조심 2018중0163 (2018.04.11)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 1973년에 취득한 서울특별시 OOO토지(면적 175.2㎡) 및 건물 (공부상 지하1층· 지상4층 , 면적 합계 OOO, 이하 “ 쟁점부동산 ”이라 한다)을 2015.6.15. OOO만원에 양도하면서, 쟁점부동산 건물(공부상 겸용주택) 중 주택용도로 실제 사용한 면적이 더 넓다는 이유로 쟁점부동산 전체를 주택 으로 보아 1세대 1주택 비과세 를 적용하여 양도소득세를 신고 하였다. 나. OOO)은 처분청에 대한 종합감사 시 청구인의 양도소득세 신고내용을 검토하여, 쟁점부동산 건물은 주택으로 사용한 층수가 4개로서 「건축법 시행령」 별표1상 단독주택(다가구주택)의 요건을 만족하지 못하는 공동주택(다세대주택)에 해당하는바, 쟁점부동산 건물 내의 독립된 1구획(청구인이 거주한OOO호)만이 1세대 1주택 비과세에 해당하는 것이므로 비과세소득을 다시 계산하여 양도소득세를 경정하도록 처분청에 감사처분지시를 하였다. 다. 처분청은 이에 따라 2017.8.23. 청구인에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO을 경정·고지하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2017.11.16. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 「건축법」상 다세대주택(공동주택)에 해당하기 위해서는 면적 (660㎡ 미만)·층수(4층 이하)·주차장 면적(4대 이상)·구분등기 등의 여러 기준을 충족해야 하는데, 쟁점부동산은 다세대주택이 되기 위한 구분등기조차 되어 있지 않아 각 호별로 분할 매매가 불가능하고 주차장 도 2대분만이 확보되어 있었는바, 법령상 다세대주택으로 볼 수 없다. 설령 실질과세원칙을 적용하더라도, 쟁점부동산은 여전히 다가구 주택에 훨씬 가까운바, 단지 층수 기준 요건 하나만을 충족하지 못했다 는 이유로 쟁점부동산을 「건축법」상 다세대주택으로 볼 수는 없다. (2) 판례(대법원 2013.9.26. 선고 OOO판결)는 세법상 주택의 종류를 판단함에 있어 “반드시 「건축법」 등의 규정에 구속되어 판단되는 것이 아니고 세법의 독자적인 관점에서 그 입법취지에 비추어 판단되어야 한다”고 판시하였는바, 쟁점부동산이 단독주택에 해당하는지 여부를 판단하는 데 있어서도 꼭 「건축법」의 규정만을 따질 것은 아니다. 나아가 판례는 구분소유적 공유관계[건축물 내의 구조·이용상 독립성이 있는 일부(위치·면적 등이 특정)에 대해 2인 이상이 각각 구분소유하기로 약정하되 등기만 편의상 면적 비율로 공유지분등기]가 성립한 경우 취득세 경감비율 및 농어촌특별세 비과세 여부는 “각 공유자가 소유하는 특정부분에 대한 취득가액 및 면적을 기준으로 판단해야 한다”고 판시하였는바, 이는 구분소유적 공유관계가 성립하지 않는다면 공동주택으로 볼 수 없다는 의미로서, 쟁점부동산은 구분소유적 공유관계가 전혀 성립하지 않은 경우이므로 여전히 다가구주택으로 보아야 한다. 다른 판례(대법원 2016.6.28. 선고 OOO 판결)는, “OOO의 건물에 대해 구분소유가 성립하기 위해서는 구조상 독립성 외에 물리적 구획부분을 각각 구분소유권의 객체로 하려는 구분행위가 있어야 하고, 구분행위는 시기 및 방식에 특별한 제한 없이 처분권자의 구분의사가 객관적으로 외부에 표시되면 인정되는 것이나, 등기 등이 마쳐지지 않은 상태에서의 구분행위의 존재를 인정하는 것은 매우 신중하여야 한다”고 판시하였는바, 쟁점부동산은 구획된 부분(OOO)에 대한 구분의사가 객관적으로 외부에 표시된 사실이 전혀 없으므로, 이에 대해 물리적 구획 사실만으로 쟁점부동산을 공동주택으로 간주한 처분청의 이 건 과세처분은 위법하다. (3) 따라서 쟁점부동산은 청구인이 불법 용도변경OOO사무실을 주택으로 변경)을 함으로써 「건축법」을 위반했을지언정(이로 인한 강제이행금 부과는 별론으로 하더라도) 여전히 다가구주택(단독주택)인 것이지, 층수 기준을 위반했다는 단 하나의 이유로 쟁점부동산이 갑자기 다세대주택(공동주택)으로 바뀔 수는 없는 것이다. 처분청은 “불법으로 근린생활시설을 주택으로 개조한 건물에 대해 그 전체에 1세대 1주택 비과세를 적용한다면, 「건축법」 위반자에 대해 비과세의 특혜를 적용하는 결과가 초래되어 「건축법」을 준수한 납세자가 불이익을 받는 역차별의 문제가 발생한다”고 주장하나, 청구인이 「건축법」을 위반한 것은 사실이나 이에 대해서는 「건축법」 규정에 의해 처벌받는 것으로 역차별의 문제는 해소되는 것이지 세법을 무리하게 확대해석·적용하여 청구인의 재산권을 부당하게 침해해서는 안 된다고 할 것이다. (4) 한편, 「건축법 시행령」 제119조 제1항 제9호에 따르면, 옥탑의 수평투영면적 합계가 건축면적의 8분의 1 이하인 경우 이를 건축물의 층수에 산입하지 않는 것인데, 쟁점부동산의 경우 양도 당시 실평수OOO의 약 1/4 수준]의 옥탑방이 존재했으므로 옥탑방도 층수에 포함되어야 하는바, 층수 기준만으로 쟁점부동산을 다세대주택이라 판단한 처분청의 논리대로라면 쟁점부동산은 차라리 「건축법」상 아파트(실제 주택으로 사용한 층수가 옥탑방을 포함하여 5개 층)에 해당한다. 