서울행정법원-2018-구합-85549 (2021.01.22)

사 건

2018구합85549 종합소득세등부과처분취소

원 고

AAA

피 고

aa세무서장 외 55

변 론 종 결

2020. 10. 16.

판 결 선 고

2021. 01. 22.

주 문

1. 원고의 피고들에 대한 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청구취지

피고들이 별지2 과세처분내역표 ‘처분일자’란 기재 각 일자에 원고에 대하여 한 같은 표 ‘고지세액’란 기재 각 종합소득세, 배당소득세, 부가가치세 합계 xx,xxx,xxx,xxx원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 1997년경 ‘bb’라는 상호로 가요주점 형태의 유흥업소를 창업한후 2005년경까지 원고 개인 및 친인척의 투자금을 모아 10여개 내외의 매장을 운영하였다. 원고는 2006년경부터는 위 사업을 프랜차이즈 형태로 확대하기 위해 프랜차이즈본사인 주식회사 cc(상호를 2011. 4. 14. ‘주식회사 dd’, 2015. 7. 9. ‘주식회사 ee’로 각 변경, 이하 ‘이 사건 회사’라 한다)를 설립한 후, 외부투자자 및 내부직원들(이하 ‘투자자 등’이라 한다)로부터 투자금을 모아 내부직원 단독명의, 내부직원들 공동명의, 원고·내부직원 공동명의, 원고·외부투자자 공동명의로 전국에 155개의 가맹점(이하 ‘이 사건 각 매장’이라 한다)을 개설하여 이를 실질적으로 단독 지배·관리하여 왔다. 원고는 이 사건 각 매장을 개설함에 있어 투자자 등으로부터 유치한 투자금의 대가로 그들에게 이 사건 각 매장 운영으로 발생하는 수익을 매월 분배하기로 약정하였다(이하 ‘이 사건 투자약정’이라 한다).

나. 서울지방국세청장은 이 사건 회사의 직원으로서 투자자 등의 일원이었던 BB외 3명(이하 ‘BB 등’이라 한다)으로부터 받은 탈세 제보와 이 사건 각 매장의 2006. 7.부터 2011. 7.까지의 월별 매출액, 지출액, 수익 및 각 투자지분에 따른 배당액이 기재된 액셀파일(을 제3호증의 3 USB에 저장된 자료, 이하 ‘쟁점 USB 자료’라 한다)을 기초로 2015. 12. 10.부터 2016. 12. 11.까지 원고에 대한 개인통합조사(이하 ‘이 사건 세무조사’라 한다)를 실시하였다. 서울지방국세청장은 이 사건 세무조사 결과, ‘가맹점주가 독립된 사업자가 되는 통상적인 가맹사업 방식과 달리, 원고는 투자자 등으로부터 투자를 받아 이 사건 각 매장을 개설하면서 원고 본인 지분을 적게는 약 20%에서 많게는 100%까지(평균 약 50%)로 설정한 뒤, 매장의 운영을 원고가 사실상 1인 주주로 있는 이 사건 회사에 위탁하게 함으로써 이 사건 각 매장의 운영 전반을 지배·관리하여 왔음에도, 마치 이 사건 각 매장이 투자자 등의 단독사업장 내지 원고와의 공동사업장인 것처럼 사업자등록을 하여 원고의 소득금액을 은닉·분산하고, 이중장부인 쟁점 USB 자료를 작성하여 이 사건 각 매장의 현금매출을 누락하는 등 구 국세기본법(2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조의2 제1항 제1호의 “사기 그 밖의 부정한 행위”(이하 “부정행위”라 한다)를 하여 부가가치세와 소득세를 포탈하였다.‘고 보고, 적출된 누락매출에 대하여 장기부과제척기간(10년)을 적용하고, 내부직원 단독 또는 내부직원들 공동명의로 사업자등록이 된 121개 매장(이하 ’가산세 대상매장‘이라 한다)에서 발생한 매출에 대하여는 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제22조 제1항 제2호의 명의위장가산세를 가산하기로 하여 피고들에게 관련 과세자료를 통보하였다.

다. 피고들은 2017. 1. 1.부터 2017. 1. 12.까지 별지2 과세처분내역표 기재와 같이 원고에게, 2006년 2기~2011년 1기분 각 부가가치세 합계 xx,xxx,xxx,xxx원(현금매출누락분, 명의위장가산세 포함), 2012년 1, 2기분 각 부가가치세 합계 xx,xxx,xxx원(매입세액부당공제부인분), 2006년~2014년 귀속 각 종합소득세 합계 xx,xxx,xxx,xxx원[현금매출누락분(2006~2010년), 수정신고에 따른 가산세(2011~2014년)] 및 2011~2014년 귀속 각 배당소득세 합계 xxx,xxx,xxx원(원천징수 불이행에 대한 가산세 포함) 합계 xx,xxx,xxx,xxx원(각 납부불성실가산세, 부당과소신고가산세 포함)을 각 경정·고지하였다[이하 위 각 부가가치세 부과처분을 ‘이 사건 각 부가가치세 부과처분’이라 하고, 위 각 종합소득세(배당소득세 포함) 부과처분을 ‘이 사건 각 종합소득세 부과처분’이라 하며, 이를 합쳐 ‘이 사건 각 부과처분’이라 한다].

