국심2007서0062 (2007.09.12)

심판청구를 기각합니다.

1. 처분개요

청구법인(OOOOOOOOO OOOOOOOOO OOOO O OOOOOOO OOOOO OOOOOOOOOOOOO OOOOOOOOOOOO OOOOO OOOOOO)은 1992.7.8 유가증권 매매중계, 위탁매매, 자기매매, 인수업무를 주목적으로 OO OOOOOO(OOOOOOO OOOOO OOOOOOOOOOOOO OOOOOOOOOOOO, 이하 OOOO 라 한다)의 OOOO으로 설립된 회사이며, OOOO는 OO에 소재한 OOOOOOO OOOOO OOOOO OO, OOO.(이하 모회사 라 한다)의 자회사이다.

OOOO는 모회사로부터 부여받은 주식매수선택권(Stock Option) 등(이하 주식매수선택권 이라 한다)을 청구법인의 임직원에게 부여하였는 바, 이와 관련하여 청구법인의 임직원이 모회사의 주식매수선택권 등을 행사하여 발생하는 시가와 행사가액의 차액을 모회사는 자회사인 OOOO에 청구하고 OOOO는 해외지점인 청구법인에게 이를 청구하였으며, 청구법인은 OOOO에 동 비용(청구법인의 임직원이 모회사의 주식매수선택권 등을 행사하여 발생하는 시가와 행사가액의 차액을 청구법인이 외국 모회사에게 보전해 주는 비용으로서 이하 보상비용 이라 한다)을 송금하고 임직원에 대한 급여 및 복리후생비 등의 인건비로 비용계상한 후 스톡옵션 등의 행사이익은 임직원의 계좌로 입금하였다.

처분청은 청구법인에 대한 법인세 통합조사에서 2001.4.1～2002.3.31사업연도(이하 2002사업연도 라 한다)부터 2004.4.1～2005.3.31사업연도(이하 2005사업연도 라 한다)까지의 보상비용 등과 관련한 OOOO 청구액 중 5,601,566,301원을 손금불산입하고, 2006.9.22 청구법인에게 2002사업연도 법인세 498,620,470원, 2003사업연도 법인세 61,084,160원, 2004사업연도 법인세 1,229,448,450원, 2005사업연도 법인세 502,463,260원을 결정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2006.12.18 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

대부분의 다국적기업에게 상여금은 금전 또는 금전과 주식의 혼합형태로 지급되고 있으며, 종업원들의 생산성 향상과 지속적인 근로의욕 고취를 위하여 종업원들의 총 급여 중 일부는 상여금 형태로 지급되는 것이 일반적인 관행으로서, 모회사는 장기성과보상제도를 운영하고 있으며 이에 따라 청구법인은 해당 종업원들이 모회사의 주식을 약정된 가격 또는 무상으로 취득할 수 있는 권리를 부여하고 있는 바, 위 장기성과보상제도는 모회사 및 자회사의 모든 핵심 종업원들에게 적용되고 있다.

청구법인이 종업원에게 청구법인의 주식을 부여하지 아니하고 청구법인의 모회사의 주식을 부여하는 이유는 청구법인은 OOOO의 OOOO으로서 국내 상법상 주식을 발행할 수 없을 뿐 아니라, 청구법인의 OOOO 또한 OO의 주식시장에 상장되어 있지 아니한 관계로 종업원에게 OOOO의 주식을 제공하는 경우에는 동 주식의 유통성 및 환금성이 떨어지므로 종업원들에게 매력적인 성과보상수단이 될 수 없기 때문인 바, 비록 청구법인이 이와 같은 사정에 의하여 종업원에게 청구법인이나 청구법인의 본점이 아닌 모회사의 주식을 제공하고 있어서 주식보상제도로 인한 제반비용이 일차적으로 모회사에게 발생하게 되나 동 주식보상비용은 청구법인의 사업과 관련하여 통상적이고 필수적으로 발생하는 청구법인 종업원에 대한 인건비의 일부이므로 그 비용은 마땅히 청구법인이 부담하여야 하는 것이며, 따라서 모회사가 청구법인의 OOOO를 통하여 보상비용을 청구하는 것은 당연한 것으로서 청구법인이 부담한 동 비용청구액을 손금부인할 수는 없는 것이며, 따라서 보상비용은 청구법인의 통상적인 사업과정상 필수적으로 발생된 인건비의 일부로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이므로 법인세법상 손금으로 인정하여야 마땅하다.

