조심 2019서3570 (2020.05.15)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 은행업을 영위하는 OOO(이하 “ OOO”이라 한다) 및 다른 완전자회사 등을 연결자법인으로 하여 연결납세방식으로 2013～2015사업연도 법인세를 신고.납부하였다. ＜수입배당금 익금불산입 적용 여부＞ (1) OOO은 OOO(이하 “ OOO”라 한다)에 대하여 대출채권을 보유하고 있었는데, OOO가 경영악화로 회사정리절차가 개시되자 2002.4.30. OOO 포함한 채권자들(이하 “채권단”이라 한다)은 OOO 및 미국 OOO과 OOO를 정리하기 위한 기본거래계약을 체결하였고, 2002.9.30. ‘ OOO 회사정리계획 변경계획안’(이하 “회사정리계획안”이라 한다)이 법원에서 인가되었으며, 그 과정에서 OOO는 OOO(이하 “ OOO”라 한다)에 상용차생산시설을 매각하는 대가로 약속어음(이하 “쟁점약속어음”이라 한다)을 수취하였다. (2) OOO(위탁자), OOO(이하 “수탁자”라 한다) 및 채권단(수익자)은 2002.10.17. 유가증권신탁계약(이하 “쟁점신탁계약”이라 한다)을 체결하여, OOO는 수탁자에게 쟁점약속어음을 관리.운용 및 처분할 목적으로 신탁하고, 수탁자는 쟁점약속어음을 OOO에 현물출자하여 상환우선주를 취득.보유하는 방법으로 운용하기로 하였으며, 채권단은 회사정리계획안 및 쟁점신탁계약에 따라 대출채권 OOO 중 OOO은 수익권증서(이하 “쟁점수익권증서”라 한다)를 교부받아 변제에 갈음하고, OOO은 OOO에 출자전환하였으며(나머지는 추가로 출자전환을 하는 등의 방법으로 처리), 수탁자는 2002.10.22. 회사정리계획안 및 쟁점신탁계약에 따라 쟁점약속어음을 수탁받은 후 이를 OOO에 출자하여 상환우선주를 취득하였다. (3) OOO은 수탁자로부터 교부받은 쟁점수익권증서를 “수익증권”으로 회계처리하였고, 쟁점수익권증서에 터잡아 2013사업연도 중 지급받은 현금배당금 OOO을 “기타수익증권이자”로, 상환반환금 수취에 따른 이익 OOO을 “기타유가증권매매익”으로 각각 회계처리하는 등 법인세 신고시 합계 OOO(이하 “쟁점분배금”이라 한다)을 각 사업연도의 소득금액에 포함하여 법인세를 신고.납부하였다. ＜그림1＞ OOO 회사정리계획 거래흐름도 ＜보증기관 대위변제금의 원리금 충당 순서 관련＞ (1) OOO은 2013～2014사업연도 중에 OOO(이하 “신용보증기관 등”이라 한다)이 보증한 대출채권 중 OOO(이하 “쟁점대위변제금”이라 한다)을 대위변제받았는데, 원리금 중 이자를 먼저 상환받은 것으로 보아 법인세를 신고.납부하였다. ＜그림2＞ 보증 대출채권의 대위변제시 거래흐름도 ＜상표권 사용료 미수취에 대한 부당행위계산부인 적용 관련＞ (1) OOO은 은행업을 영위하는 사업자로서 OOO(이하 “쟁점상표권”이라 한다)를 독점적으로 소유.관리하면서 청구법인, OOO 해외자회사 및 계열회사들(이하 “쟁점관계회사들”이라 한다)이 영업상 목적으로 동 상표권을 사용토록 허용하고 이에 대한 사용대가는 받지 아니하고 있으나, 쟁점상표권에 대해 「법인세법」 제52조 규정의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 2013～2015사업연도에 쟁점상표권 사용료를 쟁점관계회사들의 직전년도 순매출액(영업수익-내부거래수익-광고선전비)의 0.2% 상당액으로 산정하고, 해당 금액을 익금산입하여 법인세를 신고.납부하였다. 나. 청구법인은 2019.4.29. ① 쟁점분배금에 대해 「법인세법」 제18조의3 의 수입배당금 익금불산입 규정을 적용하여야 하고, ② 신용보증기관 등으로부터 대위변제받은 금액은 원금부터 회수된 것으로 보아야 하며, ③ 쟁점상표권 사용료 미수취는 부당행위계산부인 규정의 적용대상이 아니라는 취지로 2013～2015사업연도 법인세 합계 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2019.7.3. 이를 거부하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.9.16. