조심 2019인3127 (2020.02.04)

OOO이 2019.6.19. 청구법인에게 한 부가가치세 합계 OOO(2015년 제1기분 OOO, 2015년 제2기분 OOO, 2016년 제1기분 OOO)의 부과처분 중 청구법인이 공부상 용도가 업무시설인 오피스텔에 대한 건설용역을 공급한 것과 관련하여 일반과소신고가산세 및 세금계산서미발급가산세를 부과하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 개인사업자 OOO과 건축물 도급계약을 체결한 후, OOO에서 주상복합건축물[OOO, 1층은 상가, 2층～7층은 업무시설(오피스텔 24세대), 8층～15층은 공동주택(도시형생활주택 32세대), 이하 “전체건물1”이라 한다]을 2015년 신축준공하였고, OOO 외 2필지에서 공동주택건축물[OOO, 1층은 상가, 2층～7층은 업무시설(오피스텔 60세대), 8층～15층은 공동주택(도시형생활주택 80세대), 이하 “전체건물2”이라 하고, 청구법인이 전체건물1·2에서 분양한 오피스텔 84세대를 합하여 “쟁점오피스텔”이라 한다)]을 2016년 신축준공한 후, 부가가치세 신고 시 쟁점오피스텔 건설용역을 부가가치세가 면제되는 주택의 공급에 대한 건설용역으로 보아 이를 면세대상으로 하여 수입금액을 신고하였다. 나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.4.10.～2019. 5.18. 기간 동안 청구법인에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 쟁점오피스텔은 업무시설로서「주택법」에 따른 주택에 해당하지 아니하므로 쟁점오피스텔 건설용역을「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제4호에 따른 부가가치세 면제대상인 국민주택의 공급으로 볼 수 없어 동 용역을 부가가치세 과세대상으로 보아 과세하도록 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2019. 6.19. 청구법인에게 부가가치세 합계 OOO(과소신고가산세, 납부불성실가산세, 세금계산서미발급가산세 포함, 2015년 제1기분 OOO, 2015년 제2기분 OOO 2016년 제1기분 OOO)을 경정·고지하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.7.22. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점오피스텔은 업무시설로 건축허가를 받아 건축물대장 등 공부상으로는 오피스텔로 되어 있으나 최초 건축 목적 및 의도가 주거용인 주택으로 사용되도록 설계 및 시공하였고 거주자 역시 쟁점오피스텔을 주거용으로 실제 사용하고 있는 상황이다. 조사청은 준주택에 해당하는 오피스텔은 조특법에서 규정하는 부가가치세 면제대상이 아니라는 의견이나, 행정적으로는 상업용 오피스텔과 쟁점오피스텔과 같은 주거용 오피스텔을 구분하여 관리하고 있는 점, 실제 사용되고 있는 양태도 업무 목적이 아닌 주거용이므로 실질과세에 부합하게 국민주택의 공급으로 보아 부가가치세가 면제되어야 하는 점 등에서 이 건 부가가치세는 부당하다. (2) 설령 청구법인의 부가가치세 신고에 잘못이 있다 하더라도 이는 조세법의 해석에 있어서 한 축을 담당하는 조세심판원의 결정을 존중해 발생한 것으로서 그 귀책사유가 청구법인에게 있다고 보기 어렵고, 또한 부가가치세 신고 당시 청구법인으로서는 심판결정이 타당한 것으로 믿은 것 이외에 다른 잘못 밖에 없었음에도 이를 믿고 신고한 청구법인에게 가산세까지 부과하는 것은 부당하다. 조세심판원에서 오피스텔은「주택법」상의 주택이 아니어서 부가가치세 과세대상이 아니라고 본 결정(OOO) 및 부가가치세가 면제되는 주택의 공급에 오피스텔은 해당되지 않는다고 명시한 개정 조특법 집행기준(106-0-1, 2018.9.5.)은 모두 쟁점오피스텔의 건설용역이 완료된 이후에 생성되었다. 따라서 청구법인이 위 조세심판원 결정일인 2017.9.21. 이전에 쟁점오피스텔 건설용역을 제공하면서 조세심판원의 기존 결정 및 과세관청의 유권해석 등을 신뢰하여 부가가치세를 신고하지 않은 것에 대하여는 정당한 사유가 있다고 할 것이다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인은 쟁점오피스텔이 건축물대장 등 공부상으로는 오피스텔로 되어 있으나, 최초 건축 목적 및 의도가 주거용인 주택으로 사용되도록 설계 및 시공되었고 실제 사용되고 있는 양태도 주거용이므로 실질과세에 부합하게 국민주택 건설용역 제공으로 보아 부가가치세가 면제되어야 한다고 주장하고 있으나, 다음과 같은 점에서 이 건 부가가치세 처분은 정당하다. (가) 쟁점오피스텔은 업무시설(오피스텔)로 건축허가 및 사용승인을 받았으므로 청구법인이 쟁점오피스텔 건설용역을 제공한 행위는 조특법 제106조 제1항 제4호에 따라 부가가치세가 면제되는 국민주택건설용역에 해당되지 않아 부가가치세가 과세된다. (나) 조특법 제106조 제1항 제4호와 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호에서 규정한 국민주택 규모 이하의 주택은 원칙적으로 「주택법」에 따른 주택으로서 그 주거전용면적이 85㎡(읍, 면 지역은 100㎡) 이하인 것을 의미하고, 「주택법 시행령」제2조의2 제4호에서 「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으며, 「부가가치세법」제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없다. (다) 전체건물 건축물대장에 따르면 도급자 OOO은 쟁점오피스텔을 오피스텔(준주택)로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나고, 쟁점오피스텔이 동 사용승인일부터 공급시기까지「주택법」상 주택으로 변경된 것으로 볼만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 이상 이 건 부가가치세 처분은 정당하다. (2) 청구법인은 이 건이 세법 해석이 불분명한 경우에 해당한다고 주장하나, 과세관청 등은 일관되게 “오피스텔을 신축·분양하고 수분양자가 이를 주택임대사업에 사용하는 경우에 해당 오피스텔의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제할 수 없는 것(법규부가-2012-201, 2012.5.23., 기획재정부 부가가치세과-563, 2014.9.24. 