서울고등법원-2000-누-902 (2001.04.13)

【제1심판결】

대구지방법원 2000. 7. 6. 선고 98구6747 판결

【주 문】

1. 원심판결의 원고들 패소부분 중, 피고가 1997. 9. 4. 원고 김ㅇㅇ에 대하여 상속세 444,388,939원, 원고 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ에 대하여 상속세 각 296,259,293원을 초과하여 부과한 처분을 각 취소한다.2. 원고들의 나머지 항소를 모두 기각한다.3. 소송비용은 1, 2심 모두 5분하여 그 4는 원고들의, 나머지는 피고의 각 부담으로 한다.

【이 유】

1. 이 사건 과세처분의 경위

아래의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 을 제1호증의 1 내지 을 제7호증의 4, 을 제9호증의 1 내지 을 제12호증의 3의 각 기재, 을 제16호증의 1, 2, 갑 제1 내지 8호증의 각 1 내지 3의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하여 인정할 수 있고, 반증이 없다.

가. 원고 김ㅇㅇ는 김ㅇㅇ의 처로서, 김ㅇㅇ가 1995. 3. 30. 사망하여 그의 자녀들인 원고 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ와 함께 망인의 재산을 법정상속지분비율(원고 김ㅇㅇ 3/9, 원고 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ 각 2/9)로 상속함에 따라, 1995. 9. 29. 피고에게 구 상속세법(1996. 12. 30. 법률 제5193호 상속세및증여세법으로 전문개정되기 전의 것, 다만, 제11조 제1항 제1호, 제2항, 제14조 제1항, 제31조 제1항 제1호 및 제31조의2 제1항에 관하여는 1994. 12. 22. 법률 제4805호로 개정되기 전의 것, 이하 법이라 한다) 제20조의 규정에 의한 상속세신고서를 별지 표1 기재와 같이 신고하면서, 신고납부세액 1,067,196,312원 중 50,000,000원을 자진납부하고 나머지 세액 1,017,196,312원에 대하여는 법 제28조에 의한 연부연납을 신청하였다.

나. 피고는 원고들의 상속재산에 대한 실지조사를 통하여 ① 신고부동산에 대한 과소평가액 243,826,057원과 신고누락재산가액 합계 60,713,796원을 합한 304,539,853원을 상속재산가액에 가산하고, ② 망인이 상속개시일 2년 이내인 1995. 3. 5. 박ㅇㅇ에게 매도하였으나 잔대금을 지급받지 못하고 사망함으로써 소유권이전등기를 마치지 못한 상속부동산인 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ의 1, 2 대지 및 그 지상건물(이하 이 사건 처분재산이라 한다)에 관한 기수령 계약금 및 중도금 합계 145,000,000원(이하 이 사건 대금채무라고 한다) 중 57,414,820원과 망인이 상속개시일 2년 이내에 부담한 임대차보증금채무 626,000,000원 중 272,000,000원(이하 이 사건 보증금채무라고 한다)을 합한 329,414,820원(57,414,820원 ＋ 272,000,000원)의 용도가 객관적으로 명백하지 아니하므로 이를 법 제7조의2 규정에 의하여 상속재산가액에 가산하며, ③ 법 제4조 공제액에 관하여 공과금 중 40,207,369원을 추가하고, ④ 신고된 채무 중 과다 신고된 임대차보증금채무 185,000,000원에서 이 사건 대금채무 중 용도 분명한 87,585,180원을 공제한 97,414,820원(185,000,000 － 87,585,180)을 법 제4조의 공제액에서 제외하며, ④ 배우자공제에 관하여 공부상 혼인일(1966. 11. 7.)을 기준으로 한 결혼년수 30년에 해당하는 금액만을 공제하여야 하는데도 결혼년수를 33년으로 보아 공제액을 계산함으로써 36,000,0000원이 과다 계산되었다고 보아 이를 공제부인하기로 하여, 별지 표2 기재와 같이 산출한 총결정세액 1,578,137,618원 중 자진납부세액 50,000,000원을 공제한 나머지 1,528,137,618원을 원고들의 상속지분비율에 따라 안분 계산하여, 1996. 12. 5. 원고 김ㅇㅇ에게 상속세 509,379,206원, 원고 김ㅇㅇ에게 상속세 339,586,138원, 나머지 원고들에게 상속세 각 339,586,137원을 각 부과 고지하였다. (이를 이하 당초결정이라 한다.)

