국심2002부0395 (2002.05.23)

심판청구를 기각합니다.

1. 처분개요 청구외 피상속인 김OO(청구인의 父로 이하 “피상속인”이라 한다.)이 부산광역시 사상구 OO동 OOOOO 소재 대지 4,052.2㎡와 지상건물 568.93㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 3필지로 분할하여 각각 양도하는 계약을 체결하고 계약금 및 중도금 342,000,000원(이하 “상속개시전 수령액”이라 한다)을 받은 상태에서 2000.11.1. 사망하여 상속이 개시되자 청구인 등은 2001.4.26. 상속세과세표준 신고 및 상속세액 672,284,490원을 납부하였다. 처분청은 피상속인의 상속개시전 수령액은 채무로 차감한 후 그 중 소명불명금액 182,222,198원을 상속재산가액에 가산하고, 상속인이 부담하여야 할 취득세 등 상속등기 및 양도비용 208,928,340원은 상속재산가액에서 차감하지 아니하고, 상속개시전 수령액중 피상속인의 처 박OO(이하 “피상속인의 처”라 한다) 명의의 통장에 입금된 110,000,000원(이하 “쟁점가액”이라 한다)은 사전증여로 보아 상속재산가액에 가산하고 배우자상속공제액을 재계산하여 2001.8.2. 상속세 137,014,702원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.10.24. 이의신청을 거쳐 2002.1.26. 이 건 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 피상속인은 지병으로 2000.8.28.부터 OOO병원에 입원하고 있던 중에 2000.10.20.경부터 의식이 불명하여 병세호전을 기다리다가 2000.10.24. 병원측으로부터 소생가망이 없음을 통보받고 퇴원하여 2000.11.1. 사망하였으며, 청구인 등이 상속세과세표준신고시 쟁점부동산의 양도가액 전체를 상속재산가액에 포함시키고 상속개시전 수령액을 아예 채무로 처리하지 않은 것으로 보아 상속세를 회피할 의도가 없었으므로 쟁점증여가액은 피상속인이 편의상 피상속인의 처 명의의 계O에 입금한 것일 뿐 피상속인이 증여의 의사로 배우자에게 준 것은 아닌 바, 처분청이 쟁점증여가액을 사전증여로 판단하여 배우자공제액 계산시 쟁점증여가액을 차감한 것은 민법 제554조 (증여의 의의)와 국세기본법 제14조 (실질과세의 원칙)를 외면한 지나치게 가혹한 처사이므로 쟁점증여가액을 사전증여로 볼 것이 아니라 상속세 및 증여세법 제15조 의 상속추정재산으로 보는 것이 타당하다. (2) 민법제187조 (등기를 요하지 아니하는 부동산물권취득)의 "상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니한다. 그러나 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다.“는 규정에 따라 일반적으로 상속으로 인한 부동산물권의 취득은 등기를 요하지 아니하고 등기의 목적이 단순히 제3자에게 물권의 변동을 알리는 것이기 때문에 일반적인 부동산 상속의 경우 상속관련 등기비용은 채무로 공제되지 않는 것이 당연하나, 쟁점부동산의 경우 상속개시시점에 이미 양도계약이 체결되어 계약금 및 중도금 일부가 수령되었고 상속된 재산이 형식적으로는 부동산이지만 실질적으로는 잔금수령청구권이므로 등기를 하지 아니하면 이미 체결된 양도계약의 이행이 불가능한 바, 이 경우 부동산 상속관련 등기비용과 중개수수료 및 이주보상금 187,928,340원(이하 “쟁점기타채무”라 한다)은 상속개시당시 피상속인에게 존재했던 양도계약상의 채무를 이행하기 위하여 지출된 것이므로 실질과세의 원칙에 따라 상속세액계산시 채무로 인정되어야 한다. 나. 처분청 의견 금융실명제 실시일 이후에 부동산매도대금의 일부가 피상속인의 처 명의의 예금계O에 입금되어 피상속인의 처가 피상속인의 사망일 이전인 2000.10.26. 