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 수입배당금 익금불산입 적용 여부 「법인세법」제5조 제1항은 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자가 그 신탁재산을 가진 것으로 보고「법인세법」을 적용하도록 규정하여 신탁을 도관으로 보고 실질귀속자를 기준으로 법인세가 과세되도록 하고 있고, 쟁점신탁계약에서 신탁재산은 수탁자가 수탁받은 약속어음을 현물출자하여 취득한 상환우선주이며, OOO은 그 신탁의 이익을 받을 수익자이므로, OOO이 상환우선주를 직접 소유한 것으로 보아「법인세법」을 적용함이 타당하며, 이 경우 OOO이 수취한 쟁점분배금은 「법인세법」제18조의3 에 따른 수익배당금 익금불산입 규정의 적용 대상 배당금 또는 의제배당금에 해당함에도 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 실질과세원칙 및 조세평등주의에 위배되는 위법한 처분이다. (2) 보증기관 대위변제금의 원리금 충당 순서 관련 원금과 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 없이 그 원리금의 일부만을 변제한 경우에는 「법인세법 시행규칙」제56조 , 「민법」제479조 등의 규정에 따라 이자를 먼저 회수한 것으로 보는 것이나, 당사자 간에 약정이 있는 경우에는 동 약정에서 정하는 충당순서에 따르는 것인데, ‘여신거래기본약관’ 제13조 제1항에 의하면 채무자가 채무를 변제하거나, 은행이 상계를 하는 경우에 채무자의 채무 전액을 없애기에 부족한 때에는 비용, 이자, 원금의 순서로 충당하기로 하되, 다만 은행이 채무자에게 불리하지 않은 범위 내에서 충당순서를 달리할 수 있다고 규정하고 있고, 청구법인의 ‘여신업무지침’ 제551조에서는 위 여신거래기본약관 제13조 제1항에 따라 고객에게 불리하지 않은 범위 내에서 대손상각된 특수채권, 법적절차에 의한 여신회수금 등에 대해서는 가지급금, 원금, 이자, 연체이자 순으로 회수하도록 정하고 있으므로 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 있는 경우에 해당하며, 보증채무는 주채무에 종속하고, 신용보증기관이 주채무를 대위변제하였다고 하더라도 그 대위변제로 인한 효과는 주채무의 감축인바, OOO과 주채무자 간에 남아 있는 주채무의 구체적인 내용은 금전소비대차계약(그 계약의 일부로 편입된 은행 여신거래기본약관)에 따라 결정되어야 함이 마땅한바, 신용보증기관의 대위변제금이라고 하여 OOO과 주채무자 간에 약정된 변제충당의 순서가 달라질 수는 없는 것이므로, OOO과 주채무자간의 약정에서 정한 순서에 따라 원금부터 회수된 것으로 봄이 타당함에도 쟁점대위변제금의 충당순서에 관한 특별한 약정이 없는 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 위법하다. (3) 상표권 사용료 미수취에 대한 부당행위계산부인 적용 관련 처분청은「법인세법」에 근거가 없는 방식으로 쟁점상표권 사용료의 시가를 산정하였고, OOO이 법률적으로 상표권을 소유하고 있더라도, 쟁점상표권 사용료를 수취하지 않은 것에 부당성이 없으므로 부당행위계산부인 적용대상이 아니다. (가) 청구법인이 상표권 사용료를 받지 않은 것이「법인세법」상 부당행위계산부인 규정의 적용대상이 된다고 하더라도, 이에 따른 부과처분 금액의 산정은 상표권 사용료의「법인세법」상 시가를 따져 이루어져야 하며 이러한 시가는 처분청이 입증하여야 한다. 그럼에도 불구하고, 처분청은 이 건 상표권 사용료에 대해 부당행위계산부인 규정을 적용하면서도 이에 대한 시가를 객관적으로 제시하지 못하였고, 단지 각 계열회사의 영업수익에 일정률을 곱한 금액을 시가로 간주하는 방식을 사용하였으나 이러한 방식은「법인세법」에서 그 근거를 찾을 수 없는 것이다. (나) 「법인세법」제52조 제1항은 특수관계자의 거래에 기인하여 조세의 부담이 부당히 감소된 경우에 부당행위계산부인 규정이 적용되는 것으로 규정하고 있는바, 관련 심판례 등에서는 이러한 부당행위계산부인 규정 적용 요건의 하나인 부당성 여부는 거래의 제반사정이나 경제인으로서의 합리성 등을 종합적으로 고려하여 판단할 것을 요구하고 있다. 청구법인은 법적으로 OOO 상표권을 출원 등록한 형식적인 소유자로 되어 있기는 하나, 이는 특허 관련 법률 목적으로 OOO을 대표하여 출원을 한 것에 불과하므로 이것을 청구법인이 단독 소유한 자산으로 볼 수는 없다. 즉, 법적 소유권 등 형식에도 불구하고 현재의 상표권 가치 형성의 사실관계를 감안해 보면 실질상 무형자산을 OOO이 공동 보유하는 것으로 판단하는 것이 타당하므로 상표권 사용료를 수취하지 아니한 것을 부당한 거래로 볼 수는 없다. 조세심판원 결정례(국심 2007서3533, 2008.7.28.)