조심 2015부3595 (2015.12.31)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1998.7.21. 설립되어 국내에서 OOO 및 그 부속품의 제조 및 판매업을 영위하여 왔고, OOO가 청구법인의 지분 98.19%를 소유하고 있으며, 청구법인은 OOO 본사가 지분을 갖고 있는 OOO와 금전대차계약을 체결하여 자금을 대여하여 왔다.

나. OOO국세청장은 청구법인에 대한 조사를 실시하여 청구법인이 2009사업연도에 OOO 자매회사에게 OOO를 대여한 거래와 관련하여 국세청이 자체 개발한 모형(이하 “국세청 모형”이라 한다)에 의한 정상가격보다 낮은 이자율로 자금을 대여하였으므로 그 차액

OOO을 익금산입하여야 한다는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 쟁점금액 및 다른 조사항목 OOO을 익금산입OOO하여 2015.3.24. 청구법인에게 2009사업연도 법인세 OOO을 경정·고지하고, 쟁점금액을 임시유보로 소득처분하여 소득금액변동통지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2015.6.22. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

쟁점금액을 익금에 산입하고 소득금액변동통지한 처분은 다음과 같이 잘못이므로 경정·고지한 법인세 중 쟁점금액에 상당하는 부분 및 소득금액변동통지처분을 각 취소하여야 한다.

(1) 청구법인은 국외 특수관계자에게 자금대여시 시장이자율인 Libor 금리에 차입회사의 신용등급에 따른 가산금리(Risk Premium)를 더하여 대여이자율을 결정하였고, 가산금리는 신용등급평가프로그램인 OOO을 이용하여 객관적으로 반영하였으며, 동 프로그램은 OOO가 제공하는 제3자 신용등급평가소프트웨어로서 차입회사의 정량적 평가(재무정보), 질적 평가, 산업, 제품, 주주 분석 등을 반영하는 것으로, 이와 같은 청구법인의 이자율은 금융시장에서 제3자간의 대출거래에서 보편적으로 적용되는 합리적인 것이다.

(2) 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다) 제5조 제1항은 비교가능 제3자 가격방법, 재판매가격방법, 원가가산방법, 이익분할방법, 거래순이익률방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격을 정상가격으로 하되, 이러한 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 ‘거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 기타 합리적인 방법’으로 정상가격을 산출할 수 있다.

처분청은 다른 방법에 의한 정상가격이 합리적인지 아무런 검토도 없이 자체적으로 개발한 국세청 모형에 따라 정상가격을 산정하였으므로 이는 관련 규정에 위배된다.

또한, 국세청 모형을 정당한 것으로 인정할 경우에도 쟁점대여금은 2006.8.30.에 계약을 체결하여 대여한 것이므로 계약체결일을 기준으로 정상가격을 산출하여야 한다.

(3) 청구법인이 OOO 자매회사에게 대여한 것은 OOO에도 처분청은 해당 대여금에 대한 정상이자율 산출시 원화 통화에 대한 정기예금이자율을 이용하였으므로 이는 실질에 부합하지 아니하는 잘못된 방법이다.

(4) 처분청은 OOO 자매회사의 신용등급에 따른 예상손실률을 가산금리로 정상가격에 포함하였으므로, 이와 관련한 구체적인 산출근거를 청구법인에게 제공하여야 하고, 그러한 근거를 밝히지 아니하는 경우 이 건 과세처분은 법적으로 부당하다.

(5)

국조법 제4조

제1항에 따르면 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 2 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 나머지 연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하여야 한다고 규정하고 있는바, 청구법인은 2009사업연도에 OOO 본사에 총 5건 OOO를 대여하였고, 이러한 대여금에 처분청이 이 건 처분시 적용한 방법에 따라 정상가격을 적용하면 청구법인은 OOO의 이자수익을 과다하게 인식한 것으로 나타나므로 이를 반영하여 과세처분을 경정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점대여금에 적용된 이자율은 독립적인 제3자 거래에서는 일어날 수 없는 비정상적인 이자율로서 그 이자율이 정상가격에 해당한다는 청구주장은 사실과 다르다.

(2) 쟁점대여금에 대한 이자수익의 정상가격 조정은

국조법 제5조

제1항 제6호의 “기타 합리적인 방법”에 의한 것으로, 이는 다음과 같이 쟁점대여금 거래의 이자수익이

국조법 제5조

제1항 제1호 내지 제5호에서 규정하고 있는 정상가격 산출 방법을 적용할 수 없기 때문이므로 처분청의 정상가격 산출은 잘못이 없다.

