서울행정법원-2011-구합-12139 (2011.10.19)

사 건

2011구합12139 부가가치세 경정청구 거부처분취소

원 고

XX상가개발조합

피 고

중부세무서장

변 론 종 결

2011. 9. 21.

판 결 선 고

2011. 10. 19.

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청구취지

피고가 2009. 9. 16. 원고에 대하여 한, 2006년 1기분 부가가치세 210,814,762원, 2006년 2기분 부가가치세 206,436,382원, 2007년 1기분 부가가치세 202,807,426원, 2007년 2기분 부가가치세 205,982,471원, 2008년 1기분 부가가치세 195,409,664원, 2008년 2기분 부가가치세 200,033,611원의 각 경정청구에 대한 거부처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 서울 중구 신당동 000-0 외 12필지 3,775㎡(이하 ’이 사건 토지’라 한다)의 소유자들이었던 조AA 등 23명(이후 17명으로 감소하였다, 이하 ’조합원들’이라 한다)은 이 사건 토지 지상에 상가를 신축하여 분양 및 임대사업을 영위하기 위한 목적으로 1996. 6. 12. 원고 조합을 공동으로 설립하였다.

나. 이후 원고는 2000. 12. 30. 이 사건 토지 지상에 1,878개 점포로 구성된 XX빌딩(이하 ’이 사건 상가’라 한다)을 신축한 후 2001. 1. 11. 원고 앞으로 소유권보존등기를 마치고 1,600여개의 점포를 일반분양 하면서, 수분양자들과 사이에 분양받은 점포의 소유권을 보장하기 위하여 원고가 수분양자들에게 이 사건 토지를 30년간 사용할 수 있는 권리를 부여하고 그 대가로 수분양자들로부터 토지사용료 1,141억 원을 선납 받는 내용의 토지사용계약(이하 ’이 사건 토지사용계약’이라 한다)을 추가로 체결한 다 음, 이 사건 토지사용계약에 따라 수분양자들로부터 토지사용료 1,141억 원을 선납받아 이를 선수임대료로 처리하여 2001년부터 2008년까지 부가가치세를 신고 · 납부하여 왔다.

다. 그런데 이 사건 상가 분양 이후 이 사건 토지 중 상당수 조합원들 소유 토지의 소유권이 임의경매 등 원인으로 제3자(이하 ’비조합원들’이라 한다)에게 이전되었고 이후 비조합원들 중 일부가 원고 또는 수분양자들을 상대로 부당이득금의 반환을 구하는 소송을 제기하였는데, 위 각 소송에서 ’원고 및 수분양자들은 이 사건 토지의 일부를 취득한 비조합원들에게 점포 부속 토지의 점유 · 사용으로 인한 임료 상당의 부당이득금을 반환할 의무가 있다’는 취지의 판결이 선고되어 확정되었다.

라. 이에 원고는 위 각 판결을 근거로 이 사건 토지에 대한 임대권한이 원고에게 없었던 이상 원고가 이 사건 토지 사용에 따른 부가가치세를 납부할 의무도 없다는 이유로 2009. 7. 25. 피고에게 원고가 신고 · 납부한 2006년부터 2008년까지 부가가치세 중 이 사건 토지 사용료에 대한 부가가치세(2006년 1기분 부가가치세 210,814,762원, 2006년 2기분 부가가치세 206,436,382원, 2007년 1기분 부가가치세 202,807,426원, 2007년 2기분 부가가치세 205,982,471원, 2008년 1기분 부가가치세 195,409,664원, 2008년 2기분 부가가치세 200,033,611원)를 환급하여 달라는 취지로 경정청구를 하였으나, 피고는 2009. 9. 16. 이를 거부하는 처분(이하 ’이 사건 처분’이라 한다)을 하였

다.

마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2009. 12. 10. 피고에게 이의신청을 하였으나

피고는 2010. 5. 14. 기각결정을 하였고, 이에 2010. 6. 10. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나 조세심판원은 2011. 1. 12. 기각결정을 하였다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 원고가 수분양자들에게 이 사건 토지를 사용하게 한 행위는 아래에서 보는 바와 같이 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하지 않음에도 용역의 공급으로 보고 한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

가) 원고와 수분양자들 사이에 체결한 이 사건 토지사용계약은 지상권설정계약이라고 할 것이고 이와 같은 지상권설정계약은 물권적 처분행위로서 등기가 성립요건 이므로 처분권한 없는 자에 의한 지상권설정계약은 무효라고 할 것인데, 이 사건 토지 사용계약 체결 당시 원고에게 이 사건 토지를 처분할 권한이 없었던 이상 이 사건 토지사용계약은 무효라고 봄이 상당하므로, 원고의 이 사건 토지 사용권 부여행위는 애당초 부가가치세 과세대상인 용역의 공급으로 볼 수 없다.