를 살펴보면, 법률적 상표권자인 개인과 그가 대표이사로 있는 법인간 통상사용권설정계약을 체결하여 법인이 상표권을 사용하게 하고도 사용료를 수취하지 않아 과세된 건에 대하여, 상표권 등록부상 법인 명의로 되어있지 아니하나 사실상 법인의 상표권으로 보아야 하므로 과세처분은 부당하다고 판단한 바 있다. 나. 처분청 의견 (1) 수입배당금 익금불산입 적용 여부 (가) 청구법인은 「법인세법」제18조의3 제1항에 따른 수입배당금 익금불산입 적용 주체에 해당되지 않는다. 1) 수입배당금 익금불산입 제도는 자회사로부터의 배당금이 주된 수입원인 지주회사제도가 도입되면서 그 걸림돌인 배당소득에 대한 이중과세조정을 위해 1999.12.28. 「법인세법」제18조의2 가 신설되어 2000년부터 시행되었고, 이어서 지주회사가 아닌 일반법인들 간의 배당소득에 대한 과세의 불형평 문제를 해소하기 위해 2000.12.29. 「법인세법」제18조의3 이 신설되어 2001년부터 시행된 규정으로서, 주식출자비율과 차입금이자, 주식보유액, 자산총액 등에 따라 익금불산입금액이 달라지도록 되어있고, 또한 배당기준일 전 3개월 이내에 취득한 주식 등을 보유함으로써 발생하는 수입배당금액 등에 대하여는 그 적용을 배제하도록 엄격하게 규정하고 있다. 즉, 수입배당금 익금불산입 규정은 주식을 보유함으로써 발생하는 모든 수입배당금액에 대하여 소득 귀속자에게 무조건 적용하는 것이 아니라 법에 정한 엄격한 요건을 충족한 경우에만 적용하는 것이다. 2) 「법인세법」제18조의3 제1항에 따른 수입금액 익금불산입 규정은 해당 법인이 다른 내국법인에 직접 출자한 경우를 전제로 하여 규정하고 있는 바, OOO은 주주로서 OOO가 발행한 상환우선주를 소유한 사실이 없고, 단지 채권을 회수하기 위한 목적으로 소유한 수익권증서에 기하여 수익분배금을 받은 수익자에 불과하기 때문에 청구법인의 쟁점분배금은「법인세법」규정의 “해당 법인이 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금”에 해당된다고 볼 수 없다. (나) 쟁점분배금은 이자소득과 그 실질이 같다. 1) 「법인세법」제5조 제1항은 신탁소득의 귀속자가 수익자라는 “소득귀속의 문제”를 규정한 것에 불과하고, 이는 신탁재산의 납세의무자를 누구로 할 것인가에 대한 논란을 없애기 위해 법적 형식을 떠나 경제적 실질에 따라 수익자를 납세의무자로 보기 위해 실질과세의 내용을 별도의 규정으로 명문화한 것이다. 2) 즉, 「법인세법」제5조 는 신탁소득의 귀속만 규정하고 있을 뿐 소득구분에 대하여는 아무런 규정도 두지 않고 있고, 쟁점분배금은 신탁재산 운용소득으로 발생한 분배금에 불과하며, 이를 “수입배당금 익금불산입” 적용 대상인 실제 배당으로 보기 어렵고, 오히려 OOO이 당초 채권을 보유하고 있다가 이를 대체하여 약속어음에 대한 수익권증서를 받은 것이어서 신탁재산은 주식이 아닌 약속어음을 현물출자하여 배당을 받은 것이므로 이자소득의 성격과 같다. (2) 보증기관 대위변제금의 원리금 충당 순서 관련 (가) ‘신용보증기금 약정’ 등은 원금 우선충당의 특별한 약정에 해당하지 않는다. 1) OOO은 보증부대출금에 대한 채권담보를 위하여 신용보증기관의 원리금 보증을 대출 실행의 조건으로 하고 있으며, 대출이 실행된 뒤에 차주로부터 변제가 이루어지지 않은 경우, OOO은 이들 보증기관으로부터 보증변제를 받아 원금 및 이자에 충당하고 있다. 2)신용보증기금 약정 제12조는 보증기관이 청구법인에게 지급하여야 할 보증채무의 이행범위에 대하여 규정하고 있을 뿐 청구법인이 보증기관으로부터 지급받은 보증채무이행금의 충당순서에 관하여 규정하고 있지 않다. 3) 은행여신거래기본약관, 여신규정 및 여신관리지침의 내용이 대출계약의 당사자가 아니고 보증인에 불과한 보증기관에도 적용된다고 보기 어려우므로 쟁점대위변제금의 충당순서에 관한 특별한 약정이 없는 것으로 보아 「법인세법 시행규칙」제56조 를 적용하여 이자부터 충당한 것으로 보아야 한다. (나) 대법원에서 은행이 신용보증기금 등으로부터 수령한 보증채무이행금 중 이자수익으로 인식하여야 할 금액의 범위에 대하여 판시한 판례에 따르더라도 이 건 처분은 정당하다. 1)신용보증기관 등의 보증채무이행시 주채무 및 종속채무의 소멸범위가 문제된 사안에서 대법원은 “신용보증계약 등에 의하여 보증되는 주채무 및 종속채무는 부보율 내지 보증비율 범위 내의 원금 채무 및 이자채무라고 할 것이고, 보증책임의 대상이 아닌 주채무 및 종속채무는 보증인의 보증채무 이행으로 소멸될 수 없다”고 판시한 바 있다(대법원 2015.9.15. 