(가) 비교가능 제3자 가격방법(

국조법 제5조

제1항 제1호) : 비교가능 제3자 가격방법을 적용하기 위해서는 자금 대여업이 주업이 아닌 청구법인과 같은 제조업을 영위하는 법인이 국외에 소재하는 독립적인 제3자에게 쟁점대여금 거래와 같은 대규모 자금의 대여거래를 하는 비교대상거래가 존재하여야 하나, 일반적으로 제조업을 영위하는 법인이 특수관계인이 아닌 자와 쟁점대여금과 같은 대규모 자금대여를 하는 경우는 극히 드물고, 독립적인 제3자간에 쟁점대여금과 같은 대규모 자금대여를 한 사례를 확인할 수 없다.

(나) 재판매가격법(

국조법 제5조

제1항 제2호) : 재판매가격법을 적용하는 경우는 특수관계인간의 국제거래 이후에 독립적인 제3자에게 판매(대여)하는 거래가 존재하는 것은 전제로 하고 있으나, 쟁점대여금 거래의 경우는 자금을 차입한 OOO 자매회사가 운영자금 또는 고정자산 투자에 사용하였기 때문에 재판매가격법을 적용할 여지가 없다.

(다) 원가가산법(

국조법 제5조

제1항 제3호) : 쟁점대여금 거래의 이자수익의 정상가격 조정과 관련하여 원가가산법을 적용하기 위해서는 청구법인이 독립된 제3자로부터 자금을 조달함에 따라 쟁점대여금 이자수익에 대한 원가로써 조달 자금에 대한 지급이자가 발생하여야 하나, 쟁점대여금은 청구법인의 잉여자금으로 OOO 자매회사에게 대여한 것으로 관련한 원가가 발생한 사실이 없으므로 원가가산법을 적용할 여지가 없다.

(라) 이익분할방법(

국조법 제5조

제1항 제4호) : 이익분할방법을 적용하기 위해서는 상기 “(나) 재판매가격법”에서 제시한 것과 같이 특수관계인과 국제거래 이후의 독립된 제3자에게 판매(대여)하는 거래가 있음을 전제로 하고 있으나 쟁점대여금 거래는 제3자에게 판매(대여)하는 거래가 존재하지 않기 때문에 이익분할법을 적용할 여지는 없다.

(마) 거래순이익률방법(

국조법 제5조

제1항 제5호) : 거래순이익률방법 적용하기 위해서는 상기 “(가) 비교가능 제3자 가격방법”에서 제시한 것과 같이 비교대상거래가 있어야 하나, 쟁점대여금 거래는 비교대상 거래가 존재하지 않아 거래순이익률방법은 적용할 수 없다.

(3) 청구법인은 외환거래 약정에 의하여 금융기관 중개 없이 직접 외환거래를 수행하고 있으며 청구법인은 동 외환거래에 대한 수수료가 거의 없기 때문에 청구법인이 보유한 외화예금은 별도의 수수료 부담 없이 원화로 환전이 가능하다.

(4) 쟁점대여금 거래의 정상가격과 관련하여 대여일 현재 1년 만기 국내 정기예금이자율 4.26%와 국외특수관계인의 신용등급에 따른 가산금리 중 예상손실률 0.7875%를 적용하여 정상이자율을 5.0475%로 산출하였고, 이 중 예상손실률은 다음과 같이 합리적인 방식으로 산출하여 적용하였으므로 청구주장은 이유 없다.

(가) 국외특수관계인의 사업연도별 직전 2개년도 재무자료를 기초로 일반적인 금융기관의 신용평가방법에 따라 산출된 표준화된 신용등급 산출(신용등급 산정이 비재무적 요소 반영을 위해 국외특수관계인의 신용등급을 1등급 상향조정함)

(나) 위 신용등급에 대응되는 가산금리 구성요소 중 예상손실률로서 OOO에서 사용하는 표준신용등급별 예상부도율(PD)값

(5) 처분청은 착오로 OOO 자매회사에 대한 쟁점대여금과 관련하여

청구법인이 인식한 이자수익을 외화대여금의 대여시점(2009.1.1.)의 매매기준율로 과다하게 계산하였는바, 실제로 이자수익을 수령한 2009.12.31.의 기준환율을 적용할 경우 추가적으로 손금산입할 금액은 없으므로 청구주장을 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

국세청 모형에 의해 정상가격을 산출하여 국외특수관계자와의 쟁점대여금 거래에 대해 법인세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 청구법인의 OOO 자매회사 및 OOO 본사에 대한 자금대여 현황은 아래 <표4>와 같고, 이에 의하면 청구법인은 쟁점대여금의 경우 Libor+0.5%의 이자율을 적용하였으나, 2009년에 OOO 본사에 자금을 대여하면서 Libor+2.4%의 이자율을 적용한 사실이 나타난다.

