조심 2016부2380 (2018.01.11)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 1988.3.24. 설립된 외국인투자법인OOO으로, 보호피막 페인트, 유성수지 페인트 및 기타 부식방지재료의 제조·판매업을 영위하고 있다. 나. OOO장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인을 대상으로 법인세 통합조사를 실시한 결과, 2010～2014사업연도 중 청구법인이 선주회사에게 지급한 수수료 OOO원(이하 “쟁점선주수수료”라 한다)을 접대비로 보아 동 금액을 접대비 한도초과로 손금불산입하고, 약정에 의한 지급기일 도래 전에 비용으로 처리하면서 설정한 미지급금(이하 “쟁점부채”라 한다) OOO원을 익금산입 및 쟁점부채 반제액 OOO원을 손금산입하도록 처분청에 지시하였다. 다. 처분청은 이에 2016.3.21. 청구법인에게 OOO원을 경정?고지하였다. 라. 청구법인은 이에 불복하여 2016.6.9. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점선주수수료는 조선업계의 관행에 따라 일반적으로 지급하고 있고, 접대비와 같은 소비성 지출이 아니며, 청구법인의 선박용 페인트 매출 증대를 위하여 지출된 수익과 직접적으로 대응되는 비용으로 사전계약에 따라 지급되는 판매부대비용인바, 처분청이 접대비로 손금부인한 처분은 부당하다. 선박건조 계약에서 선박자재 공급자들이 선주와 직접 선주혜택계약을 체결하고 선주수수료를 지급하는 것은 업계의 정당한 관행이었음에도 과세관청은 접대비로 보아 손금부인하였으나, 대법원은 복수의 판결을 통해 접대비가 아닌 판매부대비용에 해당한다고 판단하였다(대법원 2016.4.28. 선고 2016두32862 판결 및 대법원 2016.4.28. 선고 2016두33056 판결, 이하 “쟁점대법원판례”라 한다). (2) 이 건과 동일한 쟁점의 사건에 대해 판결한 쟁점대법원판례에서 선주수수료가 그 직접 상대방인 조선사가 아닌 선주에게 지급되었다는 사정만으로 이를 접대비라고 볼 수 없고 「법인세법」상 판매부대비용으로서 손금에 해당한다고 판결하였는바, 쟁점대법원판례의 판결 이유와 청구법인의 사례를 비교하면 아래와 같다. (가) 선박기자재를 납품하기 위하여 해외 선주와의 협상을 통해 승인을 얻는 것은 선박 기자재 공급업계의 관행으로 보인다고(이하 “쟁점대법원판례 판결사유 1번”이라 한다) 판시하였는데, 선주회사의 제품공급 승인을 받기 위하여 선주회사에게 매출액의 일정률에 의한 선주수수료 등의 선주혜택을 제공하고 있고, 청구법인의 경우도 쟁점선주수수료가 지급된 계약은 전체 계약의 약 68%이며, 쟁점대법원판례에서 선주수수료가 지급된 계약의 사실관계를 살펴보면, 전체 선주의 49.6%, 전체 선박의 53.8% 또는 전체 거래건수의 15%이고, 수수료 규모는 해당 매출액의 0.2∼23.5%이었는바, 청구법인이 모든 선주회사에게 지급하지 않았거나 차등지급하였다고 하여 관행이 아니라고 볼 수 없다. (나) 선주로 하여금 중요 선박기자재 제조사에게 직접 하자담보책임을 묻도록 할 필요성에 따라 선주와 선박기자재 제조사간 선주혜택계약을 체결하게 되었는바, 그 체결에는 경제적 합리성이 있고, 그 효력을 부정할 이유도 없다(이하 “쟁점대법원판례 판결사유 2번”이라 한다)고 판시하였는데, 대법원 판시내용과 같이 선주사는 보증기간이 경과하며 조선사로부터 하자 등에 대한 보상을 받을 수 없기 때문에 청구법인과 선주혜택계약을 별도 체결한 것인바, 경제적 합리성이 없다고 볼 수 없다. (다) 선주혜택 항목의 구성은 선주의 선호도에 따라 결정되며, 각 항목은 상호대체관계에 있다. 또한, 이 사건 수수료를 제공받지 아니하는 선주들도 다른 항목으로 구성된 선주혜택을 부여받고 있고, 과세관청도 이 사건 수수료와 대체관계에 있는 항목에 대해서는 손금으로 인정하고 있다(이하 “쟁점대법원판례 판결사유 3번”이라 한다). 쟁점선주수수료는 선주혜택 항목 중의 하나이고, 선주혜택 내용 중 선주수수료 외에 예비물량에 대한 공급, 보증기간 연장, 하자책임보험료 등 다양한 혜택이 제공되고 있는데, 일부 선주사에 대하여는 협상에 따라 선주수수료에 대한 혜택 없이 나머지 혜택만을 제공하는 것으로 계약을 체결하는 사례도 있으며, 이는 선주들의 선호도에 따라 달라지는 것으로 쟁점대법원판례와 동일하다. 