다. 그 후 피고는 당초결정세액을 기준으로 3차에 걸쳐 감액경정결정을 하였는바, 그 경정사유는 아래와 같다.

⑴ 1997. 2. 5.자 감액경정결정 사유

㈎ 신고누락 부동산에 포함하였던 ㅇㅇ시 ㅇㅇ면 ㅇㅇ리 ㅇㅇ의 1 임야 7,838㎡ 중 314㎡에 상당하는 지분과 같은 리 ㅇㅇ의 2 임야 331㎡ 중 21㎡에 상당하는 지분이 타인의 소유임이 확인되어 그 가액 48,387,000원을 상속재산가액에서 공제

㈏ 이 사건 보증금채무 중 망인의 병원비로 사용되었음이 확인된 34,327,832원을 법 제7조의2 가산액에서 공제

㈐ 이 사건 대금채무 중 용도 불명한 위 57,414,820원이 법 제4조 소정의 채무로는 산입되지 않은 채 법 제7조의2 소정의 가산금으로만 산입됨으로써 이 사건 처분재산과 함께 이중으로 상속재산가액에 포함된 셈이 되어 이를 을 법 제4조의 공제액에 추가

㈑ 장녀인 원고 김ㅇㅇ의 출생일이 1964. 4. 26.인 점에 비추어 실제 결혼년수를 33년으로 보는 것이 상당하다고 판단하여 당초결정에서 공제부인하였던 배우자공제액 36,000,000원을 다시 공제

⑵ 1997. 5. 13.자 2차 감액경정결정 사유

㈎ 당초결정에서 상속재산으로 보았으나 원고 김ㅇㅇ의 소유로 밝혀진 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ의 5. 대 332.2㎡ 중 6.61㎡의 지분가액 5,466,470원을 상속재산가액에서 공제

㈏ 이 사건 보증금채무 중 택지초과소유부담금의 납부에 사용된 17,573,880원을 법 제7조의2 소정의 가산액에서 공제,

⑶ 1997. 6. 27.자 3차 감액경정결정 사유

이 사건 임대차보증금채무 중 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ. 소재 건물의 신축비용으로 사용된 113,500,000원을 법 제7조의2 소정의 가산액에서 추가 공제

라. 피고가 3차 감액경정결정까지 함으로써 최종적으로 감액결정된 내용은 별지 표3의 3차 감액결정금액란의 기재와 같은바, 피고는 원고들에게 위 각 감액경정결정을 납세고지서에 의하여 통지하지는 않았다.

마. 그 후 피고는 감사원의 감사결과에 따라 상속재산 중 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ로 ㅇㅇ 소재 대지 190.7㎡ 및 그 지상 건물 581.08㎡(이하 이 사건 평가부동산이라고 한다)의 가액을 법 제9조 제4항 제4호, 법 시행령 제5조의 2 제6호(1996. 12. 31. 대통령령 제15913호로 개정되기 전의 것, 이하 법 시행령이라 한다)의 규정에 의하여 1년간의 임대료를 상속개시당시의 1년 만기 정기예금의 이자율을 감안하여 총리령이 정한 율(10%)로 나눈 금액과 임대보증금을 합한 988,700,000원으로 평가하고, 위 금액과 당초결정시의 평가액의 차액인 433,166,900원(988,700,000원 － 555,533,100원)을 상속재산가액에 가산하여 별지 표3의 증액결정금액란 기재와 같이 총결정세액을 1,616,592,846원으로 결정한 후, 3차 감액경정결정의 총결정세액 1,364,041,005원을 공제한 나머지 252,551,841원(1,616,592,846 - 1,364,041,005)을 원고들의 상속지분비율에 따라 안분 계산하여, 1997. 9. 4. 원고 김ㅇㅇ에게 상속세 84,183,950원, 나머지 원고들에게 상속세 각 56,122,630원을 추가로 고지하였다. (이하 이를 증액경정결정이라 한다)

바. 피고는 원심판결 후 다시 원심판결에 따른 감액경정결정을 하였으나 역시 이를 원고들에게 납세고지서에 의하여 통지하지는 않았다.