이러한 해석에 따른다면 청구인은 쟁점부동산의 소유로 인해 1세대 OOO자가 되는 것이고,OOO까지 고려할 경우OOO를 소유하였다는 결론에 이르게 되는바, 이는 비합리적이다. 나. 처분청 의견 (1) 1세대가 1주택을 보유하는 경우 해당 1주택의 양도에 따른 소득이 비과세소득에 해당하는 것인바, 「건축법 시행령」 별표1에 따른 다가구 주택의 경우에도 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보는 것이나, 다만 구획된 부분별로 양도하지 아니 하고 하나의 매매단위로 하여 다가구주택을 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 보는 것( 「소득세법 시행령」 제155조 제15항)이다. 그러나, 단독주택이 아닌 공동주택의 경우에는 하나의 매매단위로 하여 양도하더라도 그 전체를 하나의 주택으로 보지 아니하고독립하여 거주할 수 있도록 구획된 각각의 주택을 양도한 것에 해당하므로, 이는 다주택의 양도에 해당하여 해당 다주택 중 1호의 주택(쟁점부동산의 경우 401호)만 비과세대상이 되는 것이다. (2) 청구인이 양도한 쟁점부동산은 공부상 다가구주택의 요건을 충족하였으나 실제 주택 외의 용도인 1층(일부)과 2층(전체)을 주택으로 불법 개조하고 사용하였는바, 주택으로 사용한 층수가 4층 이상(바닥면적 합계 660㎡ 이하)이고, 각 층을 독립하여 거주할 수 있도록 구획하여 각각 별도의 주택으로 사용하였으므로, 쟁점부동산은 「건축법 시행령」 별표1에 따른 단독주택(다가구주택)에 해당하지 않고, 공동주택(다세대주택)의 범위에 해당하는 것이다. (3) 따라서, 「건축법 시행령」 별표1에 따른 다가구주택에 해당하지 않는 쟁점부동산은 하나의 매매단위로 양도하는 경우에도 건물 전 체를 하나의 주택으로 볼 수 없고, 구획된 부분 중 1호의 주택만 1세대 1주택에 따른 비과세 주택에 해당하는 것으로서, 이는 다수의 법령해 석[부동산거래관리과-OOO및 심판결정례(OOO6, 2013.3.21.)를 통해 이미 정립된 사안이다. (4) 한편, 4층 이상의 층수를 주택으로 사용하여 「건축법 시행령」 별표1에 따라 공동주택으로 건물을 등재하고 양도하는 경우 다주택자의 양도로 보아 건물 전체에 대한 1세대 1주택 비과세를 적용하지 않는 것인데, 만약 청구주장과 같이 다가구주택 및 근린생활시설로 건물을 등재하고 불법으로 근린생활시설을 주택으로 개조하여 4층 이상의 층수를 주택으로 사용한 건물의 경우 해당 건물 전체에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용한다면, 오히려 「건축법」을 위반한 경우에 비과세의 특혜를 적용하는 결과가 초래되어 「건축법」을 준수하는 납세자가 불이익을 받는 역차별의 문제가 발생하게 된다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 공부상 기재사항과 달리 실제로는 4층 이상을 주택의 용도로 사용한 겸용주택에 대해 1세대 1주택 비과세 대상인 단독주택에 해당하지 않는 것으로 보아 양도소득세를 경정한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 소득세법 제89조 (비과세소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다. 3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 (2) 소득세법 시행령 제154조 (1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간의 제한을 받지 아니한다. 제155조(1세대1주택의 특례) ⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 「건축법 시행령」 별표 1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립 하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택 으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다 . (3) 건축법 시행령 별표 1 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련) 1. 