나) 이 사건 토지사용계약이 무효가 아니라고 하더라도, 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하기 위해서는 재화 · 시설물 또는 권리를 실질적으로 사용하게 하는 행위가 있어야 하는데, 원고가 이 사건 토지를 사용할 권한을 보유하고 있지 않았던 이상 원고가 이 사건 토지사용계약에 따라 수분양자들에게 이 사건 토지를 사용하게 하였다고 하더라도 그러한 사정만으로 원고가 수분양자들에게 이 사건 토지를 실질적으로 사용하게 하는 행위를 하였다고 볼 수도 없다.

2) 설령 원고가 이 사건 토지사용계약에 따라 수분양자들에게 토지를 사용하게 한 것이 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당한다고 보더라도, 이 사건 토지 중 비조합원들에게 소유권이 이전된 부분에 대해서는 원고가 아니라 비조합원들이 부당이득 환청구권을 갖게 되어 비조합원들에게 부가가치세 납세의무가 있는 것이므로, 원고가 신고 · 납부한 부가가치세 중 적어도 비조합원들이 소유권을 취득한 토지를 사용하게 함으로써 발생한 부가가치세에 대한 경정청구 부분은 인정되어야 한다.

나. 관계법령

별지 관계법령 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 원고 조합 설립 경위 등

가) 이 사건 토지의 소유자들이었던 조합원들은 1995.경 그들 소유의 토지에 의류상가건물을 신축하여 이를 분양 또는 임대하는 공동사업을 영위함으로써 수익을 올려 그 수익을 분배하기로 하는 내용의 합동사업계약(이하 ’이 사건 합동사업계약’이라 한다)을 체결한 후, 1996. 9.경 신축할 의류상가건물을 XX상가로 명명한 다음 정관을 제정하고 조합장 등 임원을 선출하여, XX상가의 공동개발사업, 분양 · 임대에 관한 업무 및 관리 · 운영에 관한 업무 등을 영위하는 것을 목적으로 하는 원고 조합을 설립 하였다.

나) 이 사건 합동사업계약 체결 당시 합동사업계약서가 작성되었는데, 그 구체적 내용은 다음과 같다.

[합동사업계약서]

제1조 (목적) 본 합동사업은 공동으로 합의된 보유지분 비율부담으로 상가를 건축하여 토지를 제외한 건물만을 임대 및 분양과 부동산 관리운영을 영위함을 목적으로 한다.

제5조 (입주자자격) 국내에서 명실상부한 최정상급 의류상가로서의 면모를 갖추고 상가를 조기에 활성화시킬 수 있도록 하기 위하여 판매 및 생산에 일정한 능력을 가진 자에게 자격을 부여함을 원칙으로 한다.

제10조 (임대 및 분양의 범위) 상가의 건물은 임대를 원칙으로 하고 지주모임의 합의하에 일부 건물을 등기분양할 수 있다.

다) 한편, 원고 조합이 설립되면서 작성된 정관에는 사업의 목적을 ’1. 이 사건 상가의 공동개발 사업, 2. 이 사건 상가의 분양 · 임대에 관한 엽무, 3. 이 사건 상가의 관리 운영에 관한 업무 및 이를 타인에게 위임하는 업무, 4. 위 각호에 부대하는 일체의 사업’으로 규정하고 있다.

2) 이 사건 상가 신축 경위 및 분양 · 임대 내역

가) 원고 조합이 결성된 후 이 사건 토지 지상에 상가 신축공사를 시작하여 2000. 12. 30. 1,878개 점포로 구성된 이 사건 상가를 완공하였고 2001. 1. 11. 원고 명의로 소유권보존등기를 마쳤다.

나) 원고는 이 사건 합동사업계약에 따라 1997.경부터 이 사건 상가를 분양 또는 임대하여 왔는데, 총 1,878개 점포 중 1,600여개 점포를 분양하였고 나머지 점포는 원고 소유로 두고 이를 임대하였다.

