서울고등법원-2018-누-62838 (2019.01.30)

사 건

서울고등법원 2018누62838 양도소득세부과처분 무효확인

원고, 항소인

이○○

피고, 피항소인

○○세무서장

제1심 판 결

인천지방법원 2018. 08. 21. 선고 2017구단51263 판결

변 론 종 결

2019. 01. 09.

판 결 선 고

2019. 01. 30.

주 문

1. 제1심판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 그 취소 부분에 해당하는 원고의 청구를

기각한다.

2. 원고의 부대항소를 기각한다.

3. 소송 총비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지, 부대항소취지

1. 청구취지 및 부대항소취지

제1심판결을 아래와 같이 변경한다. 주위적으로, 피고가 2016. 9. 1.1) 원고에 대하여 한 2014년 귀속 양도소득세 부과처분 중 33,184,070원의 환급불성실 및 납부불성실가산세 부과처분 중 22,851,712원의 부과처분은 무효임을 확인한다. 예비적으로, 피고가 2016. 9. 1. 원고에 대하여 한 2014년 귀속 양도소득세 부과처분 중 33,184,070원의 환급불성실 및 납부불성실가산세 부과처분 중 22,851,712원의 부과처분을 취소한다.

2. 항소취지

주문 제1항과 같다.

이 유

1. 제1심판결의 인용 등

이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는 제1심판결 중 해당 부분을 다음 2항과 같이 수정하는 외에는 제1심판결의 이유 부분(‘3. 결론’ 부분은 제외) 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

2. 수정하는 부분

1) 원고는 2018. 4. 13.자 청구취지 및 청구원인 변경신청서 및 2018. 11. 12.자 부대항소장의 청구취지 또는 부대항소취지 부분에서 이 사건 처분의 처분일자를 ‘2016. 9. 5.’로 기재하였으나, 위 날짜는 이 사건 처분에 관한 납세고지서가 원고에게 송달된 날짜에 불과하므로 위 처분일 기재는 오기임이 명백하다.

○ 2쪽 아래에서 10행의 “조세특례제한법”부터 같은 쪽 아래에서 9행의 “있다)를”까지를 “8년 이상 직접 경작한 토지를 양도한 경우 양도소득세를 면제하도록 규정하고 있는 구 조세특례제한법(2015. 12. 15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 조세특례제한법’이라 한다) 제69조를”로 고친다.

○ 2쪽 아래에서 2행의 “2015. 5. 22.”을 “2015. 6. 4.”로 고친다.

○ 3쪽 3행의 “되었는데,” 오른쪽에 “위 나.항과 같이 일부 양도소득세액을 감면한 결과 오히려 원고가 양도소득세를 과다납부한 것이 되어 추가 납부할 세액이 없다고 보아”

○ 3쪽 8행의 “납부불성실가산세”를 “납부불성실가산세와 농지감면에 따른 환급세액에 대한 초과환급불성실가산세를 합한”으로 고친다.

○ 4쪽 4행의 “7호증” 오른쪽에 “(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다)”를 추가한다.

○ 4쪽 7행 밑에 다음과 같은 내용을 추가한다.

【 1) 헌법 제59조는 ‘조세의 종목과 세율은 법률로 정한다’라고 규정하고 있는바, 원고는 피고로부터 납부불성실가산세에 관하여 그 세목과 세율, 미납일의 기산일과 종료일, 미납일수를 정확하게 고지받지 못하였고, 납세고지서에 기재된 내용만으로는 그 구체적인 내역을 알 수 없었으므로 이 사건 처분 중 납세불성실가산세의 대상기간2014. 8. 1. ~ 2016. 9. 1. 중 1차 경정처분일 다음 날인 2015. 6. 5.부터 2차 경정처분일인 2016. 9. 1.까지(455일)의 가산세 15,263,712원(= 455일 × 0.0003 × 111,822,066원, 원 미만 버림)의 부과처분은 조세법률주의에 위배되어 위법하다(원고는 2014. 8. 1.부터 2015. 6. 4.까지의 납세불성실가산세 부과처분에 관하여는 달리 다투지 않고 있다). 】

○ 4쪽 8행 “피고가”를 “2) ① 피고가”로, 같은 쪽 11행의 “피고가”를 “② 피고가”로각각 고친다.

○ 4쪽 아래에서 8행의 “2015. 6. 5.”을 “2014. 8. 1.”로 고친다.

○ 4쪽 아래에서 8행의 “1차 경정처분일”을 “1차 경정처분일 다음날”로 고친다.