2. 이 사건 과세처분의 적법여부

가. 당사자의 주장

피고는 이 사건 과세처분이 관계법령에 따른 적법한 것이라고 주장하고, 원고들은 ① 피고가 1996. 12. 5. 당초결정세액을 부과·고지함에 있어 원고 김ㅇㅇ에게만 납세고지서를 교부하고 나머지 원고들에게는 납세고지서를 송달하지 아니하였을 뿐만 아니라, 원고별 상속세액을 구체적으로 기재하지 않았으며, 1997. 9. 4. 증액결정세액을 부과·고지함에 있어서도 원고별 상속세액이 구체적으로 기재하지 않았으므로, 이 사건 과세처분은 세액의 부과·고지방법에 잘못이 있고, ② 법 제7조의 2의 규정에 따라 상속재산가액에 가산된 이 사건 보증금채무액은 망인이 1994. 3.경 취득한 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ 소재 건물의 신축대금과 그의 병원치료비, 간호비, 가족들의 가사 생활비등으로 지출되었을 뿐만 아니라, 그 액수가 법 시행령 제3조 제1항 단서 규정의 사망전 2년 내에 부담한 채무액의 20%를 초과하지 않음에도 불구하고, 이를 가산금으로 포함시킨 것은 잘못이며, ③ 이 사건 평가부동산의 시가는 545,973,600원이므로 이를 기준으로 상속재산가액을 평가하여야 하는데도 법 제9조 제4항, 법 시행령 제5조의 2 제6호의 규정에 의하여 그 가액을 988,700,000원으로 평가한 것은 잘못이고, ④ 누락된 공과금 18,869,240원을 법 제4조의 공제금에 포함시켜야 하며, ⑤ 피고가 원고들에게 당초결정세액을 부과, 고지함에 있어, 법 시행령 제20조 제2항에 의하여 원고들의 연부연납신청에 관한 서면결정을 하고 이를 함께 통지하여야 하는데도 이러한 절차를 취하지 아니하였으므로 이점에서도 이 사건 과세처분은 위법하다고 주장한다.

나. 판단

⑴ 위 ① 주장에 관하여

㈎ 관계법령 등

① 과세관청이 납세고지서에 납부할 총세액과 그 산출근거를 기재함과 아울러 공동상속인 각자의 상속재산점유비율(상속분)과 그 비율에 따라 각자가 납부할 상속세액을 기재한 연대납세의무자별 고지세액명세서를 첨부하여 송달한 경우, 납세고지서에 총세액을 기재한 것은 공동상속인이 연대납부할 의무가 있는 세액을 징수고지액으로 표시한 것이고, 공동상속인 각자가 납부하여야 할 상속세의 부과는 연대납세자별 고지세액명세서에 의하여 개별적으로 고지되었다고 보아야 할 것이므로 적법한 부과고지 및 징수고지로서의 효력이 있다.(대법원 1993. 12. 21. 선고 93누10316 전원합의체 판결 참조)

② 그리고 일반적으로는 연대납세의무자 1인에게 납세고지서를 송달하였다고 하여 다른 의무자에게도 적법한 납세고지로서의 효력이 발생할 수는 없다고 할 것이나(대법원 1994. 5. 10. 선고 94누2077 판결 참조), 상속세의 경우에는 법 제25조의2에서 "정부는 제25조의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 때에는 이를 상속인 또는 수유자에게 통지하여야 한다. 이 경우 상속인 또는 수유자가 2인 이상인 때에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그중 1인에게만 통지할 수 있으며 이 통지의 효력은 상속인 또는 수유자 모두에게 미친다."고 규정하고 있고, 법 시행령 제19조 제1항은 "세무서장은 법 제25조의2의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 통지하는 경우에는 납세고지서에 과세표준과 세액의 계산명세서를 첨부하여 통지하여야 한다."고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항은 "제1항의 통지는 상속인 또는 수유자가 2인 이상인 경우에는 다음 각호의 1에 해당하는 자 1인에게만 할 수 있다."라고 규정하면서 제1호로 "법 제20조의 규정에 의하여 상속세에 관한 신고서를 제출한 자"를 들고 있으므로, 과세관청이 위와 같은 규정에 따라 상속세신고서를 제출한 상속인에게 납세고지를 한 경우, 그 납세고지서에 과세표준과 세액의 계산명세서가 첨부되어 있고 공동상속인 각자의 상속재산점유비율(상속분)과 그 비율에 따라 각자가 납부할 상속세액을 기재한 연대납세의무자별 고지세액명세서가 첨부되어 있다면, 그 고지는 상속세의 납세의무를 구체적으로 확정하는 부과고지로서 다른 상속인들 모두에게 효력이 미치는 적법한 고지라고 할 것이다.

