서울행정법원-2011-구합-14661 (2012.06.14)

사 건

2011구합14661 경정청구거부처분취소

원 고

이XX

피 고

용산세무서장

변 론 종 결

2012. 5. 22.

판 결 선 고

2012. 6. 14.

주 문

1. 피고가 2009. 11. 30. 원고에 대하여 한 증여자를 이BB으로 하는 증여세 경정청구 거부처분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 1/2은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

청구취지

주문 제1항 및 피고가 2009. 11. 30. 원고에 대하여 한 증여자를 이AA으로 하는 증여세 경정청구 거부처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2007. 12. 29. 매제인 이AA으로부터 주식회사 XX(이하 ‘XX’이라 한다) 주식 2,264,698주(증여가액 000원)를, 동생인 이BB으로부터 XX 주식 1,853,080주(증여가액 000원) 및 OO도시가스 주식회사(이하 ‘OO도시가스’라 한다) 주식 39,600주(증여가액 000원)를, 동서인 이CC으로부터 XX 주식 825,700주(증여가액 000원) 및 OO도시가스 주식 31,000주(증여가액 000원)를, XX의 계열사인 주식회사 ◇◇종합건설 소속 직원인 조DD으로부터 OO도시가스의 주식 12,000주(증여가액 000원)를 각 증여받았다고 하면서, 2008. 3. 26. 위 각 증여에 따른 증여세 합계 000원(증여자 이AA 부분 000원 ＋ 증여자 이BB 부분 000원 ＋ 증여자 이CC 부분 000원 ＋ 증여자 조DD 부분 000원)을 신고하고 이를 위 세액 상당의 주식으로 물납하였다(이하 증여자를 이AA으로 한 XX 주식 2,264,698주를 ‘이 사건 제1 주식’, 증여자를 이BB으로 한 XX 주식 1,853,080주와 OO도시가스 주식 39,600주를 ‘이 사건 제2 주식’이라 하고, 이 사건 제1, 2 주식을 통틀어 ‘이 사건 각 주식’이라 한다).

나. 이후 원고는 2009. 9. 28. 피고에게 위 각 주식이 이AA, 이BB, 이CC, 조DD(이하 ‘이AA 등’이라 한다)으로부터 증여받은 것이 아니라 당초 원고의 소유로서 이AA 등에게 명의신탁하였던 것을 명의신탁 해지 후 원고 명의로 환원한 것일 뿐이라고 주장하면서 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2에 의하여 원고가 위와 같이 신고․납부한 증여세 합계 000원의 각 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 피고는 2009. 11. 30. 위 각 경정청구를 거부하였다(이하 증여자를 이AA으로 하는 증여세 경정청구 거부처분을 ‘이 사건 제1 처분’, 증여자를 이BB으로 하는 증여세 경정청구 거부처분을 ‘이 사건 제2 처분’이라 하고, 이 사건 제1, 2 처분을 통틀어 ‘이 사건 각 처분’이라 한다).

다. 원고는 이에 불복하여 2010. 2. 26. 조세심판원에 위 각 경정청구 거부처분의 취소를 구하는 심판청구를 제기하였고, 조세심판원은 2011. 3. 18. 이CC을 증여자로 한 증여세 000원 및 조DD을 증여자로 한 증여세 000원에 대한 각 경정청구 거부처분에 대하여는 이를 각 취소하는 인용결정을, 이AA을 증여자로 한 증여세 000원과 이BB을 증여자로 한 증여세 000원에 대한 각 경정청구 거부처분(이 사건 각 처분)에 대하여는 각 기각하는 결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 1, 2호증의 각 1 내지 4, 갑 18호증, 을 3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

원고는 자신이 경영하던 □□건설산업이 1979. 8. 17. 부도가 발생함으로써 원고 명의로는 정상적인 금융거래나 사업운영을 할 수 없게 되었고, 따라서 1983년경 XX 주식을, 1988년경 OO도시가스 주식을 각 인수하여 위 회사들을 운영하면서도 인수한 주식 및 그 후 증자로 취득한 주식들을 부득이 이AA 등에게 명의신탁하게 되었다. 그 후 원고는 1992년 3월경부터 원고 명의로 정상적인 금융거래를 할 수 있게 되었으나 위 명의신탁된 주식의 명의를 환원할 경우 부담하게 되는 막대한 과점주주 간주취득세 등의 문제로 인하여 그 환원방법을 모색하면서 이를 미루어 오던 중, 2008. 1. 1. 이후부터는 비상장주식으로 물납이 되지 않게 됨에 따라 위 명의신탁 주식을 환원함에 있어 명의신탁 해지로 인한 취득으로 신고를 할 경우에 발생하게 되는 명의신탁 증여의제 규정에 따른 증여세 외에 과점주주 간주취득세까지 그것도 현금으로 납부하게 되는 손해를 줄이고 과세관청과의 불필요한 마찰을 피하기 위한 차선책으로 원고가 위 각 명의신탁 주식을 증여받는 방식으로 명의를 환원하기로 하여 급히 2007. 12. 29. 원고가 이AA 등으로부터 위 각 명의신탁 주식을 증여받은 것으로 증여세를 신고하고 이를 주식으로 물납하였던 것이다.