등)”이라는 공적 견해표명을 명확히 지속적으로 하였고, 조세심판원의 일부 결정이 있었다는 사정만으로 이를 달리 보기 어렵다. 따라서 납세자가 그 의무를 이행하지 않은데 대한 정당한 사유가 있다고 할 수 없고 청구법인의 의무불이행은 단지 법령의 부지.착오 또는 성실신고를 위한 노력의 부재로 비롯된 것임이 명백하므로 가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 할 수 없어 청구법인에 대한 이 건 가산세 부과처분은 적법하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점오피스텔이「주택법」상 국민주택에 해당하지 아니한다고 보아 쟁점오피스텔의 건설용역에 대해 부가가치세를 부과한 처분의 당부 ② 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법(2016.12.20. 법률 제14382호로 개정되기 전의 것) 제47조의2【무신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」,「농어촌특별세법」및「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "무신고납부세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 과세표준 신고( 「소득세법」제70조 및 제124조 또는 「법인세법」제60조 , 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)를 하지 아니한 자가 「소득세법」제160조 제3항에 따른 복식부기의무자(이하 "복식부기의무자"라 한다) 또는 법인인 경우에는 각각 무신고납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 가산세로 하고, 「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항, 제49조 제1항 및 제67조에 따른 신고를 하지 아니한 경우로서 같은 법 또는 「조세특례제한법」에 따른 영세율이 적용되는 과세표준(이하 "영세율과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 무신고납부세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 제47조의3【과소신고ㆍ초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」및 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항·제4항, 제49조 제1항, 제66조 및 제67조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액과 그 과소신고된 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다. (2) 조세특례제한법(2018.12.24. 법률 제16009호로 개정되기 전의 것) 제2조【정의】② 제1항에 규정된 용어 외의 용어에 관하여는 이 법에서 특별히 정하는 경우를 제외하고는 제3조 제1항 제1호부터 제19호까지에 규정된 법률에서 사용하는 용어의 예에 따른다. 제106조【부가가치세의 면제 등】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. (2문 생략) 4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다) (3) 조세특례제한법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27848호로 개정되기 전의 것) 제51조의2【자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례】③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란 「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다. 제106조【부가가치세 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다. 1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (4) 주택법(2016.12.2. 법률 제14344호로 개정되기 전의 것) 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 1. "주택"이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다. 1의2. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다. 3. "국민주택"이란「주택도시기금법」에 따른 주택도시기금(이하 "주택도시기금"이라 한다)으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택( 「수도권정비계획법」 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 "국민주택규모"라 한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다. (5) 주택법 시행령(2017.2.13. 대통령령 제27860호로 개정되기 전의 것) 제4조【준주택의 종류와 범위】법 제2조 제4호에 따른 준주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다. 4.「건축법 시행령」별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔 (6) 건축법 시행령 [별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련) 14. 업무시설 나. 일반업무시설 : 다음 요건을 갖춘 업무시설을 말한다. 2) 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다) 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인과 도급계약을 체결한 OOO은 2014.8.1. 