서울행정법원-2019-구합-68381 (2023.06.08)

사 건

2019구합68381 법인세 징수처분 등 취소

원 고

AA전자 주식회사

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2023. 4. 27.

판 결 선 고

2023. 6. 8.

주 문

1. 피고가 20○○. ○○. 7. 및 20○○. ○○. 25. 원고에게 한 별지 1 목록 기재

법인세 징수처분 및 가산세 부과처분 중 각 ‘취소세액’란 기재 부분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 당사자의 지위

1) 원고는 전자ㆍ통신ㆍ전기기계기구의 제작 및 판매업 등을 영위하는 내국법인이다.

2) BB(이하 ‘BB’라 한다)은 모바일 기기를 비롯하여 게임, 의료, 자동차 등 산업에서

‘햅틱(HaptBB) 기술’(이하 ‘이 사건 기술’이라 한다) 관련 지식재산권 및 소프트웨어의

개발 및 라이선스 허여 등의 사업을 영위하는 미국 법인이다.

3) CC LLC는 BB가 개발ㆍ보유한 지식재산권 등에 관하여 북미 이외 지역에서의

판매·마케팅 등 영업을 위해 20○○. ○○. ○○. 설립된 미국 법인으로 BB의

완전자회사이다.

나. 원고와 BB 사이의 계약

1) BB는 이 사건 기술을 구현하기 위한 소프트웨어(VibeTonz, Touchsense 3000 등

으로 발전되었다, 이하 특별히 구분이 필요한 경우를 제외하고는 ‘이 사건 소프트웨어’

라고만 한다) 등 이 사건 기술에 관한 국내외 특허, 지식재산권 등을 보유하고 있다.

2) 원고는 휴대전화 등 원고가 생산하는 모바일 기기에 이 사건 기술을 적용하기

위하여, 20○○. ○○.경 BB와 사이에 이 사건 소프트웨어를 이용, 복제하고 위

소프트웨어가 탑재된 핸드셋[Handset, 이하 ‘휴대전화’라 한다]을 판매할 수 있는

라이선스를 부여받는 대신 그에 대한 로열티(이하 ‘사용료’라 한다) 등을 지급하는

내용의 “라이선스 및 기술개발계약”을 체결하였다(을 제1호증). 위 계약은 그때부터

아래에서 볼 20○○. ○○.자 제10차 수정계약이 체결되기까지 9차례에 걸쳐 그

사용료 등을 조정하는 내용으로 수정 및 갱신되었다(이하 최초 라이선스계약부터

제9차 라이선스계약까지를 통틀어 ‘종전 라이선스계약’이라 한다).

3) 원고는 20○○년경부터 20○○년경까지 BB에 종전 라이선스계약에서 정한

사용료를 지급하였는데, 다만 ‘대한민국과 미합중국 간의 소득에 대한 이중과세의

회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 ’한ㆍ미 조세조약‘이라

한다) 제14조 제1항에 따라 사용료 지급액의 15%를 법인세로 원천징수한 다음 그

나머지만을 지급하였다.

다. BB의 거래구조 개편

1) BB는 20○○. ○○. 24. 아일랜드에 이 사건 기술 관련 소프트웨어 및 라이선스

사업을 전담할 DD Limited(이하 ‘DD’라 한다)를 설립하고 CC LLC를 통하여 위

회사의 100% 지분을 보유하였다.

2) BB는 20○○. ○○.경 DD와 사이에 “플랫폼 출자 라이선스 변경 및 수정계약”을

체결하였다(갑 제6호증, 이하 ‘이 사건 매입계약’이라 한다). 이 사건 매입계약의

내용은 BB가 DD에 2012. 1. 1.부터 2017. 12. 31.까지 북미와 일본을 제외한

지역으로서 대한민국을 포함한 7개국(대한민국, 호주, 벨기에, 홍콩, 인도, 이스라엘,

이탈리아)에서 이 사건 기술에 관한 특허, 노하우, 소프트웨어 등 모든 지식재산권,

등록재산권, 무형재산권 및 산업재산권 등을 사용하거나 그 사용을 허여할 수 있는

권한을 부여하고, DD로부터 총 수입의 일정 비율을 사용료로 지급받는 것이다.

3) 또한, DD와 BB는 20○○. ○○.경 라이선스 기술을 개발·향상시키기 위한

연구·개발 활동에 드는 비용을 2012. 1. 1.부터 서로 분담하기로 하는 “비용분담

계약”을 체결하였다(갑 제7호증).