㈏ 판단

① 앞서 든 각 증거에 변론의 전취지를 종합하면, 피고는 당초결정 및 증액경정결정을 원고들 각자에게 납세신고자인 원고 김ㅇㅇ의 주소로 송달함에 있어, "세액산출근거자료", 세액계산내역 및 피상속인인 망인과 공동상속인인 원고들의 관계, 원고들 각자의 성명, 주민등록번호, 주소, 상속지분, 원고들 각자가 개별적으로 납부할 개인별 세액이 기재된 "연대납세의무자별 지분명세서" 및 별지 표2 기재와 같이 상속세과세표준과 산출내역 및 상속인별 납부할 상속세액을 기재한 "상속인별 상속세액 분배액 계산서"를 첨부하여 함께 송달한 사실을 인정할 수 있고, 반증 없다.

② 위 인정사실과 같이, 피고가 당초결정시나 증액경정결정시 원고들에게 발부한 납세고지서에 납부할 총세액과 그 산출근거 등을 기재함과 아울러 공동상속인인 원고들 각자의 상속재산 점유비율과 그 비율에 따라 산정한 각자가 납부할 상속세액 등을 기재함으로써 원고들 각자가 납부하여야 할 개인별 세액을 구분·특정하여 기재한 이상, 이는 원고들의 납세의무를 구체적으로 확정하는 부과고지로서의 효력과 그 이행을 청구하는 징수고지로서의 효력을 가지는 적법한 고지라고 할 것이다.

③ 다만, 감액경정처분은 당초의 과세처분의 일부를 취소하는 수익적 처분이지만 상대방 있는 행정처분이어서 원칙적으로 상대방에게 이를 통지하여야만 그 효력을 발생하는 것인데, 피고가 이 사건 1, 2, 3차 감액경정결정을 원고들에게 통지하지 않았으므로 존재한다고 볼 수 없는 위 각 감액경정결정을 근거로 이 사건 증액경정처분을 한 것은 잘못이나, 이는 과세관청의 내부적 의사에 불과하고, 납세고지서에 기재된 객관적인 의미는 존재하지 않는 3차 감액경정결정에 증액경정처분의 세액을 추가하려는 것이라기보다는 기존에 존재하던 이 사건 당초결정에 이를 추가함에 있다고 봄이 상당하고, 나아가 피고가 당초결정시 세액산출근거 등 필요한 사항을 빠짐없이 기재한 납세고지서를 발부하여 납세고지를 한 이상 증액경정결정 고지시 추가 세액만을 기재하여 납세고지를 하거나 통지를 하였다고 하여 조세행정의 공정성을 해치거나 납세의무자에게 불이익을 주는 것으로 볼 수는 없으므로(대법원 1989. 10. 27. 선고 88누2830호 판결, 대법원 1998. 2. 27. 선고 97누18479 판결 등 참조), 이 사건 증액경정결정은 이 사건 당초결정의 과세표준 및 세액에 증액경정결정 납세고지서의 기재 금액을 합산하여 전체로서의 과세표준과 세액을 결정하는 증액경정처분(이하 이 사건 처분이라 한다)에 해당한다고 할 것이다.

④ 그런데, 앞서 본 바와 같이 피고가 이 사건 처분 중 1, 2, 3차 감액경정결정의 사유에 관하여는 그 위법성을 자인하고 있으므로, 이 사건 처분 중 3차 감액경정결정의 과세표준 및 세액에 증액경정결정의 납세고지서의 기재 금액을 합산한 과세표준과 세액 즉 별지 3의 증액결정란 기재의 과세표준 및 세액을 초과하는 부분은 위법하다 할 것이므로, 원고들의 위 주장은 결국 위 인정범위 내에서 이유 있다.

