국심1999전2043 (1999.12.17)

서대전 세무서장이 1998.11.4 청구인에게 결정 고지한 1997년 1기분 부가가치세 70,831,820원의 부과처분은 취소한다.

1. 원처분 개요

청구인은 대전광역시 OO구 OO동 OOOOOOO 대지 1,500㎡ 지상위에 지하 2층 지상8층의 연면적 6,688.98㎡의 “OO타워 상가 및 임대아파트”(이하 “OO타워”라고 한다)를 신축하여 분양하기 위해 1995.4.8 청구외 (주)OO주택 OOO과 OO타워 상가 및 임대아파트 신축공사 도급계약 체결(상가부분: 8억8천만원)하고 주택건설자금 융자금과 임대아파트 및 상가의 임대보증금과 분양금으로 공사비에 충당토록 특약하여 1996.12.27 OO타워의 공사를 완료하고 준공검사를 득하였다.

그 후 청구인은 1997.1.5 (주)OO주택과 협의하여 (주)OO주택에 지불할 공사대금을 (주)OO주택이 지불할 하도급업체에게 OO타워의 상가(14개 호)를 직접 대물반제하기로 매매계약서를 작성하고 소유권이전 등기가 완료된 상가에 대해서는 소유권 이전일을 공급시기로 하여 부가가치세를 신고·납부하였다.

처분청은 청구인이 1997.2.14 사업자등록신청을 하기 전인 1997.1.5 공사대금의 일부로 대물변제한 상가(이하 “쟁점상가”라 한다)를 사실상 분양한 것으로 보고 미등록가산세를 적용하여 1998.11.4 97.1기분 부가가치세 70,831,820원을 결정·고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1998.12.29 이의신청 및 1999.5.4 심사청구를 거쳐 1999.9.22 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

대물변제한 쟁점상가는 (주)OO주택이 하도급업체에 발행한 어음이 부도되어 청구인이 (주)OO주택에 지급하여야 할 공사대금을 하도급업체에 직접 대물변제한 것으로서, 대물변제시 하도급업체가 소지하고 있는 (주)OO주택의 부도어음을 제시하면 소유권 이전등기한다는 특약이 있었는 바, 조건이 성취되지 않아 소유권이 이전되지 아니한 상가는 재화의 공급으로 볼 수 없으므로 처분청이 이를 재화의 공급으로 보아 과세한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견

1997.1.5 대물변제 영수증을 작성하면서 1996.12.15자로 소급하여 작성하였다는 사실에 대해서는 당사자간에 다툼이 없고, 청구인은 하도급업체에 직접 대물변제하면서 매매계약서에 특약조건(부도어음의 제시)을 명시하였으므로 조건부판매라고 주장하고 있으나, 조건부판매란 재화자체의 거래조건에 의한 판매를 의미하는 것이지, 여타 대금결제방법이나 주변 요소들이 계약성립조건이 되는 경우에는 이에 해당하지 않는 것인 바, 청구인의 경우 대물변제일에 잔금이 청산된 것으로 재화자체의 거래는 성립되어 소유권은 이전된 것이고, OO주택과 하도급인간에 부도어음으로 인한 채권·채무를 확실하게 정리하기 위하여 부도어음용지 회수와 소유권 등기를 교환한다는 조건은 전시한 법령에 의한 조건부판매에 해당한다고 할 수 없으므로 영수증 작성시기를 공급시기로 하여 과세한 당초처분 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

대물변제한 쟁점상가의 공급시기를 언제로 보아야 하는지 여부

나. 관련법령

부가가치세법 제9조

【거래시기】 제1항에서 “재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용 가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는때”라고 규정하고 있고,

같은 법 시행령 제21조【재화의 공급시기】 1항에서 “법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, …생략…

1.～2.(생략)

3. 반환조건부 판매·동의조건부 판매 기타 조건부 판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때(이하 생략)”라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

먼저 쟁점상가의 거래가 대물변제에 해당하는지 여부를 살펴본다.

청구인은 쟁점상가에 대해 1996.12.27 준공검사를 득한 후 1997.2.4 건축물 보존등기를 하였음이 건축물대장 및 등기부등본에 의해 확인되며 또한 1997.1.5 (주)OO주택과 (주)OO주택의 하청업체(15개 업체)로부터 공사미수금을 쟁점상가로 대물변제해줄 것을 요구받고 상가14칸을 837,100,000원으로 평가하여 대물변제하기로 하고 1996.12.15자로 매매계약서 및 영수증을 작성한 사실이 계약서 및 청구인이 제시한 경위서에 의해 확인되고, (주)OO주택의 대표 청구외 OOO으로부터 상기금액을 OO타워 공사대금으로 수령하였다는 영수증을 수취한 사실이 (주)OO주택 대표 OOO의 영수증에 의해 확인된다.

