조심 2018서4825 (2019.03.04)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인 OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 2016.12.27. 사망한 OOO의 상속인들로, OOO는 2015.10.29. OOO원에 일괄양도한 후, 2015.11.9. 양도소득세 신고시 쟁점부동산을 1세대 1주택 비과세요건을 충족한 고가주택 양도에 해당한다고 보아 고가주택 기준금액OOO 초과부분에 대한 2015년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고.납부하였다. 나. OOO장은 2017년 4월경 처분청에 대한 정기종합감사를 실시한 결과, 쟁점주택 중 사실상 주거용으로 사용한 층수가 4개층 이상이므로 「건축법 시행령」별표1 제1호에서 규정하고 있는 단독주택 중 다가구주택의 요건에 해당하지 아니하여 1세대 1주택 비과세 대상이 아니라고 보아 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은 2018.8.8. 및 2018.8.9. OOO의 상속인들인 청구인들에게 2015년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정.고지하였다. 다. 청구인들은 이에 불복하여 2018.11.3. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 처분청은 쟁점주택이 다가구주택이 아님에도 불구하고 사실관계 조사를 소홀히 하여 다가구주택으로 보아 과세하였는바, 이 건 양도소득세 부과처분은 부당하다. (가) 처분청은 쟁점주택을 「건축법 시행령」별표1에 규정하는 다가구주택으로 보아 양도소득세를 과세하였으나, 쟁점주택의 건축물대장에 의하면 쟁점주택은 1996.1.1. 「소득세법 시행령」제155조 제15항이 신설되어 시행되기 전인 1990.12.12. 신축한 주택으로 단독주택에 해당하는 겸용주택이다. (나) 쟁점주택은 1990.12.12. 신축된 후, 2012.5.17. 쟁점주택 5층에 46.92㎡를 증축하였는바, 「건축법」상 단독주택의 건축허가 조건에는 다가구주택이나 공동주택처럼 층수 제한 등의 조건이 없고 당해 토지의 용적율이나 건폐율에 의하여 제약을 받을 뿐이다. 즉, 「소득세법」상 다가구주택은 「건축법 시행령」별표1에서 규정하는 다가구주택을 지칭하는 것으로 쟁점주택은 「건축법」상 다가구주택으로 허가를 받은 사실이 없고, 단독주택 1가구로 건축허가를 받았음이 건축물대장에 의하여 확인된다. (다) 처분청은 쟁점주택의 공부상 2층은 사무실이나 실제 주거용으로 사용되었다 하여 쟁점주택을 다가구주택으로 보았으나, 쟁점주택은 다가구주택이 아닌 단독주택으로 2층 사무실을 주택으로 사용한 것은 주택면적의 증가에 해당하는 것에 불과하여, 이를 이유로 쟁점주택을 다가구주택으로 볼 수는 없다. (2) 처분청은 쟁점주택이 원룸형 주택이 아님에도 불구하고, 원룸형 주택에 해당하는 질의회신을 인용하며 감사지적사항이 정당하다는 의견이나, 쟁점주택은 단독주택으로 겸용주택에 해당할 뿐 다가구주택이나 다세대주택 또는 원룸형 주택이 아니다. (가) OOO장은 고시원을 원룸형주택으로 사용할 경우 공동주택에 해당한다는 내용의 법령해석에 관한 예규(서면-2015-부동산-043, 2015.7.3.)를 인용하면서 감사지적사항이 정당하다는 의견이고, 「건축법 시행령」별표1 역시 원룸형주택은 공동주택이라고 규정하고 있다. (나) 그러나, 청구인들은 쟁점주택을 원룸형 주택으로 사용한 것이 아니므로, 쟁점주택은 별표1의 대분류 단독주택 중 겸용주택에 해당할 뿐 다가구주택이나 다세대주택 또는 원룸형 주택에 해당하지 아니한다. (3) 쟁점주택은 주상복합 단독주택에 해당하여 쟁점주택 전체를 하나의 주택으로 보아야 하는바, 처분청의 부과처분은 취소되어야 한다. (가) 다가구주택의 건축조건 중 단독주택을 3개층 이하로 제한하는 것은 「건축법」상 공동주택 중 다세대주택이나 연립주택의 건축조건이 4개층 이하로 규정되어 있어 다가구주택이라도 3개층을 초과하여 4개층 이상을 주택으로 사용할 경우 그 주택은 단독주택 중 다가구주택이 아닌 공동주택 중 다세대주택으로 보겠다는 규정으로, 쟁점주택을 1990년도 신축할 당시에는 사용하는 층에 따라 단독주택과 다세대주택을 구분.제한하거나 이를 규제하는 규정이 없었는바, 쟁점주택 전체를 하나의 단독주택으로 보아야 한다. (나) 따라서 쟁점주택은 다가구주택이나 원룸형 주택이 아닌 단독주택에 해당하여, 처분청이 쟁점주택을 공동주택으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다. 