서울고등법원-97-구-19764 (1998.11.18)

【주 문】

원고의 청구를 기각한다. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

【이 유】

1. 사실의 인정

다음의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1, 2, 3호증, 갑 제8 내지 49의 각 호증, 갑 제55호증의 1 내지 4, 을 제1호증의 1 내지 11, 을 제2, 3호증의 각 기재, 증인 이ㅇㅇ의 증언에 변론의 전취지를 종합하여 이를 인정할 수 있고, 달리 반증이 없다.

가. 단체퇴직보험계약의 체결

(1) 원고는 각 사업연도에 임직원의 퇴직급여로 소요될 재원을 사내에 유보하기 위하여 퇴직급여충당금을 계상하여 손금에 산입하는 이외에, 1990.경부터 매년 정년퇴직 및 일반퇴직인원의 추계치에 따른 퇴직급여 소요금액을 산출한 다음 원고의 예산 및 자금사정에 따라서 생명보험회사들과 사이에 보험계약자를 원고, 피보험자 및 보험수익자를 원고의 임직원, 보험금의 지급사유를 피보험자가 보험기간중 퇴직하였을 때 등으로 한 종업원퇴직적립보험계약(법인세법상의 단체퇴직보험계약, 이하 단체퇴직보험계약이라고 한다.)을 체결하여 보험료를 납입하고, 임직원이 퇴직하는 경우 위 보험회사들로부터 그 보험금을 수령하여 퇴직임직원에 대하여 퇴직금을 지급하여 왔다.

(2) 위 단체퇴직보험계약에 의하면 가입비율(임직원 전원이 일시에 퇴직하는 경우 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액에 대한 납입보험료합계액의 비율)이 80％ 이상인 경우 보험회사는 퇴직하는 원고의 임직원에게 책임준비금 범위내에서 100％의 퇴직보험금을 지급하도록 하고 있다. 그런데 원고는 보험회사들과 사이에 사업장별 내지 지점별로 3％ 내지 90％의 가입비율로 피보험자인 전 임직원에 대하여 안분하여 단체퇴직보험계약을 체결하였고, 원고와 위 보험회사들은 특약에 의하여 가입비율에 관계없이 퇴직임직원의 퇴직금 전액을 보험금으로 지급하기로 약정하였다.

(3) 원고는 1994 사업연도중 1994. 1. 28. 소외 ㅇㅇ생명보험 주식회사 등 19개 보험회사와 사이에 단체퇴직보험계약을 체결하고, 위 보험회사들에게 합계 금 72,369,085,293원의 단체퇴직보험료를 납입하였다가, 당해 사업연도중에 임직원이 퇴직하자 위 보험회사들로부터 합계 금 60,605,375,693원의 보험금을 수령하여 퇴직임직원들에게 퇴직금으로 지급하였다.

(4) 그리고 원고는 1995 사업연도중 1995. 1. 28. 소외 ㅇㅇ생명보험 주식회사 등 24개 보험회사와 사이에 단체퇴직보험계약을 체결하고, 위 보험회사들에게 합계 금 74,668,984,120원의 보험료를 납입하였는데, 같은 해 희망퇴직제를 시행함에 따라 희망퇴직자가 급증하여 퇴직금 지급자금이 추가로 소요되자 추가퇴직급여 소요자금을 산출하여 같은 해 7. 18.부터 7. 21.사이에 위 보험회사들에게 합계 금 516,297,533,000원의 보험료를 추가로 납입하는 등, 1995 사업연도중에 모두 금 591,488,530,178원의 단체퇴직보험료를 납입하였다가, 당해 사업연도중에 임직원이 퇴직하자 위 보험회사들로부터 합계 금 569,157,957,010원의 보험금을 수령하여 퇴직임직원들에게 퇴직금으로 지급하였다.

나. 95년도 귀속 법인세에 관한 거부처분

(1) 원고는 1995년 이전 사업연도까지 합계 금 608,101,671,719원의 퇴직급여충당금을 손금에 산입하였는데, 1996. 3. 29. 피고에게 원고의 1995 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 신고하면서, 위 가의 (4)항의 수령보험금에 대한 보험료를 손금에 산입하지 아니하고 1995년 귀속 법인세를 금 277,917,924,740원, 농어촌특별세를 금 11,622,176,040원으로 신고하였다.