⑵ 원고들의 위 ② 주장에 관하여

㈎ 먼저, 피고가 이 사건 보증금채무 중 용도 불분명하다고 본 금액이 원고들의 주장처럼 건물 신축대금이나 망인의 병원비 등으로 사용되었는지에 관하여 보건대, 이를 인정할 만한 아무런 증거가 없으므로, 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

㈏ 다음, 위 금액이 법령상의 가산금산입 비율에 미달하는 지에 관하여 보건대, 법 제7조의2 제2항은 피상속인이 다음 각 호의 1에 해당하는 채무를 부담한 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 규정에 의한 과세가액에 산입한다고 규정하면서 그 1호로 상속개시전 2년 이내에 피상속인이 부담한 채무의 합계액이 1억원 이상인 경우로 규정하고 있고, 법 시행령 제3조 1항 단서는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다라고 규정하고 있으나, 을 제2호증의 4 내지 8의 각 기재와 당초결정 및 1, 2, 3차 감액경정결정에서 인정한 사실관계를 종합하면, 피고는 망인이 사망전 2년 이내에 부담한 임대보증금채무 626,000,000원 중 106,598,288원(272,0000,000 － 34,327,832 － 17,573,880 － 113,500,000)과 이 사건 대금채무(원고들은 그것이 법 제7조의2 제1항 소정의 부동산처분대금이라는 취지의 주장을 하나, 같은 조항의 부동산처분대금이라 함은 사망전 2년 이내에 부동산을 처분하고 그 이전등기를 경료한 경우를 말하고, 이처럼 매매대금의 일부만을 지급받고 이전등기를 경료하여 주지 않고 사망하여 그 처분대상 부동산이 상속부동산에 포함되게 된 경우의 기수령대금은 채무를 부담하고 받은 금액에 해당하여 같은 조 제2항 소정의 채무로 봄이 상당하므로, 받아들이지 않기로 한다) 145,000,000원 중 57,414,820원을 합한 164,013,108원을 법 제7조의2 제2항 소정의 가산금으로 산입한 사실을 인정할 수 있고, 그 금액은 사망전 2년 이내에 부담한 채무액의 20/100인 154,200,000원{(626,000,000 ＋ 145,000,000) × 20/100}을 초과함이 계산상 명백하므로, 원고들의 이 부분 주장은 모두 이유 없다.

⑶ 원고들의 ③ 주장에 관하여

㈎ 관계법령 등

① 법 제9조 제1항은 "상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다"고 규정하고 있고, 제2항은 "제1항의 규정에 의한 상속개시 당시의 현황에 의한 상속재산의 가액은 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때는 당해 상속재산의 종류·규모·거래상황등을 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의한다"고 규정하고 있고, 제4항은 "다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제2항의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다"고 규정하면서 제4호로서 "사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산"을 들고 있다.

② 위와 같은 법령의 규정취지에 비추어 볼 때, 법 제9조 제4항은 상속재산의 가액평가에 관하여 시가주의원칙을 정한 같은 법 제9조 제1항의 규정을 보충하여 시가에 좀 더 근접한 가액을 산정하려는 취지에서 규정된 것이므로, 법 시행령 제5조의2 제6호 및 법 시행규칙 제5조에 의하여 임대료 및 임대보증금을 기준으로 환산한 가액이 당해 상속재산의 실제 시가보다 큰 경우임을 납세의무자가 입증한 경우에는 이 규정은 적용되지 아니하고 시가가 그 상속재산가액이 된다고 할 것이다(대법원 1997. 12. 26. 선고 97누8366 판결 참조).

㈏ 이 사건 평가부동산의 시가

① 인정사실

갑 제10호증의 기재와 원심법원의 한국감정원에 대한 감정촉탁결과에 변론의 전취지를 종합하면, 아래 사실을 인정할 수 있다.

