조심 2018구0669 (2018.05.09)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인 은 사립학교인 OOO대학교 의과계열 교수 및 학생의 연구, 학술, 실습, 진료를 위한 부속병원으로 구내식당을 직접 경영하면서 교직원들에게 음식용역을 공급 하고, 2012년 제2기부터 2017년 제1기까지 부가가치세를 신고하면서 위 공급에 대하여 「조세특례제한법」 (2017.12.19. 법률 제15227호로 일부개정되기 전의 것, 이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제2호에 따른 부가가치세 면제대상으로 신고 하였다. 나. OOO지방국세청장 (이하 “조사청”이라 한다)은 2017년 8월 학교법인 OOO학원에 대하여 법인통합세무조사를 실시한 결과, 사립학교인 청구법인이 구내식당을 직접 경영하여 학생이 아닌 교직원에게 공급한 아래 <표1>의 음식용역은 조특법 제106조 제1항 제2호에 따른 부가가치세 면제대상이 되지 않는 것으로 보아 해당 공급에 대하여 부가가치세를 과세하도록 과세자료를 처분청에 통보 하였고, 처분청 은 이에 따라 2017.10.18. 청구법인에게 부가가치세 합계 OOO)을 경정·고지 하였다. OOO 다. 청구법인은 이에 불복하여 2018.1.8. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 청구법인은 「고등교육법」제2조 에 따른 학교이고, 조특법 제106조 제1항 제2호에서 사업장과 학교의 경영자가 그 종업원 또는 학생의 복리후생을 목적으로 해당 사업장등의 구내에서 식당을 직접 경영하여 공급하는 음식용역의 경우 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있으므로, 청구법인의 종업원에 해당하는 교직원들에게 제공한 음식용역은 부가가치세를 면제함이 타당하다. (2) 「부가가치세법」제26조 제1항 제19호 및 같은 법 시행령 제46조 제3호 나목에서 ‘국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 그 소속 직원의 복리후생을 위하여 구내에서 식당을 직접 경영하여 음식을 공급하는 용역은 부가가치세를 면제한다’고 규정한 것으로 보면, 사립학교의 경영자가 그 종업원과 학생의 복리후생을 목적으로 구내에서 식당을 직접 경영하여 공급하는 음식용역이라면 위 부가가치세법령과 같은 취지에서 해당 용역에 대하여도 부가가치세 면제되어야 한다. (3) OOO지방법원(2017.11.23. 선고 OOO 판결)에서도 OOO대학교 부속병원이 구내식당을 운영하면서 의사, 간호사 등 직원들의 복리후생을 목적으로 식비를 저렴하게 책정하여 음식용역을 제공하는 경우에 대하여 해당 용역은 조특법 제106조 제1항 제2호에 따른 부가가치세 면제대상에 해당한다고 판단하였다. 나. 처분청 의견 (1) 조특법 제106조 제1항 제2호의 법문상 부가가치세 면제대상이 되는 음식용역의 공급주체는 ‘공장, 광산, 건설사업현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 사업장(이하 ’공장 등 사업장‘이라고만 한다)의 경영자’와 ‘「초ㆍ 중등교육법」 제2조 및 「고등교육법」 제2조 에 따른 학교(이하 ’학교‘라고만 한다)의 경영자’이고, 그 음식용역 공급의 상대방은 ‘종업원’과 ‘학생’인데, 문언의 통상적인 의미상 ‘공장 등 사업장의 경영자’는 ‘종업원’에만 연결될 수 있을 뿐 ‘학생’과 연관 지을 수는 없으므로, 법논리 체계상 ‘학교의 경영자’는 ‘학생’에만 연결되는 것으로 보는 것이 타당하다. (2) 조특법 제106조 제1항 제2호 후단에서 「학교급식법」제4조 각 호에 해당하는 학교의 장의 위탁을 받은 학교 급식공급업자가 같은 법 제15조의 규정에 의한 위탁급식의 방법으로 해당 학교에 직접 공급하는 음식용역’에 대해서는 부가가치세가 면제되는 것으로 규정하고 있는데, 「학교급식법」은 1981.1.29. 제정 당시부터 현행법에 이르기까지 ‘학교급식’의 의미를 ‘학생’을 대상으로 실시하는 급식으로 규정하고 있는바, 이는 조특법 제106조 제1항 제2호를 해석함에 있어 학교 내 음식용역 제공이 직영이든 위탁급식이든 그 대상자가 학생일 때에만 복리후생을 목적으로 부가가치세를 면제한다고 해석함이 타당하다. (3) 「부가가치세법」제26조 제1항 제19호 및 같은 법 시행령 제46조 제3호 나목은 ‘국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 그 소속 직원의 복리후생을 위하여 구내에서 식당을 직접 경영하여 음식을 공급하는 용역’에 대해서는 부가가치세가 면제되는 것으로 규정함으로써 국가 또는 지방자치단체가 국공립학교의 구내에서 식당을 직접 경영하여 그 소속 교직원에게 음식을 공급하는 용역에 대해서는 부가가치세가 면제되는 것으로 규정하였는데, 조특법 제106조 제1항 제2호 소정의 ‘ 「초중등교육법」 제2조 및 「고등교육법」 제2조 에 따른 학교’는 국공립 및 사립학교를 모두 포함하는 개념이므로, 만약 위 조특법 제106조 제1항 제2호에 따라 학교(국공립학교와 사립학교를 모두 포함)의 경영자가 해당 학교의 구내에서 식당을 직접 경영하여 그 소속 교직원에게 제공하는 음식용역의 