단독주택 [단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집공동생활가정지역 아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다] 가. 단독주택 나. 다중주택 : 다음의 요건을 모두 갖춘 주택을 말한다.(생략) 다. 다가구주택 : 다음의 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니하는 것을 말한다. 1) 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하 일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다. 2) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적 (부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하 일 것 3) 19세대 (대지 내 동별 세대수를 합한 세대를 말한다) 이하 가 거주할 수 있을 것 라. 공관(公館) 2. 공동주택 [공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집공동생활가정지역아동센터노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 「주택법 시행령」 제3조 제1항에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 충수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다. 가. 아파트 : 주택으로 쓰는 층수가 5개 층 이상인 주택 나. 연립주택 : 주택으로 쓰는 1개 동의 바닥면적(2개 이상의 동을 지하주차장으로 연결하는 경우에는 각각의 동으로 본다) 합계가 660제곱미터를 초과하고, 층수가 4개 층 이하인 주택 다. 다세대주택 : 주택으로 쓰는 1개 동의 바닥면적 합계가 660제곱미터 이하 이고, 층수가 4개 층 이하인 주택 (2개 이상의 동을 지하주차장으로 연결하는 경우에는 각각의 동으로 본다) 라. 기숙사 : 학교 또는 공장 등의 학생 또는 종업원 등을 위하여 쓰는 것으로서 1개 동의 공동취사시설 이용 세대 수가 전체의 50퍼센트 이상인 것( 「교육기본법」 제27조 제2항에 따른 학생복지주택을 포함한다) 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 확인된다. (가) 청구인의 쟁점부동산 취득가액은OOO이고 양도소득세 산출내역은 다음 <표1>과 같다. <표1> 양도소득세 산출 내역 OOO (나) 쟁점부동산의 공부상 용도 및 실제 용도는 다음 <표2>와 같고, 이에 대해 청구인과 처분청 간에 다툼이 없다. <표2> 쟁점부동산의 용도 구분 OOO (다) 서울지방국세청장의 조사자료(사진 촬영)에 의하면, 쟁점부동산의 1층은OOO과 2개의 거주공간(OOO), 2층·3층은 층별로 각 2개의 거주공간(OOO), 4층은 1개의 거주공간(OOO)으로 구성되었고, 각 거주공간에는 개별적으로 취사시설이 구비되어 있으며,OOO)]에는 에어컨만이 설치되어 있고, 청구인이 양도소득세 신고 시 제출한 사진상으로도OOO의 존재가 확인되며, 청구인은 심판청구 시 쟁점부동산의 항공사진을 제출하면서 쟁점부동산 옥탑의 면적을 OOO로 추정하였다. (라) 청구대리인은 심판청구 심리 중인 2018.1.26. OOO건축사 에게 쟁점부동산의 양도 당시 실제 현황을 기재하여, 쟁점주차장의 법정 필요 주차대수를 문의하였고, OOO는 2018.1.30. 이에 대해 OOO라고 회신하였다. (마) OOO지방국세청장의 처분청에 대한 시정사항 주요내용은 다음 <표3>과 같다. <표3> 시정사항 주요내용

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하는 것(대법원 2009.8.20. 선고OOO 판결, 같은 뜻임)이므로, 「소득세법」 제89조 제1항 제3호 가목, 같은 법 시행령 제154조·제155조 및 「건축법 시행령」 별표1이 규정하는 1세대 1주택 비과세 대상인 다가구주택은 ‘3개 층 이하의 주택 층수’, ‘660㎡ 이하의 바닥면적’ 및 ‘19세대 이하 거주’라는 3개 요건을 모두 충족하여야 하는 것이다( 조심OOO, 2016.12.22., 같은 뜻임) . 따라서 쟁점부동산은 1층(일부)과 2층(전체)을 주택으로 불법 개조하여 주택으로 사용한 층수가 4개 층(옥탑 포함 시 5개 층)이고, 각 층은 거주자가 독립하여 거주할 수 있도록 구획되어 별도의 주택으로 사용되었으므로 「건축법 시행령」 별표1에 따른 다가구주택(단독주택)의 요건을 충족하지 못한 것인바, 처분청이 쟁점부동산 건물 내의 독립된 1구획OOO)만을 1세대 1주택 비과세에 해당하는 것으로 보아 양도소득세를 경정한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. X