또한 설령 쟁점주택 중 증축분(5층)을 별도의 주택인 다가구주택으로 본다고 하더라도 「소득세법 시행령」제154조 제9항에 따라 단독주택 아닌 다가구주택 부분만을 별개의 주택(1세대 2주택)으로 보아 과세하여야 한다. (4) 처분청은 주택으로 사용하는 층수가 4개층 이상이면 무조건 다세대주택이라 주장하고 있으나, 이는 잘못된 주장이다. (가) 「소득세법 시행령」제155조 제15항에서 규정하고 있는 다가구주택은 「건축법 시행령」제3조의5 별표1의 다가구주택을 의미한다. 따라서 쟁점주택이 「건축법」상 다가구주택에 해당하지 않을 경우, 쟁점주택 전체를 하나의 단독주택으로 볼 것인지 아니면 각 구획된 부분을 각각 하나의 주택(다세대주택)으로 볼 것인지 다시 판단하여야 하나 처분청은 이러한 구분을 하지 않았다. (나) 또한 처분청은 쟁점주택을 다가구주택으로 볼 수 없다고 단정해 놓고, 다가구주택에 적용하는 “각 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다”는 규정을 적용하여 다세대주택으로 판단하는 모순을 범하고 있다. (5) 처분청은 주택으로 사용하는 층수가 4개층 이하일 경우 무조건 다세대주택으로 보아야 한다는 의견이나, 다세대주택과 다가구주택의 구분은 「건축법」상 허가를 신청한 내용에 따라 결정되어야 하는바, 단독주택으로 허가를 받은 쟁점주택은 허가의 내용에 따라 단독주택으로 취급되어야 한다. (가) 「건축법 시행령」별표1에 의하면, 다가구주택은 주택부분이 3개층 이하이고 1개동의 주택으로 쓰는 바닥면적이 660㎡ 이하여야 하나, 다세대주택은 4개층 이하이고 바닥면적이 660㎡ 이하여야 한다고 규정하고 있는바, 3개층이면서 바닥면적이 660㎡ 이하인 주택은 다가구주택 또는 다세대주택 모두에 해당할 수 있다. 즉 「건축법 시행령」별표1 제1호 다목은 건축주의 선택에 따라 다세대로 허가를 신청한자는 다세대로, 다가구로 허가를 신청한 자는 다가구로 등록할 수 있는 것을 전제로 하여 다가구주택의 요건을 “공동주택(다세대)에 해당하지 아니하는 것을 말한다”고 규정하고 있는바, 사용실질에 따른 구분이 아니라 「건축법」상 허가를 신청한 내용에 따라 다가구주택인지 다세대주택인지 결정되는 것이다. (나) 마찬가지로 「건축법」상 단독주택은 층수에 대한 규정이 없는바, 3층 또는 4층 주택도 단독주택으로 허가를 받았다면 단독주택이 될 수 있다. 즉, 4개층인 경우에도 단독주택도 다세대주택도 될 수 있다는 의미이고, 그 중 어떤 종류의 주택에 해당되는지는 「건축법」상 허가를 신청한 내용에 따라 결정되는 것이다. (다) 따라서, 쟁점주택은 1층은 상가, 2층∼5층까지 주택으로 사용되었지만, 2층은 주택으로 무허가 개조하여 사용하였으나 당초 사무실로 허가받은 것이고, 3층과 4층은 1990년도 단독주택으로 허가되어 신축되었으며, 5층은 2012년도에 단독주택으로 허가받아 증축하였는바, 2층은 새로운 주택의 취득이 아니라 기존 3층∼5층의 단독주택을 확장하여 면적이 증가한 것과 같을 뿐이다. 따라서, 3개층인 단독주택(다가구주택)에 1개층의 단독주택(다가구주택)을 신축한 것과 같이 단독주택으로 허가를 얻은 주택을 다세대주택으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점주택은 다세대주택에 해당할 뿐, 단독주택이나 다가구주택에 해당하지 아니한다. (가) 청구인들은 쟁점주택이 1996.1.1. 「소득세법 시행령」제155조 제15항이 신설되어 시행되기 전인 1990.12.12. 신축한 주택으로, 단독주택에 해당하는 겸용주택에 해당한다고 주장하나, 「소득세법 시행령」제155조 제15항에서 규정하고 있는 다가구주택 특례조항은 원칙적으로 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분은 각각 하나의 주택으로 보되, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 보아 「소득세법」제89조 의 비과세 특례규정을 적용한다는 내용으로, 「소득세법 시행령」제155조 제15항이 신설되기 이전에 신축한 건물이라 하더라도 「건축법 시행령」별표1에서 규정한 용도별 건축물의 종류 판정은 양도 당시를 기준으로 사실상의 사용현황에 따라 판단하여야 한다. (나) 처분청이 쟁점주택의 사실상 사용현황을 확인한 결과, 한국전력공사 서대문은평지사로부터 회신받은 쟁점주택의 각 층 및 호수별 전기사용용도 회신에 의하면, 지하층을 제외한 5개층의 전기사용형태가 “주택용”으로 사용되고 있음이 나타나고, 청구인이 제출한 쟁점주택 관련 임대차계약서 역시 총 4개층(2층∼5층)을 주거용으로 임대한 사실이 확인되며, 쟁점주택의 건축물대장에 의하면 쟁점주택 5층 증축공사를 시행하여 2012.5.18. 