따라서 이 사건 처분의 근거가 된 2007. 12. 29.자 증여계약은 ‘명의신탁 해지’의 내용을 그 형식만 ‘증여계약’의 형식을 취한 것으로서 비진의표시 내지 통정허위표시에 의한 것으로 무효일 뿐만 아니라 그 실질에 있어서도 위와 같이 명의신탁한 주식의 환원에 해당함이 명백함에도, 피고가 이와 다른 전제에서 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 각 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 이AA, 이BB, 이CC의 XX 주식의 취득내역

이AA, 이BB, 이CC이 1985년경부터 2002년경까지 사이에 XX의 증자과정 등을 통하여 각 그 명의로 취득한 XX 주식의 취득내역은 아래 표 기재와 같다.

일시

원인

발행주식

누계

이남형

이신근

이영권

1

1983년

회사인수

10,000주

100,000주

-

-

-

2

1984년

유상증자

60,000주

700,000주

-

-

-

3

1985년

유상증자

40,000주

110,000주

9,000주

8,000주

-

4

1986년

유상증자

130,000주

240,000주

20,000주

-

-

5

1987년

유상증자

160,000주

400,000주

56,000주

12,000주

-

6

1989년

유상증자

200,000주

600,000주

40,000주

10,000주

-

7

1990년

유상증자

400,000주

1,000,000주

91,600주

87,200주

-

8

1993년

유상증자

400,000주

1,400,000주

86,640주

46,880주

-

9

1994년

유상증자

800,000주

2,200,000주

173,280주

93,760주

-

10

1997. 12. 26.

유상증자

200,000주

2,400,000주

64,980주

15,560주

-

11

1998. 10. 9.

무상증자

800,000주

3,200,000주

180,480주

91,120주

-

12

1998. 10. 9.

유상증자

1,200,000주

4,400,000주

270,720주

136,680주

500,000주

13

1998. 11. 10.

유상증자

1,200,000주

5,600,000주

270,720주

136,680주

-

14

1998. 11. 26.

유상증자

1,400,000주

7,000,000주

315,840주

159,460주

-

15

1998. 12. 15.

유상증자

1,000,000주

8,000,000주

225,600주

113,900주

71,400주

16

1999. 8. 30.

유상증자

2,000,000주

10,000,000주

380,380주

252,640주

18,200주

17

1999. 11. 23.

유상증자

2,000,000주

12,000,000주

437,040주

454,480주

118,140주

18

1999. 12. 28.

유상증자

2,000,000주

14,000,000주

437,040주

234,720주

117,960주

19

2002년

양수

14,000,000주

100,000주

-

-

합계

14,000,000주

3,159,320주

1,853,080주

825,700주

2) 이BB, 이CC, 조DD의 OO도시가스 주식의 취득내역

이BB, 이CC, 조DD이 1988. 5. 13.부터 2001. 12. 28.까지 사이에 OO도시가스의 인수 및 증자과정 등을 통하여 각 그 명의로 취득한 OO도시가스 주식의 취득내역은 아래 표 기재와 같다.

일시

원인

발행주식

누계

이신근

이영권

조근정

1

1988. 5. 13.

회사인수

34,000주

34,000주

3,400주

1,700주

-

2

1989. 9. 4.

증자

66,000주

100,000주

14,600주

300주

-

3

1991. 12. 2.

증자

50,000주

150,000주

9,000주

13,000주

-

4

1995. 10. 20.

증자

30,000주

180,000주

12,600주

7,000주

-

5

1995. 12. 9.

양수

-

180,000주

-

9,000주

-

6

2001. 12. 28.

양수

-

180,000주

-

-

12,000주

합계

180,000주

39,600주

31,000주

12,000주

3) 원고의 증여세 신고내용 및 경위 등

가) 원고는 앞서 본 바와 같이 2007. 12. 29. 이AA으로부터 이 사건 제1 주식(이AA이 보유한 XX 주식 3,159,320주 중 2,264,698주)을, 같은 날 이BB으로부터 이 사건 제2 주식(이BB이 보유한 XX 주식 1,853,080주 및 OO도시가스 주식 39,600주 전부)을 각 증여받았다고 하면서 2008. 3. 26. 피고에게 위 각 증여에 따른 증여세를 신고․납부하였다.

나) 위 증여세 신고 당시 피고에게 제출한 원고와 이AA 사이에 작성된 증여계약서(을 1호증)에는 ‘XX 주식 2,264,698주(000원 상당)는 이AA 소유인바, 2007. 12. 29. 이를 수증인 원고에게 증여할 것을 확약한다.’라고, 원고와 이BB 사이에 작성된 증여계약서(을 1호증)에는 ‘XX 주식 1,853,080주(000원 상당) 및 OO도시가스 주식 39,600주(000원 상당)는 이BB 소유인바, 2007. 12. 29. 이를 수증인 원고에게 증여할 것을 확약한다.’라는 내용이 각 기재되어 있다.

4) 원고의 경정청구 내용 및 경위 등

가) 원고는 2009. 9. 28. 피고에게 원고가 2008. 3. 26. 신고․납부한 증여세(증여자 이AA 부분 000원, 증여자 이BB 부분 000원)의 환급을 구하는 각 경정청구를 하였다.