라. 원고는 이 사건 각 부과처분에 불복하여 2017. 9. 5. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 ‘쟁점 USB 자료를 근거로 과세한 것이 근거과세원칙에 위배되지는 않으나, 이 사건 각 매장 중 단순히 돈만 투자한 일반 점원이 아닌 점장이 그 명의로 사업자등록을 하고 실제로 해당 매장을 자기의 영업으로 운영·관리한 공동사업장에까지 이를 명의위장 사업장이라고 하여 10년의 부과제척기간을 적용하고 명의위장가산세를 부과하는 것은 부당하므로 그 확인을 위해 재조사가 필요하다’는 이유로, 2017. 12. 27. ‘이 사건 각 매장 중 점장이 실제 지분권자로서 해당 매장을 운영한 경우가 있는 지를 재조사하여 그 결과에 따라 이 사건 각 부과처분의 과세표준 및 세액을 경정하고(이하 ‘이 사건 재조사 결정’이라 한다), 나머지 심판청구는 기각한다.’는 결정을 하였다.

마. 피고는 2018. 1. 31.부터 2018. 8. 9.까지 재조사를 거친 후 2018. 8. 22. 원고에 대하여 ‘이 사건 각 부과처분이 정당하므로 그대로 유지한다.’는 재조사 결과를 통지하였다.

바. 원고는 2019. 3. 18. 서울CC지방법원에 ‘2008. 1. 25.부터 2015. 5. 31.까지 부정행위로 이 사건 각 매장 운영과 관련한 부가가치세 및 종합소득세 합계xx,xxx,xxx,xxx원을 포탈하였다.’는 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(조세) 등으로 공소제기되어 현재 그 재판이 계속 중이다(2019고합66, 이하 ‘관련 형사사건’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 32, 33호증, 을 제1, 2, 13, 19, 20호증(가지번호포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 절차상 하자

가) 소득세법 시행령 제150조 제2항에 의하면, 공동사업에서 발생하는 소득금액의 경정은 구 소득세법(2014. 12. 23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제87조 제4항에 따른 대표공동사업자의 주소지 관할세무서장이 하여야 함에도, 이 사건에서는 이 사건 각 매장의 대표공동사업자 관할세무서장이 아닌 원고 관할 세무서장인 피고 aa세무서장이 이를 하였으므로 이 사건 각 종합소득세 부과처분은 위법하다.

나) 이 사건 각 종합소득세 부과처분 관련 경정결의서(갑 제31호증)에 구 소득세법 제43조에 따라 반드시 기재되어야 할 각 공동사업장별 소득금액이 특정되어 있지 않은 바, 이는 납세고지서의 필요적 기재 사항이 누락된 것과 같이 적법절차의 원리에 반하고 원고의 방어권 행사에 현저한 장애를 초래하는 것으로서 위법하다.

2) 실체상 하자

가) 근거과세원칙 위반 주장

이 사건 각 부과처분의 과세자료가 된 쟁점 USB 자료는, 이를 전적으로 작성·관리해 온 BB이 배당금 극대화를 위해 임의로 매출을 부풀려 작성하였을 가능성이 있는 점, 현금매출 비중이 통상적인 경우와 비교해 과다한 점, 출력된 문서가 아니라 엑셀파일로서 언제든지 조작·변경이 용이한 형태인 점, 2008년 이후에는 모든 매출이 사업용계좌를 통해 관리되어 온 점 등에 비추어, 그 내용의 객관성 및 신빙성이 결여되어 있다. 또한 BB 등은 원고와 이해관계가 대립되는 사람들로서 그들의 진술과 그들이 제출한 쟁점 USB 자료를 공정한 것이라고 볼 수 없는바, 다른 실지조사 없이 쟁점USB 자료에만 의존한 이 사건 각 부과처분은 구 국세기본법 제16조 제1항의 근거과세원칙에 위반되어 위법하다.

나) 장기부과제척기간 적용에 관한 주장

(1) 이 사건 각 매장은 원고와 투자자 등 간 이 사건 투자약정에 의해 개설된 공동사업장이고, 단지 사업자등록 명의만을 공동사업자 중 1인의 명의로 한 것에 불과하므로, 이를 타인의 명의를 차용한 명의위장 사업장이라고 볼 수 없다.

또한 쟁점 USB 자료상의 소득금액을 기초로 과세를 한다면 이는 그 자체로 쟁점USB 자료를 진정한 장부로 취급하는 것으로서, 쟁점 USB 자료를 사실과 다른 이중장부로 볼 수 없다. 원고는 BB에게 이 사건 각 매장과 관련된 수익금 관리를 맡겼을 뿐 허위 또는 이중장부 작성을 지시한 적이 없는바, BB이 임의로 한 쟁점 USB 자료 작성행위를 납세의무자인 원고 또는 그 이행보조자 등의 부정행위로 평가할 수도 없다.