쟁점선주수수료는 단순히 개별 건의 매출액만을 기준으로 할 수 없고 선주의 성향, 계약금액, 경쟁상황, 청구법인의 선주 선호도 등이 고려되는바, 이처럼 다양한 지급기준을 고려하여야 하므로 선주들마다 선주혜택 구성내용이 다르게 정해지는 것이 당연하고, 쟁점선주수수료와 대체관계에 있는 선주혜택계약 내용의 다른 항목들에 대해서는 손금으로 인정한 사실이 있다는 점에서도 쟁점대법원판례와 동일하다. (라) 선주혜택계약에 터 잡아 지급하는 현금은 하자보수비의 선지급으로 볼 수도 있다(이하 “쟁점대법원판례 판결사유 4번”이라 한다)고 판시하였는데, 청구법인 역시 하자담보책임의 내용을 정하는 선주혜택계약에 터잡아 쟁점선주수수료를 지급한 것이므로 쟁점선주수수료는 하자보수비의 선지급 성격이고, 조선사에서 제공하는 선박에 대한 하자보증기간이 통상 선박의 인도일부터 1∼2년에 불과하여 청구법인이 선주혜택 계약사항으로 추가적인 하자보증을 제공하고 있음을 명백하게 보여주는 것이다. (마) 해외선주에게 이 사건 수수료를 지급하지 아니할 경우 조선사에 대한 매출 자체가 어려울 것이므로 이는 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련된 비용에 해당한다(이하 “쟁점대법원판례 판결사유 5번”이라 한다)고 판시하였는데, 처분청은 청구법인이 조선사 매출액의 51.3%에 해당하는 선박의 선주회사에게만 쟁점선주수수료를 지급하였으므로 쟁점선주수수료의 지급이 없어도 조선사에 대한 매출이 가능하다고 주장하나, 이는 선주혜택계약의 체결이 전체 계약대비 98%에 달한다는 것을 간과한 주장이고, 쟁점대법원판례 판결사유 1번과 관련된 청구법인의 주장에서 언급한 바와 같이 쟁점대법원판례에서는 선주수수료가 지급된 계약은 전체 선주의 49.6%, 전체 선박의 53.8% 또는 해외선주 거래건수의 15%이었음에도 선주수수료의 지급이 관행이어서 매출을 위해 반드시 필요하다는 점이 인정되었다. (바) 이 사건 수수료는 선주혜택계약에 따라 지급되는 것으로 미지급시 선주가 이행청구를 할 수 있으므로 지출의무 있는 비용에 해당한다(이하 “쟁점대법원판례 판결사유6번”이라 한다)고 판시하였는데, 쟁점선주수수료도 청구법인이 지급을 이행하지 않을 경우 선주회사는 지급이행을 청구할 수 있는바, 단순히 발주대가에 따른 혜택 또는 사례금이 아니라 지출의무 있는 비용에 해당한다. (사) 선주혜택계약에 따라 선주에게 현금 내지 수수료를 지급하는 것이 지출 자체에 위법성이 있다거나 사회질서에 반한다고도 보기 어렵다(이하 “쟁점대법원판례 판결사유 7번”이라 한다)고 판시하였는데, 쟁점선주수수료는 사전 계약에 의해 지급하는 것이므로 리베이트와 전혀 성격이 다르고, 선주에게 하자보상성격의 비용으로 지급되는 것으로 반사회적 성격을 띠지 않으며, 의약품 리베이트는 의약품의 최종소비자가 아닌 의사 등 제3자에게 지급하는 것이지만, 쟁점선주수수료는 선박을 조선소에 발주하여 최종소비자로 볼 수 있는 선주에게 지급하는 것이라는 점에서 본질적인 차이가 있어 위법한 비용으로 보기 어렵고, 청구법인이 지급한 쟁점선주수수료는 쟁점대법원판례와 같이 선주혜택계약에 따라 선주에게 현금 내지 수수료를 지급하는 것이므로 지출 자체에 위법성이 있다거나 사회질서에 반한다고 볼 수 없다. 처분청은 쟁점선주수수료의 규모가 크다는 점에서 지출 자체에 위법성이 커 반사회성이 높다고 주장하나, 쟁점선주수수료는 매출액 대비 2.32%로서, 세전영업이익(EBIT)인 6.65%보다 매우 작은 규모이며, 처분청은 쟁점선주수수료의 평균지급율이 7%이고, 쟁점선주수수료가 없다면 영업이익이 31.5%라고 주장하지만, 이는 신뢰할 수 없는 수치이다. (3) 처분청은 쟁점선주수수료를 물품공급대가 지급형식을 빌려 지급한 점, 선주사가 아닌 제3자, 대리인 및 청구법인의 해외관계사 등에게 지급된 점, 해외관계사가 손실이 발생하는 조건으로 거래가액을 과도하게 책정한 부분, 지급근거가 미흡한 점 등을 들어 쟁점선주수수료는 통상성이 없으며, 부당한 과실송금이라고 주장하나 이는 다음과 같이 사실이 아니다. (가) 쟁점선주수수료는 현금뿐만 아니라 물품으로도 제공되고, 물품의 경우 