조심 2021서3493 (2021.10.19)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인 AAA·BBB·CCC(이하 3명을 합하여 “청구인들”이라 한다)는 2010년 ㈜AAA, ㈜BBB, ㈜CCC, ㈜DDD 상장법인 주식(이하 양도 후 예정신고 및 확정신고를 하지 아니한 ㈜AAA 주식을 “쟁점주식”이라 하며, 양도 후 예정신고를 마친 주식은 “신고주식”이라 한다)을 양도하고, 신고주식에 대해서만 양도소득세 예정신고·납부를 하였다. 나. 청구인들은 양도차손인 쟁점주식에 대해 2016.11.16. 기한후신고하였으나, 처분청은 2017.1.7. 양도소득세 환급 없이 내부적으로 신고시인결정만 하였고, CCC가 이에 불복하여 2020.2.19. 심판청구를 제기하였데, 우리 원은 쟁점주식의 양도손익 등을 반영하여 2010년 귀속 양도소득세의 과세표준과 세액을 경정하라고 결정(조심 2020서867, 2020.11.24.)하였다. 다. 이에 처분청은 2020.12.10. 양도소득세 합계 OOO원(AAA OOO원, BBB OOO원, CCC OOO원)을 환급가산금 없이 환급(이하 “쟁점환급”이라 한다)하였다가 2021.3.8. 이의신청을 거쳐 2021.5.3. 기한후신고의 법정결정기한으로부터 30일이 지난날부터 계산한 환급가산금을 추가로 환급하였다. 라. 청구인들은 환급가산금 산정에 불복하여 2021.6.2. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 조세채무의 내용을 확정하는 행위인 청구인들이 신고한 양도소득세 과세표준 예정신고가 그 자체로서는 무효가 아니지만 신고하지 않은 쟁점주식의 양도차손 금액을 반영하지 아니하여 종국적으로 양도소득금액의 산정이 잘못되었고, 이러한 양도소득금액의 올바른 산정을 위하여 제기한 조세불복 결정에 의하여 조세채무가 소멸됨으로써 환급된 세액으로 이러한 경우 국세환급가산금의 기산일은 청구인들이 당해 국세를 납부한 각각의 날이 되어야 한다. (가) 청구인들의 양도소득세 환급금의 발생원인은 「소득세법」제117조 에서 정하는 총결정세액에서 공제되는 세액의 계산과정에서 발생된 환급금이 아니라 조세채권·채무의 산정과정인 양도소득금액의 산정에 관한 것으로 이는 같은 법 제102조를 적용하여 양도차손의 발생을 원인으로 이미 납부한 세액을 환급받은 것이다. (나) 2010년 당시 양도소득세 신고내역 등에 관한 내용과 추후 청구인들이 환급을 받은 경위를 간략히 살펴보면, 청구인들은 2010.3.18. 양도한 주식에 대해서는 양도차손의 발생을 원인으로 납부할 세액이 없어 이에 대한 신고를 하지 아니하였고, 2010.3.25. 이후 양도한 자산의 경우 양도차익이 발생하였는데, 해당 과세기간의 양도소득을 계산함에 있어 발생된 양도차손과 양도차익을 통산하지 아니하고 양도차익에 대해서만 양도소득세를 납부하였다. (다) 이러한 상태가 지속되던 중 2016.11.16. 청구인들은 처분청의 요구로 양도차손이 발생된 2010.3.18. 양도한 주식에 대하여 기한후신고를 하였고, 처분청은 2017.1.7. 내부적으로 청구인들의 신고내용을 시인하는 결정을 하였으나, 청구인들에게 이 기한후신고의 결정내역에 대한 통지는 하지 않았다. (라) 청구인들이 제출한 기한후신고서는 처분청의 감사지적에 따른 요구로 2010년 과세기간의 양도소득금액을 통산하여 신고를 한 것이 아니라 2010.3.18. 