50,000,000원을 인출하여 사용하고 일부는 사망일 이후까지 예금되어 있었다는 사실로 보아 쟁점증여가액을 사전증여하였음을 알 수 있으므로 상속세 및 증여세법 제15조 에 의한 상속추정재산으로 볼 수 없는 바, 쟁점증여가액을 상속재산가액에 가산하고 배우자공제액 계산시 이를 차감하여 계산한 것은 정당하며, 상속개시일 이전에 매매계약이 체결되어 대금청산 또는 소유권이전등기 이전에 피상속인이 사망하여 매매계약조건이 성립되지 아니한 상태에서 상속인에게 쟁점부동산매매계약이 승계되어 상속인은 쟁점부동산을 상속받은 것인 바 피상속인의 처 명의로의 소유권이전에 필요한 상속등기비용과 상속등기후에 소요된 양도비용 187,928,340원은 피상속인이 부담하여야할 채무가 아니고 상속인이 부담하여야 할 비용으로 상속재산가액에서 차감되는 채무가 아니므로 당초처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건의 다툼은 상속개시일 이전에 피상속인의 처 명의의 예금계O에 입금된 110,000,000원이 증여에 해당되는지 여부와 쟁점부동산 양도계약 후 잔금청산일 이전에 상속이 개시된 경우 상속등기 및 양도비용을 상속재산가액에서 차감되는 채무로 볼 수 있는지 여부를 가리는데 있다. 나. 관련법령 < 상속세 및 증여세법, 2000.1.12. 법률 제6124호로 개정된 것 > 제7조(상속재산의 범위) ① 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다. ② 제1항의 규정에 의한 상속재산중 피상속인의 일신에 전속하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 이를 제외한다. 제13조(상속세과세가액) ① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 1. 상속개시일전 10년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액 제14조(상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등) ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다. 1. 공과금 2. 장례비용 3. 채무(상속개시일전 10년이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다) ④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다. 제15조(상속개시일전 처분재산 등의 상속추정 등) ① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 재산으로 추정한다. 1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 재산종류별로 계산하여 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우와 상속개시일전 2년 이내에 5억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 ③ 제1항 제1호에 규정된 재산을 처분하여 받거나 재산에서 인출한 금액 등의 계산과 재산종류별 구분은 대통령령으로 정한다. 제19조(배우자 상속공제) ① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에 민법 제1009조 에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 가액을 한도로 한다. < 상속세 및 증여세법 시행령, 1999.12.31. 대통령령 제16682호로 개정된 것 > 제9조(공과금 및 장례비용) ① 법 제14조제1항 및 제2항의 규정에 의한 공과금이라 함은 상속개시일 현재 피상속인이 납부할 의무가 있는 것으로서 상속인에게 승계된 조세·공공요금 기타 이와 유사한 것으로서 재정경제부령이 정하는 것을 말한다. 제10조(채무의 입증방법 등) ① 법 제14조제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다. 1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류 2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 제11조(상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위) ② 법 제15조제1항제1호 및 제2호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 "거래상대방"이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인 및 처분청이 제시하는 부동산매매계약서, 과세자료 등의 증빙에 의하면 다음의 사실이 확인된다. (가) 피상속인이 생전에 쟁점부동산을 3필지로 분할하여 대지 2,644.7㎡를 1,640,000,000원에 2000.8.6.