선박회사와 근거리에 있는 해외관계사를 통해 공급되는데, 이에 대해 처분청은 해외관계사에게 가공의 물품수입대금을 송금한 것이라고 주장하나, 이는 공급장소의 근거리에 있는 해외관계사에서 선주사에게 재화를 공급한 후 청구법인에게 송장(Invoice)을 발행하여 청구하면, 청구법인은 해외관계사의 공급증빙을 확인한 후 해외관계사에 송금한 것으로, 관련 증빙 등에 의해 정상거래로 확인된다. (나) OOO에 지급한 쟁점선주수수료는 국내선박회사OOO에 청구법인의 선박용 페인트 납품을 알선해준 OOO에게 판매 알선 수수료 계약에 따라 지급한 것으로 이는 정상적인 영업활동에서 발생하는 판매알선수수료다. (다) 처분청은 해외관계사의 거래 손실에도 불구하고 청구법인과 해외관계사가 FGC(Factory gate cost, 제조원가) 또는 CMF(FGC+5%) 기준 단가로 거래하는 것은 상관행에 위배된다고 주장하나, 이 건의 쟁점과 무관할 뿐만 아니라, 청구법인의 이전가격분석보고서에 의하면 거래순이익률 방법을 적용하여 분석한 결과 최근 5개년 가중평균이익률(2011년∼2015년, 6.95%)은 「국제조세조정에 관한 법률」에 근거한 정상가격 범위(5.59%∼7.59%) 이내로, 정상가격으로 이루어진 것이다. (라) 처분청은 내부보고서(NB Contract Report)에 기재된 선주사가 아닌 OOO에 송금한 것이 변칙 과실 송금이라고 주장하나, 이는 OOO가 선박을 인수함에 따라 관련 쟁점선주수수료도 OOO에 송금하는 것이며, 송장상 지급계좌가 OOO 명의의 계좌번호임이 OOO 직원의 회신메일에서 확인된다. (마) 해외 관계사에 지급한 선주수수료는 선주수수료의 지급 편의를 위한 것으로서 선주회사가 해외관계사에게 발송한 송장(Invoice)에 따라 선주회사로 지급되고, 일부는 선주회사가 건조 중인 선박과 관련하여 관리하는 계좌 또는 선주회사가 지정한 자회사에 지급된 것으로, 쟁점선주수수료 계약서를 보면 지급방법에 관하여 선주회사는 자신이 지정하는 계좌로 쟁점선주수수료를 지급하도록 하였기 때문에 달리 볼 이유가 없다. (바) 처분청은 해외관계사OOO에 쟁점선주수수료를 송금하면서 OOO의 선주수수료가 내부보고서(NB Contract Report)에 기재된 쟁점선주수수료를 초과하여 지급하였으므로 변칙 과실송금이라고 주장하나, 다음 ＜표3＞～＜표6＞과 같이 쟁점선주수수료는 ① 실제 매출액의 5%와 ② 추가비용(Extra Costs) 척당 OOO로 구성되어 있는바, 처분청이 이 사실을 정확히 파악하지 못하고 Lump sum 약정금액을 간과하였기 때문이다. (사) 처분청은 청구법인이 2012년 이후에는 ‘Cost Contribution Fee’로 위장하여 해외투자자에 대한 변칙 과실송금을 하고 있다고 주장하나, 이는 적법하게 지급한 경영자문료로서 「국제조세조정에 관한 법률 기본통칙」 4-2-1에 의하여 손금산입이 허용되는 금액이며, 국세청 세무조사에서 충분히 소명하여 문제된 바 없다. (아) 처분청은 해외관계사OOO에 쟁점선주수수료를 송금하면서 선주감독관 제공 비용(Owner Boiler suit)을 변칙적으로 송금하였다고 주장하나, 청구법인은 건조 당시에 선주감독관 제공 비용을 지급한 사실이 없고, 선주사가 먼저 자기 비용으로 선주감독관 제공 비용을 부담하고 해외관계사를 통하여 정산하는 과정에서 단지 송장상 ‘중개수수료(Intermediate commission)’으로 기재된 것일 뿐이며, 정상적으로 채권.채무와 상계되었음이 제출된 증빙에서 확인된다. (4) 쟁점선주수수료는 청구법인의 매출 실현에 결정적으로 기여하는 판매부대비용으로 수익?비용대응의 원칙에 따라 매출이 발생하는 시점에 비용으로 처리하면서 미지급금으로 계상한 것인바, 수익?