선고 2014두42285 판결, 대법원 2016.4.29. 선고 2016두60792 판결). 2) 즉, 보증채무이행금은 ① 보증부대출채권액 중 미회수액에 보증비율을 곱한 금액으로 보증금액을 초과하지 아니하는 원금과 ② 이에 대한 보증채무 이행일까지의 약정이자율에 의한 미수이자금액으로 명확하게 특정되어 있으므로 신용보증기관이 보증채무이행금을 지급하게 되면 위와 같이 특정된 원금채무와 이자채무가 각 소멸하는 것이고, 일부변제를 전제로 하는 변제충당의 법리가 적용될 수 없다. 3) 대법원은 대위변제에 의해 이자로 충당할 금액은 대위변제약정에 따라 수취한 금액 즉「연체시점부터 대위변제약정일까지의 정상이자상당액 × 보증율」을 충당할 이자로 판단하였으나, 청구법인은 대위변제에 의해 수취한 금액에 대한 구분 없이 원금 우선 충당하여 줄 것을 청구하였다. (3) 상표권 사용료 미수취에 대한 부당행위계산부인 적용 관련 (가) 특수관계인에게 쟁점상표권에 대한 사용대가를 지급받지 않은 것은 쟁점상표권 사용대가 상당액을 부당하게 지원한 것과 같아 이는 「법인세법」제52조 규정에 의한 부당행위계산부인 대상에 해당된다. 1) 쟁점상표권은 OOO의 영문명칭인 OOO의 약자인 OOO를 형상화한 것으로 그 자체가 은행OOO의 의미를 내포하고 있으며, 구 OOO과 구 주택은행의 합병 직후 통합은행의 공통 OOO로서 만들어진 것이다. 2) OOO은 2002년 중 특수관계인들의 비용분담 없이 자사 단독으로 경비를 지출하여 미국 OOO와 국내 OOO에 상표권개발을 의뢰하여 그 결과 쟁점 상표권을 OOO 단독 명의로 2002.5.16. 출원.등록하였습니다. 3) 청구법인은 기존 심판례(국심 2007서3533, 2008.7.28.)를 그 주장의 근거로 제시하고 있으나, 위 사안은 구체적인 사실관계 판단에서 상표권의 실제 소유자와 명의상 소유자가 다르다는 점이 입증된 경우인데, 청구법인이 이 사건에서 이에 관하여 아무런 근거 제출하지 않았으므로 오히려 위 심판례에 따르면 청구법인의 주장은 근거가 없음이 명백하다. 4)나아가 청구법인의 주장처럼 OOO이 공동으로 쟁점상표권을 보유하고 있다면 그 상표권 가치 제고 등 관리비용도 당연히 분담하여야 하나 그러한 사실이 전혀 없고, 상표권의 공동소유를 위한 어떠한 계약도 체결된 사실이 없다. 5)「상표법」에 따르면 OOO의 OOO내 특수관계인은 자신의 영업범위 내에서 OOO이 보유한 상표를 사용하게 되므로 OOO으로부터 통상사용권을 부여받았다고 볼 수 있고, 통상사용권은 등록하지 않아도 효력이 발생하는 채권적 권리이므로 제3자에게 통상사용권이 허락되었다면 이에 대한 대가는 당연히 수수하여야 한다. 6) 따라서 OOO이 쟁점상표권을 특수관계인에게 통상사용을 허락하였고, 이의 사용대가를 수수하는 것은 지극히 정상적임에도 이를 수취하지 않은 것은 쟁점상표권 사용대가 상당액만큼 특수관계인을 부당하게 지원하는 것은 물론 이들 행위로 인하여 OOO의 법인소득에 조세부담을 부당하게 감소시킬 것이므로 부당행위계산부인의 적용대상에 해당된다. (나) 쟁점상표권 사용요율은 「법인세법」제52조 규정에 의한 건전한 사회통념 및 상관행에 부합하는 시가에 해당된다. 1) 부당행위계산부인에 따른 소득금액 산정의 기준으로서 ‘시가’는 「법인세법」 재52조 제2항에서 건전한 사회 통념 및 상거래 관행을 기준으로 시가를 산정토록 규정하고 있으므로 대법원에서도 그 시가의 산정이 어려운 경우에는 객관적이고 합리적인 방법에 의하여 평가한 가액으로 시가로 볼 수 있는 것이라 판시한바 있다(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결 등 참조). 2) OOO이 소유한 쟁점상표권은 특수관계가 없는 제3자와의 비교대상 거래가 없는 사실상 독과점적 거래이기 때문에 「법인세법 시행령」제89조 제1항에서 정하는 거래가격을 정할 수 없고, 또 제89조 제2항이나 제4항을 적용하여 시가를 산정하는 것 또한 불가능하므로 그러한 경우에는 당해 용역의 내용 등 제반조건을 고려하여 객관적이고 합리적인 방법에 의하여 산정한 사용료율을 기준으로 산정한 가액도 시가로 볼 수 있다고 할 것이다. 3) 처분청은 이러한 사정을 감안하여 「법인세법 시행령」제89조 에 의한 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 및 제3자간에 일반적으로 거래된 가격을 산정하는 것이 사실상 불가능한 쟁점상표권 사용대가에 대한 시가를 산정함에 있어 평가의 객관성과 합리성을 위해 무형자산 평가방법론 중 시장접근법을 차용하여 OOO의 상표권을 평가 및 적용하였다. 