조심 2022인5401 (2022.12.05)

OOO서장이 2021.11.19. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2019.11.18. (가칭)OOO(이하 “매수조합”이라 한다)과 OOO, 이하 “쟁점①농지”라 한다)을 OOO원에, OOO의 지분 1/2(OOO, 이하 “쟁점②농지”라 하고, 쟁점①농지와 합하여 “쟁점농지”라 한다)을 OOO원에 각각 매매계약을 체결한 후, 쟁점①농지는 2019.11.22., 쟁점②농지는 2020.3.25. 각각 양도한 것으로 하여 과세기간별(2019년, 2020년)로 자경농지에 대한 감면한도를 적용하여 각각 양도소득세 신고를 하였다. ＜표1＞ 쟁점농지 양도내역 ㆍㆍㆍ 나. 처분청은 청구인의 쟁점농지에 대한 양도소득세 신고내용을 검토한 결과, 쟁점농지의 2개 거래는 과세기간별 자경농지에 대한 양도소득세 감면한도(OOO) 적용으로 조세를 회피하고자 한 부당행위이자 그 경제적 실질상 하나의 거래로 보아 2021.11.19. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2022.2.15. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 매매계약서를 각각 필지별로 별도 작성하였고, 잔금 지급일자도 연도를 달리하여 각각 명확하게 구분하여 계약되었고, 잔금을 받은 내역도 금융거래내역서에 나타나는바, 이는 「소득세법」에서 규정하는 양도시기가 분명하게 각각 다른 것이다. (가)청구인과 매수조합은 쟁점농지에 대한 매매계약서를 작성하면서 필지별로 각각 별도로 계약서를 작성하였고, 대금 지급일도 다르게 계약한 사실이 명백하게 나타나며, 대금(계약금, 중도금, 잔금)을 지급받은 내역도 청구인의 예금거래내역서(OOO 241049-52-******)에 명확하게 나타난다. (나) 자산의 양도시기에 대하여 「소득세법」 제98조 에서 ‘자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다’라고 규정하고 있는바, 청구인이 양도한 쟁점농지의 양도시기는 명백하게 각각 잔금을 지급받은 날이 속하는 2019년과 2020년이다. (2) 청구인은 세법의 혜택을 부당하게 받기 위해 매수조합과 어떠한 담합행위를 한 사실이 없다. (가) 쟁점농지의 매수자는 매수조합으로 OOO 도시개발사업이라는 공공사업을 목적으로 OOO시장으로부터 인가를 받아 설립된 지역주택조합으로, 청구인은 쟁점농지가 사업부지에 편입되어 청구인의 의사와 무관하게 양도한 것이며, 매수조합과 청구인과는 아무런 관계도 없다. (나) 매수조합이 OOO와의 도시개발사업 인허가 조건 및 주택건설사업 진행일정에 따라 농지를 연도별로 순차적으로 매입한 것이지 청구인과 어떠한 부당한 담합행위를 할 하등의 이유가 없으며, 이는 매수조합의 ‘부동산 거래사실확인서’에서도 인허가 조건과 실시인가 후 대체부지 조성 등 개발사업의 진행일정에 따라 연도별로 나누어 거래할 수밖에 없었던 분명한 사유를 확인하고 있다. ＜표2＞ 매수조합의 부동산 거래사실 확인내용 ㆍㆍㆍ (다) 만약 담합으로 매도시기와 대금 지급일자를 임의로 조작했을 경우 청구인 외에 매수조합에 양도한 다른 토지 매도자들 간의 매매 대금지급일 조작 등에 따른 법적인 책임 등의 위험이 발생할 가능성이 높으며, 이는 공익적인 대규모 주택개발 사업시행의 특성상 어느 누구에게도 혜택을 주기 위해 담합할 수 없다는 점을 고려하지 않은 처분청의 자의적 판단이다. (3) 법원은 법률 집행에 있어서 이를 엄격하게 해석ㆍ적용하여야 하며 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 않는다고 일관되게 판결(대법원 2004.5.27. 선고 2002두6781 판결 외 다수)하고 있고, 또한 “납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며, 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니된다”(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결 등 참조)고 판시하였으며, 심판결정례(조심 2021구1547, 2021.10.10., 조심 2019부3094, 2020.3.11. 