서울고등법원-96-구-30368 (1998.06.24)

【주 문】

1. 원고의 청구를 기각한다. 2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

【이 유】

1. 부과처분의 경위

아래의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑제1호증의 1 내지 4, 을제1호증의 1 내지 11, 을제2, 3호증의 각 1 내지 8, 을제4, 5호증의 각 1 내지 5, 을제6, 7호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하여 이를 인정할 수 있고 달리 반증이 없다.

① 원고는 토목 건축공사업 등을 목적으로 1958. 11. 27. 설립된 회사로서, 1990년도의 법인세 및 방위세를 자진신고함에 있어 수입금액을 금209,112,127,561원, 법인세 과세표준을 금3,764,504,427원, 방위세 과세표준을 금1,160,255,855원으로 하여 법인세 금1,302,067,627원 및 방위세 금13,637,919원을 산정하여 위 법인세 중 금1,228,086,653원을 납부함으로써 차감납부할 세액이 금73,980,974원이 되었고, 1991년도의 법인세를 자진신고함에 있어 수입금액을 금326,942,126,178원, 과세표준을 금8,573,716,023원으로 하여 법인세 금3,169,281,524원을 산정하여 그 중 금2,130,252,292원을 납부함으로써 차감납부할 세액이 금1,039,029,232원이 되었으며, 1992년도의 법인세를 자진신고함에 있어 수입금액을 금394,282,664,149원, 과세표준을 금7,047,981,906원으로 하여 법인세 금2,663,251,470원을 산정하여 금3,731,072,468원을 납부함으로써 환급받을 세액이 금1,067,820,998원이 되었고, 1993년도의 법인세를 자진신고함에 있어 수입금액을 금340,763,953,278원, 과세표준을 금1,806,022,345원으로 하여 법인세 금507,544,136원을 산정하여 금1,824,672,569원을 납부함으로써 환급받을 세액이 금1,317,128,433원이 되었다.

② 피고는, 원고가 1990. 4. 25. 소외 박ㅇㅇ 외 6인의 명의로 소외 주식회사 ㅇㅇ스포츠센타(이하 ㅇㅇ스포츠라고 한다)의 주식 450,000주(주당 액면가 금5,000원, 이하 이 사건 주식이라고 한다)를 금18,132,173,329원에 취득하고도 오히려 위 소외인들에게 위 금원을 대여한 것으로 회계처리를 하였다는 이유로 위 금원 전액을 기준으로 적수계산하여 그에 상당하는 차입금에 대한 지급이자를 손금불산입하고 위 대여금에 대한 미수 이자를 손금산입하여 1995. 12. 16.자로 원고에 대하여 1990년도의 법인세 과세표준을 금5,360,189,785원, 방위세의 과세표준을 금1,639,782,700원으로 산정하여 법인세 1,228,096,653원 및 방위세 금301,031,552원을 경정결정한 뒤 이에서 당초의 위 차감납부할 법인세액 및 신고방위세액을 각 공제한 금807,586,550원 및 120,402,410원을, 1991년도의 법인세 과세표준을 금8,928,361,376원으로 산정하여 법인세 금3,354,174,673원을 경정결정한 뒤 이에서 당초의 위 차감납부할 세액을 공제한 금184,893,140원을, 1992년도의 법인세 과세표준을 금7,281,341,256원으로 산정하여 법인세 금2,794,976,755원을 경정 결정한 뒤 원래 환급받아야 할 금936,095,713원(3,731,072,468원-금2,794,976,755)을 초과한 금131,725,280원을 각 부과고지함과 아울러 1993년도의 법인세 과세표준을 1,470,942,351원으로 산정하여 법인세 금393,616,938원을 경정결정한 뒤 1995. 12. 18.자로 원래 환급받아야 할 세액 1,431,055,631원에서 당초의 환급결정세액 금1,317,128,433원을 공제한 금113,927,190원을 국세환급금으로 결정하였다(위 1990년도 내지 1992년도의 각 법인세의 경정부과처분을 이 사건 부과처분이라고 한다).