(2) 청구법인이 OOO 자매회사와 2006.8.30. 작성한 쟁점대여금 관련 계약서를 보면, 청구법인이 OOO를 OOO 자매회사에게 4년간 대여하고, 최초 이자율은 6.07%이나 이후 매년 1월 1일을 기준으로 Libor 금리에 0.5%를 가산한 이자율로 조정하며, 그 지급시점은 매년 12월 31일로 하기로 정한 것으로 되어 있다.

(3) 처분청은 국세청 모형 적용시 OOO 자매회사의 재무자료를 기초로 OOO 자매회사의 신용등급이 9등급으로 산정되었으나 보수적으로 8등급을 적용하였고, 이에 따른 예상손실률 0.7875%를 정기예금이자율 4.26%에 가산하여 쟁점대여금 이자와 관련한 정상가격을 5.0475%로 산출한 사실이 심리자료에 의해 확인된다.

(4) 청구법인은 OOO 본사의 자체적인 신용평가프로그램인 OOO에 의한 이자율 산출과정을 제시하였는바, 매출액 등 재무자료 및 질적인 특성을 반영하여 이자율을 산출하는 프로그램인 것으로 나타난다.

(5) 청구법인은 OOO 본사에 대한 5건의 자금대여 거래에 대해 국세청 모형대로 정상가격 이자율을 적용하면 청구법인이 아래와 같이 OOO의 이자를 과다반영하였으므로 이를 손금산입하여야 한다는 주장이고,

이에 대하여 처분청은 청구법인이 이자 수취시점이 아닌 대여시점의 환율을 적용하였으므로 이자 수취시점으로 재계산하면 손금산입액은 OOO에 불과하고, 따라서 쟁점금액OOO에서 쟁점대여금 환율적용 오류 금액 OOO을 더하고 OOO 본사와의 자금대여와 관련한 손금산입액 OOO을 차감하면 추가로 과세할 금액OOO이 발생한다는 의견이다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점대여금에 대해 국세청 모형에 의하여 정상가격을 산출함은 잘못이라고 주장하나, 청구법인은 국내 정기예금 이자율에도 미치지 못하는 이자율로 OOO 자매회사에 쟁점대여금을 대여한 점, 2009년에 OOO 본사에게 자금을 대여하면서 Libor+2.4%의 높은 이자율을 적용한 바 있음에도 OOO 자매회사에게 대여한 쟁점대여금은 그 이자율이 Libor+0.5%로 확인되어, OOO 자매회사의 규모나 신용등급에 비추어 청구법인이 쟁점대여금 이자율 산출시 적용하였다는 OOO 본사의 자체적인 신용평가프로그램의 평가결과를 신뢰하기 어려워 보이는 점, 처분청이 적용한 국세청 모형은 OOO 자매회사와의 신용등급 차이(실제 신용등급보다 상향 적용)에 따른 가산금리를 반영하여 정상가격을 산출한 것으로 이를 불합리하거나 잘못된 것이라고 보기 어려운 점, 청구법인과 OOO 자매회사 간의 계약에 의하면 매년 1월 1일을 기준으로 이자율을 조정하기로 되어 있고, 이에 따라 2009년의 쟁점대여금 이자율을 Libor+0.5%로 하였으며, 쟁점대여금으로 인한 자금거래의 기간이 2009년이므로 계약체결일인 2006.8.30.을 기준으로 정상가격을 산출하여 과세조정을 할 수는 없는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

또한, 청구법인은 2009년의 OOO 본사에 대한 자금대여분에 대해서도 국세청 모형에 의한 정상가격을 적용하면 손금산입액이 발생하므로 이를 포함하여 과세처분을 경정하여야 한다고 주장하나, 처분청이 당초 쟁점대여금과 관련하여 계산오류로 인하여 2009.12.31.이 아닌 2009.1.1.의 환율을 적용한 사실이 확인되므로 쟁점대여금 및 OOO 본사에 대한 대여금에 2009.12.31. 당시의 환율을 적용하여 조정하면 당초의 익금산입한 쟁점금액(912,087,000원)이 줄어들지 아니하므로 이 부분 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법

」

제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령

(1)

국제조세조정에 관한 법률(2008.12.26. 법률 제9266호로 개정된 것)

제5조【정상가격의 산출방법】① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법에 의하여 계산한 가격으로 한다. 다만, 제4호의 방법은 제1호 내지 제3호의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에 한한다.