다) 원고는 수분양자들과 점포 분양계약을 체결하면서 분양받은 점포의 소유권을 보장하기 위하여 수분양자들과 사이에 원고가 수분양자들에게 이 사건 토지를 30 년간 사용할 수 있는 권리를 부여하고 그 대가로 수분양자들로부터 토지사용료로 총 1,141억 원을 선납받는 내용의 이 사건 토지사용계약을 체결하였는데, 위 점포분양 및 토지사용계약 체결 당시 작성한 계약서상의 주요 내용은 다음과 같다.

[점포분양 및 토지사용 계약서]

(목적물의 표시) 분양물건 : ○○○층 ○○○호, 사용물건 : 위 점포 부속토지 사용권(지상권)

제1조 (총분양대금) 상기 목적물의 총 분양대금은 ○○○원으로 한다.

제2조 (분양대금의 납부)

2. 토지사용기간은 입주일로부터 30년으로 정한다. 단, 토지사용기간 만료시 합의하에 연장할 수 있다.

3. 갑은 을에게 토지 사용 개시일로부터 사용료는 선납한 부속토지 사용료에서 매월 공제하며 사용에 대한 부가가치세는 매월 을이 추가 납부한다.

제8조 (분양계약의 해제 및 해지) 갑은 을이 아래 각호에 해당하는 행위를 하였을 때에는 계약을 해제 또는 해지할 수 있다.

1. 을이 계약에서 정한 제반 약정사항을 고의적으로 위반하는 경우

8. 기타 이 계약을 위반함으로써 계약의 목적을 달성할 수 없다고 판단될 때

라) 원고는 수분양자들과 사이에 위 점포분양 및 토지사용 계약서를 작성하고 난 후 또 다시 다음과 같은 내용의 특약서를 작성하였다.

[갑ㆍ을 당사자간 점포 분양 및 부속토지의 임대차계약을 체결함에 있어 토지에 대한 사용기간(지상권 존속기간)은 입주일로부터 30년간으로 정하고, 이 기간이 만료되어 계약을 갱신할 경우에는 이후 30년간 사용료는 일체 받지 않기로 한다.]

3) 조합원 탈퇴내역 및 이 사건 토지 소유권 변동내역

가) 원고 조합 설립 당시 조합원들은 총 23명이었는데 2006. 6.경부터 2009. 4.경까지 총 6명이 탈퇴하였고 이 사건 토지 중 상당수 조합원들 소유 토지의 소유권이 1998. 2.경부터 2008. 8.경까지 사이에 임의경매 등을 원인으로 비조합원들에게 이전되었다.

나) 현재 이 사건 토지 면적 중 비조합원들이 소유하고 있는 토지 면적의 비율은 아래에서 보는 바와 같이 71.76%이다.

4) 관련 판결 내용

임의경매 등 원인으로 이 사건 토지 중 일부를 취득한 비조합원들 중 3명이 각자 원고 또는 수분양자들을 상대로 부당이득금의 반환을 구하는 소송을 제기하였는데, 그 각 소송에서 ’원고와 수분양자들이 이 사건 토지 일부를 점유 · 사용하고 있는 이상, 원고나 수분양자들은 이 사건 토지 일부를 취득한 비조합원들에게 그 점유 · 사용으로 인하여 얻은 이익을 부당이득으로 반환할 의무가 있다’는 취지의 판결이 각 선고되어 확정되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 11호증, 을 제1 내지 6호증(가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 첫 번째 주장에 대하여

살피건대, 앞서 인정한 사실관계에 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고는 적법 · 유효한 이 사건 토지 사용계약에 따라 수분양자들로부터 토지 사용료를 선급받은 후 수분양자들에게 지속적으로 이 사건 토지를 사용하게 하는 내용의 용역을 공급하였다고 봄이 상당하므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