4) 나아가 DD와 BB는 20○○. ○○.경 BB가 인사, 재무, 경영관리, 법률 등 일반적인

경영지원, 판매 및 마케팅 관련 지원 용역을 DD에게 제공하고, DD는 각 실제 발생한

비용에 5%를 가산하여 그 용역대가를 지급하기로 하는 내용의 “계열회사간 서비스

계약, 판매 및 마케팅 서비스 계약” 등을 체결하였다[갑 제47 내지 50호증 참조, 이하

2) 내지 4)항의 계약을 통틀어 ‘이 사건 각 계약’이라 한다].

5) 그리고 BB는 2012. 9.경 원고에게 이 사건 매입계약의 체결사실을 통지하였다.

라. 원고와 DD 사이의 계약

1) 원고는 20○○. ○○.경 DD 및 BB와 사이에 BB가 종전 라이선스계약상 가지고

있던 지위 등을 DD로 변경하는 내용의 “라이선스 및 기술 개발 계약 제10차

수정계약”을 체결하였고, 그 효력발생일을 20○○. ○○. 2.로 정하였다(을

제3호증의10, 이하 ‘제10차 수정계약’이라 한다).

2) 그 이후, 원고는 20○○. ○○.경 DD 및 BB와 사이에 라이선스의 구체적 범위를

정하고, 그에 대한 사용료를 증액하는 내용의 “터치센스 소프트웨어와 기본 햅틱

라이선스계약”을 체결하였다(갑 제16호증 참조, 이하 ‘이 사건 라이선스계약’이라

한다).

마. 원고의 DD에 대한 사용료 지급

‘대한민국과 아일랜드간의 소득 및 양도소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세

방지를 위한 협약’(이하 ‘한· 아일랜드 조세조약’이라 한다) 제12조 제1항에 의하면,

아일랜드 법인이 수령하는 국내원천 사용료 소득에 대하여는 대한민국에서 과세가

되지 않는다. 이에 DD는 한· 아일랜드 조세조약의 혜택을 받기 위하여, 원고에게

법인세법 제98조의4에 따른 비과세·면제신청서를 제출하였다. 원고는 이를 과세관청에

제출한 다음, 위 조약 제12조 제1항을 적용하여 법인세를 원천징수하지 아니하고,

20○○. ○○. 14.부터 20○○. ○○. 30.까지 별지 1 목록 ‘사용료’란 기재와 같이

합계 xx원(이하 ‘이사건 사용료’라 한다)을 지급하였다.

바. 이 사건 각 처분

1) ○○지방국세청장은 20○○. ○○. 27.부터 같은 해 ○○. ○○.까지 원고에 대한

세무조사를 실시하고, 피고에게 그 과세자료를 통보하였다. 그 내용은 ‘이 사건 사용료

소득의 수익적 소유자 및 실질 귀속자는 DD가 아닌 BB이고, 그 전부가 이 사건

소프트웨어에 대한 사용료 소득으로서 국내원천소득에 해당하므로, 원고는 한ㆍ미

조세조약 제14조 (1)항에 따라 BB로부터 그 소득에 대하여 세율 15%를 적용한

법인세를 원천징수하여 납부하여야 한다’는 것이다.

2) 피고는 20○○. ○○. 7. 및 같은 달 ○○. 원고에게 별지 1 목록 ’과세처분‘란 기재

20○○ 내지 20○○ 각 사업연도 법인세(가산세 포함)를 부과하였다. 그중 이 사건

사용료 소득에 관한 원천징수 누락액과 관련된 부분은 같은 목록 ’취소세액‘란 기재

합계 xx원(본세 합계 xx원 및 가산세 합계 xx원)이다(이하 이 부분 법인세 징수처분

및 가산세 부과처분을 통틀어 ’이 사건 각 처분‘이라 한다).

사. 전심절차

원고는 20○○. ○○. 13. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 20○○. ○○. 14. 그

청구가 기각되었다.

아. 관계 법령

별지 2 기재와 같다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 9, 16, 47 내지 50호증, 을 제1 내지 3, 9,

11호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 당사자들의 주장

가. 원고 주장의 요지

1) 이 사건 사용료 소득의 수익적 소유자 및 실질 귀속자는 아일랜드 법인인 DD이

므로, 위 소득에 대해서는 한ㆍ아일랜드 조세조약에 따라 대한민국에서 과세되지

않는다.

2) 이 사건 사용료에는 이 사건 소프트웨어의 사용 대가뿐만 아니라 이 사건 기술에

관한 특허권의 사용 대가도 포함되어 있는데, 그 주된 성격은 전체적으로 특허권의

사용 대가라고 보아야 한다. 그런데 위 특허권의 대상에는 국내 미등록 특허가

포함되어 있고, 한ㆍ미 조세조약에 따르면 이 부분에 대한 사용료 소득은

국내원천소득을 구성하지 아니하므로 과세대상에서 제외되어야 한다.