2. 이 사건 부과처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

피고가 위 처분 사유와 관계 법령의 규정을 들어 이 사건 부과처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는, 소외 ㅇㅇ주식회사(이하 ㅇㅇ사이라고 한다)의 대주주들인 소외 이ㅇㅇ과 정ㅇㅇ 등의 ㅇㅇ스포츠의 주주들에게 금13,000,000,000원을 지급하고 ㅇㅇ스포츠 소유 대지에 건물을 신축한 뒤 그 2개층 약 1,000평을 소유권이전하여주는 조건으로 이 사건 주식의 양도양수계약을 체결함에 있어 위 금13,000,000,000원 중 1,000,000,000원은 현금으로 지급하고 나머지 금12,000,000,000원은 보증보험증권으로 지급을 보증한 약속어음으로 지급하기로 하기로 약정하면서 ㅇㅇ스포츠로부터 위 주식양도이행의 담보로 이 사건 주식에 자신 등의 명의로 질권설정을 받고 이 사건 주식을 교부받은 후 자금난으로 원고와 위 건물신축공동사업약정을 체결하였던바, 위 약정에 따라 위 보증보험채무를 연대보증함과 아울러 약속어음 액면금 합계 6,000,000,000원을 발행하여 ㅇㅇ스포츠에게 예치한 원고에게 그 담보의 목적으로 이 사건 주식을 다시 교부하였다가 자금난 등으로 인하여 1990. 4. 25.자로 위 신축건물공동사업을 포기하고 위 사업에 따른 제반권리권리의무를 원고로 하여금 승계케 하는 대신에 이 사건 주식을 원고에게 금17,607,300,000원에 양도하기로 하는 약정을 체결하고 1990. 4. 26.부터 1991. 10. 10.경까지 사이에 수차례에 걸쳐서 위 대금을 분할 지급받음으로써 원고가 위 주식대금을 정산한 위 1991. 10. 10. 비로소 이 사건 주식의 소유권을 취戀構 되었으므로, 피고는 위 주식대금이 실제 지급된 날로부터 적수계산하여 지급이자 손금불산입을 하여야 함에도 불구하고 상위법에서의 위임규정이 없어 무효인 법인세법 기본통칙 2-13, 17, 18의2 를 적용하여 위 주식대금의 청산여부에 관계없이 원고가 1990. 4. 25.자로 이 사건 주식을 취득하여 이에 대한 권리를 행사할 수 있었다고 보아 그 날로부터 적수계산을 하여 그 지급이자 손금불산입을 하고 말았으니 이 사건 부과처분은 조세법률주의와 실질과세원칙에 위배되어 위법하다고 주장한다.

나. 관계법령 등

(1) 1985. 12. 23. 법률 제3794호로 개정되었다가 1990. 12. 31. 법률 제4282호로 개정되기 전의 구 법인세법 제18조의3 제1항 은 "다음 각호의 1에 해당하는 자산을 보유하고 있는 내국법인이 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 다음 각호의 자산합계액 한도내에서 대통령령이 정하는 금액은 각 사업년도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다"고 규정하면서 제1호에서 "다른 법인의 주식(출자금액을 포함하며 대통령령이 정하는 주식은 제외한다)", 제2호에서 법 제20조 의 규정에 의한 특수관계 있는 자에게 업무와 직접 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것"을 각 들고 있고, 1989. 12. 30. 대통령령 제12878호로 개정되었다가 1993. 12. 31. 대통령령 제14080호로 개정되기 전의 동법시행령 제43조의 2 제1항 은 " 법 제18조의3 제1항 에서 대통령령이 정하는　 금액이라 함은 다음 각호의 산식에 의하여 계산한 금액의 합계액을 말한다"고 규정하면서 제1호에서 "지급이자×제18조의3 제1항 제1호 및 제2호에 해당하는 자산의 합계액과 총차입금에서 자기 자본의 2배를 공제한 금액 중 적은 금액/총차입금"을 들고 있으며, 동조 제2항 은 "제1항의 산실 중 총차입금·자기 자본 및 법 제18조의 3 제1항 제1호·제2호 및 제3호 에 해당하는 자산의 합계액은 적수로 계산한 금액을 말하며 자기 자본의 계산에 관하여는 제67조의4 의 규정을 준용한다. 이 경우 법 제18조의3 제1항 제1호 의 자산은 장부가액으로 하며(이하 생략)"라고 규정하고 있고, 동법시행령 부칙 제2조 는 "이 영은 이 영 시행후 최초로 개시하는 사업년도분부터 적용한다"고 규정하고 있었다.