4) 시장접근법은 평가대상 무형자산과 유사한 무형자산의 최근거래 가격을 기초로 해당 무형자산의 가치를 평가하는 방법으로 유사한 상표권에 대한 신뢰성 있는 거래자료가 이용가능한 경우에 가장 직접적이고 체계적인 접근방법이며 현실적으로 시장상황을 가장 잘 반영한 가액을 산정한다고 평가받고 있다. 5) 시장접근법 적용을 위해 수집된 국내기업과 이들 기업과 특수관계가 없는 자간에 거래된 상표권 사용대가는 아래와 같이 많게는 1% 적게는 0.1%로 나타나고 있으며, 이들 자료는 상표권에 대해 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이라는 점에서 충분히 신뢰성 있는 자료에 해당한다. ＜표1＞ 국내기업 상표권 사용료율 수취현황 6) 국내 금융기관들의 경우 특수관계인들로부터 수취하는 상표권 사용대가는 0.16～2.0%로 확인되나, 특수관계가 없는 자간에 거래된 상표권 사용거래는 아래 ＜표2＞와 같이 확인할 수 없다. ＜표2＞ 국내 금융기관 상표권 사용료율 수취현황 (단위 : %) 7) 상표권사용대가 평가함에 있어 유사한 거래가 있다고 하더라도 이 거래를 대상으로 하는 여러 특성요소들이 상표권의 가치에 영향을 미치므로 이에 대한 합리적인 조정은 분명 필요하다. 그러나 상표권의 가치에 영향을 미치는 요소들을 정확히 찾아내어 조정하기란 현실적을 불가능하므로 처분청은 OOO과 유사 업종을 영위하고 있으며 자산.외형이 가장 근접한 OOO의 상표권 사용료율의 최저값이자 국내기업의 다수가 채용하여 사용하고 있는 0.2%를 최종시가로 산정함으로써 상표권에 영향을 미치는 잠재적 요소들을 최대한 반영하여 조정하였다. 8) 따라서 처분청이 시장접근법을 적용하여 계산한 쟁점상표권 사용대가눈 「법인세법」제52조 규정에 의한 시가와도 온전히 부합한다고 할 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점분배금이 「법인세법」제18조의3 제1항 규정의 수입배당금 익금불산입 적용대상인지 여부 ② 청구법인이 신용보증기관으로부터 보증계약에 따른 대위변제금액을 수령한 경우 이자보다 원금을 먼저 회수한 것으로 보아야 한다는 청구주장의 당부 ③ OOO이 쟁점상표권을 쟁점관계회사들에 무상으로 사용하게 한 것이 부당행위계산부인 규정 적용대상인지 여부 나. 관련 법령 ＜수입배당금 익금불산입 적용 여부＞ (1) 법인세법 제5조【신탁소득】① 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자(수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에는 그 신탁의 위탁자 또는 그 상속인)가 그 신탁재산을 가진 것으로 보고 이 법을 적용한다. 제18조의3【수입배당금의 익금불산입】① 내국법인(제1조 제2호의 비영리내국법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)이 해당 법인이 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액(제18조의2를 적용받는 수입배당금액은 제외한다) 중 제1호와 제2호에 따라 계산한 금액의 합계액이 제3호에 따라 계산한 금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다. 1. 내국법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50(주권상장법인의 경우에는 100분의 30)을 초과하여 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액에 100분의 50을 곱하여 산출한 금액. 다만, 발행주식총수 또는 출자총액 전액을 출자한 경우에는 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액 전액에 상당하는 금액을 말한다. 2. 내국법인이 제1호에서 정한 비율 이하로 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액에 100분의 30을 곱하여 산출한 금액 3. 