나. 처분청 의견

청구법인이 모회사에게 임직원의 주식매수선택권 보상비용을 보전한 것은 결과적으로 모회사 주식을 매입하여 임직원에게 저가 양도한 것과 경제적 효과가 동일한 것으로서

법인세법 제52조

에서 규정하는 부당행위계산 부인대상에 해당하고, 청구법인의 임직원은 법률상으로는 청구법인과 고용계약을 체결하고 있으나, 청구법인은 모회사의 출자에 의해 설립된 OOOO의 지점으로서 간접적으로 모회사의 지배를 받고 있고, 모회사가 청구법인 임직원들의 생산성 향상과 지속적인 근로의욕 고취를 위하여 동 주식매수선택권이 주어지는 점 등을 감안하여 볼 때, 그 임직원은 모회사와의 관계에 있어 청구법인을 매개로 한 넓은 의미의 고용관계에 있다고 볼 수 있어 임직원의 주식매수선택권 행사에 따라 발생된 행사소득에 대한 비용은 외국에 있는 모회사가 부담하여야 할 금액임에도 이를 청구법인이 부담하여 모회사에게 임직원의 주식매수선택권 행사이익인 보상비용을 보전한 것이므로 청구법인의 손금에 산입할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

외국 모회사의 주식을 저가로 취득할 수 있는 권리 등을 부여받은 자회사의 국내지점 임직원이 동 권리를 행사하여 발생하는 시가와 행사가액의 차액을 자회사의 국내지점이 외국 본점(자회사)을 통하여 모회사에게 보전해 주는 경우 그 보전차액인 보상비용을 국내 지점의 손금에 산입할 수 있는지 여부

나. 관련법령

(1) 법인세법

제19조 【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다. (1998. 12. 28. 개정)

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. (1998. 12. 28. 개정)

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28. 개정)

제20조 【자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입】

다음 각호의 손비는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다. (1998. 12. 28. 개정)

1. 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액. 다만, 대통령령이 정하는 성과급은 그러하지 아니하다. (1998. 12. 28. 개정)

제52조 【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (1998. 12. 28. 개정)

(2) 법인세법시행령

제19조 【손비의 범위】법 제19조 제1항의 규정에 의한 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다. (1998. 12. 31 개정)

3. 인건비 (1998. 12. 31 개정)

제20조 【성과급 등의 범위】① 법 제20조 제1호에서 “대통령령이 정하는 성과급”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다. (1998. 12. 31 개정)

2.

증권거래법 제189조의 2

의 규정에 의하여 취득한 자기주식으로 지급하는 성과급으로서

동법 제2조

제18항의 규정에 의한 우리사주조합(이하 “우리사주조합”이라 한다)을 통하여 지급하는 것. 이 경우 증권거래법에 의한 유가증권시장에서 당해 법인의 주식을 취득하여 조합원에게 분배한 우리사주조합에게 당해 법인이 성과급으로 그 대금을 지급하는 것을 포함한다. (1998. 12. 31 개정)

3.

조세특례제한법 제15조

제4항의 규정에 의하여 지급하는 금액 (2001. 12. 31 개정)

4. 내국법인이 근로자(제43조 제6항의 규정에 의한 임원을 제외한다)와 성과산정지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 근로자에게 지급하는 성과배분상여금 (1999. 12. 31 신설)

제43조 【상여금 등의 손금불산입】① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조 제1항 각호의 1에 해당하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다. (1998. 12. 31. 개정)

② 법인이 임원에게 지급하는 상여금 중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. (1998. 12. 31. 개정)

제88조 【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. (2007. 2. 28. 개정)

1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우 (1998. 12. 31. 개정)

2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우 (1998. 12. 31. 개정)

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우 (1998. 12. 31. 개정)

(3) 소득세법

제20조 【근로소득】① 근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다. (1994. 12. 22 개정)

1. 갑 종

가. 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여

나. 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득

다. 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액

라.

