서울고등법원-96-구-10791 (1998.07.21)

【주 문】

1. 원고의 청구를 기각한다. 2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

【이 유】

1. 처분의 경위

다음의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1, 2호증, 갑 제3호증의 2, 을 제1, 2호증, 을 제3호증의 1, 2, 을 제4호증, 을 제5호증의 1 내지 6의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면 이를 인정할 수 있고, 반증이 없다.

가. 소외 주식회사 ㅇㅇ(이하 '소외회사'라 한다)은 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ면 ㅇㅇ리 ㅇㅇ번지에 본점을 둔 목장 및 레져.스포츠업을 영위하는 법인으로서 총발행주식은 1989. 12. 20. 현재 16,000주(주당 액면 5,000원)이고, 소외 망 조ㅇㅇ(1995. 10. 16. 사망, 이하 '망인'이라 한다)이 2,600주, 망인의 처 노ㅇㅇ가 800주, 망인의 아들들인 소외 조ㅇㅇ, 조ㅇㅇ(소외회사의 대표이사) 및 원고가 각 5,600주, 2,000주 및 2,700주, 망인의 처남인 소외 노ㅇㅇ이 600주, 망인의 제수인 소외 정ㅇㅇ이 240주, 망인의 조카들인 소외 조ㅇㅇ, 조ㅇㅇ, 조ㅇㅇ이 각 160주, 160주, 240주를 소유하고 있었는데, 망인과 원고 등 주주들은 1989. 12. 20. 위 주식 16,000주 전체를 소외 유ㅇㅇ, 김ㅇㅇ에게 양도하였다.

나. 그런데 피고는, 소외회사가 1989년도에 망인 및 원고 등 주주들로부터 차용한 단기차입금 합계 1,356,150,000원 부분을 부당행위계산으로 보아 이를 부인함과 아울러, 위 차입금을 제외하면 소외회사가 자산총액 중 토지 및 건물과 부동산에 관한 권리의 가액 등의 합계액이 100분의 50 이상인 소위 '부동산과다보유 법인'에 해당한다고 보고, 친족 기타 특수관계에 있는 원고 등이 부동산과다보유 법인인 소외회사의 발행주식 전체를 위 유ㅇㅇ 등에게 양도한 것은 구 소득세법(1990. 12. 31. 법률 제4281호로 개정되기 전의 것, 이하 같고, '법'이라 한다) 제23조 제1항 제3호 및 구 소득세법시행령(1990. 12. 31. 대통령령 제13194호로 개정되기 전의 것, 이하 같고, '영'이라 한다) 제44조의2 제1항 소정의 "기타자산"의 양도에 해당한다는 이유로, 원고가 위 주식 2,700주(이하 '이 사건 주식'이라 한다)를 1973. 4. 1. 취득하여 1989. 12. 20. 양도한 데에 따른 양도차익을 기준시가에 의하여 산출한 다음, 1995. 5. 1. 원고에 대하여 양도소득세 금 66,336,970원 및 방위세 금 13,267,380원을 부과.고지하는 처분(이하 '이 사건 처분'이라 한다)을 하였다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

피고는 이 사건 처분이 위 처분사유 및 관계법령에 따른 적법한 것이라고 주장하고, 이에 대하여 원고는, 다음과 같은 사유로 이 사건 처분이 위법하므로 취소되어야 한다고 주장한다.

(1) 첫째, 위 차입금은 소외회사가 호텔건축자금의 확보를 위하여 이를 차용하였던 것일 뿐만 아니라 자금을 차용하기 시작한 초기 무렵인 1989. 3. 30. 내지 1989. 5. 30.경까지는 소외회사의 자산총액 중 토지 및 건물과 부동산에 관한 권리의 가액 등의 합계액이 아직 100분의 50에 미달하였으니 위 차용행위는 원고 등 주주들의 양도소득세 부담을 회피하기 위한 것이라 할 수 없고, 또한 소외회사는 이를 특수관계에 있는 주주들이 아닌 소외 유ㅇㅇ로부터 차용하였을 뿐이니, 위 차입금은 부당행위계산 부인의 대상이라 할 수 없는 것인바, 따라서 이 사건 주식의 양도 당시 소외회사의 자산총액에 위 차입금을 포함시키면 소외회사는 부동산과다보유 법인이라고 할 수 없어 이 사건 주식의 양도가 법 제23조 제1항 제3호 소정의 기타자산의 양도에 해당하지 아니하므로, 기타자산의 양도에 해당함을 전제로 한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