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자가 있는 경우에는 제18조의2 제1항 제3호를 준용하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액 ② 제1항은 제18조의2 제2항 각 호에 따른 수입배당금액에 대하여는 적용하지 아니한다. ③ 제1항과 제2항을 적용할 때 출자 비율의 계산방법, 익금불산입액의 계산, 수입배당금액 명세서의 제출 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제5조【신탁소득】① 신탁재산에 귀속되는 소득은 그 신탁의 이익을 받을 수익자(수익자가 특정되지 아니하거나 존재하지 아니하는 경우에는 그 신탁의 위탁자 또는 그 상속인)가 그 신탁재산을 가진 것으로 보고 이 법을 적용한다. ②「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」의 적용을 받는 법인의 신탁재산(같은 법 제251조 제1항에 따른 보험회사의 특별계정은 제외한다. 이하 같다)에 귀속되는 수입과 지출은 그 법인에 귀속되는 수입과 지출로 보지 아니한다. ＜보증기관 대위변제금의 원리금 충당 순서 관련＞ (1) 법인세법 제73조【내국법인의 이자소득 등에 대한 원천징수】① 내국법인(대통령령으로 정하는 금융회사 등의 대통령령으로 정하는 소득은 제외한다)에 다음 각 호의 금액을 지급하는 자(이하 이 조에서 "원천징수의무자"라 한다)는 그 지급하는 금액에 100분의 14( 「소득세법」 제16조 제1항제11호의 비영업대금의 이익인 경우에는 100분의 25)의 세율을 적용하여 계산한 금액에 상당하는 법인세(1천원 이상인 경우만 해당한다)를 원천징수하여 그 징수일이 속하는 달의 다음 달 10일까지 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 1. 「소득세법」제16조 제1항에 따른 이자소득의 금액(금융보험업을 하는 법인의 수입금액을 포함한다) 2. 「소득세법」제17조 제1항 제5호에 따른 집합투자기구로부터의 이익 중「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 투자신탁의 이익(이하 "투자신탁의 이익"이라 한다)의 금액 ⑧ 제1항부터 제7항까지의 규정을 적용할 때 이자소득의 지급시기, 법인세 원천징수대상소득의 범위 및 금액의 계산, 원천징수세액의 계산 및 납부와 원천징수의무자의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행규칙 제56조【원천징수대상 이자소득금액의 계산】법 제73조 및 제73조의2를 적용할 때 차입금과 이자의 변제에 관한 특별한 약정이 없이 차입금과 그 차입금에 대한 이자에 해당하는 금액의 일부만을 변제한 경우에는 이자를 먼저 변제한 것으로 본다. 다만, 비영업대금의 이익의 경우에는 「소득세법 시행령」제51조 제7항의 규정을 준용한다. (3) 소득세법 시행령 제51조【총수입금액의 계산】⑦ 법 제16조 제1항 제11호에 따른 비영업대금의 이익의 총수입금액을 계산할 때 해당 과세기간에 발생한 비영업대금의 이익에 대하여 법 제70조에 따른 과세표준확정신고 전에 해당 비영업대금이 「법인세법 시행령」제19조의2 제1항 제8호에 따른 채권에 해당하여 채무자 또는 제3자로부터 원금 및 이자의 전부 또는 일부를 회수할 수 없는 경우에는 회수한 금액에서 원금을 먼저 차감하여 계산한다. 이 경우 회수한 금액이 원금에 미달하는 때에는 총수입금액은 이를 없는 것으로 한다. (4) 민법 제479조【비용, 이자, 원본에 대한 변제충당의 순서】⑦ 채무자가 1개 또는 수개의 채무의 비용 및 이자를 지급할 경우에 변제자가 그 전부를 소멸하게 하지 못한 급여를 한 때에는 비용, 이자, 원본의 순서로 변제에 충당하여야 한다. ＜상표권 사용료 미수취에 대한 부당행위계산부인 적용 관련＞ (1) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. ② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. ③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. ④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법 시행령 제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. ② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다. 1.「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다. 2. 