및 2015.5.26. 건설업(주택신축판매업)과 부동산매매업(건물신축판매업)을 업종으로 하여 ‘부가가치세 일반과세자’로 사업자등록한 것으로 나타난다. (2) 청구법인은 OOO과 도급계약을 체결한 후, 2014.8.11. 주상복합 건축물(전체건물1, 명칭 : OOO)에 대한 신축공사를 착공하여 2015.4.1. 사용승인을 받았는데, 동 건물은 1층은 상가(제1종 근린생활시설)로, 2～7층은 업무시설(쟁점오피스텔, 24세대)로, 8～15층은 공동주택(도시형생활주택, 32세대)으로 구성된 철근콘크리트구조 건축물로서, 그 집합건축물대장의 주요내용은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 전체건물1의 집합건축물대장의 주요내용 (3) 청구법인은 OOO과 도급계약을 체결한 후, 2015.6.26. 공동주택 건축물(전체건물2, 명칭 : OOO)에 대한 신축공사를 착공하여 2016.4.21. 사용승인을 받았는데, 동 건물은 1층은 상가(제1종 근린생활시설)로, 2～7층은 업무시설(쟁점오피스텔, 60세대)로, 8～15층은 공동주택(도시형생활주택, 80세대)으로 구성된 철근콘크리트구조 건축물로서, 그 집합건축물대장의 주요내용은 아래 ＜표2＞과 같다. ＜표2＞ 전체건물2의 집합건축물대장의 주요내용 (4) 쟁점오피스텔 각 호의 면적이 국민주택 규모(85㎡ 미만)인 사실과 쟁점오피스텔의 실제 사용용도가 주거용인 것에 대하여는 청구법인과 처분청 사이에 다툼이 없다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 조특법 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호는 「주택법」에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 「주택법」제2조 제1호 및 제3호는 “주택”을 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”을 주거전용면적 85㎡(읍 또는 면 지역은 100㎡) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, 「주택법 시행령」제4조 제4호에서「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있다. 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다고 할 것(OOO, 같은 뜻임)인바, 이 건의 경우 조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은「주택법」에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍·면 지역은 100㎡)이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것이어서 준주택으로 분류되는 오피스텔은 부가가치세 면제대상이 아닌 것으로 해석되는 점, 「부가가치세법」제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 쟁점오피스텔은 업무용으로 분류되어 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 확인되고 이와 달리 사용승인일부터 공급시기까지「주택법」상 주택으로 변경되었다고 볼만한 객관적인 심리자료가 나타나지 아니하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 건설용역을 부가가치세가 면제되는 국민주택의 건설용역에 해당하지 아니한 것으로 보아 과세한 이 건 부가가치세 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(OOO, 조세심판관합동회의, 같은 뜻임). (나) 다음으로 쟁점②에 관하여 살피건대, 세법상 가산세는 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다 할 것이다(OOO, 같은 뜻임). 그동안 이 건의 쟁점과 유사한 ‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 조특법 제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부’에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이러한 견해의 대립이 납세의무자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘는 것이어서 우리 원도 위 면세 적용 여부에 대한 결정이 엇갈리다가, 2017. 12.20. 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택 규모 이하의 주택 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단하였다. 따라서 청구법인이 우리 원의 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전인 2015·2016년경 쟁점오피스텔 건설용역을 제공한 후 오피스텔을 국민주택 규모 이하의 주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔 건설용역 관련 부가가치세 신고를 하지 아니한 것에 대하여 책임이 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구법인이 정상적으로 신고·납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것인바, 이 건 부가가치세 과세처분 중 일반과소신고가산세 및 세금계산서미발급가산세는 납세자에게 과도한 의무를 지우는 것으로서 잘못이 있다고 판단된다. 한편, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 취지 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액임과 동시에 정상적으로 납부한 자와의 형평성을 유지하기 위한 성격도 있으므로 처분청이 납부불성실가산세를 부과한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다(OOO, 등 다수 같은 뜻임). 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.