그런데, 1990. 12. 31. 법률 제4282호로 개정된 후 1993. 12. 31. 법률 제4664호로 개정되기 전의 구 법인세법 제18조의3 제2항 제2호 는 "대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을 보유하고 있는 법인이 다음 각 호의 1에 해당하는 자산을 보유하는 경우에 각 사업년도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업년도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다"고 규정하면서 제1호에서 "다른 법인의 주식 또는 산출지분(대통령령이 정하는 주식 또는 출자지분을 제외한다)", 제2호에서 " 법 제20조 의 규정에 의한 특수관계 있는 자에게 업무와 직접 관련 없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것", 제3호에서 "임야·농경지·목장용부동산 기타 대통령령이 정하는 용도에 사용되는 부동산(제1항 제1호의 규정을 적용받는 부동산의 부분을 제외한다)"을 각 들고 있고, 1989. 12. 30. 대통령령 제12868호로 개정되어 1994. 12. 31. 대통령령 제14468호로 개정되기 전의 동법시행령 제43조의2 제5항 은 법 제18조의3 제2항 에서 "대통령령이 정하는 기준을 초과하여 차입금을 보유하고 있는 법인이라 함은 차입금이 자기자본의 2배를 초과하는 법인을 말한다"고 규정하고 있으며, 동조 제6항 은 " 법 제18조의3 제2항 에서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액이라고 함은 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 말한다"고 규정하면서 제1호에서 "소비성서비스업을 영위하는 법인외의 법인의 경우 지급이자×법 제18조의3 제2항 제1호 내지 제3호의 자산합계액과 자기자본의 2배를 초과하는 차입금 상당액 중 적은 금액/총차입금"을 들고 있고, 동조 제8항 은 "제4항 및 제6항의 산식 중 총차입금×자기자본 및 법 제18조의3 제1항 및 제2항 각호에 해당하는 자산의 합계액은 적수로 계산한 금액을 말하며 자기 자본의 계산에 관하여는 제67조의4 의 규정을 준용한다. 이 경우 법 제18조의3 제2항 제1호 의 자산은 장부가액으로 하며(이하 생략)"라고 규정하고 있다.

그리고 1986. 3. 31. 재무부령 제 1671호로 신설되었다가 1991. 2. 28. 재무부령 제2844호로 개정되기 전의 법인세법시행규칙 제45조 제3항 은 " 영 제82조 제3항 제5호 에 규정하는 재무부령이 정하는 서류는 다음 각호에 게기하는 것으로 한다"고 규정하면서 제19호의2에서 " 별지 제6-14호 서식 의 비업무용부동산등에 관련된 차입금지급이자 조정명세서 (갑)(을)(병)"을 들고 있으며 위 서식 (갑)의 제⑦란에 '주식취득가액', 위 서식 (을)의 제2란에 '주식취득자금적수', 작성요령4란에 '2. 주식취득자금적수 중 차변란에는 주식을 취득하기 위하여 지급하였거나 지급할 금액을 기입한다'라고 기재되었다가 위 1991. 2. 28.자로 개정된 위 시행규칙에 따라 위 서식 (갑)의 제②란에 '타법인 주식', 서식 (을)의 제3란에 '타법인주식의 적수'라고 기재되었다.

한편 법인세법 기본통칙 2-13-17···18의2 제4항 은 "령 제43조의2 제1항 에서 당해법인이 소유하고 있는 주식이라 함은 당해 법인이 대금의 청산여부에 불구하고 주식에 대한 권리행사를 할 수 있는 경우를 포함한다"고 규정하고 있다.

다. 판단

(1) 다음 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 앞서 든 증거 및 갑제3호증의 1 내지 24, 을제8, 9호증, 을제10호증의 1 내지 8, 을제11 내지 26호증, 을제27호증의 1, 2, 을제29호증, 을제30호증의 1 내지 3, 을제31 내지 33호증의 각 1, 2, 을제34호증의 1 내지 3, 을제35 내지 37호증의 각 1, 2의 각 기재와 증인 유ㅇㅇ, 이ㅇㅇ의 각 증언(다만 위 유ㅇㅇ의 증언 중 뒤에서 믿지 않는 부분 제외)에 변론의 전취지를 종합하면 이를 인정할 수 있고 위 인정에 반하는 위 유ㅇㅇ의 일부 증언은 이를 믿지 아니하며, 달리 반증이 없다.

① ㅇㅇ사의 주주들인 소외 정ㅇㅇ, 이ㅇㅇ(이하 정ㅇㅇ 등이라고 한다)은 1989. 9. 28. 원고와 사이에 정ㅇㅇ 등이 원고(당시의 상호는 ㅇㅇ주식회사이었으나 1991. 3. 1. 현재의 상호로 변경되었음)에게 ㅇㅇ스포츠 소유의 스케이트장 부지상에 ㅇㅇ플라자빌딩(지하 7층, 지상 20층 건물 2동)을 신축하는 공사를 도급주되 원고로부터 위 부지주위의 대지 구입자금으로 원고 명의의 액면금 1,000,000,000원 약속어음을 발행·교부 받는 내용의 기본약정을 체결하고 위 정ㅇㅇ가 대표이사로 있는 ㅇㅇ사 등이 이를 연대보증하였다.