「상속세 및 증여세법」제38조 ·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61 조부터 제66조까지의 규정 및 「조세특례제한법」제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」제63조 제1항제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 「상속세 및 증여세법」제63조 제2항 제1호·제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다. ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다. 2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우 : 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다. ④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다. 1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액 2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 "원가"라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액 ⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다. ⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의2의 규정에 의하여 특수관계인에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라 「상속세 및 증여세법」제38조 ·제39조·제39조의2·제39조의3·제40조·제42조의2와 같은 법 시행령 제28조제3항부터 제7항까지, 제29조 제2항, 제29조의2 제1항·제2항, 제29조의3 제1항, 제30조 제5항 및 제32조의2의 규정을 준용한다. 이 경우 "대주주" 및 "특수관계인"은 이 영에 의한 "특수관계인"으로 보고, "이익" 및 "대통령령으로 정하는 이익"은 "특수관계인에게 분여한 이익"으로 본다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령 제59조【무체재산권 등의 평가】⑤ 특허권·실용신안권·상표권·디자인권 및 저작권 등은 그 권리에 의하여 장래에 받을 각 연도의 수입금액을 기준으로 기획재정부령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액의 합계액에 의한다. 이 경우 각연도의 수입금액이 확정되지 아니한 것은 평가기준일전 3년간의 각 연도 수입금액의 합계액을 기획재정부령이 정하는 바에 따라 평균한 금액을 각 연도의 수입금액으로 할 수 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료의 주요내용은 아래와 같다. 1) OOO와 수탁자가 2002.10.17. 체결한 유가증권 신탁계약서의 내용은 아래와 같다. 2) OOO와 수탁자가 2002.10.17. 체결한 유가증권 신탁계약에 대한 특약의 주요내용은 아래와 같다. 3) OOO 감사보고서에 나타나는 상환우선주 배당내역은 아래와 같다. ＜표3＞ 상환우선주 배당내역 (단위 : 주, 백만원) * 상환우선주 상환시 상환일까지 발생한 약정 배당금OOO을 지급함. 4) 수탁자가 OOO신탁수익권자(채권단)에게 보낸 OOO 신탁수입금 지급 안내문 및 금융계좌 입금내역 등에 따르면 수탁자가 수익자에게 신탁수입금을 분배한 내역은 아래와 같다. ＜표4＞ 신탁수입금 분배내역 (단위 : 백만원) (나) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 「법인세법」제5조 제1항에 의거하여 쟁점분배금을 같은 법 제18조의3에서 규정한 익금불산입 대상 수입배당금으로 보아야 한다고 주장하나, 「법인세법」제18조의3 제1항에 따른 수입배당금의 익금불산입 규정은 해당 법인이 다른 내국법인에 직접 출자한 경우를 전제로 하는 점, 신탁계약에 의하여 신탁재산의 소유권이 위탁자로부터 수탁자에게 이전시 신탁재산이 위탁자 및 수익자로부터 독립되는 것이어서 신탁재산에 귀속되는 소득의 수익자에게 과세하기 위하여 「법인세법」제5조 제1항의 규정을 두어온 것인데, 이를 확장해석하여 투자신탁 외의 신탁을 도관으로 보아 그 이익의 분배금의 원천이 배당인 경우 신탁에 따른 수익권자가 해당 배당금을 지급한 다른 내국법인에게 직접 출자하는 법률행위를 하였던 것으로 의제하기는 어려운 점, 「상법」상 주권과 「신탁법」에 따른 수익권증서의 법적.