따라서 이 건 거래는 채무자가 부담하고 있는 본래의 급부(공사대금 지급)에 갈음하여 다른 급부(쟁점상가 제공)를 현실적으로 행함으로써 채권·채무를 소멸시키는 채권자와 채무자 사이의 유상·요물계약인 대물변제에 해당하는 것으로 보이며 이 건 거래가 대물변제에 해당한다는 인식에는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

다음으로, 이 건 대물변제의 경우 공급시기를 언제로 볼 것인지를 살펴본다.

청구인과 청구외 (주)OO주택 및 (주)OO주택의 하도급업체는 1997.1.5 쟁점상가를 공사대금으로 대물변제하기로 매매계약서를 작성하였으나 1997.4.2 청구외 OO종합기계가 OO OOO호를, 1997.4.17 청구외 OO건설(주), OOO, OOO가 OO OOO호를, 1997.7.15 청구외 OO건설(주)가 OO OOO호를, 1997.10.10 청구외 (주)OO이 OO OOO호, OOO호를, 1998.7.1 OO상사가 OO OOO호를, 1998.12.23 청구외 OO정공이 OO OOO호를 각각 소유권이전등기를 경료한 사실이 등기부등본에 의해 확인되며 쟁점상가의 나머지 부분은 아직도 소유권이전이 되지 아니하였으며 청구인이 소유권이전 등기해 갈 것을 촉구하였으나 대물변제받기로 한 하청업체가 적극적으로 등기청구를 요구하고 있지 않은 사실이 청구인의 내용증명 발송문과 이에 대한 (주)OO주택의 하도급업체의 회신문에서 확인된다.

민법 제466조

【대물변제】에서는 “채무자가 채권자의 승낙을 얻어 본래의 채무이행에 갈음하여 다른 급여를 한 때에는 변제와 같은 효력이 있다”라고 규정하고 있으나 변제는 준법률행위인데 비하여 대물변제는 계약이므로 대물변제를 변제의 일종으로 볼 수는 없으며, 대물급부로서 부동산의 소유권이 이전되는 경우에는 등기까지 완료하여야만 대물변제가 성립한다(대법원 77다1940, 1978.8.22 및 대법원 91누 8432, 1991.11.12)고 보는 것이며 소유권이전 등기가 이행되지 아니한 상태에서는 채무자는 이행의무를 지고 있고, 채권자는 등기청구권을 가지고 있어 채무면제의사가 불투명한 상태이므로 권리의무가 확정된 것으로 볼 수 없다는 것이 통설 및 판례의 입장이다.

청구인은 1997.1.5 쟁점상가를 대물변제한다는 계약서를 작성할 때 하도급업체가 소지하고 있는 (주)OO주택의 부도어음을 제시하여야 쟁점상가의 소유권 이전등기를 해준다는 특약이 있는 조건부거래이므로 조건이 성취되지 않아 소유권이전등기를 하지 아니한 상가는 재화의 공급으로 볼 수 없다고 주장하고 있는 바, 청구외 (주)OO주택의 부도어음을 제시하여야 소유권이전등기를 해준다고 약정한 사실은 쟁점상가의 매매계약서에 의해 확인되고 있고 현재까지도 소유권이전 등기를 이전하여 가지 아니한 (주)OO주택의 하도급업체들이 적극적으로 소유권이전해 갈 의사도 없는 것이 청구인의 내용증명 발송문과 이에 대한 (주)OO주택의 하도급업체의 회신문에서도 확인되고 있으며 당심판소의 현지확인결과 쟁점상가의 준공 이후 3년이 지난 현재까지도 쟁점상가를 점유·사용하고 있지도 않은 사실이 확인된다.

그렇다면, 청구인이 주장하는 바와 같이 1999.1.5 쟁점상가를 대물변제하기로 매매계약서를 작성한 것은 (주)OO주택의 부도어음 제시를 조건으로 하여 소유권이전을 이행하기로 한 조건부 거래로 보아야 하며 (주)OO주택의 하도급업체가 부도어음을 제시하지 아니하는 것은 청구인의 채무를 면제해 줄 의사가 없는 것으로 보아야 하므로 대물변제가 성립(조건 성취)되었다고 볼 수 없다고 봄이 타당한 것으로 보인다.

그러므로, 위에서 언급한 바와 같이 대물변제의 경우 소유권이전등기가 완료되어야만 변제가 완료된 것으로 보아야 하므로 소유권이전등기가 된 것은 소유권이전 등기접수일을 양도시기(공급시기)로 보아야 하고(국심97전2373, 1997.11.22, 같은 뜻) 소유권이전등기가 이루어지지 아니한 것은 변제가 이루어지지 아니한 것으로 보아야 하므로 사업자등록일인 1997.2.14 이후에 소유권이전등기가 되어 등록일이후 공급시기가 도래하였으므로 등록일이전에 공급시기가 도래한 것으로 보아 미등록가산세를 부과한 처분은 부당하다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.