따라서 원고가 이 사건 각 매장의 사업자등록 명의를 위장하고 이중장부를 작성하는 부정행위로 국세를 포탈하였다고 볼 수 없으므로, 이 사건 각 부과처분 중 장기부과제척기간을 적용한 부분은 위법하다.

(2) 설령 명의위장 및 이중장부 작성이 사실이라고 하더라도, 적어도 원고의 사업용계좌에 입금된 매출의 경우에는 과세관청이 이를 확인하였더라면 그 누락 사실을 어렵지 않게 포착할 수 있었을 것이므로, 부정행위라고 볼 수 없다.

다) 명의위장가산세 부과에 관한 주장

위와 같이 원고가 타인 명의를 차용하여 사업자등록을 한 사실이 없는 이상 이 사건 각 부가가치세 부과처분 중 명의위장가산세 부분(이하 ‘이 사건 가산세 부과처분’이라 한다) 역시 위법하다.

라) 재조사 결정의 기속력 위반 주장

피고는 이 사건 재조사 결정의 취지에 따르지 아니한 채 원고에게 당초 한 이 사건 각 부과처분과 동일한 내용의 재조사 결과를 통지하였는바, 이는 조세심판원 재조사결정의 기속력에 반하는 것으로서 위법하다.

마) 종합소득세 산출방법 및 과세표준의 하자 주장

(1) 구 소득세법 제43조에 의하면, 공동사업장인 이 사건 각 매장을 1거주자로 보아 공동사업장별로 소득금액을 산정하고 산정된 각 공동사업장 소득금액을 공동사업장별로 약정된 손익분배비율에 의하여 분배한 후 분배된 금액을 합산하는 방법으로 원고의 소득금액을 산정하여야 한다. 그러나 피고 aa세무서장은 이 사건 각 매장 전체를 하나의 사업장으로 보아 총합의 소득금액을 산정하고, 쟁점 USB 자료를 근거로 여기에서 원고에게 분배된 소득금액을 산정한 후 이에 대하여 이 사건 각 종합소득세 부과처분을 하였는바, 이는 위 구 소득세법 제43조에 위반된다.

(2) 피고들은 쟁점 USB 자료를 통해 확인되는 누락매출을 소득세 산정을 위한 수입금액으로 인정하면서도 그 중 부가가치세 매출세액(공급대가의 10%)을 공제하지 않았는바, 이는 구 소득세법 제26조 제9항에 위반된다.

나. 관계 법령

별지 3 기재와 같다.

다. 판단

1) 공동사업장인 이 사건 각 매장에서 발생한 소득금액의 경정처분을 모두 피고 aa세무서장이 하여 위법하다는 주장에 관하여

원고의 이 부분 주장은 이 사건 각 매장이 공동사업장임을 전제로 하나, 다. 4) 이하에서 후술하는 바와 같이 이 사건 각 매장 중 내부직원 명의로 사업자등록이 된 가산세 대상매장은 실질적으로는 원고의 단독사업장이라고 봄이 타당하므로(소득세법 시행령 제100조 제1항 제1호는 ‘공동사업에 성명 또는 상호를 사용하게 한 자’를 출자공동사업자의 개념에서 배제하고 있기도 하다), 적어도 위 각 매장에 대하여는 이 부분 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요도 없이 이유 없다. 이는 나머지 매장 중 원고·직원 공동명의의 매장의 경우에도 마찬가지이다. 다만 나머지 매장 중 원고·외부투자자 공동명의의 경우, 그 투자자 등이 원고와 실질적인 동업관계에 있거나 구 소득세법 제43조 제1항에 의한 출자공동사업자에 해당하면 공동사업장으로 볼 여지가 있게 되나, 앞서 본 바와 같이 위 나머지 매장도 원고가 이 사건 회사를 통하여 실질적으로 단독 운영하였으므로 이를 공동사업장으로 보기 어렵고, 설령 그렇지 않더라도 과세처분의 선행적 절차로 이루어지는 소득금액의 경정은 과세관청 내부행위나 중간처분에 불과하여 그로인해 곧 납세의무자가 구체적 납세의무를 부담하게 되는 것은 아닌 점 등에 비추어 보면, 소득세법 시행령 제150조 제2항에서 정한 대표공동사업자의 주소지 관할세무서장이 소득금액 경정처분을 하지 않은 하자가 있다고 하더라도 그것만으로 이 사건 각 종합소득세 부과처분이 위법하다고 볼 수는 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

2) 경정결의서상의 하자 주장 및 종합소득세 산출방법상의 위법 주장에 관하여

(1) 관련 규정

구 소득세법 제43조 제1항은 ‘사업소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하고 그 손익을 분배하는 공동사업의 경우에는 해당 사업을 경영하는 장소(이하 ’공동사업장‘이라 한다)를 1거주자로 보아 공동사업장별로 그 소득금액을 계산한다.’고, 제2항은 ‘제1항에 따라 공동사업에서 발생한 소득금액은 해당 공동사업을 경영하는 각 거주자 간에 약정된 손익분배비율에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 공동사업자별로 분배한다.’고 각 규정하고 있다(이하 위 각 규정을 ’이 사건 규정‘이라 한다).