퇴직으로 인하여 받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득

2. 을 종

가. 외국기관 또는 우리나라에 주둔하는 국제연합군(OO군을 제외한다)으로부터 받는 급여

나. 국외에 있는 외국인 또는 외국법인(국내지점 또는 국내영업소를 제외한다)으로부터 받는 급여. 다만, 제120조 제1항 및 제2항에 규정하는 외국인의 국내사업장과

법인세법 제94조

제1항 및 제2항에 규정하는 외국법인의 국내사업장의 국내원천소득금액을 계산함에 있어서 필요경비 또는 손금으로 계상되는 것을 제외한다. (1998. 12. 28 개정)

(4) 소득세법시행령

제38조 【근로소득의 범위】① 법 제20조의 규정에 의한 근로소득의 범위에는 다음 각호의 소득이 포함되는 것으로 한다.

17. 법인의 임원 또는 종업원이 당해 법인 또는 당해 법인과

법인세법시행령 제87조

의 규정에 의한 특수관계에 있는 법인(이하 이 호에서 "당해 법인 등" 이라 한다)으로부터 부여받은 주식매수선택권을 당해 법인 등에서 근무하는 기간 중 행사함으로써 얻은 이익(주식매수선택권 행사 당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함한다) (2002. 12. 30 신설)

(5) 조세특례제한법

제15조【주식매수선택권에 대한 과세특례】(2000. 12. 29 제목개정) ① 창업자, 신기술사업자, 벤처기업 또는 부품ㆍ소재전문기업

등의 육성에 관한 특별조치법 제2조

제2호의 규정에 의한 부품ㆍ소재전문기업(이하 “부품ㆍ소재전문기업”이라 한다)으로서 대통령령이 정하는 내국법인과 증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인으로서 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인(이하 이 조에서 “창업법인 등”이라 한다)의 종업원(벤처기업 및 부품ㆍ소재전문기업의 경우 대통령령이 정하는 자를 포함한다. 이하 이 조에서 "종업원 등" 이라 한다)이 주식매수선택권을 2006년 12월 31일까지 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익(주식매수선택권의 행사 당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함하는 것으로 한다)중 연간 3천만원 한도내의 금액은 이를 근로소득ㆍ사업소득 또는 기타소득으로 보지 아니한다. (2003. 12. 30. 개정)

③ 창업법인 등이 제1항의 규정에 의하여 종업원 등에게 제2항 제1호 내지 제5호의 요건을 갖춘 주식매수선택권을 부여하고 그 종업원 등이 이를 행사함에 따라 그 주식을 시가보다 낮은 가액으로 양도하는 경우(제1항의 규정에 의하여 종업원 등이 주식매수선택권을 행사함으로써 얻는 이익이 연간 3천만원을 초과하는 경우를 포함한다)에는

법인세법 제52조

의 규정에 불구하고 당해 법인에 대하여는 부당행위계산의 부인을 하지 아니한다. (2000. 12. 29 신설)

④ 제1항 내지 제3항의 규정은 종업원 등이 주식매수선택권을 부여받아 약정된 주식매수시기에 주식을 실제로 매수하지 아니하고 약정된 주식의 매수가액과 시가와의 차액(약정된 주식의 매수가액이 시가보다 낮은 경우의 차액을 말한다)을 현금 또는 창업법인 등이 발행한 주식으로 지급받는 경우에도 이를 적용한다. (2000. 12. 29 개정)

⑤ 종업원 등이 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 매수한 주식을 양도하는 때에는

소득세법 제94조

의 규정을 적용함에 있어서 주식매수선택권을 행사하는 당시의 시가를

동법 제97조

제1항 제1호의 규정에 의한 취득가액으로 한다. (2000. 12. 29 개정)

다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료에 의하여 이 건 사실관계를 살펴보면 다음과 같다.

(가) 청구법인은 OO에 본사를 둔 OOOOOOOOOOOOOOOOOO의 OOOO으로서 증권거래법상 증권업을 영위하고 있으며,

청구법인의 OOOO는 나스닥에 상장되지 않은 법인으로서 OOOO의 모회사인 OOOOOOOO는 나스닥에 상장된 법인이다.

