조심 2023서3459 (2024.01.23)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 부동산 임대업을 영위하는 사업자로 2017.6.8. 서울특별시 강남구 OOO 소재 토지(이하 “쟁점1토지”라 한다) 및 건물(이하 “쟁점1건물”이라 하고 쟁점1토지와 합하여 “쟁점1부동산”이라 한다)을 취득하여 2018.7.6. 쟁점1건물을 증축하였고, 2017.7.7. ∼ 2017.8.17. 같은 동 246-4번지 소재 토지(이하 “쟁점2토지”라 하고 쟁점1토지와 함께 “쟁점토지”라 한다) 및 건물을 취득하여 건물을 철거한 후 2018.7.6. 건물을 신축(이하 “쟁점2건물”이라 하고, 쟁점2토지와 함께 “쟁점2부동산”이라 하며, 쟁점1부동산과 함께 “쟁점부동산”이라 한다)하였다. 나. 청구인은 쟁점부동산을 취득하기 위해 차입한 금액에 대한 지급이자를 쟁점부동산의 취득가액에 포함하여 감가상각을 하다가, 2020.11.30. 쟁점부동산을 양도하면서 2021.1.27. 양도가액 OOO원, 취득가액을 OOO원으로 하여 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다. 다. 처분청은 2022.12.5. 청구인에게 쟁점부동산의 건설등에 대한 차입금 지급이자 OOO원을 양도소득의 취득가액 또는 필요경비에 해당하지 않는 것으로 보아 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2023.1.27. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 임대사업용 신축 건물은 “사업용 고정자산”에 해당하므로 준공일까지의 건설자금이자는 취득가액에 산입된다. (가) 「소득세법 시행령」제75조 (건설자금의 이자계산) 제1항 및 제2항에 따르면 건설이 준공된 날까지 ‘건설에 소요된 차입금에 대한 지급이자’는 ‘자본적 지출로 하여 그 원본에 가산’한다. (나) 심판사례에서도 임대 사업용 건물의 신축에 따른 금융기관 차입금이자 중 해당 건물의 완공일까지의 건설자금이자는 취득가액에 포함하여 양도차익을 계산하는 것으로 결정(국심 2000중0144, 2000.11.24.)하였다. (다) 「소득세법」제33조 및 같은 법 시행령 제75조에 따라 건설자금이자는 필요경비에서 제외되고 자본적 지출에 해당하여 취득가액에 산입되므로, 쟁점건물의 가액에 가산된 쟁점건설자금이자는 취득가액에 산입하는 것이 타당하다. (2) 「소득세법 시행령」제75조 에 따라 건설자금이자를 자본적 지출로 하여 취득가액에 가산하여 감가상각 하다가 중도에 매매하였다고 하여 다시 건설자금이자를 취득가액에서 차감하여 양도차익을 신고하라는 것은 선량한 납세자로서 납득하기 어렵다. 이는 장부 보존기한인 5년이 경과하여 총계정원장을 제출하지 않고 재무제표상 장부가액을 취득가액으로 양도가액을 신고하여 취득가액을 인정받고 있는 5년 이상 보유자와 과세형평에도 문제가 있다. (3) 따라서 처분청이 쟁점부동산의 취득가액에서 제외한 OOO원의 건설자금이자 중 쟁점건물분에 대한 건설자금이자 OOO원(이하 “쟁점건설자금이자”라 한다)은 쟁점부동산의 취득가액에 포함하여야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 사업소득의 취득가액과 양도소득의 필요경비를 정확하게 구분하지 못하여 건설자금이자를 양도 자산의 취득가액에 가산하여야 한다고 주장하지만, 개인납세자가 사업용 고정자산 중 토지·건물을 양도하는 경우에는 양도소득 과세대상 자산에 해당되어 소득세법상 양도소득의 필요경비 규정을 적용하여야 한다. (2) 양도차익은 「소득세법」제97조 에 따라 ‘양도가액’에서 ‘취득가액(제1항), 자본적 지출(제2항), 양도비(제3항)’를 필요경비로 차감하는 것으로 규정하고 있고, 취득가액(제1항)은 취득에 든 실지거래가액으로서 「소득세법 시행령」 제89조 제1항을 준용하여 계산한 금액으로 규정하고 있다. (3) 「소득세법 시행령」제75조 에서 규정하고 있는 건설자금이자는 사업소득이 있는 납세자에 대한 규정일 뿐, 양도소득이 있는 납세자의 취득가액에 준용하도록 하는 규정은 없으므로 양도소득의 필요경비에 해당하지 않는 것으로 해석하여야 한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점건설자금이자가 양도소득의 취득가액이나 필요경비에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제27조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다. ② 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대해서는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다. ③ 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제33조(필요경비 불산입) ① 거주자가 해당 과세기간에 지급하였거나 지급할 금액 중 다음 각 호에 해당하는 것은 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입하지 아니한다. 10. 차입금 중 대통령령으로 정하는 건설자금에 충당한 금액의 이자 제39조(총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등) ② 거주자가 매입ㆍ제작 등으로 취득한 자산의 취득가액은 그 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 더한 금액으로 한다. ⑤ 거주자가 각 과세기간의 소득금액을 계산할 때 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 대하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우 외에는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. 1. 