(2) 구체적 판단

(가) 원고의 이 부분 주장도 공동사업장을 전제로 한 것으로 이 사건 각 매장 중 실질적으로 원고의 단독사업장인 매장을 제외한 나머지 매장에서 발생한 매출에 한하여만 제기 가능한 주장이나, 앞서 본 바와 같은 이 사건 각 매장은 실질적으로 공동사업장이 아니다. 설령 공동사업장으로 볼 수 있는 매장이 있다 하더라도, ① 원고도 피고 aa세무서장이 원고에게 송달한 납세고지서(갑 제24호증)의 기재를 문제 삼는 것은 아닌데, 경정결의서는 세금부과를 위한 행정청 내부의 결재문서에 불과하므로 그 기재에 미비가 있다고 하여 납세고지서의 미비에 준하여 과세절차가 잘못되었다고 평가할 수 없는 점, ② 이 사건 규정은 소득세법이 과세단위에 관하여 개인단위주의를 취함에 따라 공동사업장에 있어서도 공동사업자별로 각각 별도로 소득금액을 계산할 경우 발생할 수 있는 행정력의 낭비를 방지함과 동시에 소득금액 계산의 편의를 도모하기 위해, 당해 공동사업장을 1거주자로 보아(공동사업장의 소득을 1거주자로 보아 과세한다는 것이 아니라, 단지 소득금액계산을 1거주자로 보고 한다는 것에 지나지 않는다) 그 공동사업장 전체의 소득금액을 계산한 다음 그 전체 소득에 대한 공동사업자 각자의 지분 비율에 따른 금액을 공동사업자 각자의 소득으로 계산한다는 일종의 기술적 규정인바(대법원 1996. 7. 12. 선고 96다16810 판결 참조, 같은 취지의 규정으로 구 소득세법 제87조 제1, 2항 등이 있다), 이 사건 각 종합소득세 부과처분에서와 같이 ⅰ) 쟁점USB 자료에 상세히 기재되어 있는 각 매장의 매출에서 비용을 공제한 ‘실제 수익금’에서, ⅱ) 투자자 등에게 분배된 ‘실제 배당금액’을 제외한 후, ⅲ) 원고가 이 사건 세무조사 당시 추가로 소명하였던 감가상각비, 퇴직급여, 이자비용 등 ‘경비 일체’를 공제하여, 최종적으로 원고가 이 사건 각 매장에서 얻은 ‘실제 소득금액’을 구하더라도, 구 소득세법 제14조 제2항, 제19조 제1항, 제24조 제1항이 정한 사업소득금액에 정확히 부합하므로, 이 사건 규정에 의한 공동사업장별 소득금액의 공동사업자별 손익분배비율 상당액 합산 방식을 따르지 않았어도 원고의 납세의무 존부나 범위 등 조세법률관계의 실체에는 영향이 없다고 할 것인 점, ③ 이 사건 각 종합소득세 부과처분의 근거가 된 쟁점 USB 자료에 따르면, 여러 매장을 하나로 묶어 관리하는 ’통합 매장‘도 있어 각 매장별 배당액이 엄격하게 특정되지 않아 이 사건 규정을 적용하기에도 적합하지 않은 점, ④ 내부직원의 경우 대부분 투자금액만 특정되었을 뿐 투자비율이 정해지지는 않았고, 약정 손익비율을 확인할 수 있는 객관적인 자료도 거의 없으며, 쟁점 USB 자료를 통해 확인되는 원고 귀속 실제 배당금은 실제 손익비율에 따른 배당결과이므로 이를 기준으로 한 이 사건 각 종합소득세 부과처분의 세액이 실질적으로 구 소득세법 제43조 제2항에 어긋난다고 하기 어려운 점 등에 비추어 보면, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(나) 원고는 부가가치세액 매출세액 상당액을 총수입금액 산정 시 제외하여야 한다고 주장하나, 구 소득세법 제26조 제9항이 부가가치세 매출세액을 총수입금액에 산입하지 않도록 하는 것은 위 세액이 사업자가 재화 등을 공급할 때 그 재화 등을 공급받는 자로부터 징수하여 국가에 납부할 예수금의 성질을 가지는 항목이기 때문인바, 원고가 이중장부까지 작성해 가면서 세금 신고 시 누락한 매출과 관련하여 해당 재화 등을 공급받는 자로부터 부가가치세액을 거래징수 하였다고 보기는 어려우므로, 원고의 위 주장도 이유 없다.