(2) 그 후 원고는 같은 해 4. 16.에 이르러 위 가의 (4)항의 수령보험금에 대한 보험료가 손금에 산입되어야 한다는 이유로 1995년 귀속 법인세를 금 135,628,435,490원, 농어촌특별세를 금 5,930,596,470원으로 경정하는 과세표준 및 세액의 경정청구를 하였으나, 피고(권한청 변경전 ㅇㅇ세무서장, 이하 같다.)는 같은 해 5. 13. 원고에게 당초의 신고내용이 적법하고 위 경정청구는 이유 없다는 내용의 경정청구에 대한 회신(이하 이 사건 거부처분이라 한다.)을 하였다.

다. 94년도 귀속 법인세의 부과처분

(1) 또한 원고는 1994년 이전 사업연도까지 합계 금 511,284,319,110원의 퇴직급여충당금을 손금에 산입하였던바, 1995. 3. 31. 피고에게 원고의 1994 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 신고하면서 위 가의 (3)항의 납입보험료 전액을 손금에 산입하여 법인세를 금 315,767,445,510원, 농어촌특별세를 금 17,690,167,960원으로 각 신고납부하였다.

(2) 이에 피고는 1996. 7. 1. 위 가의 (3)항의 납입보험료 중 당해 년도에 퇴직한 임직원들의 퇴직금 지급을 위하여 수령한 보험금 합계 금 60,605,375,693원에 대한 보험료를 손금에 산입하지 아니하고 이를 사내유보로 보아야 한다는 이유로, 원고의 1994 사업연도의 소득에 대한 법인세를 금 316,242,358,360원, 농어촌특별세를 금 18,623,490,740원으로 결정하고, 원고에 대하여 위 다의 (1)항의 기 신고납부세액을 차감한 법인세 금 19,442,108,380원, 농어촌특별세 금 933,322,780원의 부과처분(이하 이 사건 부과처분이라 한다.)을 하였다.

2. 당사자의 주장에 대한 판단

가. 당사자의 주장과 쟁점

(1) 피고는, 법인세법시행령(이하 시행령이라고만 한다.) 제13조 제1항 제4호 가목 소정의 단체퇴직보험료는 각 사업연도말에 재직하는 임직원들에 대한 「차기 이후의 퇴직급여지급을 위하여 보험예치금자산이 적립되어 있는 경우」에 한하여 그 보험료를 손금으로 산입할 수 있는 것인데, 원고는 1994년 및 1995년의 각 사업연도에 퇴직하는 임직원들의 퇴직금을 지급하기 위하여 단체퇴직보험에 가입하였다가 각 그 사업연도중에 보험금을 수령하여 퇴직하는 임직원들의 퇴직금을 지급함으로써 각 사업연도말에 그 수령보험금에 상당한 보험예치금자산이 적립되어 있지 아니하였으므로, 법인세법시행규칙(이하 시행규칙이라고만 한다.) 제7조 제2항 에 의하여 위 각 사업연도중에 퇴직임직원들에게 지급된 퇴직금은 당해 사업연도 이전에 기 손금산입된 퇴직급여충당금에서 먼저 지급처리하여야 하고, 각 사업연도중에 임직원의 퇴직금지급을 위하여 보험료를 납입하였다가 수령한 보험금에 대한 보험료는 손금산입할 수 없는 것이므로 이 사건 거부처분과 이 사건 부과처분은 모두 적법하다고 주장한다.

(2) 이에 대하여 원고는, 단체퇴직보험료는 「그 지출시점에 비용으로써 당연히 손금에 산입되는 것」이므로, 각 사업연도중에 단체퇴직보험료가 지출된 이상 그 사업연도말에 보험예치금자산이 적립되어 있는지 여부와 관계없이 이를 손금에 산입하여야 함에도 불구하고, 1994 사업연도 및 1995 사업연도에 지출한 각 단체퇴직보험료를 손금에 산입하지 아니하여야 함을 전제로 한 이 사건 거부처분과 이 사건 부과처분은 모두 위법하다고 주장한다.

(3) 결국 이 사건에 있어서 각 사업연도중에 퇴직할 임직원의 퇴직금지급을 위하여 단체퇴직보험을 체결하고 보험료를 지출하였다가 그 사업연도중에 보험금을 수령하여 퇴직임직원들에게 퇴직금으로 지급함으로써 그 사업연도말에 수령보험금에 상당한 보험예치금자산이 남아 있지 아니하게 된 경우에, 그 수령보험금에 대한 보험료를 당해 사업연도의 손금에 산입할 수 있는지 여부가 쟁점이라 할 것이므로 다음에서 이 점에 관하여 살펴보기로 한다.