공급에 대해서 부가가치세가 면제되는 것으로 해석할 경우, 조특법 제106조 제1항 제2호와 「부가가치세법」제26조 제1항 제19호 및 같은 법 시행령 제46조 제3호 나목이 중복으로 적용되는 문제가 발생한다. (4) 조특법 제106조 제1항 제2호의 입법취지는 공장, 광산, 건설사업현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 사업장에서 근무하는 ‘육체노동자’들에 대한 복리후생이 그 목적인데, 청구법인이 주장하는 종업원은 교직원으로서 근무환경, 근무방식, 업무내용 등을 고려할 때 이들은 앞서 말한 육체노동자들과 그 성격이 다른 점, 기획재정부의 2003년 개정세법 해설서에서 조특법 제106조 제1항 제2호의 개정이유를 ‘학교급식’과 ‘공장, 광산 등의 경영자가 직영으로 종업원에게 제공하는 음식용역’을 구분 기재하면서 학교급식은 ‘성장기 학생에 대한 교육복지 증진 등’, 종업원에게 제공하는 음식용역은 ‘근로자 후생복지 차원’이라고 기술한 점, 기획재정부는 사립학교에서 구내식당을 직접 경영하거나 또는 위탁경영하는 경우 학생을 대상으로 공급하는 음식용역에 한하여 부가가치세가 면제되고, 교직원 및 선생님에게 공급하는 음식용역은 조특법 제106조 제1항 제2호의 규정에 따라 부가가치세가 과세되는 것으로 일관되게 해석(재부가-689, 2009.10.14.)하고 있는 점 등에 비추어 사립학교의 경영자가 그 종업원(교직원들)의 복리후생을 목적으로 구내에서 식당을 직접 경영하여 이들에게 공급하는 음식용역에 대해서도 부가가치세를 면제하여야 한다는 청구주장을 받아들일 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 사립학교의 경영자가 해당 학교의 구내식당을 직접 경영하여 그 소속 교직원들에게 공급하는 음식용역에 대하여 「조세특례제한법」제106조 제1항 제2호에 따라 부가가치세를 면제할 수 있는지 여부 나. 관련 법령 (1) 조세특례제한법(2017.12.19. 법률 제15227호로 일부개정되기 전의 것) 제106조[부가가치세의 면제 등] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 이 경우 제1호부터 제3호까지, 제4호의5 및 제9호는 2018년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제4호의2, 제5호, 제9호의2, 제9호의3, 제11호 및 제12호는 2017년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하며, 제8호 및 제8호의2는 2014년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용한다. 2. 공장, 광산, 건설사업현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 사업장과 「초· 중등교육법」 제2조 및 「고등교육법」 제2조 에 따른 학교 (이하 이 호에서 " 사업장등 "이라 한다) 의 경영자가 그 종업원 또는 학생의 복리후생을 목적으로 해당 사업장등의 구내에서 식당을 직접 경영하여 공급 하거나 「학교급식법」제4조 각 호의 어느 하나에 해당하는 학교의 장의 위탁을 받은 학교급식공급업자가 같은 법 제15조에 따른 위탁급식의 방법으로 해당 학교에 직접 공급하는 음식용역(식사류로 한정한다). 이 경우 위탁급식 공급가액의 증명 등 위탁급식의 부가가치세 면제에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 조세특례제한법 시행령 제106조 [부가가치세 면제 등] ② 법 제106조 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 사업장"이 란 「여객자동차 운수사업법」에 의한 노선여객자동차운송사업자의 사업장 을 말한다. (3) 부가가치세법 제26조 [재화 또는 용역의 공급에 대한 면세] ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제 한다. 19. 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 공급하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 것 (4) 부가가치세법 시행령 제46조 [국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 공급하는 재화 또는 용역으로서 면세하는 것의 범위] 법 제26조 제1항 제19호에 따른 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 공급하는 재화 또는 용역은 다음 각 호의 재화 또는 용역을 제외한 것 으로 한다. 3. 부동산임대업, 도매 및 소매업, 음식점업 ·숙박업, 골프장 및 스키장 운영업, 기타 스포츠시설 운영업. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외 한다. 나. 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합이 그 소속 직원의 복리후생을 위하여 구내에서 식당을 직접 경영하여 음식을 공급하는 용역 (5) 고등교육법 제2조 [학교의 종류] 고등교육을 실시하기 위하여 다음 각 호의 학교를 둔다. 1. 