3) 근거과세원칙 위반 주장(쟁점 USB 자료의 신빙성)에 관하여

앞서 인정한 사실과 을 제1 내지 7호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 통해 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 쟁점 USB 자료는 원고가 이 사건 각 매장을 통해 수령한 배당금의 액수를 확인할 수 있는 유일한 객관적 자료로서 이 사건 각 매장의 현금매출 누락 사실을 증명하는 데 적합한 객관성과 신빙성을 갖춘 과세자료에 해당한다고 봄이 상당하다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

가) 쟁점 USB 자료의 작성 경위와 방법

원고는 이 사건 투자약정에 따른 분배금 내지 배당금 지급을 위해 자신의 직원인 BB로 하여금 이 사건 각 매장의 월별 매출, 지출, 수익을 정리하고 이를 기초로 투자자별 배당액을 산정하는 업무를 하도록 하였다. 이에 BB은 이 사건 각 매장의 월별 매출 내역을 이 사건 회사 내부전산 프로그램을 통해 내려받는 한편, 이 사건 회사 자금부 소속으로 회계업무를 담당하였던 DD로부터 이 사건 각 매장과 관련된 지출 내역을 건네받아 이를 기초로 각 매장별 수익 및 각 투자자별 배당액을 산정하는 방법으로 쟁점 USB 자료를 작성하였고 그 내용을 원고에게 수시로 보고하였다.

나) 쟁점 USB 자료의 형태와 내용

쟁점 USB 자료는 5개의 엑셀파일(파일명: ① 2006년7월이후_암호 ;'.xlsx, ②2007.xlsx, ③ 2008.xlsx, ④ 2009.xlsx, ⑤ 2010년2011년 일부.xlsx) 형태로 되어 있고, 위 5개 파일의 최종수정일은 각각 2012. 3. 14.부터 2012. 7. 13.까지로 BB 등이 원고에 대한 탈세제보를 하기 훨씬 전이다. 쟁점 USB 자료에는 이 사건 각 매장의 2006년 7월부터 2011년 7월까지의 월별 매출·비용 및 수익·배당 내역이 기재되어 있고, 각 파일은 다시 월별로 매출·비용 및 수익을 기록한 시트와 매장별 수익에 따라 각 투자자에게 지급할 ‘배당액’을 기록한 시트로 구성되어 있다. 그리고 각 사업장의 “수입(=매출)” 항목은 ‘현금매출’ 및 ‘카드매출’로 구분되고, “지출(=비용)” 항목은 ‘카드수수료’, ‘물류’, ‘주류’, ‘급여’, ‘본사대납’ 등으로 구분되며, 지출 항목 중 ‘본사대납’ 부분에 대해서는 ‘가맹비’, ‘기장수수료’, ‘보험료’ 등 뿐만 아니라 ‘비데’, ‘빌지’, ‘사은품’, ‘음식물 수거료’ 등과 같은 상세한 내역이 기재되어 있다. 특히 쟁점 USB 자료에 기재된 금원 중 추가 설명이 필요한 부분에 대해서는 아래 캡처화면 표시와 같이 액셀프로그램의 ‘메모’ 기능을 이용하여 세세한 설명까지 첨부되어 있다.

<쟁점 USB 자료 중 캡처화면> : 생략

위와 같은 자료의 형태와 내용에 비추어, 쟁점 USB 자료가 탈세제보 등 목적으로 원고에게 불리하게 조작되었을 가능성은 없어 보이고, 이 사건 각 매장의 매출 및 지출내역을 그때그때 사실에 맞게 상세하게 기재한 것으로 평가할 수 있다.

다) 쟁점 USB 자료와 다른 자료 간 비교 등

(1) 이 사건 세무조사 시 이 사건 각 매장 중 일부 매장에서 해당 매장의 거래사실을 기록한 수기장부 또는 내부전산자료 출력물(을 제4, 5호증)이 발견되었는바, 그 각 자료에 기재된 해당 매장의 현금 또는 카드매출액 및 전체 매출액은 쟁점 USB 자료에 기재된 내용과 모두 일치한다.

(2) DD도 2015. 12. 10. 서울지방국세청 조사국에서 이루어진 문답 조사 시 ‘쟁점 USB 자료의 월별 결산서는 내가 작성한 지출 내역을 근거로 작성된 것으로 보인다. 빈칸으로 되어 있는 항목도 있으나 다른 항목에 더하여 포함되어 있어 누락된 것은 없는 것으로 보인다. BB이 월말 결산서를 가지고 익월 초에 원고에게 전화통화 또는 대면으로 보고하였다.’고 진술하였다.

라) 원고의 주장에 대한 판단

(1) 원고는 아래 표 기재와 같이 쟁점 USB 자료상 매출액이 DD 작성 장부(현금시재 장부, 갑 제42호증)상의 매출액과 차이가 있음을 지적하기도 하나, 앞서 살핀 바에 의하면 위 DD 작성 장부의 매출액은 전산프로그램의 매출액과도 다른 셈이 되는바, 위 DD 작성 장부가 진실하다는 것을 확인할 길이 없고, 쟁점 USB 자료상 매출액과의 차이가 쟁점 USB 자료의 신빙성을 의심할 정도로 의미 있어 보이지 않는 점, DD는 관련 형사사건에서 ‘현금매출의 경우 사업용 계좌에 입금된 것 외에도 지사장, 본부장들로부터 현금으로 받은 부분이 포함되어 있는데, 지사장, 본부장들이 원고에게 직접 현금으로 준 것을 원고로부터 다시 전달받은 적도 있다.’고 진술하였는바, DD 작성 장부에는 원고에게 직접 지급된 현금매출 부분이 누락되어 있을 가능성도 상당한 점 등에 비추어 보면, 위 주장은 받아들일 수 없다.