(2) 둘째, 아니라 하더라도, 1991. 12. 31. 대통령령 제13540호로 개정된 소득세법시행령에서 신설된 제44조의2 제3항 제2호 는 "양도일로부터 소급하여 1년이 되는 날부터 양도일까지의 기간 중에 증가한 현금.금융자산 및 대여금의 합계액은 자산총액에 포함하지 아니한다"고 규정하고 있으나, 위 개정 이전에는 그와 같은 규정이 없었으므로, 자산총액 중 토지 및 건물과 부동산에 관한 권리의 가액 등의 합계액이 100분의 50 이상인 법인인지의 여부를 판단함에 있어서 차입금은 자산총액에 포함되는 것인데, 그럼에도 불구하고 피고가 이를 부당행위계산으로 보아 부인하고 양도소득세를 부과한 이 사건 처분은 조세법률주의와 소급과세금지 원칙에 위배된다.

나. 관계법령

법 제23조 [양도소득] ① 양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득

2. 대통령령이 정하는 부동산에 관한 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득

3. 제1호 및 제2호 이외의 대통령령이 정하는 자산(이하 "기타자산"이라 한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

영 제44조의2 [기타자산의 범위] ① 법 제23조 제1항 제3호에서 "기타자산"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 다음 (가) 및 (나)에 해당하는 법인의 주주 또는 출자자 1인 및 그와 국세기본법시행령 제20조에 규정하는 친족.기타 특수관계에 있는 자(이하 "기타주주"라 한다)가 그 법인의 주식 또는 출자지분의 합계액의 100분의 50 이상을 양도하는 경우의 당해 주식 등.

(가) 당해 법인의 자산총액 중 법 제23조 제1항 제1호 및 제2호의 자산가액의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인

(나) 당해 법인의 주식 등의 합계액 중 주주 1인과 기타주주가 소유하고 있는 주식 등의 합계액이 차지하는 비율이 100분의 50 이상인 법인

국세기본법시행령 제20조 [친족 기타 특수관계인의 범위]... "대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다.(단서 생략)

1. 6촌 이내의 부계혈족과 4촌 이내의 부계혈족의 처

2. 3촌 이내의 부계혈족의 남편 및 자녀

3. 3촌 이내의 모계혈족과 그 배우자 및 자녀

법 제55조 [부당행위계산] ① 정부는 ...양도소득...이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계 없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

영 제111조 [부당행위계산의 부인] ① 법 제55조에서 "특수관계 있는 자"라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 당해 소득자 또는 그 배우자의 친족

5. 당해 소득자가 단독으로 또는 제1호 내지 제3호에 게기하는 자와 공동으로 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 50 이상을 출자하였거나 그 소유자가 대표자인 법인

② 법 제55조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.

5. 특수관계 있는 자와의 제1호 내지 제4호 이외의 거래로 인하여 당해 연도의 총수입금액 또는 필요경비의 계산에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때

다. 인정사실

다음의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 앞서의 인정사실과 위에서 든 증거들 및 을 제6호증의 5, 6, 7, 을 제9호증, 을 제10호증의 1, 2, 3, 을 제11호증의 1, 2, 을 제12호증, 을 제13호증의 1, 2, 3, 을 제15호증, 을 제16호증, 을 제17호증의 1 내지 5, 을 제18호증의 1, 2의 각 일부 기재와 증인 신ㅇㅇ, 조ㅇㅇ의 각 일부 증언에 변론의 전취지를 종합하면 이를 인정할 수 있고, 이에 어긋나는 을 제6호증의 6, 7의 다른 각 일부 기재 및 위 증인들의 다른 각 일부 증언은 믿지 아니하며, 갑 제4호증의 기재만으로는 이를 번복하기에 부족하고, 달리 반증이 없다.