비용 대응의 원칙에 따라 매출에 대응하여 손금 산입함이 타당하다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점선주수수료는 선주회사가 선주지정권을 행사하여 청구법인이 조선사에 청구법인의 선박용 페인트 제품을 납품할 수 있도록 한 것에 대한 답례로 선주회사에게 현금으로 지급한 리베이트이므로 이는 건전한 사회질서를 위반하여 지출한 비용인바, 「법인세법」 제19조 의 손금에 해당하지 아니하고, 손금으로 본다 하더라도 쟁점선주수수료는 거래를 원활히 하기 위하여 사업과 관련된 자에게 거래성사 여부에 따라 지급한 사례비로서 직접적인 매출처가 아닌 자(선주회사)에게 공여하는 금전으로 판매부대비용이 아닌 접대비에 해당하며, 쟁점대법원판례에서는 선주수수료를 판매부대비용으로 보았으나 다음과 같이 청구법인의 쟁점선주수수료는 판매부대비용으로 판단한 부분에 있어 사실관계가 상이하여 「법인세법」상 접대비에 해당한다. (가) 쟁점대법원판례 판결사유 1번과 같이 선주지정권은 조선업계의 관행이지만, 선주지정권 행사에 따라 선박용 페인트를 납품할 수 있게 된 청구법인이 그 답례로 선주회사에게 쟁점선주수수료를 지급하는 것은 조선업계의 관행이 아니고, 쟁점선주수수료가 조선업계의 관행이라면 모든 선주회사들에게 지급되었어야 할 것이나 쟁점선주수수료는 청구법인의 신조 선박용 페인트 전체 매출액 중 51.3%, 그 지급비율도 매출액의 2～14.5%(평균 7.0%)의 큰 편차를 두고 차등지급하였다. (나) 쟁점대법원판례 판결사유 2번과 관련하여 선주혜택패키지는 현금으로 지급하는 쟁점선주수수료와 그 외 보증기간.제품 업그레이드 등의 기타 선주혜택 항목으로 구성되어 있는데, 처분청도 기타 선주혜택 항목은 쟁점대법원 판결사유 2번과 같이 그 체결내용에 있어 경제적 합리성이 있다고 판단하여 판매부대비용으로 보아 「법인세법」상 손금으로 인정하였으나, 쟁점선주수수료는 형식상 선수혜택패키지의 항목으로 구성되어 있을 뿐 실제로는 리베이트이기 때문에 경제적 합리성을 인정할 수 없고 「법인세법」상 손금에도 해당하지 않는다. (다) 쟁점대법원판례 판결사유 3번에서 선주혜택패키지의 각 항목이 상호대체관계에 있다고 판시하였으나, 청구법인의 선주혜택 항목을 살펴보면, 제품하자보증기간별 총선주혜택률은 일정하여야 할 것임에도 3% 미만부터 15%를 초과하는 경우까지 다양하고, 매출액이 유사한 경우에도 총선주혜택률이 4.7～18.7%로 차이가 크며, 쟁점선주수수료의 지급비율도 2.68～12.8%로 그 차이가 상당하는 등 경제적 합리성과 지급기준도 없이 지급되었다. (라) 쟁점대법원판례 판결사유 4번은 선주혜택계약이 하자담보책임의 내용을 정하는 계약이기 때문에, 동 계약에 터 잡아 현금으로 지급하는 쟁점선주수수료는 하자보수비의 선지급으로 볼 수 있다고 하였으나, 쟁점선주수수료 지급계약서상 쟁점선주수수료 지급사유는 선주회사가 신조 선박에 시공될 도료로 청구법인의 제품이 납품되도록 보장한 데에 대한 것이라고 명기하고 있을 뿐, 청구법인의 하자보수 책임에 대한 내용은 기재된 바 없고, 하자발생원인도 따지지 않았으며, 하자가 발생할지 여부도 불분명한데 합리적 추산과정도 없이 지급한 쟁점선주수수료를 하자보수비의 선지급금으로 보기에는 경제적 합리성과 상관행에 부합하지 않으며, 실제로 청구법인의 경우 제품하자보증기간별 총선주혜택률은 어떠한 상관관계도 없음이 확인된다. (마) 쟁점대법원판례 판결사유 5번과 관련하여, 국내선주사에게는 쟁점선주수수료를 지급하지 않아도 조선사에 대한 매출이 이루어지고 있고, 청구법인은 조선사 매출액의 51.3%에 해당하는 선박의 선주회사에게만 쟁점선주수수료를 지급하고 있어, 오히려 부당한 리베이트를 제공하여 리베이트를 지급하지 않거나 적게 지급하는 국내 경쟁사들의 제품납품 기회를 박탈하고, 공정한 경쟁을 저해하여 「법인세법」 상의 손금으로 보지 않는 리베이트에 해당된다고 볼 수 있다. (바) 쟁점대법원판례 판결사유 6번과 관련하여, 청구법인과 선주회사 간 쟁점선주수수료 지급계약을 체결하였지만, 지급사유 및 형태, 규모 등으로 볼 때 일부의 선주회사에 국한되어 지급되고 있어 통상성과 경제적 합리성을 갖춘 지급의무가 있는 채무로 보기 어렵다. (2) 쟁점선주수수료의 경우, 다음과 같은 사유로 경제적 합리성과 지급의 통상성, 상관행상 일반적으로 용인되지 않아 판매부대비용으로 보기 어렵다. (가) 청구법인은 쟁점선주수수료의 일부로 계상된 금액이 실제는 물품 공급대가이고, 이는 청구법인이 선주회사에게 쟁점선주수수료를 물품으로 공급하기로 계약하였으며, 쟁점선주수수료의 지급시점에 해외관계사로부터 해당 물품을 수입하여 선주회사에게 제공하고, 동 수입대금을 해외관계사에 송금한 것이므로 쟁점선주수수료(리베이트)에 해당하지 않는다고 주장하나, 선주수수료 미지급액과 해외관계사가 청구법인에게 청구한 