나) 위 경정청구 당시 피고에게 제출한 이AA, 이BB 작성의 각 확인서(갑 4호증의 1, 2)에는 ‘이AA(이BB)은 XX 주식이나 OO도시가스 주식을 본인 명의로 취득할 때에 모두 원고로부터 명의신탁받은 것이고, 이AA(이BB)은 주주총회에 참석하거나 배당금을 수령하는 등의 주주로서의 권리를 행사한 사실이 없다’라는 취지의 내용이 각 기재되어 있다.

5) 이BB에 대한 증여세 부과고지 등

가) 서울지방국세청장은 2004. 1. 7.부터 2004. 2. 6.까지 사이에 이BB이 1997. 1. 1.부터 2003. 12. 31.까지 기간 동안에 취득한 약 000원 상당의 주식 및 부동산 등의 재산(이 사건 제2 주식 중 위 기간 동안에 취득한 주식과 XX 외 15개의 회사의 주식 시가 약 000원 및 고양시 덕양구 OO동 11 외 13필지 시가 000원)에 대한 취득자금 출처조사를 실시하여 위 재산의 취득내역과 이BB이 자금출처로 소명한 합계 000원(예금채권 000원, 근로소득 000원, 배당소득 000원, 이자소득 000원, 양도소득 000원)의 내역을 일자순으로 대조하여 검토한 결과, 자금출처 부족액 000원 상당을 원고로부터 현금으로 증여받은 것으로 보아 2004. 4. 16. 이BB에 대하여 증여세 000원을 부과ㆍ고지하였고, 이에 대하여 이BB이 불복하지 아니하고 그 무렵 위 증여세액을 모두 납부하였다.

나) XX은 2008. 3. 31. 정기주주총회에서 원고에 대한 임원특별상여금 000원의 지급을 승인하였고, OO도시가스는 2009. 4. 20. 임시주주총회에서 원고에 대한 20년 11월 동안의 중간퇴직금 000원 및 특별상여금 000원의 지급을 승인하였다.

다) 이BB은 1985년경부터 XX 및 그 계열사와는 별도인 △△종합토건 주식회사(이하 ‘△△종합토건’이라 한다)를 운영해 오고 있고, 1988. 5. 3.부터 2003. 3. 19.까지 OO도시가스의 감사로, 1992. 6. 5.부터 2000. 10. 24.까지는 YY토건 주식회사(이하 ‘YY토건’이라 한다)의 비상근감사로 재직하였고, 현재 △△종합토건의 주식 26% 상당을 소유한 최대주주이자 대표이사이고 주식회사 △△개발의 대표이사를 역임하고 있다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 2, 4호증의 각 1, 2, 갑 6, 14, 17, 45, 46호증, 47호증의 1, 2, 갑 48호증의 1, 2, 3, 을 1, 3호증, 을 7, 8, 9호증, 을 10호증의 1 내지 4의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 경정거부처분 취소소송에서의 증명책임

납세의무자가 과세관청의 처분의 적법 여부를 다투는 경우 당해 처분의 적법성에 관하여는 원칙적으로 당해 과세관청이 이를 주장ㆍ증명할 책임이 있다. 그러나 납세의무자가 스스로 신고한 과세표준과 세액이 잘못된 것임을 주장하면서 신고한 과세표준과 세액을 경정하여 줄 것을 과세관청에게 청구하는 경우에는 납세의무자에 의하여 행하여진 당초의 과세표준과 세액의 신고가 잘못된 것임에 대한 주장ㆍ증명책임은 경정청구를 구하는 납세의무자에게 있다고 보는 것이 타당하다.

이러한 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 원고가 당초 이 사건 각 주식을 이AA, 이BB으로부터 증여받았다고 하면서 스스로 증여세를 신고ㆍ납부하였다가, 이후 이 사건 각 주식은 위와 같이 증여받은 것이 아니라 원래 원고 소유로서 이AA, 이BB에게 명의신탁한 주식인데 명의신탁을 해지하고 원고 앞으로 그 명의를 환원하면서 증여로 신고한 것에 불과하여 위 증여세 신고가 잘못된 것임을 이유로 기 납부한 증여세의 환급을 구하는 경정청구를 하였음은 앞서 본 바와 같으므로, 위 경정청구를 거부한 피고의 이 사건 각 처분이 위법함을 들어 그 취소를 구함에 있어서는 원고 주장과 같이 이 사건 각 주식이 이AA, 이BB으로부터 증여받은 것이 아니라 당초 원고 소유로서 이AA, 이BB에게 명의신탁하였던 것이라는 점에 관한 증명책임은 원고에게 있다고 할 것이다.