(1) 1989. 12. 20. 현재 소외회사의 총발행주식 16,000주의 주주들은 위 망인과 망인의 처 노ㅇㅇ, 아들들인 원고 및 위 조ㅇㅇ, 조ㅇㅇ, 망인의 사위 오ㅇㅇ, 망인의 며느리 정ㅇㅇ, 망인의 손자 조ㅇㅇ, 조ㅇㅇ, 조ㅇㅇ준 등으로서 모두 국세기본법시행령 제20조 자들이고, 위 조ㅇㅇ는 소외회사의 대표이사이다.

(2) 소외회사는 위 주주들로부터 1989. 3. 30. 금 1억원, 1989. 5. 30. 금 4억원, 1989. 10. 14. 금 101,150,000원, 1989. 11. 30. 금 755,000,000원 등 도합 금 1,356,150,000원을 단기로 차용함에 따라(원고는 소외회사가 위 각 금원을 소외 유ㅇㅇ로부터 차용하였다고 주장하나, 위에서 믿지 아니한 증거들 이외에는 이를 인정할 증거가 없다), 1989. 12. 20. 현재 위 차입금 1,356,150,000원을 포함한 총자산가액은 금 3,584,019,373원이었고, 그 중 토지 및 건물가액은 금 1,661,929,098원으로서 총자산가액의 46.3%에 불과하였으나, 총자산가액 중 위 차입금을 제외한 금 2,227,869,373원(= 3,584,019,373원 - 1,356,150,000원)을 기준으로 하면 위 토지 및 건물가액이 차지하는 비율은 74.5%로서 100분의 50을 초과하게 되어 부동산과다보유 법인에 해당하게 된다.

(3) 소외회사는 1984.경 축산업 이외에 레져.스포츠업을 추가로 영위하기로 계획을 세우고 그 뒤 당국으로부터 토지형질변경허가 및 호텔건축허가를 받아 수영장 및 승마장은 1988. 7.경 완공하고 유스호스텔 신축부지는 1988년 말에 공사를 완료하였으나 자금사정으로 건축허가를 자진 반납하여 청소년호텔업 사업계획승인이 취소된 바 있었는데, 소외회사의 대표이사이던 위 조ㅇㅇ는 1989. 3. 30. 이후 1989. 11. 30.까지 사이에 위 호텔건축계획을 다시 진행시키기 위하여 자금을 확보한다는 구실로 특수관계에 있는 원고 등 주주들로부터 도합 금 1,356,150,000원을 차용하여 소외회사의 회계상 위 차입금을 자산항목에 계상하였고, 이로 인하여 총자산가액이 증가함으로써 부동산과다보유 법인의 지위를 벗어나자, 원고 등 소외회사의 전체 주주들은 1989. 12. 20. 위 유ㅇㅇ 등에게 소외회사의 총발행주식 16,000주를 모두 양도하였다.

(4) 소외회사는 원고 등 주주들로부터 차용한 위 금 1,356,150,000원을 사업자금으로 활용하지 아니한 채 금융기관에 정기예금 등으로 고스란히 예치하고 있다가, 위와 같이 총발행주식 전부가 유ㅇㅇ 등에게 양도된 직후인 1990. 1. 4. 위 예금을 일시에 인출하여 원고 등 주주들에 대한 차용금채무를 전액 변제하였고, 한편 위 차입금 확보의 명목이었던 호텔건축과 관련하여 당국에 다시 호텔건축허가를 신청하거나 호텔건축사업을 추진한 실적은 없었다.

(5) 이에 피고는, 망인 및 원고 등 주주들이 영 제111조 제1항 제5호 소정의 특수관계에 있는 소외회사와의 위 차입금거래로 인하여 소외회사를 부동산과다보유 법인의 지위에서 벗어나게 하는 방법으로, 당해 연도의 총수입금액을 계산함에 있어 위 주식의 양도에 따른 소득이 제외되도록 함으로써 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 이를 부당행위계산으로서 부인하고, 원고에 대하여 이 사건 주식의 양도에 따른 양도소득세를 부과하는 이 사건 처분을 하기에 이르렀다.