송장(Invoice)상의 물품대금 및 이에 따른 송금액이 모두 동일한데, 이는 독립된 거래당사자 간의 정상적인 판매마진을 고려할 때 발생할 수 없는 거래구조이고, 회계처리 역시 ① 물품을 수입한 거래, ② 동 물품을 선주회사에게 제공한 거래, ③ 동 수입대금을 지급하는 거래로 회계처리가 되어야 함에도 청구법인의 장부상 상기 ①·②·③거래에 대한 회계처리 없이 쟁점선주수수료를 선주회사에게 지급하는 것으로 회계처리가 이루어졌으며, 1개월 내에 해당 물품의 수입통관이 확인되지 않고, 연결번호 4～5번과 관련하여 청구법인의 주장은 해외관계사가 물품을 OOO에서 수리중인 선주회사 소속 선박OOO에게 운송하고 동 물품의 대금을 송장(Invoice)에 의하여 청구법인에게 청구하였다는 것인데, 관련 배송증OOO 및 송장에 의하면, 해외 관계사가 OOO에서 물품을 선적하기도 전에 OOO에 있는 선주회사 소속 선박이 동 물품을 수령한 것으로 되어 있는데, 이는 ERP시스템이 업무발생 순서대로 입력하여야하는 점을 고려할 때 사실에 부합되지 않아 청구주장을 신뢰하기 어렵다. (나) 청구법인은 쟁점선주수수료를 선주회사에게 지급하여야 함에도 제3자 또는 해외관계사에게 송금(이하 “비선주회사 송금”이라 한다)한 경우가 있는데, 이는 일부를 쟁점선주수수료인 것처럼 가장하여 청구법인의 비자금을 조성하거나 변칙적으로 과실송금을 한 것으로 판단된다. 1) 청구법인이 OOO 등 국내 선주회사와 쟁점선주수수료 계약을 맺은 경우는 모두 8건인데, 동 국내 선주회사가 누구인지 불문하고 청구법인은 쟁점선주수수료 모두를 동 국내 선주회사와 관련이 없는 제3의 법인인 OOO에게 OOO원을 지급하였는데, 쟁점대법원판례에서도 국내선주사에게 쟁점선주수수료를 지급하는 관행은 없다고 판시하고 있고, OOO의 업종, 규모 등을 감안할 때 청구법인이 국내 선주회사로부터 선박용 페인트 공급업체로 지정되도록 알선할 수 있는 능력이 없다. 2) 비선주회사 송금 중 청구법인이 2010년부터 2012년까지 OOO의 OOO 계좌로 송금한 OOO은 해운선사가 아닌 페이퍼컴퍼니에게 지급한 혐의가 있고, 청구법인은 송금계좌번호의 예금주를 명확히 확인해 주지 않고 있으며, OOO는 기존 거래에서 선박건조와 관련하여 쟁점선주수수료를 지급받은 바 없고, 송금처인 OOO가 발송한 INVOICE에 기재되어 있어야 할 로고, 연락처(홈페이지, 이메일, 전화번호, 주소 등)가 전혀 기재되어 있지 않았으며, 청구법인은 선주회사가 OOO로 변경된 것이라고 주장하나 동 선박의 소유자는 여전히 OOO이고, OOO는 용선회사로 확인되는바, 용선회사 OOO가 쟁점선주수수료를 받아야 할 이유도 없다. 3) 해외관계사에게 송금한 거래 중 일부인 OOO은 아래와 같은 사실을 감안할 때 청구법인의 해외투자자인 OOO의 해외 자회사에게 변칙적으로 송금한 것으로 판단된다. 가) OOO의 선박용 도료 판매와 관련된 내부보고서(NB Contract Repot)를 살펴보면, 계약서상 쟁점선주수수료의 지급비율 5.00%를 초과하여 지급한 것으로 확인되는데, 이는 쟁점선주수수료 형식을 가장하여 지급의무 없이 OOO 소재 해외관계사OOO의 OOO 은행계좌로 송금한 것이다. 나) OOO 선박용 페인트 판매와 관련하여, 청구법인의 장부상 쟁점선주수수료 OOO을 2011.11.7. 해외관계사OOO게 송금하였으나, 내부보고서(NB Contract Report)에 따르면, 이는 쟁점선주수수료가 아닌 선주감독관 제공 비용(Owner Boiler suit) OOO를 동 선박이 인도된 이후에 송금한 것인데, 청구법인은 선주감독관 제공 비용을 도료 시공시점에 정상적으로 지급하고 비용처리하였음에도, 상기와 같이 쟁점선주수수료 명목으로 해외관계사에게 변칙적으로 부당 과실송금을 한 것으로 판단된다. 다) 해외관계사에게 송금한 OOO원은 청구법인이 생산한 제품으로 쟁점선주수수료인 물품을 선주회사에게 공급하였음에도 가공의 물품수입대금을 해외관계사에게 송금하고 쟁점선주수수료로 비용 처리하는 방식으로 청구법인의 해외투자자OOO에게 변칙적으로 과실송금을 한 것이다. 