3) 설령, 이 사건 사용료를 이 사건 소프트웨어의 사용 대가로 보더라도, 한ㆍ미

조세조약에 따르면 이는 저작권의 사용 대가에 해당하므로 제한세율 10%를 초과할 수

없다.

나. 피고 주장의 요지

1) 이 사건 사용료의 실질 귀속자는 미국 법인인 BB이므로, 위 소득에 대해서는

한ㆍ미 조세조약이 적용된다.

2) 원고가 생산판매한 휴대전화에는 BB가 제공한 이 사건 소프트웨어가 직접

내장되어 있거나 이 사건 소프트웨어가 내장된 ‘퀄컴’사의 통신 칩셋이 내장되어 있다.

그리고 종전 라이선스계약, 제10차 수정계약, 이 사건 라이선스계약의 문언, 형식 및

그 체결 경위를 모두 고려하면, 이 사건 사용료는 전부가 이 사건 소프트웨어의 사용

대가이고, 또한 단순한 저작물의 사용 대가라기보다는 BB의 노하우 또는 영업비밀의

사용 대가에 해당하므로, 한ㆍ미 조세조약에 따라 15%의 제한세율이 적용된다.

3) 설령 이 사건 사용료의 전부 또는 일부가 특허권의 사용 대가에 해당한다고

하더라도, BB가 보유한 국내 등록 특허와 미등록 특허는 패밀리 특허관계에 있어 서로

동일하므로, 위 사용료는 국내 등록 특허권의 사용 대가로 보아야 한다. 나아가

법인세법 제93조 제8호는 특허권이 국내에서 제조ㆍ판매 등에 사용된 경우 국내 등록

여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 보아 그 사용 대가를 국내원천소득으로

구분하고 있고, 한ㆍ미 조세조약은 ‘사용’에 관한 명시적인 정의 규정을 두고 있지

않으므로, 위 사용료에 국내 미등록 특허에 관한 대가가 포함되어 있더라도, 이를

국내원천소득으로 보아 과세하는 데에는 아무런 영향이 없다.

4) 예비적으로, 이 사건 사용료가 국내 미등록 특허의 사용 대가라는 이유로 국내

원천소득에 해당하지 않는다면, 이 사건 사용료는 적어도 법인세법 제93조 제10호

차목에서 정한 ‘국내에서 하는 사업이나 국내에서 제공하는 인적용역 또는 국내에

있는 자산과 관련하여 제공받은 경제적 이익으로 생긴 소득’, 즉 기타소득으로서

국내원천소득에 해당한다.

3. 이 사건 사용료 소득의 수익적 소유자 내지 실질 귀속자에 관한 판단

가. 관련 법리

국세기본법 제14조 제1항에서 규정하는 실질과세의 원칙은 소득이나 수익, 재산,

거래 등의 과세대상에 관하여 그 귀속 명의와 달리 실질적으로 귀속되는 자가 따로

있는 경우에는 형식이나 외관을 이유로 그 귀속 명의자를 납세의무자로 삼을 것이

아니라 실질적으로 귀속되는 자를 납세의무자로 삼겠다는 것이다. 그러므로 재산의

귀속명의자는 이를 지배·관리할 능력이 없고, 그 명의자에 대한 지배권 등을 통하여

실질적으로 이를 지배·관리하는 자가 따로 있으며, 그와 같은 명의와 실질의 괴리가

조세를 회피할 목적에서 비롯된 경우에는, 재산에 관한 소득은 그 재산을 실질적으로

지배·관리하는 자에게 귀속된 것으로 보아 그를 납세의무자로 삼아야 한다. 이러한

원칙은 법률과 같은 효력을 가지는 조세조약의 해석과 적용에서도 이를 배제하는

특별한 규정이 없는 한 그대로 적용된다(대법원 2017. 12. 28. 선고 2017두59523

판결 등 참조).

나. 구체적 판단

앞서 본 사실관계와 각 증거, 갑 제9 내지 14, 50 내지 53호증, 을 제4 내지 6, 8,

12호증의 각 기재, 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에

비추어 보면, DD는 이 사건 사용료 소득에 대한 과세를 회피할 목적으로 아일랜드에

설립된 도관회사에 불과하므로, DD가 위 소득의 실질 귀속자에 해당한다고 보기

어렵다(수원고등법원 2021. 10. 1. 선고 2020누13093 판결 참조). 원고의 이 부분

주장은 받아들이지 않는다.

1) DD의 자본금은 1달러에 불과하고, 사무실은 3평 정도의 면적으로, 그것도 회계

감사법인의 사무실 내에 위치하여 월 30만 원 정도의 차임만을 지급하여 사용하였다.