양도한 주식에 대한 양도차손의 금액만을 계산하여 신고하였다. (마) 이러한 경우 「소득세법」제102조 에 따라 처분청은 당연히 해당 과세기간의 양도소득금액을 결정함에 있어 해당 과세기간의 양도차손과 양도차익을 통산하여 결정 내지는 경정하여 양도차손의 발생을 원인으로 이미 납부한 세액의 환급이 이루어졌어야 하나, 처분청은 해당 과세기간의 양도차익과 양도차손을 통산함이 없이 기한후신고서에 제출된 양도차손 금액만을 신고시인하는 잘못된 결정을 함으로써 결과적으로 청구인들이 이미 납부한 양도소득세액의 환급을 하지 않았다. (바) 이에 따라 청구인들 중 CCC는 2010년 과세기간의 양도소득을 계산함에 있어 양도차익과 양도차손을 반영하지 않은 처분청의 기한후신고의 결정내용 미통지 등에 대한 부작위를 원인으로 조세심판을 청구하였고, 이에 대한 인용결정을 받은 후 청구인들은 처분청으로부터 기 납부세액을 환급받았다. (사) 이러한 일련의 과정에 따른다면 청구인들의 국세환급금은 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제1호에서 정하고 있는 “과납”에 해당되는 것이다. (2) 청구인들의 경우 2010년 과세기간의 양도소득금액과 과세표준의 계산과정에서 이미 신고한 소득금액과 과세표준이 신고하여야 할 금액보다 과다하여 심판결정에 따라 감액결정된 경우로 이는 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제1호에서 정하는 국세환급금에 해당하는 것으로 청구인들 중 CCC의 결정문(조심 OOO)의 주문에서도 “청구인이 2010.3.18. 쟁점주식 OOO주를 양도하고 발생한 손익 등을 반영하여 청구인의 2010년 귀속 양도소득세 과세표준 및 세액을 경정한다.”라고 되어 있어 조세채권·채무의 내용을 확정하는 것이지, 같은 항 제4호에 정하는 바와 같이 기납부세액 등을 공제하여 총결정세액에서 결정세액 내지는 납부, 환급세액 등을 산정하는 것이 아닌 것이다. (3) 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제4호의 경우에는 “환급세액” 내지는 “국세환급금”으로 명명되어 이 경우 국세환급금 기산일은 신고일로부터 30일이 지난 날로, 같은 항 제1호의 경우에는 “납부 후 그 납부의 기초가 된 신고를 경정함으로써 발생된 국세환급금”인 과납금으로 분류됨으로써 이는 법률의 해석에 있어 분명하게 구분되어 짐을 명백히 알 수 있는 것이다. (4) 이상과 같이 청구인들의 조세심판결정에 따른 국세환급금은 그 발생 원인이 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제1호에서 정하는 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고를 경정함에 따라 발생한 국세환급금으로 국세환급가산금의 기산일을 당해 국세의 납부일로 재계산하여 국세환급가산금을 지급하여야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점환급은 쟁점주식에 대한 예정신고 및 확정신고를 하지 않음에 따른 결정으로 인하여 발생한 환급세액이므로 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제4호 단서에 해당하여 국세환급가산금 기산일은 결정일부터 30일이 지난날의 다음날이 되는 것이다. (가) 「소득세법」제105조 제1항 제2호에 따라 주식을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 분기의 말일부터 2개월 내에 신고하여야 하는 것으로, 청구인들은 각 신고주식을 양도한 후 예정신고 규정에 따라 정상적으로 각 예정 신고·납부한 것으로 쟁점주식 양도에 대해 양도차손이 발생하였다고 하여 정상적으로 예정신고 및 납부한 신고주식의 당초 신고를 경정하거나 취소할 사유에 해당하지 않는 것이다. (나) 쟁점주식은 환급세액을 신고하지 않은 경우로서 「소득세법」제117조 에 따라 예정신고 납부세액이 총결정세액을 초과할 때에는 그 초과하는 세액을 환급하여야 하는 것으로 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제4호 단서 규정에 따라 개별세법에 따른 환급세액을 신고하지 않음에 따른 결정으로 인하여 발생한 환급세액을 환급할 때의 환급가산금 기산일은 해당 결정일부터 30일이 지난날의 다음날인 것이다. (다) 청구인들 중 CCC의 결정문(조심 OOO, 2020.11.24.) 