조심 2017서3405 (2018.03.08)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 배우자 이OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 2015.4.26. 사망함에 따라 2015.10.31. 상속세 신고를 하면서 ㈜OOO의 주식 10,000주(이하 “쟁점비상장주식”이라 한다)를 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다)에 따른 보충적 평가방법에 따라 OOO원으로 평가하여 총 상속재산가액 OOO원에 대한 상속세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. 청구인은 2016.3.17. 처분청에 쟁점비상장주식의 순손익액 계산시 결산서에 반영되지 않은 퇴직급여충당금을 각 사업연도소득에서 차감하여야 한다는 이유로 상속세 OOO원의 환급을 구하는 경청청구를 제기하였다.

다. 처분청은 2016.4.11.부터 2016.6.23.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 쟁점비상장주식의 상속재산가액을 청구인이 당초 신고한 OOO원으로 하고, 청구인이 피상속인으로부터 증여받은 증여재산가액 OOO원을 상속세 과세가액에 합산하여 2016.9.27. 청구인에게 2015.4.26. 상속분 상속세 OOO원을 경정.고지하였다.

라. 청구인은 쟁점비상장주식의 상속재산가액 산정에 불복하여 2016.12.9. 이의신청을 거쳐 2017.6.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 「법인세법」에서 퇴직급여충당금의 경우 2013년부터 손금한도액 비율이 매년 감소하고 있고, 퇴직연금사업자에게 납부하는 퇴직연금 부담금은 전액 손금으로 인정하고 있다.

법인이 결산조정으로 퇴직급여추계액 중 얼마를 재무제표에 계상하는지와 퇴직연금을 외부에 가입하는지 여부에 따라서 「법인세법」에서 정한 각 사업연도소득금액이 법인별로 차이가 발생할 수밖에 없다. 즉, 보충적 평가방법에 의한 비상장주식의 평가액이 회계처리 및 퇴직연금 가입 여부에 따라 서로 달라진다.

동일한 사업내용을 가지고 있는 법인 A와 B가 퇴직연금의 가입 유무에 따라 법인가치가 큰 차이를 가져올 수도 있고, 동일 법인 내에서도 퇴직연금을 가입하지 않다가 다음해 퇴직연금을 가입하게 되면 평가액이 크게 변동하는 비합리적인 결과를 초래할 수 있다.

(2) 위와 같은 상황을 반영하여 이의신청시 OOO지방국세청장은 쟁점비상장주식을 순손익액에 의해 평가시 퇴직급여추계액 대상자 및 산정금액의 적정 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따른 퇴직급여충당금 과소계상액을 각 사업연도 소득금액에서 차감하여 순손익액을 산정하고 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하도록 결정하였다.

이에 따라 처분청은 위 결정내용에 따라 재조사를 한 결과 퇴직급여추계액 대상자 및 산정금액이 적정한 것으로 확인하였으나, 「법인세법」에서 퇴직급여충당금을 순손익액의 산정시 차감하도록 열거하고 있지 않다는 이유로 원 처분을 유지하였다.

따라서, 쟁점비상장주식의 평가에 있어 입법취지 및 판례 등OOO을 고려하여 법인 결산서에 반영하지 않은 퇴직급여충당금을 각 사업연도소득에서 차감하는 것이 타당하다.

나. 처분청 의견

청구인은 상속재산가액에 포함된 쟁점비상장주식의 평가시 결산서에 계상되지 아니한 퇴직급여충당금을 각 과세기간의 손익에 반영하여야 한다고 주장하나,

상증법 시행령 제56조

제4항에서 1주당 순손익액은

「법인세법」 제14조

에 따른 각 사업연도 소득에 제1호의 금액을 더하고 제2호의 금액을 뺀 금액으로 한다고 규정하고 있고, 결산서에 반영하지 아니한 퇴직급여충당금은 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

비상장주식의 순손익액 계산시 법인 결산서에 반영하지 않은 퇴직급여충당금을 각 사업연도 소득금액에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청의 심리자료 및 청구인의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 처분청의 쟁점비상장주식 평가내역은 ＜표1＞과 같고, 청구인은 법인 결산서에 반영하지 않은 퇴직급여충당금을 각 사업연도소득에서 차감할 경우 쟁점비상장주식의 평가내역이 ＜표2＞와 같다고 주장한다.

OOO

(나) 상증법 시행령이 2014.2.21. 개정되어 제56조 제4항 제2호 라목이 신설되었고, 그 결과 감가상각비 시부인액을 순손익액에 반영하도록 개정되었으나, 부칙에서 위 개정규정을 개정일 이후 비상장주식을 평가하는 분부터 적용하도록 한 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

조세법규의 엄격해석의 원칙상

상증법 시행령 제56조

제4항에서 규정하고 있는 각 사업연도의 소득금액에서 가감할 항목들은 단순한 예시규정이 아니라 열거규정으로 해석하여야 할 것인바, 위 규정에서 각 사업연도의 순손익액을 계산함에 있어 「법인세법」상 소득금액에서 퇴직급여충당금 한도초과액을 차감한다고 규정하고 있지 아니하므로, 비상장주식의 순손익액 계산시 법인 결산서에 반영하지 않은 퇴직급여충당금을 각 사업연도 소득금액에서 차감하여야 한다는 청구주장을받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2014.11.19. 법률 제12844호로 개정된 것)

제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26069호로 개정된 것)

제54조【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인(

「소득세법 시행령」 제158조

제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.