DD는 2014년 말경까지 유형자산을 전혀 보유하지 않았고, 과세 관청은 현장방문 당시

위 사무실에 1대의 컴퓨터와 책상 1개만이 비치되어 있음을 확인하였다. 그리고 DD의

임원으로 등재된 이사들은 모두 BB의 구성원이거나 수십 개 법인의 임원으로

중복하여 등재되어 있었고, 그 회계자료에 의하면 이들이 수령한 연 평균 급여도 원화

기준 약 1,100만 원 내지 1,800만 원에 불과할 뿐만 아니라 일부 임원이 이사로

선임되기 전에도 급여를 지급받았다고 기재되어 있어, 위 자료를 그대로 믿기도

어렵다. 이에 비추어 보면, DD는 광범위한 국가에서 이 사건 기술에 관한 특허,

노하우, 소프트웨어 등 모든 지식재산권, 등록재산권, 무형재산권 및 산업재산권 등에

관한 서비스 사업이나 라이선스 허여 사업을 할 수 있을 정도로 충분한 인적ㆍ물적

시설을 갖추었다고 보기 어렵다.

2) DD의 수입은 라이선스 사용료 대가뿐만 아니라 연구개발비용, 영업활동비 등의

명목으로 BB에 지급되었는데, 그 합계액은 DD의 총수입에 달하거나 이를 초과한다.

그런데 DD의 설립 목적에 비추어 볼 때, DD가 BB의 연구개발비용을 분담하거나 각종

서비스계약 등을 통해 BB에 영업활동을 그대로 위탁하고 영업활동비를 지급하여야 할

합리적인 이유를 찾아볼 수 없다. 이처럼 DD가 원고 등 고객으로부터 수령한

사용료는 형식적인 명목만을 구분한 채 그 대부분이 BB에 이전되었음을 알 수 있다.

3) 원고, DD 및 BB가 체결한 이 사건 라이선스계약에 의하면, BB는 DD에 이 사건

기술 등 일체의 지식재산권에 관한 권리를 이전하였음에도 여전히 원고에게 계약상

의무 및 손해배상책임을 부담한다. DD가 BB의 계열회사라는 사정을 고려하더라도,

원칙적으로 DD에 대하여 제한적인 책임만을 지는 BB가 원고에게 위와 같은 의무를

부담하는 형태로 계약 구조를 설정한 것은 쉽사리 설명되지 않는다.

4) 그 밖에 DD가 아일랜드에 설립된 법인으로서 외부 회계감사를 받고, 법인세

신고를 하였으며, 관할 관청으로부터 역내경제활동 증명서를 발급받았다는 등의

사정만으로는, DD가 도관회사라고 볼 수 있는 앞서의 사실관계를 모두 뒤집고 DD가

이 사건 사용료 소득을 실질적으로 지배ㆍ관리하였다고 인정하기 어렵다.

4. 이 사건 사용료의 성격에 관한 판단

가. 인정사실

다음의 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제5, 6, 71, 72호증, 을 제1 내지

3, 9 내지 11호증의 각 기재, 변론 전체의 취지를 종합하여 이를 인정할 수 있다.

1) 20○○. ○○.경 체결된 종전 라이선스계약(을 제1호증)의 주된 내용은 다음과

같다.

원고는 BB로부터 이 사건 소프트웨어 및 이를 구동ㆍ지원하기 위한 모듈에 포함되는

소프트웨어를 이용ㆍ복제하고, 전세계에서 위 소프트웨어가 탑재된 휴대전화 단말기를

판매ㆍ유통할 수 있는 라이선스를 부여받으나(2.1), 이 사건 소프트웨어 또는 BB가

목적 코드 형태로 제공하는 이 사건 소프트웨어를 역설계하거나 특별한 조건 없이

수정할 권리를 갖지는 못한다(2.4, 4.4). 그리고 BB는 본 계약에 명시적으로 부여되지

않은 모든 권리를 유보하고, 원고에게 본 계약과 관련한 어떠한 묵시적인 라이선스도

부여하지 아니하며(2.6), 본 계약에서 명시적으로 부여된 것 이외에

암시(implBBation)나 금반언, 기타의 방법으로 BB의 특허나 기타 지식재산권에 관한

라이선스나 권리를 부여하는 것으로 해석되지 않도록 한다(11.1). 그리고 원고는

BB에 판매한 휴대전화 단말기 1대당 아래 [표]와 같은 요율을 곱한 이에 대한

사용료를 지급하여야 한다(6.1).

이 사건 소프트웨어 탑재 휴대전화(대) 로열티(1대당 USD)

0 – 30,000,000 0.091

30,000,001 – 60,000,000 0.088

30,000,001 - 90,000,000 0.085

90,000,001 – 120,000,000 0.083

120,000,001 – 150,000,000 0.081

150,000,001 이상 0.079

2) 종전 라이선스 계약 체결 당시 원고가 내부적으로 작성한 품의서(갑 제71호증)에

따르면, 원고는 휴대전화에 이 사건 기술을 적용하기 위하여 BB와 “이 사건 소프트

웨어(VibeTonz) 라이선스 계약”을 체결하고자 하였고, 당시 이 사건 기술은 BB에

원천특허가 있다고 인지하고 있었다.