○ 5쪽 10행 밑에 다음과 같은 내용을 추가한다.

【 1) 납부불성실가산세 부과처분의 절차적 하자 유무 등에 관한 판단

가) 국세기본법 제10조 제1항은 ‘제8조에 따른 서류 송달은 교부, 우편 또는 전자송달의 방법으로 한다’라고 규정하고 있고, 제10조 제10항은 전자송달을 할 수 있는 서류의 구체적인 범위 및 송달 방법 등에 관한 사항을 대통령령에 위임하고 있으며, 그 위임에 따른 국세기본법 시행령 제6조의4 제1항은 ‘법 제10조 제10항에 따라 전자송달할 수 있는 서류는 납세고지서 또는 납부통지서, 국세환급금통지서, 신고안내문, 그 밖에 국세청장이 정하는 서류로 한다’라고 규정하고 있다. 국세기본법 제12조 제1항 단서는 ‘전자송달의 경우에는 송달받을 자가 지정한 전자우편주소에 입력된 때(국세정보통신망에 저장하는 경우에는 저장된 때)에 그 송달을 받아야 할 자에게 도달한 것으로 본다’라고 규정하고 있다. 그리고 국세징수법 제9조 제1항은 ‘세무서장은 국세를 징수하려면 납세자에게 그 국세의 과세기간, 세목, 세액 및 그 산출 근거, 납부기한과 납부장소를 적은 납세고지서를 발급하여야 한다’라고 규정하고 있는바, 국세징수법과 개별 세법의 납세고지에 관한 규정들은 헌법상 적법절차의 원칙과 행정절차법의 기본 원리를 과세처분의 영역에도 그대로 받아들여, 과세관청으로 하여금 자의를 배제한 신중하고도 합리적인 과세처분을 하게 함으로써 조세행정의 공정을 기함과 아울러 납세의무자에게 과세처분의 내용을 자세히 알려주어 이에 대한 불복 여부의 결정과 불복신청의 편의를 주려는 데 그 근본취지가 있다. 따라서 하나의 납세고지서에 의하여 복수의 과세처분을 함께 하는 경우에는 과세처분별로 그 세액과 산출근거 등을 구분하여 기재 함으로써 납세의무자가 각 과세처분의 내용을 알 수 있도록 해야 한다(대법원 2012. 10. 18. 선고 2010두12347 전원합의체 판결 등 참조).

나) 살피건대, 을 제2 내지 5호증의 각 기재 또는 영상에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들에 비추어 보면, 피고가 원고에게 발송한 이 사건 처분에 관한 납세고지서에 납부불성실가산세 부분에 관한 필요적 기재사항이 누락되는등의 하자로 인하여 원고가 이 사건 납세불성실가산세 부과처분의 구체적인 내역을 알 수 없었다고 보기 어렵다. 따라서 이와 전제를 달리하는 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고는 2015. 4. 14. 국세정보통신망인 국세청 홈텍스에 가입할 당시 납세고지서의 전자 송달을 신청하였고, 피고는 그에 따라 2016. 9. 5. 이 사건 처분에 관한 납세고지서를 국세정보통신망에 입력하였다. 따라서 원고는 2016. 9. 5. 국세기본법 제12조 제1항에 의하여 이 사건 처분에 관한 납세고지서를 적법하게 송달받았다(피고는 2016. 9. 7. 원고에게 이메일 및 휴대전화 문자메시지를 통하여 이와 같은 내용을 발송하기도 하였다).

② 납세의무자가 납세고지서의 전자 송달을 신청한 결과 납세고지서가 국세청 홈텍스에 저장되는 경우, 과세관청은 해당 세목에 해당하는 ‘경정결의서’를 작성하고 결재한 다음 납세고지서로 전산처리를 하는 과정에서 경정결의서의 내용을 납세고지서에 그대로 전산화하여 반영한다. 그런데 국세청 홈텍스에 저장된 이 사건 납세고지서(을 제5호증)에 ‘이 납세의 고지는 2014년에 귀속되는 양도소득세로서 “감면 부인”에 대한 것입니다’라고 기재되어 있고, ‘가산세 산출근거’로서 납부불성실, 환급불성실 등의 가산세의 세목을 구분하여 각 가산세의 기준이 되는 대상금액에 미납일 및 세율(0.03%)을 곱하여 산출된 각 세목별 가산세의 구체적인 액수가 기재되어 있다(대상금액, 세율, 계산식 적용 결과 산출된 구체적인 세액은 ‘숫자’로 기재되어 있으나, 다만 미납일수는 특정 숫자가 아니라 ‘미납일’이라고만 기재되어 있다).

