조심 2018부2152 (2018.06.21)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2003.1.25. 취득한 부산광역시 OOO(이하 “종전주택”이라 한다)를 보유하던 중 2013.9.9. 경상남도 OOO(이하 “대체주택”이라 한다)를 대체취득하였고, 그로부터 3년 이내인 2016.3.8. 종전주택을 OOO에게 부담부증여(전세보증금 OOO원 승계)하였다. 그후 청구인은 종전주택에 대한 양도소득세 신고시 1세대 1주택 비과세를 적용하였다. 나. 처분청은 청구인의 양도소득세 신고내용을 검토한 결과, 청구인의 종전주택 양도(부담부증여) 당시 청구인과 그 수증자이자 OOO이 동일세대원임을 확인하고 1세대 1주택 비과세의 적용을 배제하여 2018.2.10. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다. 다. 청구인 은 이에 불복하여 2018.4.11. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 부담부증여에 있어 채무상당액은 ‘양도’로 의제되어 양도소득세가 부과되므로 종전주택의 양도에 1세대 1주택 비과세가 적용된다 . 「소득세법」 제88조 제1항 후단에서 부담부증여에 있어 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다고 규정하고 있다. 즉, 부담부증여시 수증자가 인수한 채무액에 상당하는 부분에 대하여는 증여자에게 양도소득세가 과세된다. 이 건에서 청구인은 종전주택을 OOO에게 부담부증여하였고, OOO은 청구인으로부터 종전주택의 전세보증금 채무를 승계하였으므로 청구인은 그 채무상당액에 대하여 양도소득세를 부담하게 된다. 승계한 채무상당액이 증여세 과세가액에서 공제되고 양도로 보아 양도소득세 과세대상으로 보았다면, (부담부)‘증여’라는 이유로 1세대 1주택의 적용을 배제할 법적 근거가 없다. 그렇게 해석하는 것이 과세요건 법정주의, 과세요건 명확주의, 엄격해석의 원칙에 부합한다. 한편, 청구인은 종전주택을 양도하기 전인 2013.9.9. 대체주택을 취득함으로써 일시적 2주택 소유자가 되었고, 대체주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전주택을 양도하였으므로 비과세요건을 충족한다. (2) 일시적 2주택 비과세 특례규정에서 종전주택 양도 후에 양도인이 1세대 1주택 요건을 충족하여야 한다고 명시적으로 규정하고 있지 아니함 에도 불구하고 동일세대원에 대한 양도가 비과세대상이 아니라고 해석하는 것은 과세요건 법정주의, 과세요건 명확주의에 위배 된다. (가) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 ‘법문’대로 해석하여야 하고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2010.1.14. 선고 2007두26544 판결). 「소득세법 시행령」 제155조 제1항의 규정에 따르면, 1주택을 소유한 1세대가 다른 주택을 취득하여 “ 양도일 현재 ” 일시적 2주택이 된 경우 다른 주택을 취득한 날부터 일시적 2주택 중복보유 허용기간(3년) 내에 비과세요건을 충족한 종전주택을 양도하면 비과세 특례규정이 적용된다. 법문언상 양도일 후에 반드시 1세대 1주택이어야 할 것을 요구하고 있지 아니하다 . 종전주택을 동일세대원에게 부담부증여(양도)함으로 인하여 부담부증여(양도) 이후 청구인이 여전이 1세대 2주택을 보유하고 있다는 이유로 비과세의 적용을 배제하는 것은 부담부증여(양도) 당시를 비과세요건의 판단 기준시점으로 하고 있는 현 소득세법령의 규정의 취지에 어긋난다 . (나) 처분청 의견처럼 동일세대원에게 부담부증여(양도)한 경우를 비과세대상에서 제외하려면, 그 내용이 「소득세법 시행령」 제155조 제1항에 명시적으로 규정되어야 한다 . 이는 비과세요건의 본질적인 내용으로서 과세요건 명확주의에 따라 반드시 법령에 명시되어야 할 사항이다. 또한, 무엇보다 부담부증여(양도)의 상대방이 세대원인 경우와 비세대원인 경우 비과세 특례규정을 달리 적용하여야 할 합리적인 이유도 없다 . 나. 처분청 의견 1세대 1주택 비과세 특례규정은 1세대가 1주택을 소유하고 있다가 대체주택을 취득하는 과정에서 일시적으로 2주택이 된 경우에 일정한 요건 아래 종전주택을 양도한 경우 1세대 1주택을 양도한 것으로 취급하는 것이다. 동 특례규정은 대체주택의 취득과 종전주택의 양도의 주체를 모두 1세대로 하고 있으므로 종전주택의 양도 후에 당해 세대는 종전주택을 보유하고 있지 않음을 전제로 하고 있는 것 이므로 대체주택을 취득한 후 동일 세대원에게 종전주택을 양도하는 경우에는 대체주택의 취득을 ‘대체한다’는 의미로 볼 수 없을 뿐만 아니라 종전주택 양도 후에도 당해 세대는 2주택을 보유하고 있는 것이므로 특례규정의 적용대상에 해당하지 아니한다 . 또한, 종전주택에 담보된 전세보증금 채무를 증여를 통하여 인수하게 한 것은 ‘양도’로 볼 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 일시적 2주택자인 청구인이 종전주택을 동일세대원인 아들에게 부담부증여한 경우 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하는지 여부 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제88조[정의] 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 1. "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상(有償)으로 사실상 이전 하는 것을 말한다. 이 경우 대통령령으로 정하는 부담부증여(負擔附贈與)의 채무액에 해당하는 부분은 양도로 보며 , 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 양도로 보지 아니한다.(각 목 생략) 6. "1세대"란 거주자 및 그 배우자가 그들과 같은 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 자 [거주자 및 그 배우자의 직계존비속(그 배우자를 포함한다) 및 형제자매를 말하며, 취학, 질병의 요양, 근무상 또는 사업상의 형편으로 본래의 주소 또는 거소에서 일시 퇴거한 사람을 포함한다]와 함께 구성하는 가족단위를 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 배우자가 없어도 1세대로 본다. 