나. 관계법령과 이 사건의 쟁점에 대한 판단

(1) 법인세법(이하 법이라고만 한다.) 제9조 제1항 은 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다고 규정하여 기간과세의 원칙을 취하면서, 같은 조 제2항 과 제3항 에서 익금과 손금에 관하여 그 법인의 순자산을 증가 또는 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 수익 또는 손비의 금액을 말한다고 규정함으로써 법인의 순자산증감 여부에 따라 법인의 각 사업연도의 소득을 파악하도록 하고 있다.

(2) 시행령 제13조 제1항 제4호 가목 은 법인이 임원 또는 사용인의 퇴직금을 지급하기 위하여 사외에 적립하는, 임원 또는 사용인의 퇴직을 보험금의 지급사유로 하고, 임원 또는 사용인을 피보험자와 수익자로 하는 보험(이하 "단체퇴직보험"이라 한다)의 보험료를 지출한 때에 그 지출금액을 복리후생비로서 손비로 한다고 규정하면서, 이와 함께 같은 조 제2항 에서 단체퇴직보험의 보험료로서 손금에 산입하는 금액은 당해 사업연도 종료일 현재 재직하는 임원 또는 사용인의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로서 지급되어야 할 금액의 추계액(이하 퇴직금추계액이라 한다.)에서 당해 사업연도 종료일 현재의 퇴직급여충당금을 공제한 금액에 상당하는 보험금에 대한 보험료 등에서 직전사업연도 종료일까지 지급한 보험료등을 공제한 금액을 초과할 수 없다고 규정하고 있다.

(3) 위와 같이 손금에 산입하는 단체퇴직보험료는 그 지출에 의하여 사외에 단체퇴직보험예치금이라는 자산으로 퇴직금의 재원을 적립하는 것이어서 법인의 순자산의 감소가 없으므로, 법인의 순자산의 증가 또는 감소시키는 거래로 인하여 발생한 것인지 여부에 따라 법인의 익금과 손금을 파악하는 법인세법의 입장에 비추어 볼 때, 그 성질상 당연히 비용이 발생한 경우에 해당한다고 볼 수는 없으나, 조세정책적 목적을 위하여 이를 비용으로 손금에 산입하는 법정손금이라 할 것이다.

(4) 한편 위 단체퇴직보험료와는 별도로 법 제13조 제1항 은 법인이 임원 또는 사용인의 퇴직급여에 충당하기 위하여 퇴직급여충당금을 손금으로 계상한 때에는 대통령령이 정하는 금액의 범위안에서 이를 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 손금에 산입한다고 규정하고 있는데, 이를 받은 시행령 제18조 는 퇴직급여충당금의 범위에 관하여 1년간 계속하여 근로한 임원 또는 사용인에게 지급한 총 급여액의 10분의 1에 상당하는 금액을 한도로 계산하여야 하고, 그 누적액이 당해 사업연도 종료일 현재 퇴직금추계액의 100분의 50의 한도내로서, 당해 법인이 그 사업연도의 손비로서 계상한 충당금으로 제한하고 있으며, 시행규칙 제7조 제2항 은 법 제13조 의 규정에 의한 퇴직급여충당금을 계상한 법인이 임원 또는 사용인에게 퇴직금을 지급할 때에는 퇴직급여충당금에서 먼저 지급하여야 한다고 규정하고 있다.

(5) 기업회계상 발생주의의 원칙에 의하면 임직원의 퇴직급여는 각 사업연도에 계속적으로 발생하는 비용이라 할 것이므로 기업회계기준 제30조 제1항 은 각 사업연도의 종료일 현재 재직하는 임직원 전원이 일시에 퇴직한다고 가정할 경우 지급되어야 할 퇴직금추계액 전액을 비용으로 인정하고 있으나, 법 제17조 제1항 이 법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하여 권리의무확정주의를 원칙으로 취함으로써 세무회계상으로는 원칙적으로 임직원의 퇴직으로 실제 퇴직금을 지급한 때에 한하여 이를 손금으로 인정받게 되므로, 이와 같은 기업회계와 세무회계의 차이를 조정하기 위하여 법인세법은 장래에 지출될 것이 확실한 비용으로서 그 부담이 당해 사업연도에 속하는 것임에도 불구하고 아직 지출이 안된 경우 이에 대한 추계액을 회계상 비용으로 인식하고자 할 때 사용되는 당해 비용의 상대계정인 부채성 충당금으로 사업연도말에 재직하는 임직원들의 차기 이후의 퇴직금지급을 위한 퇴직급여충당금을 손금에 산입하도록 규정하고 있는 것이다.