등)도 일관되게 당초부터 분리되어 있던 개별 필지를 양도한 것은 가장행위로 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 사법상 사적자치의 원리를 무시한 과세는 부당한 것으로 결정하였다. (4) 청구인은 농업에 종사한 농민으로 생활의 터전인 농지가 지역주택조합의 도시개발 사업부지에 편입되어 본인의 의사와 무관하게 일방으로 양도하게 된 것이고 매매계약서 작성과 대금 수취도 매수조합의 사업진행과 자금집행 일정에 따라 한 것이지 농사밖에 모르는 청구인이 세금을 탈루하기 위해 매수조합과 공모하여 허위로 매매계약서를 사실과 다르게 작성할 수 없다는 정황과 사실이 명백하게 나타남에도, 청구인이 매수조합과 공모하여 양도계약서를 인위적으로 2개 과세연도로 나누어 작성한 것으로 보아 1개 과세연도의 양도소득세 감면을 부인하여 과세한 것은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인의 쟁점농지 거래는 「국세기본법」 제14조 제2항의 실질과세 원칙에 따라 경제적 실질이 하나인 거래를 2개의 거래로 나눔으로써 조세부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당하므로 2과세기간(2019년, 2020년)에 걸친 양도소득세 신고를 부인하고 2020년 과세연도 거래로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다. (2) 청구인은 2개 거래가 성립한 것이 매수조합이 제시한 계약내용이었다는 것 외에 별다른 소명을 하지 못하고 있어 2건의 매매계약 내용이 독립된 거래로 보기 어렵고, 회피된 양도소득세를 매매가액에 반영할 경우 청구인과 매수조합 모두 혜택을 나눌 수 있어 조세회피 목적의 거래형식을 갖출 충분한 유인이 있었다고 판단된다. (3) 또한, 쟁점②농지의 매매대금 중 1차 중도금의 비율이 매매대금의 70%에 해당하고, 쟁점②농지의 1차 중도금 지급일과 쟁점①농지의 잔금 지급일이 2019.11.22.로 동일한 것으로 확인되는바, 해당 날짜까지 쟁점농지의 총매매대금 OOO원 중 OOO원(약 94%)을 지급하였음에도 비교적 소액에 해당하는 쟁점②농지의 잔금(OOO) 지급일을 2020년 이후로 설정한 것은 당초 계약시 하나의 거래를 2개의 거래로 나누어 양도소득세 감면세액 한도 회피를 의도하였을 가능성이 있었다고 판단된다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 과세연도를 달리한 쟁점농지(2필지) 양도거래를 하나의 거래로 보아 자경농지에 대한 감면한도를 재계산하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 제16조(근거과세) ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이와 관계되는 증거자료에 의하여야 한다. ② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다. (2) 소득세법 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. (3) 소득세법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다. 1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일 2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일 7. 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」이나 그 밖의 법률에 따라 공익사업을 위하여 수용되는 경우에는 대금을 청산한 날, 수용의 개시일 또는 소유권이전등기접수일 중 빠른 날. 다만, 소유권에 관한 소송으로 보상금이 공탁된 경우에는 소유권 관련 소송 판결 확정일로 한다. (4) 조세특례제한법(2020.5.19. 법률 제17254호로 일부개정된 것) 제69조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2021년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 「도시개발법」 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 제133조(양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도) ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다. 1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에는 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 청구인은 쟁점①농지와 쟁점②농지를 각각의 거래로 보고 각각 자경농지에 대한 감면한도를 적용하여 2019년 귀속 양도소득세 OOO원(쟁점①농지) 및 2020년 귀속 양도소득세 OOO원(쟁점②농지)를 각각 신고하였으나, 처분청은 쟁점농지를 경제적 실질상 하나의 거래로 보아 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정.