가) 우선 이 사건 토지의 소유자들이었던 조합원들은 그들 소유의 토지에 이 사건 상가를 신축하여 이를 분양 또는 임대하는 공동사업을 영위할 목적으로 원고 조합을 설립하였고, 원고 조합 설립 당시 작성된 이 사건 합동사업계약서에도 이 사건 토지에 대해서는 조합원들 개인 소유로 두면서도 이 사건 사업에 관계되는 제반 토지 및 건물 등은 사업시행과 동시에 사업목적에 전적으로 사용할 수 있는 것으로 명시하고 있으며(제2조, 제9조), 원고 조합은 위 공동사업 약정 내용에 따라 이 사건 상가를 신축한 후 상가 점포를 분양하여 오면서 수분양자들에게 분양받은 점포 소유권을 보장하기 위한 방편으로 수분양자들로부터 토지 사용료를 선급받고 30년간 이 사건 토지를 사용하게 하는 내용의 이 사건 토지사용계약을 체결하였을 뿐만 아니라, 원고 조합이 이 사건 토지사용계약을 체결하고 토지 사용료를 선급받아 2001년부터 2008년까지 이에 대한 부가가치세를 신고 · 납부하여 오는 동안에 조합원들이 원고 조합에 아무런 이의도 제기하지 않았는바, 이에 따르면 원고 조합이 이 사건 상가 점포를 분양하면서 수분양자들과 사이에 이 사건 토지사용계약을 체결한 것은 위 공동사업 약정에 따라 부여받은 이 사건 토지의 사용권한 범위 내에서 이루어진 적법 · 유효한 행위라고 봄이 상당하다[이에 대하여 원고는 이 사건 토지사용계약은 물권인 지상권을 설정할 목적으로 체결된 계약이므로 이 사건 토지를 처분할 권한이 없는 원고가 이 사건 토지사용계약을 체결한 이상 그 계약은 무효라고 보아야 한다는 취지로 주장하나, 이 사건 토지 사용계약은 수분양자들에게 분양받은 점포 소유권을 보장하기 위하여 그 부속토지를 사용할 수 있게 하는 채권적 권리를 부여하는 내용으로 보이는 이상 그것이 임대차계약의 형식으로 이루어졌는지 지상권설정계약의 형식으로 이루어졌는지 여부를 불문하고 당사자 사이에 그 계약은 유효하게 성립하였다고 볼 것이고, 가사 원고 주장과 같이 이 사건 토지사용계약이 물권인 지상권을 설정할 목적으로 체결된 지상권설정계약으로 보더라도 그 계약체결행위만으로 물권인 지상권을 처분하는 효력이 발생하는 것은 아니어서 이를 무권리자의 처분행위로서 당연히 무효라고 볼 수는 없으므로(추가적으로 원고 조합이 조합원들로부터 지상권등기를 설정할 권한을 부여받지 않은 상태에서 지상권설정등기를 하였다면 무권리자의 처분행위로서 물권인 지상권이 무효로 될 뿐이다), 여전히 당사자 사이에서 그 계약상 효력은 발생하는 것이다].

나) 그런데 비조합원들이 조합원들로부터 이 사건 토지 중 일부를 취득하면서 원고가 비조합원들이 취득한 토지에 대해서는 더 이상 이를 사용할 권한이 없어졌고 원고와 조합원들 사이에 체결된 이 사건 토지사용계약의 효력도 비조합원들에게는 주장할 수 없게 되었으나, 임대인이 임대차 목적물에 대한 소유권 기타 이를 임대할 권한이 없다고 하더라도 임대차계약은 유효하게 성립하고 따라서 임대인은 임차인으로 하여금 그 목적물을 완전하게 사용·수익케 할 의무가 있고 또한 임차인은 이러한 임대인의 의무가 이행불능으로 되지 아니하는 한 그 사용·수익의 대가로 차임을 지급할 의무가 있으며 그 임대차관계가 종료되면 임차인은 임차목적물을 임대인에게 반환하여야 할 계약상의 의무가 있지만 임차인이 진실한 소유자로부터 목적물의 반환청구나 임료 내지 그 해당액의 지급요구를 받는 등의 이유로 임대인이 임차인으로 하여금 사용·수익케 할 수가 없게 되었다면 임대인의 채무는 이행불능으로 되고 임차인은 이행불능으로 인한 임대차의 종료를 이유로 그 때 이후의 임대인의 차임지급 청구를 거절할 수 있는 것이고(대법원 1996. 9. 6. 선고 94다54641 판결 등 참조), 위 법리는 이 사건 토지사용계약에서도 그대로 적용될 수 있다고 봄이 상당한바, 이에 따르면 원고가 부가가치세 과세처분의 경정을 구하는 2006년부터 2008년까지 기간 동안에 수분양자들이 원고에게 이행불능을 원인으로 한 해제의 의사표시를 하였다는 점을 인정할 아무런 증거가 없고, 오히려 수분양자들은 이 사건 토지사용계약에 따라 분양받은 점포를 운영하면서 그 부속토지를 계속 점유 · 사용하여 오면서 원고에게 부가가치세를 지급하여 온 것으로 보이는 이상, 이 사건 토지사용계약은 여전히 유효하게 존속한다고 할 것이므로, 원고는 위 기간 동안에도 수분양자들에게 유효한 이 사건 토지사용계약에 따라 점포의 부속토지를 사용하게 하는 내용의 용역을 계속 공급하였다고 볼 수밖에 없다.