취득가액( 「지적재조사에 관한 특별법」 제18조 에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다. 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액 나. 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산취득가액을 순차적으로 적용한 금액 2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것 3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 ② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다. 1. 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다. ③ 제2항에 따라 필요경비를 계산할 때 양도자산 보유기간에 그 자산에 대한 감가상각비로서 각 과세기간의 사업소득금액을 계산하는 경우 필요경비에 산입하였거나 산입할 금액이 있을 때에는 이를 제1항의 금액에서 공제한 금액을 그 취득가액으로 한다. (2) 소득세법 시행령 제62조(감가상각액의 필요경비계산) ① 법 제33조 제1항 제6호에 따른 감가상각비(이하 “상각액”이라 한다)는 사업용 유형자산 및 무형자산(투자자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)의 상각액을 필요경비로 계상한 경우에 각 과세기간마다 감가상각자산별로 관할세무서장에게 신고한 방법에 따라 계산한 금액(이하 “상각범위액”이라 한다)을 한도로 하여 이를 소득금액을 계산할 때 필요경비로 계상한다. 이 경우 해당 과세기간 중에 사업을 개시하거나 폐업한 경우 또는 해당 과세기간 중에 감가상각자산을 취득 또는 양도한 경우에는 상각범위액에 해당 과세기간 중에 사업에 사용한 월수를 곱한 금액을 12로 나누어 계산한 금액을 상각범위액으로 하며, 월수의 계산은 역에 따라 계산하되 1월 미만의 일수는 1월로 한다. 제67조(즉시상각의 의제) ① 사업자가 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 감가상각자산에 대한 자본적 지출에 해당하는 금액을 필요경비로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다. ② 제1항에서 “자본적 지출”이란 사업자가 소유하는 감가상각자산의 내용연수를 연장시키거나 해당 자산의 가치를 현실적으로 증가시키기 위해 지출한 수선비를 말하며, 다음 각 호에 해당하는 지출을 포함하는 것으로 한다. 1. 본래의 용도를 변경하기 위한 개조 2. 엘리베이터 또는 냉난방장치의 설치 3. 빌딩 등의 피난시설 등의 설치 4. 재해 등으로 인하여 건물ㆍ기계ㆍ설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해 자산의 본래 용도로의 이용가치가 없는 것의 복구 5. 기타 개량ㆍ확장ㆍ증설 등 제1호 내지 제4호와 유사한 성질의 것 제75조(건설자금의 이자계산) ① 법 제33조 제1항 제10호에서 “대통령령으로 정하는 건설자금에 충당한 금액의 이자”란 그 명목여하에 불구하고 해당 사업용 유형자산 및 무형자산의 매입ㆍ제작ㆍ건설(이하 이 조에서 “건설”이라 한다)에 소요된 차입금(자산의 건설에 소요되었는지의 여부가 분명하지 않은 차입금은 제외한다)에 대한 지급이자 또는 이와 유사한 성질의 지출금을 말한다. ② 제1항의 규정에 의한 지급이자 또는 지출금은 기획재정부령이 정하는 건설이 준공된 날까지(토지를 매입한 경우에는 그 대금을 완불한 날까지로 하되, 대금을 완불하기전에 당해 토지를 사업에 제공한 경우에는 그 제공한 날까지로 한다) 이를 자본적지출로 하여 그 원본에 가산한다. 다만, 제1항의 규정에 의한 차입금의 일시예금에서 생기는 수입이자는 원본에 가산하는 자본적지출금액에서 이를 차감한다. ③ 차입한 건설자금의 일부를 운영자금에 전용한 경우에는 그 부분에 상당하는 지급이자는 이를 필요경비로 한다. ④ 차입한 건설자금의 연체로 발생한 이자를 원본에 더한 경우 그 더한 금액은 해당 과세기간의 자본적 지출로 하고 그 원본에 더한 금액에 대한 지급이자는 필요경비로 한다. ⑤ 건설자금의 명목으로 차입한 것으로서 그 건설이 준공된 후에 남은 차입금에 대한 이자는 각 과세기간의 필요경비로 한다. ⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에 따른 자본적 지출 또는 필요경비를 계산할 때 법 제33조 제1항 제11호에 따른 이자는 자본적 지출 또는 필요경비로 계산하지 아니한다. 제89조(자산의 취득가액등) ① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 따른다. 1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세ㆍ등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액 2. 자기가 행한 제조ㆍ생산 또는 건설등에 의하여 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록면허세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액 3. 제1호 및 제2호의 자산으로서 그 취득가액이 불분명한 자산과 제1호 및 제2호의 자산 외의 자산은 해당 자산의 취득 당시의 기획재정부령이 정하는 시가에 취득세ㆍ등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액 ② 제1항의 규정에 의한 취득가액은 다음 각 호의 금액을 포함하지 아니하는 것으로 한다. 1. 사업자가 자산을 장기할부조건으로 매입하는 경우에 발생한 채무를 기업회계기준에 따라 현재가치로 평가하여 현재가치할인차금으로 계상한 경우에 있어서의 당해 현재가치할인차금 2. 기획재정부령이 정하는 연지급수입의 경우에 제1항의 취득가액과 구분하여 지급이자로 계상한 금액 3. 