주문에 따라 2010년 귀속 양도소득세 과세표준 및 세액을 결정한 것은 조세채권·채무의 내용을 확정하는 것이므로 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제4호의 규정이 아니라고 주장하고 있으나, 해당 결정은 처분청이 경정청구기간 도과 또는 부과제척기간 도과 등을 이유로 기한후신고가 부적법하다고 보아 결정통지를 하지 아니한 부작위 처분에 대한 잘못이 있어 결정된 것으로 「국세기본법 시행령」제43조의3 규정으로 볼 수 없으며, 국세환급가산금 규정과는 달리 판단되어야 할 사항이다. (라) 따라서 기한후신고에 따른 쟁점환급이 그 납부의 기초가 된 신고주식에 대한 양도소득 과세표준 신고내용을 경정하여 발생된 것이라는 주장은 이유가 없는 것이며, 환급세액을 신고하지 아니한 경우로서 결정으로 인하여 발생한 환급세액의 국세환급금 기산일은 결정일부터 30일이 지난날의 다음날이 되는 것이다. (2) 따라서 쟁점환급은 「국세기본법 시행령」제43조의3 제1항 제4호 단서 규정에 따라「소득세법」에 따른 환급규정에 따라 환급하는 경우로서 이 사건 처분은 적법하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건 환급가산금 기산일을 기한후신고의 법정결정기한일부터 30일이 지난날의 다음날로 볼 것인지 아니면 국세납부일로 볼 것인지 여부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법(2016.12.20. 법률 제14382호로 개정된 것) 제45조의3(기한 후 신고) ① 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자는 관할 세무서장이 세법에 따라 해당 국세의 과세표준과 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)을 결정하여 통지하기 전까지 기한후과세표준신고서를 제출할 수 있다. ② 제1항에 따라 기한후과세표준신고서를 제출한 자로서 세법에 따라 납부하여야 할 세액이 있는 자는 그 세액을 납부하여야 한다. ③ 제1항에 따라 기한후과세표준신고서를 제출한 경우 관할 세무서장은 세법에 따라 신고일부터 3개월 이내에 해당 국세의 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. 다만, 그 과세표준과 세액을 조사할 때 조사 등에 장기간이 걸리는 등 부득이한 사유로 신고일부터 3개월 이내에 결정할 수 없는 경우에는 그 사유를 신고인에게 통지하여야 한다. 제52조(국세환급가산금) 세무서장은 국세환급금을 제51조에 따라 충당하거나 지급할 때에는 대통령령으로 정하는 국세환급가산금 기산일부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융회사 등의 예금이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액(이하 "국세환급가산금"이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다. (2) 국세기본법 시행령(2016.8.31. 대통령령 제27472호로 개정된 것) 제43조의3(국세환급가산금) ① 법 제52조에서 "대통령령으로 정하는 국세환급금가산금 기산일"이란 다음 각 호의 구분에 따른 날의 다음 날로 한다. 1. 착오납부, 이중납부 또는 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정(제5호에 해당하는 경우는 제외한다)하거나 취소함에 따라 발생한 국세환급금 : 국세 납부일. 