5층을 주거용으로 증축한 후 양도 당시까지 주거용으로 임대한 사실도 확인된다. (다) 따라서, 쟁점주택의 공부상 용도에도 불구하고, 주거용으로 사용한 층수가 3개층 이상으로 쟁점주택의 임대차내역, 전기사용내역 등을 종합하여 볼 때, 쟁점주택은 「소득세법 시행령」제155조 제15항에 따른 1세대 1주택의 특례 대상에 해당하는 「건축법 시행령」별표1이 규정하는 다가구주택에 해당하지 아니하여, 쟁점주택을 다세대주택으로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다. (2) 쟁점부동산은 하나의 매매단위로 일괄양도 되었는바, 쟁점주택 전체를 하나의 주택으로 보아 1세대 1주택 비과세 특례 규정 적용 여부를 판단하여야 한다. (가) 청구인들은 설령 쟁점주택 중 5층 증축분을 별도의 주택인 다가구주택으로 본다고 하더라도 「소득세법 시행령」제154조 제9항에 따라 단독주택 아닌 다가구주택 부분으로 보는 부분만을 따로 과세하여야 한다고 주장하나, 청구인들의 모친 OOO는 쟁점부동산을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하였는바, 쟁점주택 전부를 하나의 주택으로 보아 비과세 적용 여부를 판단하여야 한다. (나) 따라서, 쟁점주택 중 주거용으로 사용한 3개층을 초과하는 부분(5층 증축분)에 한정하여 1세대 1주택 비과세 특례규정 적용을 배제하여야 한다는 청구주장을 받아들일 수 없고, 처분청이 쟁점주택 전체에 대하여 1세대 1주택 비과세 규정 적용을 배제하여 과세한 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 4개층(각 69.42㎡)을 주택으로 사용하는 쟁점주택을 하나의 매매단위로 양도시 1세대 1주택 비과세 특례가 적용되는 다가구주택 또는 단독주택으로 볼 수 있는지 여부 ② 쟁점주택을 2주택[2층∼4층(1주택), 5층 증축분(1주택)]으로 인정할 수 있는지 여부 나. 관련 법령 (1) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것) 제89조[비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다. 3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 대통령령으로 정하는 1세대 1주택 (2) 소득세법 시행령(2015.12.28. 대통령령 제26763호로 개정되기 전의 것) 제155조[1세대 1주택의 특례] ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 가족과 함께 구성하는 1세대(이하 "1세대"라 한다)가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것을 말한다. (단서 생략) ③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. ⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 「건축법 시행령」별표1 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다. (3) 건축법(2016.1.19. 법률 제13785호로 개정되기 전의 것) 제2조[정의] ② 건축물의 용도는 다음과 같이 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정한다. 1. 단독주택 2. 공동주택 (4) 건축법 시행령(2015.12.29. 대통령령 제26762호로 개정되기 전의 것) 제3조의5[용도별 건축물의 종류] 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표1과 같다. [별표1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련) 1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다] 가. 단독주택 나. 다중주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택을 말한다. 1) 학생 또는 직장인 등 여러 사람이 장기간 거주할 수 있는 구조로 되어 있는 것 2) 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니한 것(각 실별로 욕실은 설치할 수 있으나, 취사시설은 설치하지 아니한 것을 말한다. 이하 같다) 3) 연면적이 330제곱미터 이하이고 층수가 3층 이하인 것 다. 다가구주택 : 다음의 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니하는 것을 말한다. 1) 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개층 이하일 것. 