(2) 원고는 쟁점 USB 자료상 매장명과 실제 사업자등록상의 매장명 간 차이를 들어 쟁점 USB 자료의 신빙성에 문제가 있음을 지적하기도 하나, 앞서 든 증거들을 종합하면 위와 같은 차이는 동일한 매장에 대하여 기간을 달리한 복수의 사업자등록이 이루어져 생긴 것일 뿐이고, 원고와 BB은 사업자등록상 상호와 관계없이 해당 매장을 그들만의 용어로 분명히 특정한 것으로 보이므로, 위 주장은 받아들일 수 없다.

(3) 원고는 쟁점 USB 자료 기재 신용카드 수수료율이 매장마다 제각각인 점을 지적하나, 신용카드 수수료율은 업종(이 사건 각 매장은 단란주점, 유흥주점, 노래방, 경양식, 일반음식점 등 다양한 종목으로 등록되었다), 카드사, 해당 매장의 매출액 등 여러 조건에 따라 다양하게 결정되는 것이므로 매장 간 상이할 수밖에 없다. 또한 원고는 적자가 발생한 매장에서도 배당이 이루어진 점을 지적하기도 하나, 이는 통합매장이 존재하기 때문에 해당 월에 적자가 나더라도 통합매장 내 다른 매장에서 발생한 수익으로 그 적자를 충당한 후 나머지 수익을 가지고 배당이 실시되었기 때문으로, 쟁점 USB 자료의 신빙성을 배척할 정황이 되지 못한다. 현금매출의 비중이 통상적인 매장보다 현저히 높다는 사정으로도 쟁점 USB 자료의 신빙성을 배척하기에는 부족하다.

(4) 원고는 쟁점 USB 자료가 배당금 분배를 위한 자료에 불과하여 부가가치세나 소득세 산정을 위한 자료로 적절하지 않다고 주장하나, 부가가치세의 과세표준은 재화 또는 용역(이하 ‘재화 등’이라 한다)의 공급대가로 받은 금전의 가액을 기준으로 하고(구 부가가치세법 제13조 제1항 제1호), 사업소득과 관련한 소득세의 과세표준은 거주자가 해당 사업을 통해 해당 과세기간에 수입하였거나 수입할 금액의 합계액인 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액을 기준으로 하는 점(구 소득세법 제14조 제2항, 제19조 제1항, 제24조 제1항)에 비추어, 쟁점 USB 자료에 기재된 이 사건각 매장의 매출액과 원고 몫의 배당액은 이 사건 각 매장 운영과 관련하여 발생한 부가가치세 또는 소득세 산정을 위한 재화 등의 공급대가 또는 수입금액으로 기능할 수 있으므로, 원고의 위 주장은 받아들이지 아니한다.

(5) 그밖에도 원고는 BB, DD, EE, FF, GG 등이 관련 형사사건에서 한 일부 법정 진술을 기초로 쟁점 USB 자료의 신빙성에 문제를 제기하나, 그 각 진술을 살펴보더라도 이로써 객관적인 정황으로 뒷받침되는 쟁점 USB 자료의 신빙성을 배척하기는 어렵다.

4) 장기부과제척기간 적용의 위법 주장에 관하여

가) 쟁점의 정리

피고들이 원고에 대하여 장기부과제척기간 적용요건으로서의 부정행위에 해당한다고 본 것은, ① 원고가 실제로는 자신의 단독사업장이거나 자신의 지분율이 훨씬 높은 매장임에도 투자자 등의 명의로 사업자등록을 하거나 자신의 지분율을 축소하여 등록하는 방법으로 사업장의 명의를 위장하고, ② 과세관청에 신고한 내용과 다른 이중장부인 쟁점 USB 자료를 작성하여 고의로 매출을 누락하였다는 것이다. 그런데 납세자가 명의를 위장하여 소득을 얻더라도, 명의위장이 조세포탈의 목적에서 비롯되고 나아가 여기에 허위 계약서의 작성과 대금의 허위지급, 과세관청에 대한 허위의 조세 신고, 허위의 등기·등록, 허위의 회계장부 작성·비치 등과 같은 적극적인 행위까지 부가되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 명의위장 사실만으로 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호에서 정한 부정행위에 해당한다고 볼 수 없는 반면(대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결 등 참조), 이중장부 작성은 그것이 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로 평가되는 경우에는 (명의위장 없이) 그것만으로도 독자적인 부정행위가 될 수 있으므로[구 조세범 처벌법(2015. 12. 29. 법률 제13627호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제3조 제6항 제1호], 아래에서는 쟁점 USB자료가 이중장부인지 나아가 그로 인해 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하게 되었는지에 관하여만 본다.

나) 구체적 판단

구 조세범 처벌법 제3조 제6항 제1호에서 말하는 ‘이중장부의 작성’이란 과세관청에 세금 신고를 위해 작성하는 허위의 장부(을 제21호증 참조)와 실제 수입·지출이 사실대로 기재된 장부를 이중으로 작성하는 것을 의미한다. 따라서 피고들이 쟁점 USB 자료를 진정한 장부로 취급하였다는 사정을 들어 이를 이중장부라고 볼 수 없다는 원고의 주장은 잘못된 것이다.