(나) 모회사는 장기성과보상제도를 운영하고 있으며, 청구법인은 종업원들에게 모회사의 주식을 약정된 가격 또는 무상으로 취득할 수 있는 권리인 주식매수선택권을 부여하고 있고, 이는 모회사 및 자회사의 모든 핵심 종업원에게 적용되고 있으며, 모회사는 청구법인의 OOOO와의 계약에 의하여 청구법인 임직원에 대한 주식매수선택권 보상비용을 OOOO에 청구하였고, OOOO는 청구법인에게 이를 청구하였으며 청구법인은 동 보상비용을 손익계산서상 인건비(급여 등)으로 회계처리하고 세무상 손금으로 처리(종업원들에 대하여는 갑종근로소득으로 소득세를 원천징수하여 신고납부)하였다.

(다) 그러나, 처분청은 위와 같은 보상비용을 청구법인의 법인소득금액 계산시 손금에 산입할 수 없는 비용으로 보아 손금부인하고 이 건 과세하였다.

(2) 이에 대하여 청구법인은 보상비용을 청구법인의 손금으로 인정하지 않는 처분청의 처분은 부당하다며 다음과 같이 주장하고 있다.

(가)

장기성과보상제도는 종업원들이 청구법인을 위하여 제공한 근로에 대한 대가로 지급되는 것이고 종업원들은 청구법인의 이익을 위해서 근로용역을 제공하였으며, 이러한 종업원들에 의해 발생한 수익은 모두 청구법인에 귀속되어 우리나라의 내국세법에 따라 과세되고 있으므로 고용주가 종업원들로 인해 발생되는 인건비를 부담하는 것은 지극히 타당한 것이며, 부당행위계산부인규정은 특수관계자간 거래로 인하여 법인의 소득에 대한 조세부담이 부당하게 감소된 경우에만 적용되므로 청구법인이 외국의 모회사에게 보상비용을 보전한 행위는 청구법인의 소득에 대한 조세부담을 감소시키지 않았을 뿐더러 부당한 행위도 아니다.

(나) 처분청은 이 건의 경우,

조세특례제한법 제15조

의 과세특례대상 주식매수선택권에 해당하지 않는다고 하고 있으나, 동 규정은 특정주식매수선택권에 대해 부당행위계산부인 적용대상이 아닌 것으로 규정하고 있을 뿐, 여타 주식매수선택권의 부당행위계산부인 적용대상 여부에 대해서는 전혀 규정하고 있지 않으므로

조세특례제한법 제15조

에서 정하고 있지 않는 주식매수선택권에 대한 관련 비용의 손금산입 여부는

법인세법 제52조

에서 규정하고 있는 부당행위 계산 부인규정에 따라 판단되어야 할 것이어서 이 건의 경우처럼 청구법인의 조세부담을 전혀 감소시키지 않고 부당하지도 않는 것은 부당행위계산부인 규정이 적용되어서는 안된다.

(다) 설령, 처분청의 의견과 같이 모회사와 청구법인의 종업원 사이에 넓은 의미의 고용관계가 있다고 하여 외국 모회사가 청구법인 종업원의 인건비를 부담하여야 한다는 근거로 볼 수 없는 것이고, 누가 종업원의 인건비를 부담하여야 하는지는 고용관계를 둘러싼 법적 경제적 관점에서 결정되어야 하는 것이므로 청구법인과 종업원 사이에 체결한 고용계약에 따라 종업원과 직접적이고 법률적인 고용관계에 있는 청구법인이 종업원 인건비를 부담할 법적 의무가 있으며, 모회사는 고용계약의 당사자가 아니므로 청구법인의 종업원에 대한 인건비를 부담할 법적 책임이 전혀 없고, 더욱이 종업원들의 근로로 인하여 발생하는 수익과 소득은 모두 외국 모회사가 아닌 청구법인에 귀속되므로 경제적 측면에서 볼 때도 외국의 모회사가 청구법인 종업원의 인건비를 부담할 아무런 이유가 없으며, 장기성과보상제도하의 보상금액이 외국 모회사의 의지에 의해 결정된 것이 아니며, 청구법인과 종업원간의 고용계약에 의하여 청구법인이 결정하는 것이고, 청구법인은 청구법인이 결정한 총 상여금액 중 장기성과보상액이 차지하는 비율에 관하여만 모회사 이사회의 승인을 받는 것으로서 넓은 의미의 고용관계라고 보기 어렵다.