라) 내부보고서(NB Contract Report)에 따르면, 쟁점선주수수료를 지급함으로써 해당 거래에서 손실이 발생한 거래 중 동 쟁점선주수수료를 선주회사가 아닌 해외관계사에게 지급한 OOO은 판매계약 전 5단계의 결재를 통해 임직원 및 대표이사가 거래조건의 타당성을 검토하였음에도 공급조건의 변경 없이 손실이 예상되는 선박용 도료 판매를 시행한 점, 특별한 이유 없이 선주회사가 아닌 해외관계사에게 지급한 점 등으로 볼 때 청구법인이 기업자금을 변칙적으로 해외관계사에게 인출한 것으로 판단된다. (3) 선주혜택 계약서에 따르면 선박이 인도된 후 선주의 요청이 있으면 비로소 지급의무가 발생하므로 권리의무 확정주의에 따라 계약상 지급하기로 한 날이 그 귀속시기가 되는 것이며, 특히, 쟁점선주수수료는 접대비에 해당하므로 실제 지급한 날이 속하는 사업연도의 손금에 해당하므로 실제 쟁점선주수수료가 지급된 날의 손금으로 보아 접대비시부인 조정한 당초 처분은 적법하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 (1) 쟁점선주수수료가 「법인세법」상 판매부대비용인지 접대비인지 여부 (2) 쟁점선주수수료의 손금 귀속시기 나. 관련 법령 (1) 법인세법 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다. ② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. ④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제25조(접대비의 손금불산입) ⑤ 제1항부터 제3항까지의 규정에서 "접대비"란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. ⑥ 접대비의 범위 및 지출증명 보관 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. ② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. 1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다) 22. 그 밖의 손비로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액 제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다. 1. 상품(부동산을 제외한다)ㆍ제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 "상품 등"이라 한다)의 판매：그 상품 등을 인도한 날 제71조(임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도) ⑦ 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)ㆍ「조세특례제한법」 및 이 영에서 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다. (3) 법인세법 시행규칙 제36조(기타 손익의 귀속사업연도) 영 제71조 제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점선주수수료 발생 과정을 도식화하면 아래 ＜표9＞와 같다. (2) 처분청이 제출한 선주혜택 계약서와 청구법인 내부보고서를 보면, 선주혜택사항은 아래 ＜표10＞과 같고, 처분청은 여러 선주혜택 중 쟁점선주수수료(Sign on Fee)를 접대비로 보았다. (3) 처분청은 청구법인이 매출이 발생하는 시점에 비용으로 처리한 쟁점선주수수료의 손익 귀속시기를 지출한 연도의 손익으로 조정하고, 접대비 시부인 계산하여 세무조정 하였으며, 그 세무조정 내역은 아래 ＜표11＞과 같다. (4) 청구법인이 제출한 쟁점선주수수료 지급계약서 샘플을 보면, 아래 ＜표12＞～＜표14＞와 같이 청구법인과 선주회사가 지급계약을 체결하고, 선박 인도 시점에 선주회사가 청구법인에게 지급요청하면 청구법인이 송금하는 것으로 나타난다. (5) 청구법인은 선주혜택 계약시 지급하기로 한 선주수수료를 선박용 페인트가 납품되는 시점에 아래 ＜표15＞와 같이 청구법인이 납품할 예상 총매출액에서 청구법인이 납품하여 매출이 실현된 매출액의 비율만큼 지급수수료(비용) 및 미지급금(부채)으로 계상한 후, 선박이 인도되고 선주 측의 지급요청에 따라 실제 지급되는 시점에 미지급금을 감액하고 있다. (6) 처분청이 제출한 