(6) 그러나 법인세법상 퇴직급여충당금은 위 기업회계기준과 달리 퇴직금추계액 전액이 비용으로 인정되지 아니할 뿐만 아니라 사내유보에 불과하여 퇴직임직원들의 퇴직금지급을 충분히 보장할 수 없으므로, 이점을 보완하기 위하여 법인세법상 퇴직금의 재원을 사외에 별도로 적립하는 단체퇴직보험에 대하여 그 보험료를 손금에 산입할 수 있도록 함으로써 단체퇴직보험제도가 퇴직급여충당금을 보완하는 기능을 하고 있다 할 것인바(그러므로 기업회계에서는 단체퇴직보험료에 대하여 퇴직급여충당금과 마찬가지로 단체퇴직급여충당금이라는 부채성 충당금을 설정하고 그 보험예치금자산이 충당금으로 전입하는 금액을 비용으로 계상하는 충당금 회계방식에 의하여 처리하고 있다.), 결국 위 퇴직급여충당금과 단체퇴직보험충당금은 임직원의 퇴직금을 사내에 적립할 것이지 아니면 사외에 적립할 것인지 여부를 제외하고는 동일한 성격을 갖고 있다 할 것이다.

(7) 이상에서 살펴본 바와 같은 내용, 즉 법인세법이 기간과세의 원칙을 취하고 있고 단체퇴직보험료도 법정손금으로서 당해 사업연도의 종료일을 기준으로 손비산입 여부를 결정하여야 하는 점, 그리고 같은 성격의 부채성 충당금인 퇴직급여충당금이 당해 사업연도에 이미 퇴직한 임직원의 퇴직금지급을 위하여 설정되는 것이 아니라 차기 이후에 퇴직할 임직원의 퇴직금지급을 위하여 설정되는 것이라는 점 및 특히 단체퇴직보험료의 손금산입한도를 규정한 시행령 제13조 제2항 이 당해 사업연도 종료일 현재 재직하는 임직원의 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로서 지급되어야 할 금액의 추계액과 당해 사업연도 종료일 현재의 퇴직급여충당금을 공제한 금액에 상당하는 보험금에 대한 보험료 및 직전 사업연도 종료일까지 지급한 보험료 등을 그 손금산입한도의 기준으로 삼고 있는 규정취지 등을 모아 보면, 시행령 제13조 제1항 제4호 가목 이 「단체퇴직보험료를 지출한 때」에 이를 손비로 한다고 규정하고 있는 것은 보험료를 지출한 시점을 기준으로 바로 그 보험료를 손비로 한다는 취지가 아니라 보험료를 지출한 경우 그 보험료를 당해 사업연도의 손비로 한다는 취지를 규정한 것이라고 보아야 할 것이고, 같은 조 제2항 의 규정취지에 따라 당해 사업연도 종료일을 기준으로 그 당시 재직하는 임직원이 차기 사업연도 이후에 퇴직할 경우 그 퇴직금의 지급을 위한 보험금으로 당해 사업연도말에 적립되어 있는 경우에 한하여 그에 대한 보험료를 비용으로써 당해 사업연도의 손금에 산입할 수 있는 것이라고 보아야 할 것이다.

(8) 따라서 법인이 단체퇴직보험료를 지출하였다 하더라도 보험료를 지출한 당해 사업연도에 퇴직하는 임직원의 퇴직금 지급을 위하여 보험금을 수령하여 임직원의 퇴직금을 지급한 경우에는 그 수령보험금은 당해 사업연도 종료일 현재 재직하는 임직원의 퇴직금 지급을 위한 재원으로 적립되어 있다 할 수 없어 그 수령보험금에 대한 보험료는 법인의 당해 사업연도의 손금에 산입할 수 없다 할 것이므로, 1994년 및 1995년의 각 사업연도중에 지출한 단체퇴직보험료 전액을 각 당해 사업연도중 퇴직한 임직원의 퇴직금지급을 위하여 보험금을 수령하였는지 여부와 관계없이 각 사업연도의 손금에 산입하여야 한다는 원고의 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 각 사업연도중에 퇴직할 임직원의 퇴직금지급을 위하여 단체퇴직보험료를 지출하였다가 다시 보험금을 수령하여 퇴직임직원의 퇴직금을 지급한 경우 그 수령보험금에 대한 보험료를 당해 사업연도의 원고의 소득계산에 있어서 손금에 산입하지 아니한 이 사건 각 처분은 적법하다고 할 것이므로, 그 취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하고, 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.

1998. 11. 18.