앞서 인정한 사실에 의하면, 쟁점 USB 자료는 전형적인 이중장부로서 원고는 이를 작성하게 함으로써 이 사건 각 매장의 현금매출 등을 누락시켜 부가가치세 및 소득세의 부과와 징수를 현저히 곤란하게 하였다고 할 것인바, 이러한 쟁점 USB 자료 작성행위는 부정행위에 해당한다. 발각의 용이성 그 자체는 부정행위 인정 여부와 직접적인 관련이 없으므로, 원고가 사업용 계좌를 통해 입금받은 현금매출 부분이라고 하여 이와 달리 볼 수 없다.

또한 납세의무자 본인의 부정행위뿐만 아니라 납세의무자가 스스로 관련 업무의 처리를 위탁함으로써 행위영역 확장의 이익을 얻게 되는 납세의무자의 대리인이나 이행보조자 등의 부정행위도 특별한 사정이 없는 한 부정행위에 포함되는바(대법원 2015. 9. 10. 선고 2010두1385 판결 등 참조), 원고가 장기간 이 사건 각 매장을 운영하여 오면서 그 소속 직원이었던 BB을 시켜 쟁점 USB 자료를 작성하게 했고 그 자료에 근거해 배당금을 수령하여 온 이상, 쟁점 USB 자료를 원고가 직접 작성한 것이 아니라고 하더라도 이를 원고의 부정행위로 평가하는 데 아무런 문제가 없다.

원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

5) 이 사건 가산세 부과처분의 위법 주장에 관하여

가) 관련 규정 등

(1) 구 부가가치세법 제22조 제1항 제2호는 ‘사업자가 대통령령으로 정하는 타인의 명의로 제5조에 따른 등록을 하고 실제 사업을 하는 것으로 확인되는 경우 사업 개시일부터 실제 사업을 하는 것으로 확인되는 날의 직전일까지의 공급가액에 대하여 1/100에 해당하는 금액을 납부세액에 더한다.’고 규정하고 있고, 그 위임에 따른 구 부가가치세법 시행령(2013. 6. 28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제70조의3 제1항 본문은 ‘“대통령령으로 정하는 타인”이란 자기의 계산과 책임으로 사업을 영위하지 아니하는 자를 말한다.’고 규정하고 있다.

(2) 국세기본법 기본통칙 25-0-2는 ‘“공동사업”이라 함은 그 사업이 당사자 전원의 공동의 것으로서, 공동으로 경영되고 따라서 당사자 전원이 그 사업의 성공 여부에 대하여 이해관계를 가지는 사업을 말한다.’고, 부가가치세법 기본통칙 8-14-1은 ‘2인 이상의 사업자가 공동사업을 하는 경우 사업자등록신청은 공동사업자 중 1인을 대표자로 하여 대표자명의로 신청하여야 하며, 공동사업자 중 일부의 변경 및 탈퇴, 새로운 공동사업자 추가의 경우에는 사업자등록을 정정하여야 한다.’고 각 규정하고 있다.

나) 구체적 판단

갑 제2호증, 을 제8 내지 13호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 통해 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 가산세 대상매장은 그와 관련하여 작성된 공동투자계약서나 확인서의 기재와 달리 실질적으로는 원고가 전적으로 그 사업을 영위한 원고의 단독사업장임에도, 투자금에 따라 수익을 분배받을 뿐 실질적으로는 자신의 계산과 책임으로 사업을 영위하지 않은 내부직원이나 그러한 투자조차 하지 않은 내부직원 단독·공동명의로 사업자등록이 되었다고 할 것인바, 이는 구 부가가치세법 제22조 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제70조의3 제1항 본문에서 정한 ‘사업자가 자기의 계산과 책임으로 사업을 영위하지 않는 자 명의로 사업자등록을 하고 실제 사업을 하는 것으로 확인되는 경우’에 해당한다. 따라서 이와 같은 전제에 선 이 사건 가산세 부과처분은 적법하고, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

(1) 원고와 내부직원이 작성한 공동투자계약서에는 ‘갑(원고, 이하 같다)과 을(내부직원, 이하 같다)은 매장의 수익을 배분하여 권리를 행사한다. 손실이 발생 시 지분율에 따라 부담한다(매장의 재산 손실 또는 소멸 시에는 갑과 을이 공동 책임진다). 을은 매장의 경영전반에 관한 모든 업무를 처리하며 필요 시 갑과 협의한다. 을은 언제라도 영업과 관련하여 관련 자료를 열람할 수 있다.’라고 기재되어 있는바, 그 기재만을 두고 보면 해당 매장을 원고와 내부직원의 공동사업장으로 볼 여지도 없지는 않다. 그러나 같은 공동투자계약서에는 ‘갑은 이 사건 회사의 직원을 매장에 파견하여 매장의 관리와 운영을 시행하고 그 직원에 대한 관리·감독을 실시한다. 매장의 운영과 관련하여 갑이 운영주체를 결정한다.’라는 기재도 아울러 있고, 실제로 그 기재 내용대로 원고 1인 회사인 이 사건 회사가 가산세 대상매장을 포함한 이 사건 각 매장을 위탁경영하였음은 앞서 본 바와 같다.