(잔금청산일 2000.12.29.) 청구외 이OO에게, 대지 746.3㎡를 417,500,000원에 2000.10.28.(잔금청산일 2001.3.15.) 청구외 윤OO에게, 대지 661.3㎡를 340,000,000원에 2000.10.31.(잔금청산일 2000.12.29.) 청구외 전OO에게 각각 양도하는 계약을 체결하고 상속개시전 수령액 342,000,000원을 지급받은 상태에서 사망하자 청구인 등은 2001.4.26. 상속세과세표준을 신고·납부한데 대하여 처분청은 쟁점기타채무를 상속재산가액에서 차감하지 아니하고 쟁점증여가액을 사전증여로 보아 상속재산가액에 가산한 후 배우자상속공제액을 재계산하여 청구인 등에 대한 상속세를 2001.8.2. 결정고지하였다. (나) 상속개시일 이전에 피상속인의 처 명의의 OO은행 OOO지점 OOOOOOOOOOOOOOOO계O에 청구외 양수인 이OO으로부터 받은 1억원중 70,000,000원이 2000.10.21. 입금된 후 2000.10.26. 50,000,000원이 출금되었으며, 청구외 양수인 윤OO로부터 받은 계약금 40,000,000원이 2000.10.28. 입금되었음이 확인된다. (다) 청구인이 상속재산가액에서 차감되어야 한다고 주장하는 쟁점기타채무는 취득세 48,580,270원, 농특세 4,858,020원, 등록세 19,432,110원, 교육세 3,886,420원, OO채권처분손실 19,529,160원, 등기비용 1,642,360원, 중개수수료 45,000,000원, 이주보상금 45,000,000원 합계 187,928,340원으로 상속등기비용 97,928,340원(이하 “상속등기비용”이라 한다)과 양도 관련비용 90,000,000원(이하 “양도비용”이라 한다)이며, 처분청은 쟁점부동산의 폐기물처리관련비용 51,318,000원은 부동산매매계약서에 명시되어 있다고 하여 상속재산가액에서 차감하였다. (라) 청구인은 청구외 양수인 이OO과의 매매계약을 알선한 대가로 청구외 OO공인중개사 이OO에게 2001.2월 15,000,000원을 지급하고 받은 영수증과 청구외 양수인 윤OO 및 전OO과의 매매계약을 알선한 대가로 청구외 OO공인중개사 권OO에게 2000.8.26. 15,000,000원과 2000.10.24. 30,000,000원을 지급한 영수증을 제시하고 있으며, 쟁점부동산에 대한 측량결과 쟁점부동산 24.5평을 무단점유하고 있던 청구외 OO창고 최OO에게 이주보상금조로 2001.2.7. 30,000,000원을 지급한 영수증및 쟁점부동산의 임차인인 청구외 OO케미칼(주) 김OO의 공장 이전비용보조금으로 2000.12.6. 15,000,000원을 지급한 영수증을 제시하고 있다. (2) 먼저 청구인은 피상속인의 처 명의의 계O에 입금한 쟁점가액은 증여가 아니라 상속추정재산으로 보는 것이 타당하다고 주장하므로 이에 대하여 본다. (가) 피상속인의 경우 갑자기 사망한 것이 아니라 중증의 담도염을 앓고 있던 상태에서 4개월 이상을 병원에 입원하여 치료를 받은 사실이 있는 점, 상속개시일로부터 불과 몇 일 전에 쟁점가액이 피상속인의 처 명의의 예금계O에 입금되었고 50,000,000원은 상속개시일 이전인 2000.10.26. 피상속인의 처가 인출하여 사용한 것으로 미루어 볼 때 쟁점가액의 실질적인 지배권은 피상속인의 처에게 있었다고 할 것이며, 특히 청구인이 쟁점증여가액의 사용처에 대하여 전혀 언급이 없으며 피상속인의 처가 피상속인을 대리하여 사업상 또는 가사용으로 사용하였다는 등의 반증이 없는 이상 증여가 아니라는 청구주장은 신빙성이 없다고 할 것이다.( 국심1999중2616 , 2000.5.10. 