㉠ ㅇㅇ감정은 원고 김ㅇㅇ의 의뢰에 따라 1997. 10. 10. 상속개시시점인 1995. 3. 30.을 기준으로 하는 이 사건 쟁점부동산의 시가를 545,973,600원으로 평가함에 있어, 대지에 관하여는 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ로 ㅇㅇ가 ㅇㅇ 토지를 비교 표준지로 삼아 1995. 1. 1.을 기준으로 하여 고시된 ㎡당 공시지가인 2,400,000원을 기초로 하여, 상속개시시점까지 지가변동이 없고 지역요인, 개별요인등도 유사하다고 보아 457,680,000원(2,400,000원×190.7㎡)으로 평가하고, 건물에 관하여는 복성가격으로 평가하되 관찰감가를 병용하여 1층 내지 4층 부분 419.1㎡에 대하여는 ㎡당 단가를 162,000원으로 보고, 지하실 161.9㎡에 대하여는 ㎡당 단가를 126,000원으로 보아 과세시가표준액인 ㎡당 단가 165,000원에도 못미치는 금액으로 평가하면서도 재조달 원가의 산정이나 감가수정등 그 평가의 구체적인 근거나 이유등을 밝히지 않았다.

㉡ 원심법원의 감정촉탁에 의한 한국감정원은 상속개시시점인 1995. 3. 30.을 기준으로 하여 일반소급 감정의 방법에 따라 이 사건 쟁점부동산의 시가를 평가함에 있어, 대지에 관하여는 위 ㅇㅇ감정과 동일한 방법으로 비교표준지로 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ로 ㅇㅇ가 ㅇㅇ 토지를 선정하여 1995. 1. 1.을 기준으로 하여 고시된 ㎡당 공시지가인 2,400,000원을 기초로 하여 지가변동율 0.05%는 참작하지 아니하고, 지역요인, 개별요인이 유사하다고 보아 그 가격을 457,680,000원(2,400,000원 × 190.7㎡)으로 평가하고, 건물에 관하여는 복성식 평가법중 간접법의 방법에 따라 한국감정원이 발간한 건물신축단가표상 3-4급 중간급수를 적용하여 재조달 원가를 ㎡당 390,000원으로 평가한 다음, 감가수정 방식에 있어 건물의 경우 이용되는 정액법에 따라 재조달 원가를 내용년수(50년)에 대한 잔존내용년수(34년)의 비율에 의하여 환산하는 방법으로 건물의 단가를 ㎡당 265,000원으로 산정하여 건물의 가격을 153,986,200원(581.08㎡ × 265,000원)으로 평가함으로써, 이 사건 쟁점부동산의 시가를 611,666,200원(457,680,000원 ＋ 153,986,200원)으로 평가하였다.

㉢ 한편 한국감정원은 수익환원법중 직접법에 의한 수익가격으로 상속개시당시 이 사건 쟁점부동산의 시가를 673,370,000원으로 평가하였는데, 그 평가과정에서 이 사건 쟁점부동산의 임대차관계현황을 토대로 하여 1994년 총수익을 100,955,000원으로 보았으나, 수익가격 산정의 기초가 되는 필요제경비가 파악되지 않아 인근 유사사례인 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 ㅇㅇ 지상 건물에 대한 필요제경비율 33.3%를 이 사건 쟁점부동산에 적용하여 이 사건 쟁점부동산의 순수익을 67,337,000원{100,955,000 ×(1 - 0.333)}으로 산정하고, 대지의 환원이율을 8%, 건물의 환원이율을 16%로 보고, 위 각 환원이율을 일반소급감정에 따라 산출된 토지, 건물의 가격구성비율에 의하여 가중평균하여 산출한 종합환원이율 0.10016(10%)를 순수익에 적용하는 방법으로 그 시가를 평가하였다.