한편, 원고는, ① 이AA, 이BB 명의의 이 사건 각 주식의 취득자금의 원천이 원고인 점, ② 증여자인 이AA, 이BB도 이 사건 각 주식의 실질 소유자가 원고이고 다만 그 형식적인 명의만을 자신들에게 명의신탁하여 둔 것임을 인정하고 있으며, 그렇지 않다면 원고에게 아무런 대가 없이 자신들 소유 주식을 이전시킬 이유가 없는 점, ③ 이 사건 각 주식에 대한 주권을 소유ㆍ보관하면서 배당금을 수령하고 주주로서의 권리를 행사한 것도 원고인 점, ④ 원고 및 이AA의 관련 형사판결에서도 원고가 XX 및 그 계열사의 부외자금을 조성하여 그 중 약 000원을 차명으로 XX의 유상증자 대금으로 납입하여 횡령한 사실 등을 인정하여 이 사건 각 주식의 실질 소유자가 원고임을 적시하고 있을 뿐만 아니라, 이AA, 이BB은 당시 소득이나 재산상황에 비추어 거액의 유상증자 대금을 납입할 만한 자력이 없었던 점 등의 제반 사정에 비추어 볼 때, 이 사건 각 주식의 실질 소유자는 원고이고, 이AA, 이BB은 명의수탁자에 불과하다는 것이 명백히 입증된다고 주장하고 있으므로, 이에 관하여 이 사건 제1 처분과 제2 처분을 나누어 차례로 살펴보기로 한다.

2) 이 사건 제1 처분에 관하여

원고가 이AA으로부터 증여받은 것으로 신고한 이 사건 제1 주식이 당초 원고의 소유로서 이AA에게 명의신탁하여 두었던 것인지에 관하여 보건대, 갑 2호증의 1, 갑 5호증의 1 내지 5, 갑 12호증의 1, 2, 갑 14호증, 을 2호증의 1, 2, 을 4, 5, 6호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사실 및 사정들에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 원고의 위 주장사실을 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없으며, 오히려 이 사건 제1 주식은 이AA이 자신의 자금으로 취득한 것으로 보인다. 따라서 원고의 이 사건 제1 주식의 취득이 이AA에게 명의신탁한 주식의 환원에 해당함을 전제로 하는 증여세 경정청구는 이유 없고, 같은 취지에서 위 경정청구를 거부한 이 사건 제1 처분은 적법하다.

가) 원고는, 1985년경부터 1994년경까지 사이에 이AA이 취득한 XX 주식의 자금출처에 관하여는 금융자료 등이 보관되어 있지 아니하여 그 취득자금의 원천이 원고임을 확인할 객관적 자료가 없으나, 적어도 1997년경부터 이AA이 유상증자를 통하여 취득한 XX 주식(이 사건 제1 주식) 약 240만 주에 관하여는 원고 및 이AA에 대한 관련 형사판결에서 원고의 지시에 따라 조성된 XX 및 관련 계열사들의 부외자금이 그 취득자금의 출처임이 확인되었을 뿐만 아니라 XX 및 그 계열사가 사실상 원고의 1인 회사임을 인정하였는바, 이러한 사정에 의하면 이 사건 제1 주식의 취득자금의 원천이 원고임이 충분이 인정된다는 것이다.

그러나 갑 5호증의 1 내지 4의 각 기재에 의하면, 원고와 이AA이 공모하여 XX 및 계열사 공사비를 과다계상하는 등의 방법으로 약 000원의 부외자금을 조성한 후 그 중 약 000원을 1997. 12.경부터 1999. 12.경까지 사이에 차명으로 XX의 유상증자대금으로 사용함으로써 이를 횡령하였다는 등의 범죄사실로 유죄판결을 선고받아 확정[원심 : 서울중앙지방법원 2004. 8. 13. 선고 2004구합445, 628(병합) 판결, 항소심 : 서울고등법원 2004. 12. 8. 선고 2004노2368 판결, 상고심 : 대법원 2007. 11. 15. 선고 2004도9056 판결, 파기환송 후 항소심 : 서울고등법원 2008. 6. 27. 선고 2007노2665 판결, 이후 상고취하로 원고는 징역 3년에 집행유예 5년 및 벌금 000원에 대한 선고유예의 형이, 이AA은 징역 2년 6월에 집행유예 4년 및 벌금 000원의 형이 확정됨. 이하 확정된 위 판결을 ‘관련 형사판결’이라 한다]된 사실은 인정되나, 위 관련 형사판결(범죄사실 및 양형이유)에서는 원고와 이AA이 위와 같이 조성한 부외자금을 XX 및 그 계열사들의 유상증자대금으로 납부하여 차명 또는 자신들 명의로 주식을 취득한 사실 및 당시 이AA은 원고와 마찬가지로 XX의 대표이사 등의 지위에서 위와 같이 조성한 부외자금을 자신의 유상증자대금으로 사용함으로써 그 대금 상당액을 횡령하였음을 인정하고 있고, XX 및 그 계열사는 사실상 원고의 1인 회사 내지 원고 및 이AA의 2인 회사로 보인다고 적시하고 있어 이AA이 부외자금으로 취득한 자신 명의의 XX 및 그 계열사 주식의 실제 소유자임을 인정하고 있는 점, 동일한 사실관계에 관하여 이미 확정된 형사판결이 인정한 사실은 유력한 증거자료가 되므로 그 형사재판의 사실판단을 채용하기 어렵다고 인정되는 특별한 사정이 없는 한 이와 배치되는 사실은 인정할 수 없는바(대법원 2009. 6. 25. 선고 2008도10096 판결 등 참조), 관련 형사판결에서 인정된 위와 같은 사실판단을 채용하기 어려운 특별한 사정이 있다고도 보이지 않는 점 등에 비추어 볼 때, 원고와 이AA이 함께 조성한 부외자금이 이 사건 제1 주식의 유상증자대금으로 사용되었다는 사정만으로 이 사건 제1 주식의 취득자금의 원천이 이AA이 아닌 원고라고 단정할 수는 없고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없으며, 오히려 위와 같은 사정 및 원고와 이AA이 함께 조성한 부외자금으로 주식을 취득하면서 제3자가 아닌 이AA 명의로 취득한 점에 비추어 볼 때 이 사건 제1 주식은 이AA이 취득한 것으로 보인다.