다만, 1층의 바닥면적 2분의 1 이상을 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다. 2) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것 3) 19세대 이하가 거주할 수 있을 것 2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 「주택법 시행령」 제3조 제1항에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. 다만, 가목이나 나목에서 층수를 산정할 때 1층 전부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하는 경우에는 필로티 부분을 층수에서 제외하고, 다목에서 층수를 산정할 때 1층의 바닥면적 2분의 1 이상을 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외하며, 가목부터 라목까지의 규정에서 층수를 산정할 때 지하층을 주택의 층수에서 제외한다. 다. 다세대주택 : 주택으로 쓰는 1개 동의 바닥면적 합계가 660제곱미터 이하이고, 층수가 4개층 이하인 주택(2개 이상의 동을 지하주차장으로 연결하는 경우에는 각각의 동으로 본다) 다. 사실관계 및 판단 (1) 상속인별 납부세액 및 연대납세의무자 명단을 보면, 피상속인 OOO의 상속인들인 청구인들의 상속지분 및 납부할 세액은 아래와 같다. (2) 쟁점주택에 대한 등기사항전부증명서에 의하면, OOO는 2009.3.21.자 협의분할에 의한 상속을 원인으로 하여 2011.9.19. 쟁점주택에 대한 소유권이전등기를 경료한 후, 2015.10.29. OOO 외 1인에게 양도(2015.8.8. 매매)한 사실이 확인된다. (3) 쟁점건물에 대한 건축물대장의 주요 내용은 아래와 같다. (4) OOO장의 쟁점주택에 대한 사용승인서(증축) 교부통지(2012.5.17.)를 보면, OOO장은 쟁점주택의 주용도를 제2종 근린생활시설[주택(다가구)]로 사용승인한 것으로 나타난다. (5) 처분청이 과세근거로 제출한 심리자료는 다음과 같다. (가) OOO와 쟁점주택 임차인들 사이에 체결된 임대차계약서에 의하면, 쟁점주택 1층은 사무실로, 2층∼5층은 주거용으로 임대.사용한 것으로 나타난다. (나) 쟁점주택을 촬영한 사진을 보면, 건축물대장상 사무실로 등재되어 있는 2층에 간판 등이 설치되어 있지 않은 것으로 확인된다. (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 관하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주택이 1세대 1주택 비과세 특례가 적용되는 다가구주택 또는 단독주택이라고 주장하나, 건축물이 「소득세법」제89조 제1항 제3호 및 같은 법 시행령 제154조 제1항에서 정한 “주택”에 해당하는지 여부는 건축물대장상의 용도 구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하였는지 여부에 의하여 판단하여야 하고, 사실상의 주택을 포함하여 1동의 건물이 「건축법 시행령」 별표1에 따른 공동주택 기준에 해당하는 경우에는 독립적으로 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 보아 1세대 1주택 비과세 여부 등을 판단하여야 하는바(조심 2018서1507, 2018.5.31., 같은 뜻임), 「건축법 시행령」별표1은 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적이 660㎡ 이하이고 주택으로 쓰는 층수(지하층 제외)가 3개층 이하인 경우는 단독주택 중 다가구주택으로, 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적이 660㎡ 이하이고 주택으로 쓰는 층수가 4개층 이하이면 다세대주택으로 구분하면서 다가구주택을 공동주택(다세대주택)에 해당하지 않는 것으로 규정하고 있는 점, 쟁점주택에 관한 임대차계약서(2층∼5층) 등을 보면 쟁점주택 중 실제 주택으로 사용한 부분이 4개층(2층∼5층)인 것으로 확인되는 점, 건축물대장상 쟁점주택 중 주택으로 쓰이는 4개층(2층∼5층)의 바닥면적의 합계가 660㎡ 이하(277.68㎡)인 점 등에 비추어 쟁점주택은 「건축법 시행령」별표1 제1호 가목의 단독주택이나 다목의 다가구주택에 해당하지 아니하여 청구주장을 받아들이기 어렵다 하겠다. (7) 다음으로 쟁점②에 관하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주택을 2주택[2층∼4층(1주택), 5층 증축분(1주택)]으로 보아야 한다고 주장하나, 현재 관련 법령상 근거 법령이 없는 점에 비추어 청구주장 역시 받아들이기 어렵다 하겠다. 따라서, 처분청이 쟁점주택을 1세대 1주택 비과세 특례 적용대상이 아닌 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.