(라) 청구법인은 OO법인의 OOOO으로서 국내 상법상 주식을 발행할 수 없을 뿐더러 청구법인의 OOOO도 OO에서 주식시장에 상장이 되어 있지 않은 관계로 청구법인의 종업원에게 모회사의 주식을 제공하고 있어서 주식보상제도로 인한 제반 비용이 일차적으로 모회사에게 발생하게 되나 동 주식보상비용은 청구법인의 사업과 관련하여 통상적이고 필수적으로 발생하는 청구법인의 종업원에 대한 인건비의 일부이므로 그 비용은 마땅히 청구법인이 부담하여야 할 것이고 모회사가 청구법인의 본점을 통하여 동 비용을 청구하는 것은 당연한 것이며 청구법인이 부담한 동 비용 청구액을 손금부인하여서는 안되는 것이다.

(마) 만약 내국법인이 해외 자회사나 해외지점의 종업원을 위하여 스톡옵션 비용을 대신 부담하고 이를 자회사나 지점에 별도로 청구하지 않는다면 과세관청은 그 비용을 손금부인하려 할 것이므로 내국법인은 그 비용을 해외자회사나 해외지점에 청구할 수 밖에 없는 것이며 이와 마찬가지로 외국의 모회사도 한국의 자회사나 한국의 지점의 종업원을 위하여 부담한 스톡옵션 비용 등을 그 수익자인 한국 자회사나 OOOO에 청구할 수 밖에 없는 것이며, 또한, 청구법인과 모회사는 비용청구계약에 따라 모회사가 청구한 행사이익 전액을 모회사에게 보전한 것이므로 행사이익의 실제 부담자는 청구법인으로서 모회사가 아니므로 모회사는 청구법인의 종업원을 위해 어떤 비용도 부담한 사실이 없으므로 모회사가 청구법인이 부담한 행사이익을 인건비로 회계처리할 수도 없는 것이므로 이 건 보상비용은 당연히 청구법인의 손금으로 인정되어야 한다.

(3) 위와 같은 사실관계를 기초로 청구법인의 임직원들이 모회사의 주식매수선택권을 행사함에 따라 발생하는 해당 주식의 시가와 행사가액의 차액을 청구법인이 모회사에 보전한 보상비용을 청구법인의 손금으로 인정할 것인지에 대하여 살펴본다.

(가) 외국모회사가 외국자회사의 국내지점의 임직원에 대하여 주식매수선택권을 부여한 이 건의 경우,

조세특례제한법 제15조

제3항의 규정에서 정한 요건을 갖춘 주식매수선택권의 부여에 해당되지 아니하므로

법인세법 제52조

에서 규정하는 부당행위계산부인대상에서 배제되지 아니함을 알 수 있다.

(나) 외국모회사의 의사결정에 의하여 자회사의 국내지점인 청구법인이 설치되었고 청구법인은 모회사의 지배종속의 관계에 있으므로 청구법인에서 근무할 능력이 있는 임직원을 영입하기 위하여 모회사가 주식매수선택권을 부여하는 현실을 감안할 때, 청구법인의 임직원은 법률상 청구법인과 고용계약을 체결하나 실질적으로는 청구법인을 매개로 모회사와 넓은 의미의 고용관계에 있는 것이고, 근로소득은 개인의 종속적인 노동의 대가로서의 성질을

가지는 소득이지만 이에 한하지 않고 넓은 의미의 고용계약 또는 이와

유사한 관계 기타 일정한 근무관계에 기하여 받는 보수도 포함되므로, 청구법인과

의 고용계약에 의하여 모회사로부터 부여받은 주식매수선택권행사소득은 근로의 제공에 따라 발생된 근로소득으로서 모회사로

부터 지급받은 “을종근로소득”에 해당된다고 봄이 타당하다고 할 것이다.

(다) 전시 법령과 위 사실관계를 종합하여 볼 때, 자회사의 국내지점인 청구법인의 임직원이 외국의 모회사로부터 부여받은 주식매수선택권을 행사함에 따라 모회사에 발생한 비용(쟁점보상비용)을 청구법인이 부담한 이 건의 경우, 쟁점보상비용은 청구법인(국내자회사)의 손금산입대상으로 인정하기 어렵다고 판단된다(OOOOOOOOOO, OOOOOOOOO OO O).

따라서 처분청에서 이 건 보상비용을 손금에 산입하지 아니하고 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.