1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융회사등이 보증한 3년 만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 법 제63조 제1항 제1호 다목의 주식 및 출자지분을 발행한 법인이 다른 비상장주식을 발행한 법인의 발행주식총수등의 100분의 10 이하의 주식 및 출자지분을 소유하고 있는 경우에는 그 다른 비상장주식의 평가는 제1항 및 제2항에도 불구하고

「법인세법 시행령」 제74조

제1항 제1호 마목의 규정에 의한 취득가액에 의할 수 있다. 다만, 법 제60조 제1항에 따른 시가가 있으면 시가를 우선하여 적용한다.

⑤ 제2항을 적용할 때 "발행주식총수"는 평가기준일 현재의 발행주식총수에 따른다.

제55조【순자산가액의 계산방법】① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

제56조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】① 제54조 제1항에 따른 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 계산식에 따라 계산한 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 음수(음수)인 경우에는 영으로 한다.

④ 제1항에 따른 순손익액은

「법인세법」 제14조

에 따른 각 사업연도소득에 제1호의 금액을 더한 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액으로 한다. 이 경우 각 사업연도소득을 계산할 때 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 해당 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도소득에 가산한다.

1.

「법인세법」 제18조

제4호에 따른 금액, 같은 법 제18조의2ㆍ제18조의3에 따른 수입배당금액 중 익금불산입액, 같은 법 제24조 제4항, 「조세특례제한법」(법률 제10406호「조세특례제한법」일부개정법률로 개정되기 전의 것을 말한다) 제73조 제4항에 따라 해당 사업연도의 손금에 산입한 금액 및 그 밖에 기획재정부령이 정하는 금액

2. 다음 각 목에 따른 금액

가. 당해 사업연도의 법인세액(

「법인세법」 제57조

에 따른 외국법인세액으로서 손금에 산입되지 아니하는 세액을 포함한다), 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 지방소득세액

나.

「법인세법」 제21조

제3호 및 제4호 및

동법 제27조

에 규정하는 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액

다.

「법인세법」 제24조

부터 제26조까지, 같은 법 제28조의 금액 및 「조세특례제한법」(법률 제10406호「조세특례제한법」일부개정법률로 개정되기 전의 것을 말한다) 제73조 제3항에 따라 기부금 손금산입 한도를 넘어 손금에 산입하지 아니한 금액, 같은 법 제136조의 금액, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 금액

라.

「법인세법 시행령」 제32조

제1항에 따른 시인부족액에서 같은 조에 따른 상각부인액을 손금으로 추인한 금액을 뺀 금액

부칙 ＜대통령령 제25195호, 2014.2.21.＞

제13조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법에 관한 적용례】 제56조 제1항ㆍ제2항 및 같은 조 제4항 제2호 라목의 개정규정은 이 영 시행 후 비상장주식을 평가하는 분부터 적용한다.

(3) 법인세법(2014.12.23. 법률 제12850호로 개정된 것)

제14조【각 사업연도의 소득】① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금(익금)의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금(손금)의 총액을 공제한 금액으로 한다.

② 내국법인의 각 사업연도의 결손금은 그 사업연도에 속하는 손금의 총액이 그 사업연도에 속하는 익금의 총액을 초과하는 경우에 그 초과하는 금액으로 한다.

제33조【퇴직급여충당금의 손금산입】① 내국법인이 각 사업연도에 임원이나 사용인의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다.

② 제1항에 따라 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 내국법인이 임원이나 사용인에게 퇴직금을 지급하는 경우에는 그 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 한다.

(4) 법인세법 시행령(2014.9.26. 대통령령 제25640호로 일부개정된 것)

제60조【퇴직급여충당금의 손금산입】① 법 제33조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 퇴직급여의 지급대상이 되는 임원 또는 사용인(확정기여형 퇴직연금등이 설정된 자는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)에게 해당 사업연도에 지급한 총급여액(제44조 제4항 제2호에 따른 총급여액을 말한다)의 100분의 5에 상당하는 금액을 말한다.

② 제1항에 따라 손금에 산입하는 퇴직급여충당금의 누적액은 해당 사업연도종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액과 제44조의2 제4항 제1호의2 각 목의 금액을 더한 금액 중 큰 금액(제44조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외한다)에 다음 각 호의 비율을 곱한 금액을 한도로 한다.

1. 2010년 1월 1일부터 2010년 12월 31일까지의 기간 중에 개시하는 사업연도 : 100분의 30

2. 2011년 1월 1일부터 2011년 12월 31일까지의 기간 중에 개시하는 사업연도 : 100분의 25

3. 2012년 1월 1일부터 2012년 12월 31일까지의 기간 중에 개시하는 사업연도 : 100분의 20

4. 2013년 1월 1일부터 2013년 12월 31일까지의 기간 중에 개시하는 사업연도 : 100분의 15

5. 2014년 1월 1일부터 2014년 12월 31일까지의 기간 중에 개시하는 사업연도 : 100분의 10

6. 2015년 1월 1일부터 2015년 12월 31일까지의 기간 중에 개시하는 사업연도 : 100분의 5

7. 2016년 1월 1일 이후 개시하는 사업연도 : 100분의 0

③ 제2항 각 호의 한도 내에서 손금에 산입한 퇴직급여충당금의 누적액에서 퇴직급여충당금을 손금에 산입한 사업연도의 다음 사업연도 중 임원 또는 사용인에게 지급한 퇴직금을 뺀 금액이 제2항에 따른 추계액에 같은 항 각 호의 비율을 곱한 금액을 초과하는 경우 그 초과한 금액은 익금으로 환입하지 아니한다.

④ 내국법인이 「국민연금법」에 의한 퇴직금전환금으로 계상한 금액은 제2항의 규정에 불구하고 이를 손금에 산입하는 퇴직급여충당금의 누적액의 한도액에 가산한다.

⑤ 법 제33조 제1항의 규정을 적용받고자 하는 내국법인은 법 제60조의 규정에 의한 신고와 함께 기획재정부령이 정하는 퇴직급여충당금조정명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.