나) 또한, 갑 2호증의 1, 갑 14호증, 을 2호증의 1, 2의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 이AA은 원고와 함께 1983. 3.경 MM엔지니어링 주식회사를 인수하여 XX(변경 전 상호는 XX주택흥산 주식회사임)을 설립한 후 공동으로 운영하면서 1993. 3.경부터는 건설본부장 및 경기지역 본부장으로, 2002. 1. 24.부터 2005. 1. 24.까지는 XX의 대표이사 겸 건설본부장으로 근무하여 왔고, 1996. 3. 30부터 2002. 1. 24.까지는 XX의 계열사인 YY토건의 대표이사로 근무하여 온 사실, ② 이AA은 1991년경 당시 XX에 000원, 계열사인 △△주택에 000원을 대여하였고, 1995년부터 1997년까지 사이에 소득세가 신고된 000원의 급여소득이 있었으며, XX 및 YY토건에서 공사대금으로 하도급업체에게 지급한 약속어음을 현금으로 할인해 준 후 만기일에 약속어음금을 지급받는 방법으로 취득한 1997년 귀속 000원, 1998년 귀속 000원의 각 이자소득이 있었고, 1997. 8. 8.부터 1997. 9. 29.까지 사이에 대한투자증권의 증권계좌에서 약 000원을 인출한 사실, ③ 한편, 영등포세무서장은 이AA이 1997. 11. 1.부터 12. 11.까지 사이에 주택은행 주식 400,550주를 대금 000원에, 1998. 5. 12.부터 1998. 5. 18.까지 사이에 같은 주식 195,400주를 대금 000원에 각 취득한 것과 관련하여 위 각 주식의 취득자금 중 000원이 원고로부터 증여받은 것으로 보아 2005. 11. 10. 이AA에게 증여세 000원을 부과하였는데, 이AA은 위 해당 취득자금이 원고로부터 증여받은 것이 아닌 자신의 자금이라고 주장하며 이 법원 2006구합40901호로 위 증여세 부과처분의 취소를 구하는 소송을 제기하였고, 위 법원은 2007. 6. 13. 앞서 본 바와 같은 사정을 들어 이AA이 일정한 직업과 상당한 재력이 있고, 또 그로 인하여 실제로도 상당한 소득이 있었던 것으로 보이므로 특별한 사정이 없는 한 구 상속세 및 증여세법(2005. 1. 14. 법률 제7335호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조 제1항을 적용하여 위 해당 취득자금이 원고로부터 증여받은 것으로 추정할 수 없다는 이유로 위 증여세 부과처분을 취소한 사실을 각 인정할 수 있는 바, 위 인정사실에다가 앞서 본 바와 같이 이AA이 원고와 함께 조성하여 관리하던 부외자금 약 000원을 XX 등의 증자대금으로 사용한 것으로 보이는 점을 종합해 보면, 이AA이 자신의 자금으로 이 사건 제1 주식을 취득하였다고 볼 여지가 충분하고, 이 사건 제1 주식에 대한 취득자금의 원천이 원고라고 보기는 어렵다.

다) 원고의 주장에 의하더라도 1992년경부터는 정상적인 금융거래 및 경제활동이 가능하게 되었다는 것인데도, XX의 유상증자가 집중적으로 실시된 1998년 및 1999년경 무렵에 취득하는 신주에 대하여도 이AA 명의로 취득하여야 할 뚜렷한 이유를 찾을 수 없다(원고는 과점주주에 해당될 경우에 부담하게 되는 간주취득세 문제로 인하여 계속 명의신탁을 할 수 밖에 없었다는 취지이나, 이는 기존의 명의신탁 주식까지 한꺼번에 명의를 환원하는 경우라면 몰라도 단지 각 해당 신주의 취득만으로 곧바로 과점주주에 해당되지는 않는 것으로 보인다).

라) 갑 7 내지 10호증의 각 기재 및 증인 장OO의 증언만으로는 원고가 이AA을 대신하여 주주로서의 모든 권리를 대신 행사하였다고 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없으며, 오히려 앞서 본 바와 같이 이AA은 XX 인수 당시부터 원고와 함께 이를 운영하면서 이후 대표이사, 건설본부장 등의 직위에 있으면서 XX의 경영 및 의사결정과정에 계속적으로 참여하여 왔던 것으로 보인다.