3) 20○○. ○○.경 체결된 제10차 수정계약(을 제3호증의 10)에 따르면, 원고와

BB(DD는 도관회사에 불과하므로, 이하에서는 BB와 DD를 모두 BB라고만 칭한다)는

’이 사건 기술이 사용되지만 이 사건 소프트웨어가 그 일부라도 들어있지 아니한

휴대전화(이하 ‘기본 햅틱 휴대전화’라 한다)에 관한 사용료도 종전 라이선스계약에

따른 사용료 지급 대상으로 삼기로 약정하였다(8면). 구체적으로는 원고가 20○○. ○○. 1.부터 같은 해 ○○. ○○.까지 유통한 기본 햅틱 휴대전화에 대해서도 BB에 그

사용료를 지급하는 조건으로, 위 휴대전화에 대하여 특허실시권이 부여되고, BB는

이전 휴대전화에 대하여 특허 침해 소송을 제기하지 않기로 하였다(10-11면). 또한

위 계약에 따르면, 원고는 BB에 이 사건 소프트웨어가 내장된 휴대전화와 그렇지

아니한 기본 햅틱 휴대전화를 구별하지 않고 이를 합산한 총 판매(유통) 개수에 따라

앞에서 본 [표]에서와 같은 요율의 사용료를 지급하여야 한다(11면).

4) 20○○. ○○.경 체결된 이 사건 라이선스계약(갑 제16호증 및 20○○. ○○. 6.자

원고 번역문제출서 참조)에 따르면, 원고와 BB는 원고가 이 사건 소프트웨어에 대한

라이선스뿐만 아니라 기본 햅틱 휴대전화를 제조, 배포 및 판매하기 위하여 BB의

특정 특허와 관련된 라이선스를 취득하기 위하여 이 사건 라이선스계약을 체결한다고

기재되어 있다(전문). 그리고 위 계약서에 기재된 기본 햅틱 기능이란 이 사건

소프트웨어 혹은 그 일부가 포함되지 아니한 것을 말하며(1.9), 라이선스 특허란

효력발생일인 2014. 4. 1. 현재 BB가 보유한 특허를 의미하고(1.43), 이 사건

라이선스계약에 따라 허여되는 라이선스는 이 사건 소프트웨어와 기본 햅틱 특허

라이선스를 모두 포함한다(2). 한편, BB는 원고에게 목적 코드(object code)　를 복제,

탑재 및 사용할 수 있는 라이선스를 허여하는 외에 원시 코드(source code)를 저장,

조회, 변경할 수 있는 라이선스도 허여한다. 다만, 원시 코드의 사용 등은 이 사건

소프트웨어를 장치에 통합하기 위해 필요한 경우로 한정되고, 원고는 이를 제3자에

전송, 제시, 작동 또는 배포할 수 없으며(2.1), 이에 대한 접근도 명백히 ‘알 필요’가

있는 직원만으로 제한된다(2.3).

또한 위 계약에 따르면, 원고는 BB에 이 사건 소프트웨어가 내장된 휴대전화와 그렇지

아니한 기본 햅틱 휴대전화를 구별하지 않고 이를 합산한 총 판매(유통) 개수에 따라

아래 [표]에서와 같은 요율의 사용료를 지급하여야 한다.

라이선스 기본 햅틱 장치 및 라이선스 터치센스 장치의 총 수 단위당 로열티(1대당 USD)

0 - 30,000,000 0.150

30,000,001 - 60,000,000 0.145

60,000,001 - 90,000,000 0.140

90,000,001 - 120,000,000 0.135

120,000,001 - 150,000,000 0.130

150,000,001 이상 0.125

5) 이 사건 라이선스계약 체결 당시, BB가 보유한 특허는 총 xx개이고, 그중 국내

미등록 특허는 xx개, 국내 등록 특허는 xx개이다(제3회 변론준비기일조서). 원고는 이

사건 라이선스계약 체결 전 내부적으로 BB가 이른바 페이턴트 트롤(특허 괴물)로

변모하여 높은 사용료를 요구하고 있는데 별다른 대안이 없어 협상에 응하였으나,

당시 BB를 상대로 이 사건 기술 및 특허를 끼워 파는 데 대한 소송을 검토하기도

하였다(을 제10호증).

6) 원고가 20○○년 3분기부터 20○○년 4분기까지 판매한 휴대전화 중 이 사건 소프

트웨어가 탑재된 휴대전화와 그렇지 아니한 휴대전화의 총 판매대수 현황 및 사용료

내역은 다음과 같다(제1회 변론준비기일조서).