③ 위 납세고지서에는 납부불성실가산세에 관하여 구체적인 기산일 및 종료일, 미납일수가 명시적으로 기재되어 있지 않기는 하다. 그러나 앞서 본 바와 같이 이 사건 납세고지서에 대상금액, 세율, 가산세액이 특정 숫자로 기재되어 있는 이상, 이 사건 납세고지서만으로도 미납일수는 쉽게 계산할 수 있다[대상금액 × (미납일수 × 1일 기준 세율 0.03%) = 가산세액이므로, 미납일수 = 가산세액/(대상금액 × 1일 기준 세율0.03%)]. 이에 따르면 납부불성실가산세의 미납일수가 763일임을 산정할 수 있는바, 이를 이 사건 처분일인 2016. 9. 1.로부터 역산하면 이 사건 양도소득세의 마지막 분납기일의 다음날인 2014. 8. 1.부터 기산된 것임을 알 수 있고, 원고 역시 스스로 양도소득세 분납 신청을 하였으므로 2014. 8. 1.이 이 사건 양도소득세의 마지막 분납기일의 다음날이라는 것은 쉽게 알 수 있었을 것으로 보인다[또한 환급불성실 가산세의 경우 원고도 이 부분에 대하여는 납세고지서 기재의 하자를 다투고 있지 않을 뿐만 아니라, 앞서 본 계산식을 통해 미납일수를 455일로 쉽게 산정할 수 있고, 이를 이 사건 처분일인 2016. 9. 1.로부터 역산하여 보면 1차 경정처분일의 다음날인 2015. 6. 5.을 기산일로 삼았음을 알 수 있으며, 원고 역시 스스로 경정 청구를 하여 이에 대해 1차 경정처분이 이루어져 원고에게 통지되었으므로 2015. 6. 5.이 1차 경정처분일이라는 것은 쉽게 알 수 있었을 것으로 보인다].

④ 이 법원이 인용하는 제1심판결의 ‘1. 처분의 경위’ 및 이 사건 소송의 경과에 비추어 보면, 원고는 납세불성실가산세의 대상기간은 2014. 8. 1.부터 2015. 6. 4.까지로 한정되어야 한다고 주장하는바, 원고가 피고로부터 가산세의 종류별 세액과 산출근거가 명시되어 있는 납세고지서를 수령함으로써 납부불성실가산세 부과처분 중 일부에 대한 불복 여부를 결정하여 불복신청을 하는 데에 지장을 받지 않았다고 평가할 수 있다(특히 원고는 조세심판 단계에서 이미 1차 경정처분 당시 피고가 제대로 세액을 결정하였더라면 추가적인 납부불성실가산세를 부담하지 않았을 것이므로 원고에게 가산세를 면할 정당한 사유가 있다고 주장하면서 예비적으로 해당 가산세 부분의 취소를 청구하기도 하였다). 따라서 향후 법령의 개정 등을 통하여 세목별 가산세의 미납일수를 구체적으로 특정하고, 그 미납일수 산정의 기준이 되는 기산일 및 종료일에 관하여도 특정하는 방식으로 납세고지서의 필요적 기재사항을 더욱 구체적으로 규정하는 것이 납세자의 편의를 위해 보다 바람직하다는 것은 별론으로 하더라도, 원고의 주장과 같은 사정만으로 이 사건 납세불성실가산세 부과처분이 조세법률주의에 위배되어 위법하다고 보기는 어렵다.

2) 원고에게 가산세를 면할 정당한 사유가 있는지 여부에 관한 판단 】

○ 5쪽 11행의 “1)”을 “가)”로, 같은 쪽 아래에서 2행의 “2)”를 “나)”로 고친다.

○ 5쪽 아래에서 3행 “참조).” 오른쪽에 “그리고 법령의 부지는 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2001. 11. 13. 선고 2000두3788 판결 참조).”를 추가한다.

○ 6쪽 7행의 “피고의”부터 같은 쪽 11행의 “어렵다.”까지를 다음과 같이 고친다.

