조심 2023중3228 (2023.11.17)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 AAA 주식회사(이하 “AAA”이라 한다)와 2021년 11월에 체결한 특허권 양도 계약에 따라 2021.11.18. AAA으로부터 OOO원의 특허권 양도대가(이하 “쟁점대가”라 한다)를 수취하였다. AAA은 청구법인에 지급한 쟁점대가에 대하여 2021.12.10. 한OOO조세조약상 사용료소득에 대한 제한세율(15%)을 적용하여 산출한 세액 OOO원을 원천징수.납부하였다. 나. 청구법인은 2022.9.30. 쟁점대가는 국외등록 특허권에 대한 양도 대가이므로 한OOO조세조약상 국내원천소득에 해당하지 않는다고 주장하며, 기납부한 2021사업연도 법인세 전액의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 국내 미등록 특허권이라 하더라도 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득은 국내원천소득에 해당한다는 취지로 2022.12.2. 거부통지 하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2023.1.17. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 아래와 같이 2019.12.31. 개정 전 「법인세법」제93조 제8호에 따라 대한민국은 특허권에 대해 사용지를 기준으로 하여 대한민국에서 지급되었더라도 국외에 등록되었고, 대한민국 내에서 제조, 판매 등에 사용된 경우 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용하도록 하고 있었다. 2019.12.31. 개정으로 같은 법 제93조 제8호는 가목에서 다목에 해당하는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 국내원천소득으로 보도록 개정하였다. 다만, 다목에 해당하는 권리는 국내에서의 제조.생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것으로 한정하고 있다. OOO 나. 처분청 의견 (1) 조세조약은 일정한 거래 등에 관하여 국가 간 과세권이 문제될 때 이들 국가의 과세권을 조정함으로써 이중과세와 조세회피를 방지하기 위한 것으로, 독자적인 과세권을 창설하는 것이 아니라 각 국의 세법에 의하여 이미 창설된 과세권을 배분하거나 제약하는 기능을 하는 것이므로, 과세권의 발생에 관한 사항은 일차적으로 각 국의 세법에 의하여 규율되는 것이고, 조세조약이 국내세법과 달리 정하는 사항에 대해서는 조세조약에 따라 최종적인 과세권의 소재를 정해야 하는 것이다. 한OOO조세조약 제2조 제2항은 “이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다.”라고 규정하고 있고, 한·미 조세조약은 소득에 관하여 이자, 배당, 사용료 등 종류별로 구분한 다음 각 소득별로 원천지국과 거주지국 사이에 과세권을 조정하는 조항을 두고 있으므로 한OOO조세조약상 위 소득의 원천을 구분 짓는 구성요소에 관한 특별한 정의규정이 없다면, 한OOO조세조약 제2조 제2항 제1문에 따라 체약국인 우리나라의 세법( 「법인세법」제93조 )이 내포하는 의미에 따라 국내 원천 여부를 파악하여야 할 것이다(대법원 2016.6.10. 선고 2014두39784 판결 참조). (2) 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정된 「법인세법」제93조 제8호 다목에 따라 사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세조약에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리에 해당하므로 그 쟁점대가는 국내원천 사용료 소득에 해당한다. (가) 한OOO조세조약 제6조 제3항은 사용지 기준을 정하고 있을 뿐 사용지에 대한 판단기준을 정하고 있지 아니하므로, 해당 조약 제2조 제2항에서 규정한 바와 같이 쟁점대가에 대한 조세가 결정되는 국내법상 사용지로 판단하는 것이 타당하다. (나) OECD 모델 조세조약 주석서 제12조 8문단에서도 “사용료는 공인등록기관 등록 여부에 상관없이 권리를 사용·사용할 권리에 대한 지급금을 의미한다.”고 규정되어 있고, OOO 연방소득세법 제49조 에 의하면 비록 해외(OOO 외)에 소재하는 권리라 하더라도 그 권리가 국내(OOO)의 고정설비 등에서 사용(Verwerten)된다면 그 권리 사용의 대가는 국내원천소득에 해당하며(OOO 판례 BFH, 1973.5.23. IR 163/71), 후속 판례 등에서도 권리 소재지가 아니라 그 권리가 자국 내의 고정시설에서 사용되는가가 국내(OOO)원천소득 여부의 기준이 되고 있다. (다) 기존 대법원 판례 중 특허법상 속지주의가 조세조약상 사용료 소득의 원천지 판단에 있어서 당연히 적용되어야 한다는 근거는 전혀 없으며, 국내세법과 조세조약에 따른 조세법률 관계는 성질상 등록이 필요한 특허권의 성립, 유·무효, 침해 등에 관한 것이 아니므로 특허법상 속지주의가 적용될 여지가 전혀 없다. (라) 이 건 또한 국내 미등록 특허권 사용료 지급액의 국내원천소득 해당 여부에 대한 문제로서, 특허법상 속지주의 원칙이 아닌 개별적인 조약 및 체약국의 법률해석만이 적용되어야 하는 것이므로, 쟁점 사용료 대가는 「법인세법」제93조 제8호 다목에서 사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세조약에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리에 해당하므로 국내원천소득에 해당하는 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 국내에 등록되지 않은 특허권의 양도대가는 국내원천소득에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부 나. 관련 법률 등 (1) 법인세법(2020.12.22. 법률 제17652호로 일부 개정된 것) 제93조 [외국법인의 국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 8. 