기간

사용료 금액

(in USD)

수 량

이 사건 소프트웨어 탑재 여부

O X 합계

2012년 3분기 625,734 1,492,753 5,617,858 7,110,611

2012년 4분기 762,145 1,735,344 6,925,394 8,660,738

2013년 1분기 899,829 1,561,559 8,890,472 10,452,031

2013년 2분기 1,015,361 2,259,715 9,685,705 11,945,420

2013년 3분기 980,318 2,920,753 8,615,499 11,536,252

2013년 4분기 986,597 3,348,994 8,537,717 11,886,711

2014년 1분기 888,408 3,351,400 7,352,315 10,703,715

2014년 2분기 1,917,847 3,122,936 9,662,711 12,785,647

2014년 3분기 2,008,454 2,993,154 10,663,900 13,657,054

2014년 4분기 2,166,820 2,082,699 13,185,864 15,268,563

2015년 1분기 2,200,168 1,439,429 14,230,857 15,670,286

2015년 2분기 2,074,967 1,786,213 13,483,673 15,269,886

2015년 3분기 2,116,106 1,720,407 13,394,637 15,115,044

2015년 4분기 2,448,328 1,624,720 14,417,708 16,042,428

2016년 1분기 1,896,371 3,828,213 10,218,978 14,047,191

2016년 2분기 1,616,962 2,127,863 10,715,173 12,843,036

2016년 3분기 1,378,021 1,489,654 10,149,613 11,639,267

2016년 4분기 1,799,484 785,195 11,721,996 12,507,191

합 계 27,781,920 39,671,001 187,470,070 227,141,071

7) 원고의 휴대전화는 판매장소인 특정 지역 내지 국가에 따라 그 모델명이 구별되는데, 그 구별에 의하면 원고의 휴대전화는 북미에서 8,600만개, 글로벌(전세계

수출용) xx만 개, 중남미에서 xx만개, 한국에서 xx만개가 판매되었고, 그 외에 일본,

유럽, 중앙아시아, 러시아 등지에서 합계 xx만개가 판매되었다(제6회 변론준비기

일조서 및 갑 제72호증).

나. 구체적 판단

1) 2012 사업연도 귀속분 사용료에 관하여

위 인정사실과 각 증거, 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은

사정들에 비추어 보면, 원고가 20○○. 12. 14. BB에 지급한 사용료, 즉 20○○

사업연도 귀속분 사용료는 종전 라이선스계약에 따른 것으로 보아야 하고, 종전

라이선스계약에서 정한 사용료는 이 사건 소프트웨어의 사용 대가만을 의미할 뿐,

거기에 특허권 등의 사용 대가까지 포함되어 있다고 볼 수는 없다.

가) 당사자 사이에 계약의 해석을 둘러싸고 이견이 있어 처분문서에 나타난 당사자의

의사해석이 문제되는 경우에는 문언의 내용, 그와 같은 약정이 이루어진 동기와 경위,

약정에 의하여 달성하려는 목적, 당사자의 진정한 의사 등을 종합적으로 고찰하여

논리와 경험칙에 따라 합리적으로 해석하여야 한다. 그러나 처분문서는 그 성립의

진정성이 인정되는 이상 법원은 그 기재 내용을 부인할 만한 분명하고도 수긍할 수

있는 반증이 없는 한 그 처분문서에 기재되어 있는 문언대로의 의사표시의 존재 및

내용을 인정하여야 한다(대법원 2002. 6. 28. 선고 2002다23482 판결 등 참조).

나) 우선, 원고는 이 부분 사용료에는 특허가 라이선스의 대상으로 포함된 제10차

수정계약이 적용된다고 주장한다. 살피건대, 원고와 BB가 20○○. ○○.경 체결한

제10차 수정계약에서 20○○. ○○.경부터 판매된 휴대전화에 대해서까지 소급하여

특허실시권을 부여하기로 약정한 사실은 인정되나, 이러한 사정만으로는 위 계약의

체결 이전인 20○○. ○○. 14. 원고가 BB에 이미 지급한 사용료의 성격까지 소급하여

변동된다고 볼 수는 없고, 위 사용료에 대해서는 종전 라이선스계약이 그대로

적용된다.