심리자료에 따르면, 2010년부터 2014년까지 매출액 대비 선주수수료 지급금액 비율(선주수수료/매출액)은 평균 7.0%, 최저 2.0%, 최대 14.5%이고, 국내선주사에 대한 제품보증기간별 총선주혜택률은 다음 ＜표16＞과 같으며, 매출액 대비 선주혜택 및 쟁점선주수수료 지급비율은 다음 ＜표17＞과 같다. (7) 청구법인과 처분청이 주장하는 송금처별 쟁점선주수수료 지급현황은 각각 아래 ＜표18＞ 및 ＜표19＞와 같이 서로 일치하지 아니하고, 쟁점선주수수료 금액OOO을 초과한다. (8) 쟁점선주수수료를 비선주회사에 지급한 건에 대한 청구법인과 처분청의 제출내용은 다음과 같다. (가) 청구법인은 OOO에 지급한 판매 알선 수수료는 다음 ＜표20＞과 같이 정상적 계약에 따라 지급한 것이라고 설명하였고, 처분청은 국세청 전산망으로 조회할 때 OOO의 영위업종은 기타 산업용 기계 및 장비 도매업이고, 청구법인 이외에는 국내선주사에 선박기자재 등을 알선한 실적이 전혀 조회되지 않는다는 의견을 제출하였다. (나) OOO에게 송금한 다음 ＜표21＞의 쟁점선주수수료와 관련하여 청구법인은 OOO에게 송금한 사유를 당초 선주사가 OOO이었으나 관련 선박을 OOO에 매각하면서 쟁점선주수수료에 대한 권리도 이전되었다고 주장하면서, OOO에서 발송한 권리이전의 내용이 기재되어 있는 이메일과 송금받은 계좌의 예금주가 OOO가 맞다는 OOO 담당자의 확인 이메일을 제출하였다. 이에 대하여 처분청은 인터넷OOO에서 동 선박의 선명으로 조회한바, 동 선박의 소유자는 OOO, 용선회사는 해운선사 OOO로 확인되는바, 선박회사가 용선회사에 쟁점선주수수료를 이전할 합리적 이유가 없는 점, 송금처 OOO의 법인명은 다음 ＜표22＞와 같이 OOO이나 송금영수증에는 OOO로 별도의 회사가 기재되어 있어 OOO와 별개의 페이퍼컴퍼니 혐의가 있는 점, OOO의 INVOICE에 연락처, 로고 등이 기재되어 있지 않은 점 등에 비추어 청구주장을 신뢰하기 어렵다는 의견이다. (다) 처분청이 해외관계사에게 지급한 쟁점선주수수료 중 변칙 과실송금이라고 주장하고 있는 부분에 대하여 청구법인은 다음과 같이 정상거래가 입증된다고 주장하였다. 1) 물품을 선적하기도 전에 OOO에 있는 선주회사 소속 선박이 동 물품을 수령한 것으로 표시되어 있는 것은 내부시스템 입력과정에서의 오류일 뿐이고, 실제 물품은 정상적으로 공급되었으며, 실제 배송이 있었다는 배송증OOO을 제출하였다. 2) 선주감독관 제공비용 OOO를 해외관계사에 송금한 경위는 청구법인이 선주회사에 해당 비용을 지급하기 전에 선주사가 먼저 자기 비용으로 선주감독관 비용을 부담하여, 우선 해외관계사와 선주사간 채권·채무와 상계한 후 동 금액을 해외관계사에 지급한 것으로 이를 확인할 수 있는 채권·채무 정산내역을 이미 제출하였다. 3) 쟁점선주수수료를 해외관계사에게 지급한 경위는 쟁점선박페인트 공급을 수주하기 위해 선주회사와 공급자 간의 신뢰관계가 매우 중요한데, 평상시 선주회사와 우호적인 관계를 가지고 있는 각 국가의 영업책임자가 청구법인과의 영업을 성사시켜 주게 되고, 이 과정에서 해외 관계사를 통해 쟁점선주수수료를 선지급하게 되는 것인데, 해외 관계사에 지급한 쟁점선주수수료는 모두 선주회사에 전달되었다는 점은 세무조사 과정에서 증빙을 통해 이미 설명하였다. (9) 이와 같은 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 「법인세법」 제19조 제2항은 원칙적으로 “손비는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다”라고 규정하고 있는바, 여기에서 말하는 일반적으로 용인되는 통상적인 비용이라 함은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 할 것인데 특별한 사정이 없는 한 사회질서에 위반하여 지출된 비용은 여기에서 제외된다고 할 것이다. 한편, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데 있는 것이라면 그 비용은 「법인세법」 제25조 제5항에서 말하는 접대비라고 할 것이나, 그 지출경위나 성질, 액수 등이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면 이는 「법인세법」 제19조 제1항, 같은 법 시행령 제19조 제1의2호에서 손비로 인정하는 판매부대비용에 해당한다고 할 것이다(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 같은 뜻임). 