제89조[비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다. 3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 대통령령으로 정하는 1세대 1주택 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득 하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택 (2) 소득세법 시행령 제154조[1세대 1주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 "1세대"라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유 하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년 (제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상 인 것 을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간의 제한을 받지 아니한다. ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 배우자가 없는 때에도 이를 제1항에 따른 1세대로 본다. 1. 당해 거주자의 연령이 30세 이상인 경우 2. 배우자가 사망하거나 이혼한 경우 3. 법 제4조에 따른 소득이 「국민기초생활 보장법」 제2조 제11호에 따른 기준 중위소득의 100분의 40 이상으로서 소유하고 있는 주택 또는 토지를 관리ㆍ유지하면서 독립된 생계를 유지할 수 있는 경우. 다만, 미성년자의 경우를 제외하되, 미성년자의 결혼, 가족의 사망 그 밖에 기획재정부령이 정하는 사유로 1세대의 구성이 불가피한 경우에는 그러하지 아니하다. 제155조[1세대 1주택의 특례] ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하고 그 다른 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다) 에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.(후문 생략) 제159조[부담부증여에 대한 양도차익의 계산] ① 법 제88조 제1항 후단에 따른 부담부증여의 경우 양도로 보는 부분에 대한 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득가액 및 양도가액은 다음 각 호에 따른다. 1. 취득가액 : 법 제97조 제1항 제1호에 따른 가액(제2호에 따른 양도가액을 「상속세 및 증여세법」 제61조 제1항 및 제2항에 따라 산정한 경우에는 취득가액도 같은 방식에 따라 산정한다)에 증여가액 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 가액 2. 양도가액 : 「상속세 및 증여세법」 제60조 부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액에 증여가액 중 채무액에 상당하는 부분이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 가액 다. 사실관계 및 판단 (1) 심리자료에는 아래의 내용이 나타난다. (가) 청구인은 2년 이상 보유한 종전주택을 대체주택의 취득일로부터 3년 이내에 OOO에게 증여한 것으로 나타나고, 청구인의 주택 보유 및 양도현황은 아래 <표1>과 같다. (나) 2016.1.12.자 임대차계약서 및 2016.3.8.자 부담부증여계약서에 따르면, 청구인은 OOO과 종전주택에 대한 임대차계약을 체결하여 전세보증금 OOO원에 2016.2.27.～2018.2.26.의 기간 동안 임대한 것으로 나타나고, 종전주택의 전세보증금 반환채무를 OOO이 승계하기로 한 것으로 나타난다. (다) 주민등록표 등·초본 등에 따르면, 종전주택을 증여받은 청구인의 OOO은 수증 당시 만 30세 미만으로서 청구인의 세대원으로 주민등록되어 있고, 청구인과 OOO이 동일세대원이라는 사실에 대하여 청구인과 처분청 간에 다툼이 없다. (라) 1세대 1주택 비과세와 관련한 규정은 아래와 같다. 「소득세법」 제89조 제1항 제3호 가목 및 같은 법 시행령 제154조 제1항에서 거주자 및 그 배우자와 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년 이상인 경우 그 양도소득을 원칙적인 비과세대상으로 규정하고 있다. 한편, 그에 대한 특례로서 「소득세법」 제89조 제1항 제3호 나목에서 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우를 규정하면서 대체취득의 비과세요건으로 같은 법 시행령 제155조 제1항에서 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 그 다른 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우를 규정하고 있다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인은 종전주택의 양도 당시를 기준으로 비과세 특례요건을 충족하면 그 거래상대방이 동일세대원인지에 관계 없이 1세대 1주택 비과세가 적용되어야 한다고 주장한다. 그러나, 양도소득세를 부담하는 납세의무자는 종전주택의 소유자 1인이나, 해당 물건의 양도차익이 비과세요건을 충족하는지는 소유자 1인이 아닌 “1세대”를 기준으로 판정하도록 규정되어 있는 점, 일시적 2주택인 경우의 비과세 특례규정의 취지는 1세대가 1주택을 소유하고 있다가 대체주택을 취득하는 과정에서 일시적으로 2주택이 된 경우에 일정한 요건 아래 종전주택의 양도를 1세대 1주택의 양도로 취급하는 데 있는 점, 「소득세법 시행령」 제155조 제1항의 법문언상 대체주택의 취득 및 종전주택 양도의 주체가 “1세대”로 되어 있는바, 비과세되기 위해서는 종전주택 양도 후에 “1세대”를 기준으로 대체취득한 주택만을 소유하여야 한다고 해석되는 점 등에 비추어 볼 때, 일시적 2주택자가 동일세대원에게 종전주택을 양도한 경우 1세대 1주택 비과세 특례규정이 적용되지 아니한다고 봄이 타당하다 할 것(조심 2011서5144, 2012.2.29., 같은 뜻임)이므로, 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법 」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.