【 △ 자경농지의 양도소득세 감면에 관한 구 조세특례제한법 제69조 제1항은 농지소재지에 거주하는 자가 8년 이상 그 소유농지에서 농작물의 경작 등에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 직접 경작할 것을 요하는바, 비과세요건이나 감면요건, 공제요건 등에 대한 증명책임은 원칙적으로 납세의무자에게 있는 점(대법원 1996. 4. 26. 선고 94누12708 판결, 대법원 2008. 10. 23. 선고 2008두7830 판결 등 참조), △ 피고의 환급결정은, 이 사건 토지가 원고에 의하여 8년 이상 자경된 것이라는 잘못된 사실관계에 기초하여 원고가 경정청구를 신청한 데서 기인한 것으로서, 이는 누구보다도 관련 감면요건의 요건사실 충족 여부를 제대로 파악할 수 있는 지위에 있는 원고의 귀책사유에 의한 것으로 평가할 수 있는 점, △ 피고가 1차 경정처분을 통하여 원고의 자경농지 감면 주장을 일부 받아들였다고 하더라도, 추후 원고가 이 사건 토지를 자경하였다고 볼 수 없음이 확인된 이상, ‘정당하게’ 경정되었다고 볼 수도 없어 국세기본법 집행기준(갑 제7호증)에서 납세의무자의 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유 중의 하나로 예시하고 있는 ‘관할세무서가 정당하게 경정․고지하여 납세자가 기납부한 세액을 환급하였다가 감사원의 시정요구에 의하여 다시 고지한 경우’에 해당한다고 보기도 어려운 점 등을 고려하면, 원고가 주장하는 사정들만으로 원고에게 환급불성실가산세를 면할 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

다) 납부불성실가산세 부분

위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 갑 제1 내지 6호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들, 즉 △ 피고는 원고의 잘못된 경정청구를 일부 받아들여 세액을 감면한 결과, 산출세액을 증액시키면서도 세액 감면후 결정세액(= 산출세액 - 감면세액)을 감액함으로써 원고가 종전에 세액을 과다납부 한 것으로 판단하여 과다납부한 금액을 환급하는 내용의 1차 경정처분을 하게 되었는 바, 피고가 1차 경정처분을 할 당시에는 원고에게 이 사건 납부불성실가산세 부과처분의 근거 규정인 구 국세기본법(2018. 12. 31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제47조의4 제1항2)의 ‘납부하여야 할 세액보다 적게 납부한 세액’이 존재하지 않는다고 판단한 상태여서 피고로서는 원고에게 납부불성실가산세를 부과할 수 없었던 점, △ 그런데 이후 피고는 정기감사 과정에서 이 사건 토지가 양도소득세의 감면 요건을 충족하지 못하였음을 알게 되어 해당 부분에 대한 감면을 취소하는 내용의 2차 경정처분을 하게 되었는바, 그로 인하여 비로소 원고에게 과소납부한 세액이 있음을 알게 되어 납부불성실가산세를 부과할 수 있게 되었던 점, △ 이와 같이 피고가 1차 경정처분 당시 원고에게 증액된 산출세액에 대한 납부불성실가산세를 부과하지 못했던 것은 이 사건 토지가 구 조세특례제한법상의 자경농지에 관한 감면요건을 충족하지 못하였음에도 누구보다도 자경 여부를 잘 알고 있었을 원고가 잘못된 사실관계에 기초하여 경정청구를 하였기 때문으로, 결국 원고의 귀책사유에 기인한 것으로 볼 수 있는 점 등을 고려하면, 원고에게 이 사건 토지에 관한 양도소득세 납부 의무의 이행을 기대할 수 없었다거나 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다[납부불성실가산세는 납세의무자로 하여금 성실하게 세액을 납부하도록 유도하기 위한 것으로서 신고납부기한까지 미납부한 금액에 대하여는 금융혜택을 받은 것으로 보아 그 납부의무위반에 대하여 가하는 행정상의 제재인데(대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두23200 판결 참조), 원고는 1차 경정처분일 다음날인 2015. 6. 5.부터 정당한 양도소득세액이 결정된 2차 경정처분일인 2016. 9. 1.까지 과소신고·납부한 부분에 대하여 과세가 이루어지지 않는 동안 해당 금액에 대한 금융혜택을 받았다고 할 수도 있다]. 따라서 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

3) 소결론

결국 이 사건 처분이 위법하다고 볼 수 없으므로, 원고의 예비적 청구 역시 이유 없다. 】

3. 결론

그렇다면 원고의 주위적 및 예비적 청구는 전부 이유 없어 이를 모두 기각하여야 한다. 그런데 제1심판결은 이와 일부 결론을 달리하여 부당하므로, 피고의 항소를 받아들여 제1심판결 중 피고 패소 부분을 취소하고 그 취소 부분에 해당하는 원고의 청구를 기각하며, 원고의 부대항소는 이유 없어 이를 기각한다.