마) 앞서 본 바와 같이 이 사건 제1 주식의 취득자금의 원천이 원고라고 볼 수 없는 이상, 원고가 들고 있는 나머지 사정들, 즉 이AA이 앞서 본 바와 같은 내용의 확인서(갑 4호증의 1)를 작성하여 이 사건 제1 주식이 원래 원고 소유로서 명의신탁 받은 것임을 인정하고 있고, 원고가 이 사건 제1 주식의 주권실물을 보관하고 있다거나 이AA이 아무런 대가 없이 거액의 주식을 증여할 만한 뚜렷한 이유가 보이지 않는다는 사유만으로는 이 사건 제1 주식이 원고 소유로서 이AA에게 명의신탁하여 둔 주식이라고 단정하기는 어렵다.

3) 이 사건 제2 처분에 관하여

가) 원고는 이 사건 제2 주식은 당초 원고 소유로서 이BB에게 명의신탁하여 두었던 것이라는 것이다.

반면, 피고는 이 사건 제2 주식에 대한 취득자금 출처부분에 대하여는 이미 과세관청에 의하여 이BB이 자신의 자금 및 원고로부터 현금 증여받은 000원으로 취득한 것으로 조사된 바 있고, 이BB도 이에 따라 부과된 증여세에 대하여 불복을 제기하지 않고 위 증여세까지 납부함으로써 이 사건 제2 주식이 자신의 소유임이 확정된 상태에서, 아무런 객관적인 자료도 없이 이 사건 제2 주식이 원래 원고 소유로서 명의신탁받은 것이라는 내용의 이BB 작성의 확인서만으로는 이 사건 제2 주식이 원고가 이BB에게 명의신탁하여 둔 것으로 볼 수 없다는 것이다. 나아가 설령 이 사건 제2 주식이 원고가 이BB에게 명의신탁해 두었던 것이라고 하더라도, 원고가 이 사건 제2 주식을 이BB으로부터 증여받았다고 하여 스스로 해당 증여세를 신고ㆍ납부까지 하였고, 그로부터 2년이나 경과하고 나서야 그 주식이 증여받은 것이 아니라 명의신탁 해지로 환원받은 것이라고 주장하며 기 납부한 위 증여세액의 환급을 구하는 것은 금반언의 원칙 및 신의성실의 원칙에 위배되어 부당하다는 것이다.

이하에서는 이 사건 제2 주식이 당초 원고 소유로서 이BB에게 명의신탁하여 두었던 것인지, 위 증여세액의 환급을 구하는 경정청구가 금반언의 원칙 및 신의성실의 원칙에 위배되는지에 관하여 살펴보기로 한다.

나) 이 사건 제2 주식이 이BB에게 명의신탁된 주식인지 여부

앞서 본 인정사실과 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지를 통하여 알 수 있는 다음과 같은 사실 및 사정들을 종합해 보면, 이 사건 제2 주식은 당초 원고가 취득하여 이BB에게 명의신탁하여 두었던 것으로 봄이 상당하고, 피고가 제출한 증거들만으로는 위 인정을 뒤집고 이 사건 제2 주식에 대한 취득자금의 원천이 이BB이라고 보기 어려우며, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 따라서 이 사건 제2 주식은 원고가 이BB으로부터 증여받은 것이 아니라 당초 원고가 이BB에게 명의신탁해 두었던 것을 명의신탁 해지 후 환원한 것으로 봄이 상당하므로, 원고가 이 사건 제2 주식을 이BB으로부터 증여받았음을 전제로 한 증여세는 그 과세대상이 존재하지 않는 것이어서 위 증여세의 환급을 구하는 원고의 이 부분 경정청구는 이유 있고, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 제2 처분은 위법하다.

(1) 앞서 본 바와 같이 비록 이BB이 1997. 1. 1.부터 2003. 12. 31.까지 기간 동안에 취득한 XX 주식 및 부동산 등의 취득자금 조사 결과 자금출처 부족액으로 인정된 000원을 원고로부터 증여받은 것으로 보아 부과된 위 2004. 4. 16.자 증여세 부과처분에 대하여 불복하지 아니하고 그 증여세액을 모두 납부하였다고 하더라도, ① 위 자금출처에 관한 조사는 위 조사대상기간(1997. 1. 1.부터 2003. 12. 31.까지)에 취득한 재산에 관한 것이어서 이 사건 제2 주식 중 1997년 이전에 취득한 XX 주식 257,840주 및 OO도시가스 주식(39,600주 전부)에 대한 취득자금 출처에 대한 조사가 이루어진 것은 아닌 점, ② 그 조사 내용 또한 위 조사대상기간 중 취득한 주식에 대한 조사가 이미 2002. 9.경 서울지방국세청 조사 1국에서 XX의 1998 ~ 1999 사업연도 등에 대한 주식변동조사 시에, 2003. 4.경 중부지방국세청 조사 2국에서 YY토건의 2000 사업연도 주식변동조사 시에 각 실시되었기 때문에 조사대상에서 제외되는 관계로(갑 38호증의 3) 취득재산별 자금원천을 조사하지는 않고, 단지 1997년 이후 이BB이 취득한 재산의 취득내역과 자금출처 소명자료를 일자순으로 대조하여 취득재산에 대한 자금출처 소명 부족액이 얼마인지에 대하여 조사한 후, 그 소명 부족액 000원을 원고로부터 현금으로 증여받은 것으로 인정하여 증여세를 과세한 것에 불과한 점, ③ 결국 위 취득자금 조사결과에 의하면 위 000원 중 상당부분은 이 사건 제2 주식의 취득자금으로 사용된 것이므로, 이를 취득자금의 증여로 볼 것인지, 그 주식의 명의신탁으로 볼 것인지 여부는 별론으로 하더라도, 그 주식 취득자금의 원천은 원고라고 할 수 있는 점, ④ 따라서 당시 이BB으로서는 위 증여세 과세처분에 불복하더라도 구 상속세 및 증여세법 제45조의2 제1항의 명의신탁 주식의 증여의제규정에 따라 주식(XX 주식 등) 평가액에 상당하는 가액을 증여받은 것으로 의제되어 결국 동일하거나 오히려 더 많은 증여세를 과세당하게 되어 위 증여세 과세처분에 불복할 실익은 없었던 것으로 보이는 점 등을 종합해 보면, 앞서 본 바와 같은 사정이나 서울지방국세청장이 위 취득자금 출처 조사 당시 자금 부족액 000원을 제외한 나머지 취득자산에 대한 자금출처에 대하여 일응 소명이 있은 것으로 보았다는 사정만으로 위 조사대상기간에 취득한 XX 주식이 이BB 소유라거나 그 주식 취득자금의 원천이 이BB이라고 단정하기는 어렵다.