1. 비교가능 제3자 가격방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 당해 거래와 유사한 거래상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

2. 재판매가격방법

거주자와 국외특수관계자가 자산을 거래한 후 거래 일방인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 동 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 차감하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

3. 원가가산방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공과정에서 발생한 원가에 자산의 판매자나 용역의 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 가산하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법

4. 대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법

② 제1항의 규정에 의한 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.

(2)

국제조세조정에 관한 법률 시행령(

2008.2.29. 대통령령 제20720 호로 개정된 것)

제4조【정상가격의 산출방법】법 제5조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 기타 합리적이라고 인정되는 방법”이라 함은 다음 각 호에서 정하는 방법을 말한다.

1. 이익분할방법

거주자 (내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어, 거래쌍방이 함께 실현한 거래순이익[제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매와 일반관리비를 말한다. 이하 이 조에서 같다)을 차감한 금액]을 다음 각 목에서 정하는 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들간의 상대적 공헌도에 따라 배부(거래형태별로 거래당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다. 이하 같다)하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 이 경우 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자간의 거래시 일반적으로 행하여지는 공헌도에 의하여 측정한다.

가. 자산의 매입·제조·판매 또는 용역의 제공을 위하여 지출하였거나 지출할 비용

나. 자산의 개발 또는 용역의 제공을 위하여 소요된 자본적 지출액, 사용된 자산총액 또는 부담한 위험정도

다. 각 거래단계에서 수행된 기능의 중요도

라. 기타 측정가능한 합리적인 배부기준

2. 거래순이익률방법

거주자와 국외특수관계자간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 당해 거래와 유사한 거래에서 실현된 다음 각 목에서 정하는 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 당해 거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 당해 거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.

가. 거래순이익의 매출에 대한 비율

나. 거래순이익의 자산에 대한 비율

다. 거래순이익의 매출원가 및 영업비용에 대한 비율

라. 기타 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률

3. 매출총이익의 영업비용에 대한 비율 방법

거주자와 국외특수관계자 간의 국제거래의 경우에서 거주자와 특수관계가 없는 자간의 거래 중 해당거래와 유사한 거래에서 실현된 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용하여 산출한 가격을 정상가격으로 보는 방법. 다만, 해당거래와 유사한 거래를 특수관계가 없는 자와 행하지 아니한 경우에는 특수관계가 없는 제3자간의 거래 중 해당거래의 조건과 상황이 유사한 거래의 매출총이익의 영업비용에 대한 비율을 사용할 수 있다.

4.

기타 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법

제5조【정상가격산출방법의 선택】① 법 제5조 제1항의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각 호에서 정하는 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.

1. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각 목의 1에 해당하는 경우를 말한다.

가. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우

나. 비교되는 상황간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 동 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우

2. 사용되는 자료의 확보·이용 가능성이 높을 것

3. 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건·경영환경 등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것

4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상 가격에 미치는 영향이 작을 것

② 제1항 제1호의 규정에 의하여 비교가능성이 높은지의 여부를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 사업활동의 기능, 계약조건, 거래에 수반되는 위험, 재화나 용역의 종류 및 특성, 시장여건의 변화, 경제여건 등의 요소를 분석하여야 한다.

③ 제4조 제3호의 방법은 거주자가 재고에 대한 부담이 없이 단순 판매활동을 수행하거나 용역을 수행하는 경우에 적용할 수 있다.

④ 제4조 각 호에 따른 정상가격산출방법을 적용하는 경우 동조 제4호의 방법은 동조 제1호 내지 제3호의 방법을 적용할 수 없는 경우에 한하여 이를 적용한다.

제6조【정상가격산출방법의 보완 등】① 제4조 각 호의 정상가격산출방법은 법 제5조 제1항 제1호 내지 제3호의 정상가격산출방법을 보완하기 위하여 사용할 수 있다.

② 법 제5조의 규정에 의하여 정상가격을 산출하는 경우 당해 거래와 특수관계가 없는 자간의 거래 사이에서 수행된 기능, 부담한 위험 또는 거래조건 등의 차이로 인하여 적용하는 가격·이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생하는 때에는 그 가격·이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.

⑦ 거주자와 국외특수관계자와의 국제거래에서 적용되는 자금거래의 정상이자율은 특수관계자가 아닌 자 간의 통상적인 자금거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 이자율로서 다음 각 호의 사항을 고려하여 계산하여야 한다.

1. 채무액

2. 채무의 만기

3. 채무의 보증 여부

4. 채무자의 신용정도