청구법인은 쟁점선주수수료는 조선업계 관행에 따라 일반적으로 지급하고 있고 접대비와 같은 소비성 지출이 아니며, 청구법인의 선박용 페인트 매출액 증대를 위하여 지출된 매출에 직접적으로 대응되는 비용으로서 사전계약에 따라 지급되고 있고, 동일 쟁점에 대해 대법원은 판매부대비용에 해당된다고 판결하고 있으므로 쟁점선주수수료를 접대비로 보아 시부인 계산한 처분은 부당하다고 주장하고 있으나, 선주사가 선주지정권을 행사하여 청구법인이 선박용 페인트를 납품하게 됨에 따라 쟁점선주수수료를 지급하는 것은 납품성사와 직접적인 관련성이 있어 보이지만, 국내선주사에게는 지급되지 않는 점, 청구법인의 신조 선박용 페인트 전체 매출액 중 51.3%(청구법인은 66～68%라고 주장)만 지급되는 점 등에 비추어 볼 때 조선업계의 상관행이라 보기 어렵고, 총선주혜택항목 중 쟁점선주수수료를 제외한 기타 혜택 항목은 별도의 계약체결 없이 상업메일을 통해 대다수 선주회사에 통상적으로 지급되고 있다고 볼 수 있으나, 쟁점선주수수료는 일부의 선주회사와 별도의 계약을 체결하고 있어 통상성과 경제적 합리성이 있다고 보기도 어려우며, 총선주혜택금액에 대해 내부적으로 지급대상과 지급기준이 설정되어 있지 않은 점, 선주의 성향 및 청구법인의 선주에 대한 중요도에 따라 지급금액을 정하고 있는 점, 제품하자보증기간별 총선주혜택률은 어느 정도 일정하여야 할 것임에도 3% 미만부터 15%를 초과하는 경우까지 다양한 점, 매출액이 유사한 경우에도 총선주혜택률이 4.7～18.7%로 차이가 큰 점, 쟁점선주수수료의 지급비율도 평균 7.0%, 최저 2.0%, 최대 14.5%로 그 차이가 상당하는 등 선주혜택 항목 간 대체성이 있다기보다는 선주의 중요도와 거래성사를 위해 쟁점선주수수료를 선택적으로 지급하였다고 보이고, 쟁점선주수수료 지급계약서상 지급사유가 선주회사가 신조 선박에 시공될 도료로 청구법인의 제품이 납품되도록 보장한 데에 대한 것이라고 명기하고 있을 뿐 청구법인의 하자보수 책임에 대한 내용은 기재된 바 없는 점, 제품의 보증기간과 제품수준에 대해서는 선주혜택 항목으로 별도 계약하고 있는 점, 하자발생규모와 금액에 대한 합리적 추산과정도 없이 지급하는 점 등으로 볼 때 하자보수비의 선지급금으로 볼 상관관계가 낮으며, 지급사유 및 형태, 규모 등으로 볼 때 선주성향과 선주의 중요성을 판단하여 일부의 선주회사에 국한되어 지급되고 있어 통상성과 경제적 합리성을 갖춘 지급의무가 있는 채무로 보기도 어렵고, 비선주회사에 지급한 경위에 대해서도 설명이 명확하지 않는 점 등에 비추어 쟁점선주수수료는 선주가 조선사에 대한 우월적 지위를 이용하여 선주에게 더 많은 쟁점선주수수료를 제공한 제조업자의 제품을 조선사로 하여금 납품받도록 조선사에 영향력을 행사한 것에 대한 대가로 선주에게 제공된 것으로서 거래관계를 원활하게 진행하게 하기 위하여 거래 관계자에게 지출된 접대비로 봄이 타당하다 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점선주수수료를 접대비로 보아 그 한도초과액을 손금불산입하여 청구법인에게 법인세를 부과한 이 건 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴보면, 청구법인은 쟁점선주수수료를 수익?비용 대응의 원칙에 따라 매출에 대응하여 손금 산입하여야 한다고 주장하나, 기업회계기준상 수익과 비용의 인식시기는 ‘수익?비용 대응의 원칙’을 적용하는 반면, 「법인세법」 제40조 및 같은 법 시행령 제71조 제7항 및 같은 법 시행규칙 제36조에서 손익의 귀속시기는 ‘권리.의무 확정주의’를 적용하고 있고, 접대비의 경우는 접대행위, 즉 지출한 사업연도의 손금에 산입하는 것인바, 쟁점선주수수료 지급계약서에 따라 지급기일이 속하는 사업연도의 접대비로 보아 접대비 시부인 계산하여 청구법인에게 법인세를 부과한 이 건 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.