(2) 또한, 위 취득자금 출처 조사당시 이BB이 한 자금출처의 소명은 모두 위 조사대상기간 사이에 얻은 근로ㆍ배당ㆍ이자소득, 양도소득 및 예금잔액 등에 의한 것이어서 이 사건 제2 주식 중 1997년 이전에 취득한 XX 주식 257,840주 및 OO도시가스 주식(39,600주 전부)을 위 자금으로 취득한 것으로 볼 수는 없고, 위 자금출처로 소명한 000원 중 배당소득 000원 중에는 명의신탁 여부가 다투어지고 있는 이 사건 제2 주식 관련 배당소득도 포함되어 있는 점, 그 조사방법이 취득재산별 자금원천을 조사한 것이 아니라 재산의 취득내역과 자금출처 소명자료를 일자순으로 대조하여 자금출처 소명 부족액이 얼마인지를 산정한 것에 불과한 점, OO도시가스(변경 전 상호는 OO에너지 주식회사, 공단도시가스 주식회사임)의 인수와 관련하여 OO도시가스의 전 소유자(주주들)인 오EE 등이 이BB 등을 상대로 제기한 손해배상청구 소송 판결(광주고등법원 1993. 7. 30. 선고 92나8148 판결, 갑 46호증)에서 “원고들(오EE 등)은 1988. 4. 30. 피고들(이BB, 김FF 등)을 대리한 소외 이GG(원고)과 사이에 소외 회사(OO도시가스)의 시급한 채무를 변제하기로 … 약정한 사실”을 인정한 점, 위 오EE이 1993. 6.경 원고, 최HH, 김FF를 상대로 업무상 배임, 횡령 등으로 형사고소한 고소장(갑 45호증)에 의하면 “피고소인들(이GG, 최HH, 김FF)은 위 공단도시가스 주식 등을 매수한 OO에너지 주식회사(OO도시가스) 주주들이며, 피고소인 이GG(원고)은 위 회사를 실제 운영하는 실권자입니다”라고 적시하여 원고를 OO도시가스의 실제 인수자로 본 점 및 OO도시가스를 인수할 당시 그 인수대금 지급내역(갑 47호증의 1, 2, 갑 48호증의 1 내지 3) 등에 비추어 볼 때, OO도시가스는 원고가 1988년경 이BB 등의 명의를 빌려 오EE 등으로부터 OO도시가스의 주식 등 일체를 인수한 것으로 보이고, 1995. 10. 20.경까지 이루어진 유상증자대금 역시 원고가 부담한 것으로 보인다.

(3) 이러한 사정에다가 앞서 본 바와 같이 원고와 이AA이 공모하여 조성한 XX 및 그 계열사의 부외자금 약 000원 중 약 000원을 1997. 12.경부터 1999. 12.경까지 사이에 XX 및 그 계열사 주식의 취득자금으로 사용하였다는 것이어서, 그 중 상당 부분이 이 사건 제2 주식의 취득자금으로 사용된 것으로 보이는 점, 원고는 2004년 2월경 대검찰청 중앙수사부에서 피의자신문조사를 받을 당시 ‘원고가 실질적으로 XX 주식 중 가장 많은 지분을 소유하고 있었으나 운영하던 □□건설산업이 부도나는 바람에 주식취득에 있어 제한을 받았고, 이에 친인척인 이BB, 이KK, 이CC 등의 명의를 빌려서 증자대금을 납입하였다. 형식적으로는 XX의 주식을 단 한 주도 가지고 있지 않지만 실질적으로는 학교법인 우정학원, 이BB, 이KK, 이LL 등 친인척 명의와 지인들의 명의로 XX의 주식을 약 70~80% 가량 소유하고 있는 대주주이다.’라고 진술한 점, 당시 XX의 대표이사로 있던 장OO는 XX 및 그 계열사는 원고와 이AA이 80:20 또는 70:30 정도의 지분을 보유한 2대 주주 회사로 볼 수 있다고 진술한 점, 앞서 본 관련 형사판결에서 원고가 XX 및 그 계열사의 실질적인 경영자로서 위 회사들을 경영하는 과정에서 위장협력업체들을 이용하여 조성한 부외자금을 개인의 유상증자대금으로 사용함으로써 그 대금액을 횡령하였다고 인정하는 한편, XX 및 그 계열사는 사실상 원고의 1인 회사 내지 원고 및 이AA의 2인 회사로 보인다고 적시하고 있는 점, 위 증여로 인하여 주식을 취득하기 전까지 원고 명의로 취득한 XX 및 OO도시가스 주식은 없었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 이 사건 제2 주식은 원고가 앞서 본 부외자금 등을 통하여 이BB 명의로 취득한 것으로 보이고, 이BB이 이 사건 제2 주식을 자신의 자금으로 취득한 것이라고 보기는 어렵다.