다) 그런데 종전 라이선스계약에 따르면, 원고에게 허여된 라이선스의 대상은 이 사건 소프트웨어 및 이를 구동ㆍ지원하기 위한 다른 소프트웨어에 한정되어 있고, 특허권

내지 그와 유사한 권리가 위 대상에 포함되어 있지 아니함은 문언상 분명하다. 또한

종전 라이선스계약에서, 원고와 BB는 본 계약에서 명시적으로 부여한 권리 외에

어떠한 묵시적 라이선스도 부여하지 않고 또 명시적 권리 외에 특허나 기타

지식재산권에 관한 라이선스나 권리를 부여하는 것으로 해석하지 않기로도

약정하였다. 그러므로 설령 원고가 종전 라이선스계약 체결 당시 내부적으로 BB가 이

사건 기술에 관한 원천 특허를 보유하고 있다는 사실을 인지하고 있었다고 하더라도,

이 사건 소프트웨어의 라이선스 안에 특허에 관한 부분까지 포함되어 있다고 해석하는

것은 위 계약의 문언에 나타난 당사자들의 의사에 명백히 반한다. 마찬가지로, 원고가

특허를 보유한 BB로부터 그에 관한 라이선스를 받지 않고 휴대전화를 판매하면

결과적으로는 BB의 특허권을 침해하는 셈이 된다고 하더라도, 그러한 결과만을 가지고

특허에 관한 라이선스를 계약내용으로 삼지 않은 당사자들의 분명한 의사를 다르게

해석할 수는 없다.

라) 제10차 수정계약은 종전 라이선스계약에 포함되어 있지 않던 기본 햅틱

휴대전화에 대하여 특허실시권을 부여하고, 제10차 수정계약 이전에 판매된 위

휴대전화에 대하여 특허침해로 인한 원고의 책임을 면제한다고 정하였다. 이에 비추어

보더라도, 종전 라이선스계약의 대상에는 이 사건 기술에 관한 BB의 특허가 포함되어

있지 않았다가, 제10차 수정계약의 체결 무렵 이 사건 기술에 관한 특허의 허여가

논의되기 시작하여, 이 사건 라이선스계약에서 비로소 모든 특허가 라이선스

허여대상으로 추가되었다고 봄이 타당하다.

2) 20○○ 내지 20○○ 각 사업연도 사용료 귀속분에 관하여

위 인정사실과 각 증거, 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은

사정들에 비추어 보면, 원고가 2013. 2. 7.부터 2017. 5. 30.까지 BB에 지급한

사용료에는 이 사건 소프트웨어뿐만 아니라 이 사건 기술에 관한 국내외 특허의 사용

대가가 모두 포함되어 있다고 보아야 하고, 그중 어느 하나만이 주된 사용료의 성격을

갖는다고 단정할 수 없다. 그러므로 이 부분 사용료에는 이 사건 소프트웨어, 국내

등록 특허 및 국내 미등록 특허에 관한 사용 대가가 혼재되어 있다고 봄이 타당하다.

가) 사용료 지급 대상의 특정

제10차 수정계약에 따르면, 원고와 BB는 원고에게 이 사건 소트프웨어가 탑재되지

아니한 기본 햅틱 휴대전화에 대하여 BB가 보유한 특허실시권을 부여하기로 하면서,

이 사건 기술만이 적용된 휴대전화에 대해서도 사용료를 지급하기로 약정하였다.

그 이후 원고와 BB는 이 사건 라이선스계약에서 위 내용을 보다 구체화하면서,

라이선스 허여의 대상을 이 사건 소프트웨어와 이 사건 소프트웨어가 전혀 내장되어

있지 아니한 기본 햅틱 휴대전화에 대한 특허로 구분하되, 그 특허의 범위는 BB가

계약 체결 당시 보유한 특허로 정하였으며, 그 특허 기술이 사용된 휴대전화에

대해서도 제10차 수정계약과 마찬가지로 사용료를 지급하고, 그 요율을 기존 1대당

최대 xxUSD에서 xxUSD로 대폭 증액하기로 약정하였다. 그리고 이러한 특허

라이선스의 허여 과정 및 사용료의 증액 경위는 원고가 이 사건 라이선스계약 체결

당시 내부적으로 검토한 자료에서도 그대로 확인된다. 이를 종합하면, 제10차

수정계약의 효력이 발생한 2013. 1.경 이후 원고가 BB에 지급한 사용료에는 이 사건

소프트웨어 및 이 사건 기술에 관한 특허의 사용 대가가 모두 포함되어 있다고 봄이

타당하다. 비록 이 사건 라이선스계약에서 BB가 보유한 개별 특허가 일일이

나열되지는 아니하였지만, 원고가 방대하고 복잡한 특허권 침해 문제를 사전에

예방하기 위하여 BB와 포괄적인 방식으로 그 특허에 관한 라이선스를 허여받고

대가를 지불하는 방식이 매우 이례적인 계약형태에 해당한다고 단정할 수 없으므로,

위와 같은 사정만으로는 위 계약에 수 차례 나타난 특허 라이선스에 관한 명시적

조항의 존재를 부인할 수는 없다.