같은 뜻) (나) 상속세 및 증여세법 제13조 제1항 제1호는 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액을 가산한 금액으로 하는 것으로 규정하고 있는 바, 상속개시전에 피상속인의 처에게 증여된 쟁점가액을 상속재산가액에 가산하고 같은법 제19조 에 의하여 배우자 상속공제액을 재계산한 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다. (3) 청구인은 상속된 재산이 형식적으로는 부동산이나 실질적으로는 잔금수령청구권으로서 쟁점기타채무는 상속재산가액에서 차감되어야 한다고 주장하므로 이에 대하여 본다. (가) 민법 제186조 는 “부동산에 관한 법률행위로 인한 물권의 득실변경은 등기하여야 그 효력이 생긴다“고 규정하여 부동산에 대한 성립요건주의(형식주의)의 원칙을 명정하여 법률행위(물권행위)에 의한 부동산물권변동은 물권행위와 등기의 두 요건을 갖추었을 때에 성립 내지 효력을 발생하는 것이고, 민법제187조 는 상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니하나 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다고 규정하고 있으므로 상속개시 당시에는 쟁점부동산이 피상속인의 소유라 할 것이고 민법 제1005조 는 상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한다고 규정하고 있는 바, 피상속인이 부동산양도계약을 체결하고 잔금을 영수하기 전에 사망한 경우에는 상속인들이 잔금수령청구권을 상속받은 것이라는 청구인의 주장은 이유가 없는 반면에 부동산을 상속받은 것으로 보는 것이 타당하다.( 국심1996부2883 , 1997.5.12. 같은 뜻) (나) 상속세 및 증여세법 제14조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제9조 제1항에 의하면 상속재산가액에서 차감하는 공과금이라 함은 상속개시일 현재 피상속인이 납부할 의무가 있는 것으로서 상속인에게 승계된 공과금을 말하므로, 부동산을 상속받은 경우 취득세 및 등록세 등 상속등기 관련비용은 상속개시일 현재 망자인 피상속인이 납부할 의무가 있는 것으로 볼 수 없는 바 부동산양도계약을 체결한 부동산을 상속받았다고 하여 일반적인 경우와 달리 상속등기비용을 상속재산가액에서 차감 할 수 있는 사항이 아니라 할 것이다. (다) 청구인은 쟁점부동산의 양도비용을 상속개시당시 피상속인의 채무로 인정하여 상속재산가액에서 차감하여야 한다고 주장하고 있으나, 처분청은 2000.8.26. 청구외 OO공인중개사에 지급한 중개수수료 15,000,000원 및 폐기물처리비 51,318,000원을 피상속인의 채무로 인정하여 상속재산가액에서 차감한 사실이 있고 상속개시 이후의 추가 발생한 중개수수료에 대하여 단순히 당사자간에 작성한 영수증에 의하여 피상속인의 채무로 인정하기 어려울 뿐만 아니라 2000.10.24. OO공인중개사가 작성한 중개수수료 영수증에는 공장내 산업폐기물 및 건축물철거 대가로 지급한 것으로 기재되어 있는 등 중개수수료의 지급을 주장하며 제출한 서류의 객관성도 결여되어 있을 뿐만 아니라 이 건의 경우와 같이 상속재산을 양도하여 발생하는 양도비용은 상속재산가액에서 차감하지 아니하는 것이므로 그 금액을 상속재산가액에서 차감하는 것은 어렵다 할 것이다. (라) 청구외 OO창고 최OO에게 이주보상금조로 30,000,000원을 2001.2.7. 지급하였고 쟁점부동산의 임차인인 청구외 OO케미칼(주) 김OO에게 공장 이전비용보조금으로 15,000,000원을 2000.12.6. 지급하였는 바, 이는 모두 상속개시일 이후에 지급된 것으로써 쟁점부동산의 양도계약 체결당시 피상속인이 부담하여야 할 비용 또는 채무로 확정된 사항이라 할 수 없기 때문에 상속개시 당시 피상속인의 채무로 인정하여 증여재산가액에서 차감하기 어렵다고 판단된다. (4) 따라서 처분청이 쟁점증여가액을 사전증여로 보아 상속재산가액에 가산한 후 배우자상속공제액을 재계산하고, 쟁점기타채무를 차감하지 아니하고 상속세를 결정고지한 처분은 달리 잘못이 없다고 하겠다. 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.