(4) 원고가 XX이나 OO도시가스의 주주도 아니고 대표이사 등 임원의 지위에 있지 않음에도 불구하고, 앞서 본 바와 같이 XX은 2008. 3. 31. 임원특별상여금으로 000원을, OO도시가스는 2009. 4. 20. 특별상여금 등으로 000원을 각 원고에게 지급하기로 승인하였는데, 그와 같이 거액을 원고에게 지급하여야 할 별다른 이유를 찾아볼 수 없다.

(5) 이AA이 원고와 함께 XX을 설립한 후 대표이사, 건설본부장 등의 직책을 맡고 부외자금을 조성ㆍ관리하는 등으로 XX의 경영에 적극적으로 참여하였던 것과 달리, 이BB은 1988. 5. 3.부터 2003. 3. 19.까지 OO도시가스의 감사로, 1992. 6. 5.부터 2000. 10. 24.까지는 YY토건 비상근감사로 재직한 것으로 되어 있을 뿐, XX이나 OO도시가스의 경영이나 의사결정과정에 참여하는 등 주주로서의 권한을 행사하였다는 사정은 보이지 아니한다.

(6) 1994년부터 1999년까지 6년 동안 신고된 이BB의 종합소득은 총 000원 상당(종합소득세 공제 후 수입액은 000원 상당)으로, 연 평균 소득이 약 000원에 불과할 뿐만 아니라 그 소득내역 상당부분은 배당소득, 이자수입 등으로 이 사건에서 명의신탁 여부가 다투어지고 있는 이 사건 제2 주식으로부터 발생된 것도 포함되므로, 당시 이BB에게 그 액면가액이 합계 약 94억 6,000만원 상당에 이르는 이 사건 제2 주식을 취득할 만한 재력과 소득이 있었다고 보기도 어렵다.

다) 금반언의 원칙 및 신의성실의 원칙 위배 여부

조세법률주의에 의하여 합법성의 원칙이 강하게 작용하는 조세실체법과 관련한 신의성실의 원칙의 적용은 합법성을 희생해서라도 구체적 신뢰를 보호할 필요성이 있다고 인정되는 경우에 한하여 비로소 적용된다고 할 것이고, 특히 납세의무자가 과세관청에 대하여 자기의 과거의 언동에 반하는 행위를 하였을 경우에는 세법상 조세감면 등 혜택의 박탈, 각종 가산세에 의한 제재, 세법상의 벌칙 등의 불이익 처분을 받게 될 것이며, 과세관청은 납세자에 대한 우월적 지위에서 실지조사권 등을 가지고 있고, 과세처분의 적법성에 대한 입증책임은 원칙적으로 과세관청에 있다는 점 등을 고려한다면, 납세의무자에 대한 신의성실의 원칙의 적용은 극히 제한적으로 인정하여야 하고 이를 확대해석하여서는 안되며, 납세의무자에게 신의성실의 원칙을 적용하기 위해서는 객관적으로 모순되는 행태가 존재하고, 그 행태가 납세의무자의 심한 배신행위에 기인하였으며, 그에 기하여 야기된 과세관청의 신뢰가 보호받을 가치가 있는 것이어야 할 것이다(대법원 1999. 11. 26. 선고 98두17968 판결, 대법원 2006. 1. 26. 선고 2005두6300 판결, 대법원 2007. 6. 28. 선고 2005두2087 판결 등 참조).

위와 같은 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 원고가 당초 이 사건 제2 주식을 이BB으로부터 증여받았고 하여 스스로 해당 증여세를 신고․납부하였다가, 그로부터 2년이 지난 후 그 주식이 증여받은 것이 아니라 명의신탁 해지로 환원받은 것이므로 기 납부한 증여세액의 환급을 구한다는 사정만으로는 이를 금반언의 원칙이나 신의성실의 원칙에 위반될 정도로 심한 배신행위에 해당한다고 보기 어렵고, 피고가 위 증여세 신고를 그대로 믿고 과세하였다고 하더라도 이를 보호받을 가치가 있는 신뢰라고 할 수도 없으므로, 피고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

3. 결론

이 사건 제2 처분에 관한 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하고, 이 사건 제1 처분에 관한 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각한다.