2) 두 번째 주장에 대하여

살피건대, 앞서 인정한 사실관계에 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고는 수분양자들이 분양받은 점포의 부속토지를 비조합원들이 취득하였는지 여부에 관계없이 이 사건 토지사용계약이 종료되지 않는 이상 여전히 부가가치세 납세의무가 있다고 봄이 상당하므로, 수분양자들이 분양받은 점포의 부속토지를 비조합원들이 취득한 경우 원고에게 더 이상 부가가치세 납세의무가 발생하지 않음을 전제로 한 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

가) 우선 앞서 본 바와 같이 원고가 적법 · 유효한 이 사건 토지사용계약에 따라 수분양자들에게 분양받은 점포의 부속토지의 사용권한을 부여하였고 수분양자들도 이 사건 토지사용계약에 따라 그 부속토지를 계속 점유 · 사용하고 있는 이상 수분양자들이 분양받은 점포의 부속토지를 비조합원들이 취득하였는지 여부에 관계없이 원고는 계약 상 원인인 이 사건 토지사용계약에 따라 수분양자들에게 분양받은 점포의 부속토지를 사용할 권리를 부여하는 내용의 용역을 공급하였다고 봄이 상당하므로, 원고는 이 사건 토지사용계약이 종료되지 않는 이상 수분양자들로부터 부속토지 사용에 따른 부가가치세를 징수하여 납부할 의무가 있다고 봄이 상당하다.

나) 반면 부가가치세 과세대상이 되는 용역의 공급이란 ’계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화·시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것’을 의미하는데(부가가치세법 제7조 제1항), 수분양자들이 분양받은 점포의 부속토지를 취득한 비조합원들에게 부속토지의 점유 · 사용으로 인한 차임 상당의 부당이득을 반환할 의무가 있다고 하더라도, 위와 같은 부당이득은 법률상 원인이 없는 경우에 발생하는 것이고 달리 비조합원들과 수분양자들 사이에 어떤 계약상 또는 법률상 원인이 존재하는 것도 아니어서, 비조합원들은 수분양자들이 분양받은 점포의 부속토지를 취득하였다 하더라도 수분양자들에게 부가가치세 과세대상이 되는 용역의 공급을 하였다고 볼 수는 없으므로[원고가 제시하고 있는 판례(대법원 1995. 7. 14. 선고 95누4018 판결)는 당초 계약상 원인에 따라 용역의 공급을 하여 오다가 해지되어 계약상 원인이 소멸된 경우에도 예외적으로 용역의 공급으로 볼 수 있다는 것으로서, 당초 계약상 또는 법률 상 원인이 전혀 없는 이 사건에 그대로 적용될 사안은 아니다], 비조합원들이 부가가치세 납세의무를 부담한다고 보기는 어렵다(한편, 수분양자들은 원고에게 이미 분양받은 점포의 부속토지 사용료를 선급하여 지급하였음에도 또 다시 부속토지를 취득한 비조합원들에게 차임 상당의 부당이득반환의무를 부담하게 되었으나, 원고로부터 위 부당 이득에 상응하는 금원을 손해배상으로 반환받을 수 있는 권리가 있으므로 궁극적으로 어떤 손해가 발생한다고 볼 수 없고, 위와 같은 법률관계를 원하지 않는 경우에는 언제든지 원고를 상대로 이행불능을 원인으로 이 사건 토지사용계약을 해지하여 종료시킬 수 있을 것이다. 원고로서도 수분양자들이 이 사건 토지사용계약을 해지하지 않으면서 부가가치세를 지급하지 아니하는 경우에는 점포분양 및 토지사용 계약서 제8조 제1호 또는 제8호에 따라 이 사건 토지사용계약을 해지함으로써 부가가치세 납세의무 에서 벗어날 수 있을 것이다).

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.