쟁점 USB 자료는 가산세 대상매장의 수익 발생 여부 및 배당금의 분배상황을 파악할 수 있는 자료인데, 이와 관련하여 BB은 2016. 10. 14. 서울지방국세청 조사국에서 이루어진 문답 조사에서 ‘쟁점 USB 자료의 내용은 투자자 등에게 공개되지 않는다. 이 내용을 투자자 등에게 공개하였다면 난리가 났을 것이다. 쟁점 USB 자료는 원고에 대한 보고용으로 작성된 것으로서 원고와 이 사건 회사 자금부만 볼 수 있다.’고 진술하였는바, 투자자 등은 공동사업을 위한 기본조건이라고 할 수 있는 ‘회계장부 등 경영정보의 공유’조차 받지 못하였다. 요컨대, 투자자 등 특히 그 중에서도 내부직원은 가산세 대상매장의 운영에 전혀 참여할 수 없었고 단지 원고에게 투자한 후 그 운영으로 인한 수익을 분배받는 소극적인 지위에 있었다.

원고가 내부직원의 투자와 관련하여 그로부터 징구받은 확인서에는 ‘투자자의 ee 장기근무에 따른 모든 영업장의 공동투자와 관련하여 다음과 같이 각서한다.’라고 기재되어 있었고, 그러한 확인서마저도 작성되지 않은 경우도 상당수 있었던 것으로 보인다.

(2) 내부직원이었던 HHH외 20명(이하 ‘진술인들’이라 한다)은 2016. 11.경 서울지방국세청에 다음과 같은 내용이 포함된 진술서를 연명으로 작성·제출하였다.

(3) 이 사건 회사의 상무이사로 재직하였던 III은 2015. 12. 10. 충주구치소 수사 접견실에서 이루어진 문답 조사에서 다음과 같이 진술하였는바, 이에 따르면 원고는 매장의 입지 선정, 임대차계약의 체결, 인테리어 업체 선정, 식자재 구매 등 비용 지출 등 가산세 대상매장의 전반적인 경영업무를 총괄하여 결정하는 지위에 있었고, 각 매장의 사업자등록 명의인은 그러한 결정 과정에서 완전히 배제되었던 것으로 보인다.

(4) 2012년 말경까지 이 사건 회사 괴산군 공장에서 근무하다가 퇴사한 HHH 역시 2016. 11. 24. 서울지방국세청 조사국에서 이루어진 문답 조사에서 그의 명의로 사업자등록이 된 경위에 관하여 다음과 같이 진술하였고, 관련 형사사건에서 증인으로 출석하여 한 진술도 대체로 같은 취지이다(JJJ, KKK이 관련 형사사건에서 한 법정진술 취지도 이와 유사하다).

(5) 원고는 가산세 대상매장에 관하여 쟁점 USB 자료에 나타난 실제 지분율(배당률)과 다르게 자신의 지분율은 축소하고 내부직원의 지분율은 부풀려 사업자등록을 하였다(갑 제32, 33호증 참조).

(6) 원고는 갑 제2, 3, 5, 6, 7호증에 나타난 LLL외 5명 등 외부투자자들과 동업해지 과정에서의 법적 분쟁 등을 근거로, 원고와 위 외부투자자들이 실질적인 동업관계에 있었다고 주장하기도 하나, 피고들은 이 사건 각 매장 전체 155개 중 사업자등록이 내부직원 명의로 된 121개의 가산세 대상매장에서 발생한 매출과 관련하여서만 이 사건 가산세 부과처분을 한 것이므로, 원고의 위 주장은 이 사건 가산세 부과처분과 직접 관련이 없다.

6) 이 사건 재조사 결정의 기속력에 반한다는 주장에 관하여

을 제13호증의 기재에 변론 전체의 취지를 보태어 보면, 서울지방국세청 소속 조사공무원은 이 사건 재조사 결정의 취지를 좇아 이 사건 각 매장에서 점장으로 근무한사업자등록 명의인 21명 중 17명(4명은 문답서 미회신)에 대한 문답 조사를 하였고, 이를 통해 다음과 같은 내용을 확인한 사실, 이와 같은 사실을 기초로 해당 사업자등록 명의인 역시 다른 사업자등록 명의인과 마찬가지로 공동사업자가 아닌 단순 투자자에 불과하다고 보고 2018. 8. 22. 원고에게 이 사건 각 부과처분을 그대로 유지한다는 취지의 재조사 결과를 통지한 사실을 인정할 수 있는바, 이 사건 재조사 결정의 취지에 따라 실제로 재조사가 이루어진 이상 이 사건 각 부과처분이 그 재조사 결정의 기속력에 반한다는 원고의 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 피고들에 대한 청구는 이유 없으므로 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.