경제적 실질이 다른 것인바, 신탁의 이익에 대한 분배 순위 및 비율을 정하여 다수의 수익자들에게 그 이익을 분배하는 등의 경우에 수입배당금 익금불산입 규정을 적용하기 위하여 필요한 출자 인정비율 산정방법 등에 관한 법령이 부존재하는바, 「법인세법」제5조 제1항 및 같은 법 제18조의3 제1항의 입법목적이 신탁의 이익에 대한 분배금까지 수입배당금 익금불산입 적용대상에 포함하려 한 것으로 보이지 아니하는 점 등에 비추어 쟁점분배금에 대하여 수입배당금 익금불산입 규정을 적용하여야 한다는 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다(조심 2018서4254, 2018.12.26., 같은 뜻임). (2) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 신용보증기금 약정의 주요 내용은 아래와 같다. (나) 은행여신거래기본약관, OOO 여신규정 및 여신업무지침 등의 주요내용은 아래와 같다. ＜은행여신거래기본약관＞ ＜ OOO 여신규정의 주요내용＞ ＜ OOO 여신업무지침의 주요 내용＞ (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점대위변제금을 이자의 변제에 관한 특별한 약정에 따라 보증채무이행금으로 연체된 채무에 충당시 원금, 이자의 순서로 충당하였다고 주장하나, 신용보증기금 약정 제12조는 보증기관이 청구법인에게 지급하여야 할 보증채무의 이행범위에 대하여 규정하고 있을 뿐 청구법인이 보증기관으로부터 지급받은 보증채무이행금의 충당순서에 관하여 규정하고 있지 아니한 점, 은행여신거래기본약관, OOO의 여신규정 및 여신관리지침 등의 내용이 대출계약의 당사자가 아니고 보증인에 불과한 신용보증기금에도 적용된다고 보기 어려운 점 등에 비추어 쟁점대위변제금의 충당순서에 관한 특별한 약정이 없는 것으로 보아 「법인세법 시행규칙」제56조 를 적용하여 이자가 먼저 회수된 것으로 봄이 타당해 보이므로, 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다(조심 2018서4254, 2018.12.26., 같은 뜻임). (3) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가) 쟁점상표권은 청구법인의 영문 명칭인 OOO의 약자인 OOO를 형상화한 것으로 그 자체가 은행OOO의 의미를 내포하고 있으며, 다음과 같이 구 OOO과 구 주택은행의 합병 직후 통합은행의 공통 CI(Corporate Identity)로서 만들어진 것이다. (나) 청구법인은 2002년 중 특수관계인들의 비용분담 없이 자사 단독으로 경비를 지출하여 미국 OOO와 국내 OOO에게 상표권 개발을 의뢰하였으며 그 결과 쟁점상표권을 청구법인 단독 명의로 2002.5.16. 출원·등록하였다. (다) 청구법인은 OOO과 유사 업종을 영위하면서 자산·외형이 가장 근접한 신한금융지주의 상표권 사용료율의 최저값이자 국내기업의 다수가 채용하여 사용하고 있는 매출액 대비 0.2%의 사용료율을 시가로 보아 그 상당액을 익금산입하여 법인세를 신고.납부하였다. (라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 OOO이 쟁점관계회사들로부터 쟁점상표권사용료를 수취하지 아니한 데 대해 처분청이 산정한 쟁점상표권사용료 시가는 「법인세법」상 시가로 볼 수 없다고 주장하나, OOO은 자신의 비용으로 쟁점상표권을 개발하여 단독명의로 출원·등록하여 배타적 권리를 소유하고 있으므로 특수관계에 있는 쟁점관계회사들에게 이를 사용하게 하면서도 그 사용대가를 별도로 수취하지 않는 것은 경제적 합리성이 결여된 것으로 보아야 할 것인 점, 「법인세법」 제52조 제2항에서 건전한 사회 통념 및 상거래 관행을 기준으로 시가를 산정토록 규정하고 있고, 그 시가의 산정이 어려운 경우에는 객관적이고 합리적인 방법에 의하여 평가한 가액도 시가로 볼 수 있는 것(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결)인 바, 처분청이 산정한 쟁점상표권사용료의 시가는 국내 주요기업 및 동종업계의 통상적인 상표권사용료 산정방식을 준용하여 산정된 것으로 객관적이고 합리적인 방법에 따른 것으로 「법인세법」상 시가에 해당되는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.