다만, 그 국세가 2회 이상 분할납부된 것인 경우에는 그 마지막 납부일로 하되, 국세환급금이 마지막에 납부된 금액을 초과하는 경우에는 그 금액이 될 때까지 납부일의 순서로 소급하여 계산한 국세의 각 납부일로 하며, 세법에 따른 중간예납액 또는 원천징수에 의한 납부액은 해당 세목의 법정신고기한 만료일에 납부된 것으로 본다. 2.∼3. (생략) 4.「소득세법」·「법인세법」·「부가가치세법」·「개별소비세법」·「주세법」또는「교통·에너지·환경세법」에 따른 환급세액의 신고, 경정(제5호에 해당하는 경우는 제외한다) 또는 결정으로 인하여 환급하는 경우 : 신고를 한 날(신고한 날이 법정신고기일전인 경우에는 해당 법정신고기일)부터 30일이 지난 날. 다만, 환급세액을 신고하지 아니함에 따른 결정으로 인하여 발생한 환급세액을 환급할 때에는 해당 결정일부터 30일이 지난 날로 한다. 5. 법 제45조의2에 따른 경정의 청구에 따라 납부한 세액 또는 환급한 세액을 경정함으로 인하여 환급하는 경우 : 경정청구일(경정청구일이 국세 납부일보다 빠른 경우에는 국세 납부일) (3) 소득세법(2010.1.1. 법률 제9924호로 개정된 것) 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가.「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 주권상장법인(이하 "주권상장법인"이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)가 양도하는 것과 같은 법에 따른 증권시장(이하 "증권시장"이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것 나. 주권상장법인이 아닌 법인의 주식등 제102조(양도소득금액의 구분 계산 등) ① 양도소득금액은 다음 각 호의 소득별로 구분하여 계산한다. 이 경우 소득금액을 계산할 때 발생하는 결손금은 다른 호의 소득금액과 합산하지 아니한다. 1. 제94조 제1항 제1호·제2호 및 제4호에 따른 소득 2. 제94조 제1항 제3호에 따른 소득 ② 제1항에 따라 양도소득금액을 계산할 때 양도차손이 발생한 자산이 있는 경우에는 제1항 각 호별로 해당 자산 외의 다른 자산에서 발생한 양도소득금액에서 그 양도차손을 공제한다. 이 경우 공제방법은 양도소득금액의 세율 등을 고려하여 대통령령으로 정한다. 제105조(양도소득과세표준 예정신고) ① 제94조 제1항 각 호에서 규정하는 자산을 양도한 거주자는 제92조 제2항에 따라 계산한 양도소득과세표준을 다음 각 호의 구분에 따른 기간에 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 1. 제94조 제1항 제1호·제2호 및 제4호에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2개월. 다만,「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제117조 제1항에 따른 토지거래계약에 관한 허가구역에 있는 토지를 양도할 때 토지거래계약허가를 받기 전에 대금을 청산한 경우에는 그 허가일이 속하는 달의 말일부터 2개월로 한다. 2. 제94조 제1항 제3호 각 목에 따른 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 분기의 말일부터 2개월 ② 제1항에 따른 양도소득 과세표준의 신고를 예정신고라 한다. ③ 제1항은 양도차익이 없거나 양도차손이 발생한 경우에도 적용한다. 제117조(양도소득세의 환급) 납세지 관할 세무서장은 과세기간별로 제116조 제2항 각 호의 금액의 합계액이 제93조 제3호에 따른 양도소득 총결정세액을 초과할 때에는 그 초과하는 세액을 환급하거나 다른 국세·가산금과 체납처분비에 충당하여야 한다. (4) 민법 제748조(수익자의 반환범위) ① 선의의 수익자는 그 받은 이익이 현존한 한도에서 전조의 책임이 있다. ② 악의의 수익자는 그 받은 이익에 이자를 붙여 반환하고 손해가 있으면 이를 배상하여야 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청과 청구인들이 제출한 심리자료 등에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인들은 ㈜AAA, ㈜BBB, ㈜CCC 및 ㈜DDD 상장법인 주식을 보유한 대주주로서, 2010년 신고주식을 양도한 후 아래 ＜표1＞과 같이 법정신고기한 내에 양도소득세를 예정신고·납부하였으나, 2010.3.18. 