㆍ채무관계에 따른 압류ㆍ가압류 등도 없는 것으로 나타나서, 해당 부동산을 담보로 은행으로부터 대출받은 사실은 없는 것으로 보여진다. (13) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 다음과 같이 살펴본다. (가) 쟁점거래의 형식과 실질이 다른지 여부를 살펴보면, 우선 쟁점증여거래와 관련하여, 청구인은 BBB과의 오랜 불화로 BBB이 재산분할을 요구하여 쟁점증여거래로 OOO아파트를 매입할 때 BBB이 부담한 OOO원에 해당하는 주식을 증여한 것이라고 주장하나, 청구인이 제출한 SNS 대화가 쟁점거래가 있은 후인 2019년 이후의 것으로 쟁점거래 전에 둘사이에 불화가 있었다는 증거로 보기 어려운 점, OOO아파트의 부동산 등기내역에 따르면 2015년 BBB의 OOO은행에 대한 채무에 대하여 채권최고액 OOO원의 근저당권 등기가 설정되어 OOO아파트 취득 시 BBB이 부담한 금액의 상당부분을 청구인이 OOO아파트를 물상담보로 제공하여 이미 부담하고 있었던 것으로 보이는 점, 청구인과 BBB이 현재까지 혼인관계를 유지하고 있고 심리자료로 제출된 SNS 내용도 BBB의 것으로 보여 둘사이의 불화를 재산분할 요구까지 필요한 정도로 심각하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구인과 BBB 사이에 재산분할을 요구할 정도의 불화나 BBB이 부담한 OOO아파트 매입대금을 상환 목적으로 쟁점주식을 증여한 것으로 보기 어렵고, 청구인은 쟁점금전거래와 관련하여, 청구인이 쟁점법인의 경영상 어려움이 예상되어 BBB으로부터 자금을 차입한 것이라고 주장하나, 쟁점금전거래 계약상 매년 말에 이자를 상환하도록 되어 있으나 청구인은 세무조사결과 통지일(2021.2.26.) 직후인 2021.3.22. 처음으로 원리금을 상환하여 2019년 말, 2020년 말에는 이자상환을 하지 않아 계약의 진실성이 의심되는 점, 쟁점금전거래 당시 OOO아파트에는 BBB의 채무에 대한 OOO원 근저당권 외에 다른 담보물권이 없어서 BBB에게 차입하는 것보다 OOO아파트를 담보로 대출을 받는 것이 합리적으로 보이는 점, 청구인이 쟁점법인의 경영정상화를 위해 부족한 자금사정에도 무리해서 취득했다는 OOO부동산의 경우 등기상 설정된 담보물권이 없어 BBB으로부터 차입이 필요할 정도로 쟁점법인 경영이 어려웠다는 청구주장을 인정하기 어려운 점 등에 비추어 쟁점금전거래는 청구인이 쟁점법인의 경영상 어려움이 예상되어 BBB으로부터 자금을 차입한 것이라는 주장도 인정되기 어려우므로, 쟁점거래는 재산분할을 대신한 쟁점주식증여와 쟁점법인 경영난을 막기 위한 차입거래의 형식을 갖추고는 있으나 그 실질은 청구인의 주장과 다른 것으로 판단된다. (나) 따라서, 2개월도 되지 않은 기간 동안 쟁점거래를 통하여 청구인은 쟁점법인에 대한 가지급금을 상환하여 경제적 이익을 얻었고, 청구인과 BBB사이의 관계 및 청구인의 쟁점법인에 대한 지위를 고려할 때 OOO원인 부부사이의 증여재산공제를 활용하여 쟁점법인으로부터 청구인이 배당소득 등으로 신고ㆍ납부하여야 할 조세를 회피한 결과만 있어 조세회피의 목적이 인정되므로, 쟁점거래는 청구인이 조세회피를 목적으로 청구인 소유 주식을 BBB에게 증여하고 이를 쟁점법인이 양수하여 소각한 후 그 양수대금을 BBB으로부터 대여받은 형식을 갖췄으나 그 실질은 청구인이 쟁점거래를 통하여 우회적으로 쟁점법인의 이익을 배당받았다고 볼 수 있으므로 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득,수익,재산,행위또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득,수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다. 7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다. 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건 제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 "증여재산가액"이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다. 1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우 : 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액 제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다. 1. 배우자로부터 증여를 받은 경우 : 6억원 (3) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 3. 의제배당 ② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다. 1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 제87조의13(주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권소득금액 필요경비 계산 특례) [본조신설 2020.12.29.] ① 거주자가 양도일부터 소급하여 1년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다)로부터 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대한 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도소득금액을 계산할 때 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도가액에서 공제할 필요경비는 그 배우자의 취득 당시 제87조의12 제1항 제1호, 같은 조 제2항 및 제3항에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 필요경비에 산입한다. (4) 민법 제554조(증여의 의의) 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다. (5) 상법 제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다. 1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법 2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법 ② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다. 1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수 2. 취득가액의 총액의 한도 3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간 제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다. ② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. (6) 상법 시행령 제9조(자기주식 취득 방법의 종류 등) ① 법 제341조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다. 1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법