② 정ㅇㅇ 등은 그 후 1990. 2. 22. ㅇㅇ스포츠의 전 주식을 소유하고 있는 소외 김ㅇㅇ 외 5인(이하 김ㅇㅇ 등이라고 한다)으로부터 ㅇㅇ사 명의로 위 주식 모두를 양수하면서 위 주식의 양도대금을 현금 13,000,000,000원 및 ㅇㅇ사가 위 주식을 양수한 이후 ㅇㅇ스포츠 소유의 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ번지 외 6필지 합계 1,581.4평방미터 지상에 건물 2동을 신축하여 그 1동의 2개층(약 1,000평)을 소유권이전하는 것으로 하되 김ㅇㅇ 등에게 위 계약 당일 계약금 500,000,000원을 지급하고 중도금 12,500,000,000원 중 금500,000,000원은 현금으로 나머지 금12,000,000,000원은 소외 ㅇㅇ주식회사의 지급보증서를 첨부한 약속어음 5매로 지급하며, 1990. 3. 15.까지 이를 이행하면 즉시 김ㅇㅇ 등으로부터 위 주식의 양도절차를 이행받기로 하는 내용의 약정을 체결하였다.

③ 정ㅇㅇ 등은 1990. 3. 15.경까지 위 계약금 및 1차 중도금 각 금500,000,000원을 포함한 약 금1,212,700,000원의 자금을 투입하여 위 ㅇㅇ플라자빌딩 신축사업을 추진하던 중 자금난으로 인하여 같은 달 20. 원고와 위 사업을 공동추진하여 이를 완료한 후 제반경비를 제한 순이익금을 반분하기로 하면서, 종전 약정대로 원고가 위 ㅇㅇ플라자 공사도급을 맡아 이를 시공하되, 정ㅇㅇ 등에 대한 자금지원의 일환으로 정ㅇㅇ 등의 위 보증보험채무에 대하여 연대보증을 함과 아울러 정ㅇㅇ 등에게 원고 명의의 액면금 4,000,000,000원 약속어음 1매를 발행하여 ㅇㅇ스포츠 소유의 위 6필지 대지 주위에 있는 위 같은 동 ㅇㅇ번지외 2필지 합계 190.6평방미터의 매입자금으로 사용하게 하고 또한 위 주식양도에 따른 제세공과금에 충당하기 위하여 원고 명의의 액면금 2,000,000,000원 약속어음 1매를 발행하여 위 김ㅇㅇ에게 예치하여 주는 대신에 그 담보로 이 사건 주식을 교부받음과 아울러 위 ㅇㅇ번지외 6필지 및 위 ㅇㅇ번지외 2 필지 대지 전부에 관하여 원고 명의로 가등기를 경료받으며, 1990. 3. 24.까지 ㅇㅇ스포츠의 주주총회를 소집하여 이사 및 감사는 양측 동수로 대표이사는 양측 공동으로 각 1명씩 선임하고 이사회의 의결이 가부동수일 경우에는 원고측의 공동대표이사가 결정권을 갖기로 하는 내용의 공동사업추진약정을 체결하였다.

④ 정ㅇㅇ 등은 1990. 3. 24. 위 ㅇㅇ주식회사 ㅇㅇ지점에서 원고의 보증하에 위 중도금 12,000,000원의 지급에 대한 보증보험증권을 발행받아 이를 김ㅇㅇ 등에게 교부하고 김ㅇㅇ 등으로부터 같은 달 10. 등에 발행교부된 이 사건 주권을 인수받아 정ㅇㅇ외 6인의 명의로 명의개서를 마친 다음 위 약정에 따라 그 자리에 참석한 원고 직원에게 이를 모두 인계하였다.