대학 2. 산업대학 3. 교육대학 4. 전문대학 5. 방송대학·통신대학·방송통신대학 및 사이버대학(이하 "원격대학"이라 한다) 6. 기술대학 7. 각종학교 (6) 학교급식법 제2조 [정의] 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. 1. "학교급식"이라 함은 제1조의 목적을 달성하기 위하여 제4조의 규정에 따른 학교 또는 학급의 학생을 대상으로 학교의 장이 실시하는 급식 을 말한다. 제4조[학교급식 대상] 학교급식은 대통령령이 정하는 바에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 학교 또는 학급에 재학하는 학생을 대상으로 실시 한다. 1. 「초· 중등교육법」제2조 제1호부터 제4호까지의 어느 하나에 해당하는 학교 2. 「초· 중등교육법」제52조 의 규정에 따른 근로청소년을 위한 특별학급 및 산업체부설 중·고등학교 3. 그 밖에 교육감이 필요하다고 인정하는 학교 제15조[학교급식의 운영방식] ① 학교의 장은 학교급식을 직접 관리·운영하되, 「초· 중등교육법」제31조 의 규정에 따른 학교운영위원회의 심의를 거쳐 일정한 요건을 갖춘 자에게 학교급식에 관한 업무를 위탁하여 이를 행하게 할 수 있다. 다만, 식재료의 선정 및 구매·검수에 관한 업무는 학교급식 여건상 불가피한 경우를 제외하고는 위탁하지 아니한다. ② 제1항의 규정에 따라 의무교육기관에서 업무위탁을 하고자 하는 경우에는 미리 관할청의 승인을 얻어야 한다. ③ 제1항의 규정에 따른 학교급식에 관한 업무위탁의 범위, 학교급식공급업자가 갖추어야 할 요건 그 밖에 업무위탁에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인 은 OOO대학교 의과계열 교수 및 학생의 연구, 학술, 실습, 진료를 위한 부속병원으로 구내식당을 직접 경영하면서 교직원들에게 음식용역을 제공 하고, 부가가치세를 신고할 때 부가가치세 면제대상이라고 신고 하였다. (2) 처분청 은 사 립학교인 청구법인이 구내식당을 직접 경영하여 학생 이외 교직원에게 공급한 <표1>의 음식용역은 기획재정부 유권 해석 (재부가-689, 2009.10.14.) 및 법원의 판결 (OOO지방법원 2015.12.10. 선고 OOO 판결) 등에 따라 부가가치세 과세대상 이 된다고 보아 2017.10.18. 청구법인에게 이 건 부가가치세를 경정·고지하였다. (3) 기획재정부의 ‘2003년 간추린개정세법’상 조특법 제106조 제1항 제2호의 개정(일몰기한 연장)이유를 보면, ‘학교급식’과 ‘공장·광산 등의 경영자가 직영으로 종업원에게 제공하는 음식용역’을 구분·기재 하였고, ‘학교급식’은 “성장기 학생에 대한 교육복지 증진 등”, ‘종업원 에 제공하는 음식용역’은 “근로자 후생복지 차원”이라고 기술하고 있다. <2003년 간추린개정세법> 일부 발췌

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 조특법 제106조 제1항 제2호의 규정상 부가가치세 면제대상이 되는 음식용역의 공급주체는 ‘공장, 광산, 건설사업현장 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 사업장의 경영자’와 ‘「초ㆍ 중등교육법」 제2조 및 「고등교육법」 제2조 에 따른 학교의 경영자’이고, 그 음식용역 공급의 상대방은 ‘종업원’과 ‘학생’인데, 문언의 통상적인 의미상 ‘공장 등 사업장의 경영자’는 ‘종업원’과 연결되고 ‘학교의 경영자’는 ‘학생’과 연결되는 것으로 보는 것이 자연스러운 점, 조특법 제106조 제1항 제2호에 따라 학교(국공립학교와 사립학교를 모두 포함)의 경영자가 해당 학교의 구내에서 식당을 직접 경영하여 그 소속 교직원들에게 제공하는 음식용역의 공급에 대해서 부가가치세가 면제되는 것으로 해석할 경우, 조특법 제106조 제1항 제2호와 「부가가치세법」제26조 제1항 제19호 및 같은 법 시행령 제46조 제3호 나목이 중복적용되는 문제가 발생하므로 조특법 제106조 제1항 제2호가 정하고 있는 부가가치세 면제 대상에는 ‘학교(국공립학교와 사립학교 모두 포함)의 경영자가 해당 학교의 구내에서 식당을 직접 경영하여 그 소속 교직원들에게 공급하는 음식용역’이 포함되어 있지 않은 것으로 보는 것이 법령의 체계적 해석에 부합하는 점, 기획재정부에서 발간한 ‘2003년 간추린 개정세법’상 조특법 제106조 제1항 제2호의 개정이유를 ‘학교급식’과 ‘공장 광산 등의 경영자가 직영으로 종업원에게 제공하는 음식용역’을 구분 기재하면서 학교급식은 ‘성장기 학생에 대한 교육복지 증진 등’, 종업원에게 제공하는 음식용역은 ‘근로자 후생복지 차원’이라고 기술하고 있는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청에서 사립학교인 청구법인이 구내식당을 직접 경영하며 교직원들에게 공급한 음식용역에 대하여 부가가치세가 면제되지 않는 것으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2011구3425, 2011.12.21. 같은 뜻임). 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.