국내원천 사용료소득: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 이 경우 제4호에 따른 산업상·상업상·과학상의 기계·설비·장치 등을 임대함으로써 발생하는 소득을 조세조약에서 사용료소득으로 구분하는 경우 그 사용대가를 포함한다. 다. 사용지(使用地)를 기준으로 국내원천소득 해당 여부를 규정하는 조세조약(이하 이 조에서 "사용지 기준 조세조약"이라 한다)에서 사용료의 정의에 포함되는 그 밖에 이와 유사한 재산 또는 권리[특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 그 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 조에서 "특허권등"이라 한다)가 국내에서 등록되지 아니하였으나 그에 포함된 제조방법·기술·정보 등이 국내에서의 제조·생산과 관련되는 등 국내에서 사실상 실시되거나 사용되는 것을 말한다] 제98조 [외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례] ① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 국내원천 부동산등양도소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 6. 제93조제8호에 따른 국내원천 사용료소득: 지급금액의 100분의 20 (2) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제2조(일반적 정의) (2) 이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다. 상기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 따른 그러한 용어의 의미가 타방 체약국의 법에 따른 용어의 의미와 상이하거나, 또는 그러한 용어의 의미가 어느 한 체약국의 법에 따라 용이하게 결정될 수 없는 경우에 양 체약국의 권한 있는 당국은 이중과세를 방지하거나 또는 이 협약의 기타의 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적상 동 용어의 공통적 의미를 확정할 수 있다. 제6조(소득의 원천) 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다. (3) 제14조(사용료) (4)항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본조(5)항에 규정된 것이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다. 제14조(사용료) (1) 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기 (2)항 및 (3)항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15퍼센트를 초과해서는 아니된다. (4) 본 조에서 사용되는 "사용료"라 함은 다음의 것을 의미한다. (a) 문학·예술·과학작품의 저작권 또는 영화필름·라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권 특히, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 (b) 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각, 교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득 중에서 동 매각, 교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분 사용료에는 광산, 채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료, 임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제시한 심리자료에 따르면, 청구법인은 OOO에 설립된 법인으로, 휴대폰 단말기에 적용중인 네트워크 간 전송효율 향상을 위한 데이터 식별 및 향후 적용 예정인 MU-MIMO(다중사용자, 다중입출력) Hot Spot 관련 특허를 AAA에 쟁점대가를 지급받고 양도하는 계약을 체결하였다. (2) 청구법인은 쟁점대가 지급의 근거가 된 특허권의 등록현황에 관한 자료는 별도로 제출하지 아니하였다. (3) 기획재정부가 발간한 2019년 간추린 개정세법에 따르면, 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정된 「법인세법」 제93조 제8호의 개정 내용 및 개정이유는 아래와 같다. OOO (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 국내에 등록하지 아니한 특허권의 양도에 대해서는 원천징수대상 국내원천소득에서 제외하여야 한다고 주장하나, 한OOO조세조약 제6조 제3항에서 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.”라고 규정하고 있는데 이는 소득의 원천지국 판단기준을 사용지로 정한 것일 뿐 그 사용지의 판정기준은 제시하고 있지 아니하므로 그에 대한 판단은 국내 세법에 따르는 것이 타당한 점(조심 2022중5691, 2022.12.29. 외 다수 같은 뜻임), 구「법인세법」(2008.12.26. 법률 제9267호로 개정된 것) 제93조 제9호에서 “해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우에는 국내등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”라고 규정하고 있었고, 2019.12.31. 법률 제16833호로 개정된 「법인세법」제93조 제8호에서도 특허권 등이 국내에서 등록되지 아니하였으나 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득은 외국법인의 국내원천 소득에 해당한다고 명확히 규정하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점대가를 국내원천소득에 해당하는 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.