양도한 쟁점주식에 대하여는 양도소득세를 신고하지 않았다. ＜표1＞ 청구인들의 양도소득세 신고내역 (단위 : 원) OOO (나) 이후 청구인들은 2016.11.16. 쟁점주식의 양도차손에 대하여 양도소득세를 기한후신고하였으나 신고주식의 양도차익과 합산하여 환급세액을 신고하지 않았다. (다) 처분청은 2017.1.12. 청구인들의 기한후신고에 대하여 내부적으로 신고시인결정만 하고 이를 청구인들에게 결과통지를 하지 않았다. (라) 청구인들 중 CCC는 처분청의 부작위로 인하여 2010년 귀속 양도소득세를 환급받지 못하였다는 이유로 2020.2.19. 심판청구(조심 OOO)를 제기하였고, 우리 원은 2020.11.24. 이를 인용결정하였으며, 주문의 내용은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ CCC 심판청구 결정문의 주문내용 (마) 처분청은 위 심판결정에 따라 2020.12.10. 청구인들의 2010년 귀속 양도소득세 과세표준 및 세액을 경정하여 청구인들에게 양도소득세 합계 OOO원(AAA OOO원, BBB OOO원, CCC OOO원)을 환급가산금 없이 환급하였다가, 2021.3.8. 청구인들의 이의신청을 통해 2021.5.3. 아래 ＜표3＞과 같이 환급가산금 기산일을 변경하여 환급가산금 합계 OOO원(AAA OOO원, BBB OOO원, CCC OOO원)을 추가로 환급하였다.

＜표3＞ 환급가산금 기산일 변경내역 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 당초 양도소득세를 신고·납부한 후 그 납부의 기초가 된 신고를 경정함에 따라 국세환급가산금이 발생한 것이므로 국세환급가산금의 기산일을 당초 양도소득세의 납부일로 하여 국세환급가산금을 지급하여야 한다고 주장하나, 이 사건은 청구인들 중 CCC가 쟁점주식을 2010.3.18. 양도하고 2016.11.16. 기한후신고한 사실에 대하여 처분청이 2017.1.7. 신고시인결정 하였으나 이를 통지하지 아니한 것에 대하여 우리 원이 쟁점주식의 양도손익 등을 반영하여 과세표준과 세액을 경정하라고 결정(조심 OOO, 2020.11.24.)한 것과 관련된 것으로 청구인들이 신고주식의 양도차익에 대한 양도소득세는 당초 처분청에 적법하게 신고·납부하였고, 쟁점주식의 양도차손을 반영해야 한다는 사실은 기한후신고를 통해 확인된 것이므로, 당초 부과처분이나 신고·납부에 하자가 존재하여 처분청으로부터 감액경정이나 부과의 취소처분을 받게 된 경우에 해당하지 않는 점, 쟁점환급은 청구인들이「소득세법」에 따른 환급세액을 신고하지 아니하고, 기한후신고 등에 따른 결정으로 인하여 발생한 환급인 점, 더욱이 청구인들 중 CCC가 기한후신고를 한 2016.11.16. 당시에는 「국세기본법」제45조의2 제1항의 규정상 기한후신고한 자에게는 경정청구권이 없는바, 당시 처분청에서는 법적근거 없이 환급금을 지급한 측면도 존재하는 점, 특히 국세환급가산금에 대한「국세기본법」상 관계 조항은 부당이득의 반환범위에 관한 「민법」제748조 의 특칙으로서의 성질을 가진다고 할 것이고,「민법」상 부당이득의 반환에 관한 법리에 비추어 보더라도 처분청이 환급금 상당의 국세를 청구인들이 당초 납부시부터 부당이득에 해당한다는 사실을 알고도 국고에 수납한 악의의 수익자에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.