⑤ 그러나 정ㅇㅇ 등은 1990. 4. 25. 자금난으로 더 이상 위 사업을 추진할 수 없게 되자 그 동안 투입된 자금을 회수하고 위 사업수행을 포기하기로 하고, 원고와 사이에 원고 또는 원고가 지정한 자가 위 사업추진에 따른 일체의 권리의무를 승계하여 김ㅇㅇ 등에게 위 주식양도대금을 직접 지급하는 대신에 이 사건 주식을 양도받기로 하고, 정ㅇㅇ 등이 그동안 투입한 경비를 금2,800,000,000원으로 확정하여 원고가 이를 보상하되 원고가 정ㅇㅇ 등에게 위 대지 매입자금 등으로 이미 대여한 금1,050,000,000원을 공제한 나머지 금1,750,000,000원을 약속어음으로 지급하기로 하는 내용의 약정을 체결함과 동시에 위 날짜로 정ㅇㅇ 등이 ㅇㅇ스포츠의 주주로서의 권리를 상실하고 원고 또는 원고가 지정하는 자 명의로 이 사건 주식에 대한 명의개서와 주주명부에 등재하는 것에 동의하며 이 사건 주식 양도대금은 위 약정에 정하는 바에 따라 정산되었음을 확인한다는 내용의 주식양도증서를 작성하여 원고에게 교부하고, 원고로부터 지급기일이 3 내지 5개월로 된 액면 합계 금1,750,000,000원 약속어음을 교부받아 그 다음날 소외 ㅇㅇ투자금융주식회사에 할인료 금136,000,000원을 지불하고 전액 현금으로 할인받았다.

⑥ 원고는 독점규제및공정거래에관한법률과 여신관리규정상의 제약을 피하기 위하여 소외 박ㅇㅇ외 6인(이하 박ㅇㅇ 등이라고 한다)의 양해하에 그들의 명의를 빌려 이 사건 주식을 양수하기로 하고 1990. 4. 25.자로 정ㅇㅇ 등이 박ㅇㅇ 등에게 이 사건 주식을 대금17,607,300,000원에 양도하기로 하는 내용의 주식양도계약서를 작성하고, 이 사건 주식의 권리 행사에 대한 장애를 받지 않기 위하여 형식적으로 원고가 박ㅇㅇ 등과 위 ㅇㅇ플라자빌딩 신축사업을 공동으로 추진하고 박ㅇㅇ 등에게 20,000,000,000원의 범위내에서 사업추진에 필요한 자금을 대여하되 그 담보로 이 사건 주식을 원고에게 제공한다는 내용의 동일자 공동사업추진약정서 및 주식담보제공약정서를 각 작성하여 둔 다음 박ㅇㅇ 등의 명의로 주주명부에 등재함으로써 이 사건 주권을 소지하며 실질적인 권리행사를 하여 왔으나 다만 회계장부상 박ㅇㅇ 등에게 이 사건 주식 취득 자금 명목으로 1990. 3. 24.부터 1991. 10. 10.까지 수회에 걸쳐서 합계 금18,132,173,329원을 대여하여 이 사건 주식을 취득하게 한 형식으로 처리하였으며 그 후 1995. 4. 소외 주식회사 ㅇㅇ프라자에게 이 사건 주식 모두를 양도하였다.

⑦ 원고의 부채비율은 1990. 12. 현재 366.18퍼센트, 1991. 12. 현재 664.09퍼센트, 1992. 12. 현재 599.39퍼센트이었다.

(2) 위 인정사실에 의하면 원고는 차입금이 자기자본을 2배나 초과하는 법인인데도 정ㅇㅇ 등으로부터 이미 담보용으로 이 사건 주권을 교부받아 소지하고 있는 상태에서 박ㅇㅇ 등의 명의로 이 사건 주식을 양수하고 그 양도대금에 대한 정산을 마침으로써 1990. 4. 25.자로 이 사건 주식을 취득하였다 할 것이고, 이 사건 주식의 장부가액은 주식취득자금으로 회계처리된 위 금18,132,173,329원이라고 할 것이어서(무상주와 자본준비금과 재평가 적립금을 자본전입함에 따라 취득하는 주식 등에 대한 지급이자 손금불산입의 적용을 하기 위하여 1990. 1. 1.부터 시행된 위 개정된 구 법인세법시행령 제43조의2 제2항 의 취지에 맞게 동법시행규칙 제45조 제3항 제19호의2 에 따른 서식 (갑), (을)의 '주식취득가액', '주식취득자금적수'라는 용어가 고쳐지지 않고 있다가 1991. 2. 28.에 비로소 '타법인주식', '타법인주식의 적수'로 고쳐졌다 하더라도 피고가 1990년도의 법인세를 산정함에 있어 이 사건 주식의 장부가액으로 적수계산을 할 수 없는 것은 아니다) 피고가 1990. 4. 25.부터 위 금18,132,173,329원 전부에 대한 적수계산을 하여 위 각 사업년도의 지급이자 중 그 적수계산된 주식 가액의 총차입금에 대한 비율에 해당하는 이자부분을 손금불산입하여 과세표준을 산정한 후 각 그 세액을 경정한 이 사건 부과처분은 적법하고 이를 위법하다고 다투는 원고의 위 주장은 이유없다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하고 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.