② 판단

앞서 본 이 사건 쟁점부동산에 대한 각 감정평가 중 어느 것을 이 사건 쟁점부동산의 시가로 보는 것이 가장 적정한지에 관하여 보건대, 감정평가에관한규칙 제17조 제1항에서 "토지의 평가에 있어서는 당해 토지와 용도·지목·주변환경등이 동일 또는 유사한 인근지역에 소재하는 표준지의 공시지가를 기준으로 공시기준일부터 가격시점까지의 지가변동율·도매물가상승율 및 기타 사항을 종합적으로 참작하여 평가하여야 한다. 이 경우 평가대상토지와 표준지의 지역요인 및 개별요인에 대한 분석등 필요한 조정을 하여야 한다"고 규정하고 있고, 제18조에서 "건물의 평가는 복성식평가법에 의한다. 다만, 복성식평가법에 의한 평가가 적정하지 아니한 경우에는 거래사례비교법 또는 수익환원법에 의할 수 있다."라고 규정하고 있으므로, 토지의 경우에는 표준지의 공시지가를 기준으로 하고, 건물의 경우에는 복성식평가법에 따르는 것이 통상적인 평가방법이라 할 것인 바, ㅇㅇ감정의 평가는 이 사건 쟁점부동산 중 토지에 관하여는 적정하게 평가되었다고 볼 수 있으나, 건물에 관하여는 복성식평가법에 따라 평가하면서도 재조달 원가의 산정이나 감가수정방법등에 관한 구체적인 설명도 없이 과세시가표준액보다도 더 적은 금액으로 평가한 점에 비추어 그 감정평가가 적절하게 이루어진 것으로 보기는 어렵고, 한국감정원의 평가 중 수익환원법에 의한 평가는 부동산의 정상가격을 평가함에 있어 통상적으로 사용되는 방법이 아닌 수익환원법에 의한 평가일 뿐만 아니라, 이 사건 쟁점부동산의 순수익 산정의 기초가 되는 필요제경비가 확인되지 아니하여 인근 유사사례의 필요제경비 비율을 적용한 관계로 그 평가액이 이 사건 쟁점부동산의 시가를 정확하게 반영하는 것이라고 보기는 어렵고, 일반소급감정에 의한 평가는 대지에 관하여 비교표준지의 선정 및 그 비교요인의 평가등에 있어 적정하다고 보여지고, 건물에 관하여도 복성식 평가법에 따라 적정하게 재조달 원가를 산정한 후 감가수정을 거치는 등 그 평가방법이 적정하다고 보여지므로, 이 사건 쟁점부동산의 상속개시당시의 시가는 한국감정원의 일반소급감정에 의한 평가액인 611,666,200원으로 봄이 상당하다고 할 것이므로, 원고들의 이 부분 주장도 이유 있다.

⑷ 원고들의 위 ④ 주장에 관하여

피고가 법 제4조의 공제금으로 공과금 18,869,240원을 누락한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없으므로, 원고들의 이 부분 주장은 역시 이유 있다.

⑸ 원고들의 위 ⑤ 주장에 관하여

피고가 원고들에게 당초결정세액을 부과, 고지함에 있어 법 시행령 제20조 제2항에 의하여 원고들의 연부연납신청에 관한 서면결정을 하고 함께 통지하지 않은 사실은 당사자 사이에 다툼이 없으나, 이러한 사실만으로 이 사건 처분이 위법하다고 볼 없고, 더욱이 을 제15호증의 기재에 의하면, 원고들은 당초결정 있은 직후인 1996. 12. 23. 연부여납신청을 철회하고 1,129,244,920원의 납부세액에 대한 물납신청을 하여 피고로부터 허가를 받은 사실이 인정되므로, 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

⑹ 소결

따라서, 원고들은 앞서 본 위법사유를 감안하여 산출한 별지 표4의 법원결정란 기재의 과세표준 및 세액을 기준으로 한 상속세의 고지세액(자진납부세액 공제)은 1,333,166,819원이 되고, 이를 원고들의 각 상속지분비율에 따라 안분하면, 원고들 각자에 대한 고지세액은 원고 김ㅇㅇ에 대하여 444,388,939원(1,333,166,819 × 3/9), 원고 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ, 김ㅇㅇ에 대하여 각 296,259,293원(1,333,166,819 × 2/9)이 된다 할 것이므로, 이 사건 처분 중 위 세액을 초과하는 부분은 위법하여 그 취소를 면할 수 없다고 할 것이다.

3. 결론

그렇다면, 원고들의 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하여야 할 것인바, 원심판결은 이와 일부 결론을 달리하여 부당하므로, 원심판결의 원고들 패소부분 중 위 인정범위에 미달하는 부분을 취소하고, 이 부분에 해당하는 원고들의 청구를 인용하고, 원고들의 나머지 항소는 이유 없어 모두 기각하기로 하며, 소송비용은 1, 2심 모두 5분 하여 그 4는 원고들의, 나머지는 피고의 각 부담으로 하여, 주문과 같이 판결한다.