제98조 제2항 제1호의 규정에 의한 시가초과액 제163조(양도자산의 필요경비) ① 법 제97조 제1항 제1호 가목에 따른 취득에 든 실지거래가액은 다음 각 호의 금액을 합한 것으로 한다. 1. 제89조 제1항을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호에 따른 현재가치할인차금과 「부가가치세법」 제10조 제1항 및 제6항에 따라 납부하였거나 납부할 부가가치세를 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다) ③ 법 제97조 제1항 제2호에서 "자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취ㆍ보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다. 1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액 2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액 2의2. 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」이나 그 밖의 법률에 따라 토지 등이 협의 매수 또는 수용되는 경우로서 그 보상금의 증액과 관련하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액. 이 경우 증액보상금을 한도로 한다. 3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용(재해ㆍ노후화 등 부득이한 사유로 인하여 건물을 재건축한 경우 그 철거비용을 포함한다) 3의2. 「개발이익환수에 관한 법률」에 따른 개발부담금(괄호 생략) 3의3. 「재건축초과이익 환수에 관한 법률」에 따른 재건축부담금(재건축부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 재건축부담금상당액을 말한다) 4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것 ⑤ 법 제97조 제1항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취ㆍ보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다. 1. 법 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용으로서 다음 각 목의 비용 가. 「증권거래세법」에 따라 납부한 증권거래세 나. 양도소득세과세표준 신고서 작성비용 및 계약서 작성비용 다. 공증비용, 인지대 및 소개비 라. 매매계약에 따른 인도의무를 이행하기 위하여 양도자가 지출하는 명도비용 마. 가목부터 라목까지의 비용과 유사한 비용으로서 기획재정부령으로 정하는 비용 2. 법 제94조 제1항 제1호의 자산을 취득함에 있어서 법령등의 규정에 따라 매입한 국민주택채권 및 토지개발채권을 만기전에 양도함으로써 발생하는 매각차손. 이 경우 기획재정부령으로 정하는 금융기관(이하 이 호에서 “금융기관”이라 한다) 외의 자에게 양도한 경우에는 동일한 날에 금융기관에 양도하였을 경우 발생하는 매각차손을 한도로 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인이 쟁점부동산을 취득할 당시 등기사항전부증명서의 내용은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 등기사항 전부 증명서 ㅇㅇㅇ (나) 청구인이 쟁점부동산을 취득하고 임대하면서 작성한 재무상태표에 따르면, 쟁점1·2토지, 쟁점1·2건물의 계정과목과 쟁점1·2건물 관련 감가상각누계액 및 장·단기차입금 계상 내역은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 재무상태표(발췌) ㅇㅇㅇ (다) 청구인은 쟁점부동산을 취득하기 위하여 OOO원을 차입하고 지급한 지급이자를 아래 ＜표3＞과 같이 취득가액에 포함하여 재무상태표에 계상하였다고 주장하면서 그 근거자료로 계정별원장(건설중인 자산)을 제출하였다. ＜표3＞ 차입금 사용내역 및 건설자금이자 계산내역 (단위 : 원)

* 쟁점1건물 증축자금 : OOO원, 쟁점2건물 신축자금 : OOO원 (라) 청구인은 쟁점건설자금이자가 포함된 쟁점부동산의 장부가액을 쟁점부동산의 취득가액으로 하여 양도소득세를 신고하였고, 처분청은 건설자금이자 OOO원을 취득가액에서 제외하여 아래 ＜표4＞과 같이 양도소득세를 경정하였다. ＜표4＞ 양도소득세 신고 및 경정 내역(쟁점부동산 취득가액 부분) (단위 : 원)

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인은 「소득세법」제33조 및 같은 법 시행령 제75조에 따라 쟁점건설자금이자를 쟁점부동산의 취득가액에 포함하여야 한다고 주장하나, 「소득세법」제97조 제1항은 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비를 ‘취득가액(제1호)’, ‘자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것(제2호)’, ‘양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것(제3호)’으로 한정하고 있고, 같은 법 시행령 제163조는 같은 법 제97조 제1항에서 정한 필요경비에 해당하는 것으로 열거하고 있는데, 건설자금에 충당한 금액의 이자는 양도소득의 필요경비 계산시 취득가액에 포함되는 사항으로 규정하고 있지 아니한 점, 쟁점건설자금이자는 쟁점부동산의 사용승인일까지 발생한 건설자금 이자로서 자본적 지출로 하여 원본에 가산한 후 상각을 통해 비용화하여야 하는 항목으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점건설자금이자를 쟁점부동산의 취득가액에 포함하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다. 따라서 처분청이 쟁점건설자금이자를 쟁점부동산의 취득가액에서 제외하여 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.