고지하였다. ＜표3＞ 양도소득세 신고 및 경정내역 ㆍㆍㆍ (나) 쟁점농지 내역 및 청구인과 매수조합 사이에 체결한 쟁점농지 매매계약서의 세부내역은 아래 ＜표4＞.＜표5＞와 같고, 지적도상 쟁점①농지와 쟁점②농지는 서로 연접된 것으로 나타난다. ＜표4＞ 쟁점농지 내역 ㆍㆍㆍ ＜표5＞ 쟁점농지의 매매계약 내역 ㆍㆍㆍ (다) 매매계약서 제6조(특약사항 및 기타)의 내용은 다음과 같다. ㆍㆍㆍ (라) 청구인이 쟁점농지 매매대금을 수령한 청구인의 OOO계좌(241049-52-0*****)의 거래내역은 아래 ＜표6＞과 같다. ＜표6＞ 쟁점농지 대금 관련 계좌거래내역 ㆍㆍㆍ (마) 쟁점농지 등기부상 소유권이전 내역은 아래 ＜표7＞과 같은바, 쟁점농지 매수자인 매수조합으로의 소유권이전 내역은 나타나지 아니하고, 2019.11.27. 신탁사 명의로 신탁 가(假)등기된 것으로 나타난다. ＜표7＞ 쟁점농지 소유권이전 내역 ㆍㆍㆍ (바) 청구인은 쟁점①농지와 쟁점②농지의 양도일자가 다른 이유를 소명하기 위해 매수자로부터 징구하여 처분청에 제출한 ‘부동산 거래사실 확인서’는 다음과 같은바, 여기서 매수자는 쟁점①농지를 도시개발 인허가 조건에 필요한 면적을 확보하기 위해, 쟁점②농지를 실시인가 완료 후 환지 대체부지로 활용하기 위해 거래한 것으로 확인하고 있다. ㆍㆍㆍ (사) 개발계획서(2019.7. OOO 도시개발사업 추진위) 및 OOO 도시개발사업 주민제안 수용통보서(OOO) 등에 따르면, 쟁점농지 매수자가 시행하는 ‘OOO 도시개발사업’은 총사업면적이 OOO(OOO 일원/쟁점①ㆍ②농지 포함), 사업시행방식이 ‘환지방식’으로 나타나고, 총사업면적 중 주민 동의를 얻은 면적(OOO)은 2019년 7월 현재 70.5%로서 쟁점①농지와 쟁점②농지는 동의된 상태이며, 청구인 소유의 “OOO”(환지 대체부지로 확정)은 동의되지 않은 것으로 나타난다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도, 가장행위에 해당한다고 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것이며, 실질과세원칙에 따라 특정 거래행위를 조세회피행위로 보아 그 효력을 부인하려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 할 것인바(대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결, 같은 뜻임), 매수법인이 청구인에게 제공한 확인서에 의하면 매수조합은 도시개발사업을 추진하기 위하여 쟁점농지를 매수하면서 자신들의 의도와 목적, 즉 쟁점①농지는 도시개발 인허가 조건에 필요한 면적 확보, 쟁점②농지는 실시인가 완료 후 환지 대체부지로 활용하기 위하여 각각 별도로 거래한 것으로 보이는 점, 쟁점①농지와 쟁점②농지는 당초부터 분리된 개별 필지로서 필지별로 구분하여 양도되었을 뿐만 아니라 매매계약 형태는 동일하나 대금지급 시기를 달리 정하고 있는바, 쟁점①농지는 2019년에 모든 대금청산이 이루어진 반면, 쟁점②농지는 매매대금(OOO원)의 20%에 해당하는 2차 중도금 및 잔금(OOO원)이 2020년에 와서야 비로소 대금청산이 완료된 점, 쟁점농지는 2019.11.27. 동시에 소유권이전 가등기가 이루어졌으나 가등기의 효력이 물건변동(소유권이전)을 가져오는 것은 아니어서 이를 기준으로 쟁점농지의 소유권이전이 모두 이루어졌다고 볼 수 없는 점, 이처럼 당초부터 분리된 별개의 필지를 매매함에 있어 대금지급일을 달리하였다는 사정만으로 세법 등의 혜택을 부당하게 받기 위한 가장(假裝)된 둘 이상의 행위 또는 거래가 있었다고 단정하기도 어려운 점 등에 비추어 처분청이 과세연도를 달리한 쟁점농지(2필지) 양도를 하나의 거래로 보아 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.