라. 판단

(1) 부당행위계산이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적인 거래형식에 의하지 않고 합리적 이유도 없이 우회행위, 다단계행위 그밖의 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 경감 내지 배제시키는 행위계산을 말하고, 법 제55조 에서 부당행위계산의 부인 규정을 둔 취지는 거주자와 특수관계 있는 자와의 진실한 거래행위는 있으나 그 거래가 영 제111조 제2항 각호 에 열거한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 비정상적이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것으로서 실질과세의 원칙에 근거를 두고 있으며, 부당하다고 하기 위하여는 영 제111조 제2항 각호 에 열거된 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킬 것을 의도하는 경우나 이러한 의도가 없더라도 경제인의 입장에서 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 해당해야 하는 것이다( 대법원 1989. 6. 13. 선고 88누5273 판결 , 1997. 5. 28. 선고 95누18697 판결 등 참조).

(2) 원고의 첫째 주장에 대한 판단

위 인정사실에 의하면, 위 망인 및 원고 등 소외회사의 전체 주주들은 모두 국세기본법시행령 제20조 소정의 특수관계에 있는 자들로서 소외회사의 총발행주식 전체를 소유하면서, 1989. 3.부터 1989. 11.까지 사이에 호텔건축을 위한 자금을 확보한다는 구실로 특수관계에 있는 소외회사에게 주주차입금 명목으로 금 1,356,150,000원을 대여하여 소외회사의 총자산가액을 증가시킴으로써 부동산과다보유 법인의 지위에서 벗어나게 하고는 1989. 12. 20. 위 유ㅇㅇ 등에게 소외회사의 총발행주식 전체를 양도하는 한편, 소외회사로 하여금 위 금 1,356,150,000원을 사업자금으로 활용함이 없이 금융기관에 정기예금 등으로 고스란히 예치하게 하였다가 위 주식양도 직후인 1990. 1. 4. 위 예금을 전액 인출케 하여 대여금채권을 모두 변제받았고, 그 전후로 호텔건축과 관련한 허가신청이나 사업추진 실적이 없었던 것인바, 위와 같은 원고 등 주주들과 소외회사 간의 자금대여행위는 부동산과다보유 법인의 지위를 벗어나는 문제가 아니라면 경제인의 입장에서 부자연스럽고 경제적 합리성이 결여된 것이라 할 것이고, 실질적으로는 원고등 주주들이 자금대여를 빙자하여 소외회사로 하여금 부동산과다보유 법인의 지위에서 벗어나게 함으로써 소외회사의 주식 전체의 양도에 따른 양도소득세의 부담을 부당하게 감소시킨 것이라 할 것이며, 그와 같은 자금대여행위가 부당행위계산에 해당하는지의 여부에 관하여는 자금대여가 시작된 초기 무렵인 1989. 3. 30. 내지 1989. 5. 30.을 기준으로 판단할 수는 없는 것이므로, 피고가 이를 부당행위계산으로서 부인하고 이 사건 주식의 양도를 기타 자산의 양도로 보아 원고에 대하여 양도소득세를 부과한 이 사건 처분은 적법하다 할 것이고, 따라서 원고의 위 첫째 주장은 이유 없다.

(3) 원고의 둘째 주장에 대한 판단

부당행위계산의 부인은, 특수관계자와의 거래가 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 이를 부인하고 법령이 정하는 방법으로 정부가 소득금액을 계산하는 제도로서 법 제55조 에 의하여 가능한 것이고, 원고가 주장하는 소득세법시행령의 개정에 따른 일정한 금융자산의 불포함 규정의 신설 여부와 무관한 것이므로, 원고의 위 차입금 거래를 부당행위계산으로 보아 부인하고 양도소득세를 부과한 피고의 이 사건 처분이 조세법률주의와 소급과세금지 원칙에 위배된다는 원고의 위 주장도 이유 없다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 처분이 위법함을 전제로 그 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하고 소송비용은 패소한 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.

1998. 7. 21.