한편, 피고는 위 기본 햅틱 휴대전화에도 결국 이 사건 소트프웨어가 내장된 타사

제공 칩셋이 포함되어 있으므로, 위 사용료는 모두 소프트웨어에 관한 사용 대가로

보아야 한다고도 주장한다. 그러나 이 사건 사용료의 성격을 밝히는 가장 중요한

기준이 되는 이 사건 라이선스계약에서는 피고의 위 주장과 같은 내용을 찾아볼 수

없고, 달리 위와 같은 사실관계를 인정할 만한 객관적인 증거가 없다. 그리고 설령

원고에게 공급된 타사의 칩셋에 이 사건 소프트웨어가 탑재되어 있다고 하더라도, 위

칩셋의 공급거래는 원고와 그 회사 사이의 계약에 따른 것으로서, 원고가 BB에 이

사건 사용료를 지급하는 것과는 무관한 사정으로 보인다. 피고의 이 부분 주장은

받아들이지 않는다.

나) 사용료 지급 대상 특허의 특정

특허는 속지주의로 인해 각 등록국 내에서만 효력이 있다. 이 사건 라이선스 계약에

따르면, 원고는 BB로부터 위 계약체결 당시 BB가 보유한 국내외 모든 특허에 관한

라이선스를 허여받았는데, 당시 BB가 보유한 특허 총 xx개 중 국내 특허는 xx개에

불과한 것으로 보인다. 특히 원고가 생산하는 휴대전화의 대다수가 북미, 중남미

등에서 판매되고 있고, 국내 판매량은 약 xxx만개로 전 세계 판매량 대비 약

x%뿐이라는 사정을 고려하면, 이 사건 사용료 지급의 대상이 된 특허 중 상당 부분은

원고가 해외에서 휴대전화를 판매하기 위하여 필요한 국내 미등록 특허에 관한

것이라고 봄이 타당하다.

이에 대하여 피고는 BB의 국내 특허와 나머지 국외 특허는 패밀리 특허 관계에 있어

사실상 동일하므로, 원고가 사용료 지급 대상으로 삼은 특허는 모두 국내 특허에 관한

것이라고 보아야 한다고 주장한다. 그러나 국내 특허와 미국 또는 기타 국외 특허의

건수에 현저한 차이가 있는바, 제출된 증거들만으로는 위 각 특허가 모두 동일한

특허에 해당한다거나 국내 등록 특허가 그 외 모든 특허를 온전히 포섭하고 있다고

단정하기 어렵다. 나아가 원고가 국외에서도 휴대전화를 판매하기 위해서는 그 국가에

등록된 특허에 관한 권리가 있어야 하고, 이를 위해 원고는 개개의 국가 내에 등록된

BB의 모든 특허에 관하여 라이선스를 허여받았다고 볼 수 있으므로, 이 사건 사용료가

오로지 국내 특허를 사용한 대가로만 구성되었다고 볼 수는 없다.

다) 특허의 사용지

피고는 국내 미등록 특허의 사용 대가라 하더라도 그 기술을 이용한 곳이 국내인 이상

그에 대한 사용료는 법인세법 제93조 제8호에 따라 국내원천소득에 해당한다고

주장한다. 살피건대, 법인세법 제93조 제8호 단서 후문은 외국법인이 특허권 등을

국외에서 등록하였을 뿐 국내에서 등록하지 않은 경우라도 특허권 등이 국내에서

제조·판매 등에 사용된 때에는 사용의 대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로

보도록 정하고 있다. 그러나 국제조세조정에 관한 법률 제28조는 ‘비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법

제93조에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다’고 정하고 있다. 따라서 국외에서

등록되었을 뿐 국내에는 등록되지 않은 미국법인의 특허권 등이 국내에서 제조·판매

등에 사용된 경우 미국법인이 사용의 대가로 지급받는 소득을 국내원천소득으로 볼

것인지는 한ㆍ미조세조약에 따라 판단해야 한다(대법원 2022. 2. 10. 선고

2019두50946 판결 참조).

그런데 한ㆍ미 조세조약 제6조 (3)항, 제14조 (4)항의 문맥과 그 문언의 통상적 의미,

특허권의 속지주의 원칙을 고려할 때, 미국법인이 특허권을 국외에서 등록하였을 뿐

국내에는 등록하지 않은 경우에는 미국법인이 그와 관련하여 지급받는 소득은 그

사용의 대가가 될 수 없으므로 이를 국내원천소득으로 볼 수 없다(대법원 2014. 11.

27. 선고 2012두18356 판결, 대법원 2018. 12. 27. 선고 2016두42883 판결 참조).

이와 다른 전제에 선 피고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

라) 이 부분 사용료의 성격

이를 종합하면, 이 부분 사용료에는 이 사건 소프트웨어와 특허의 각 사용 대가가

혼재되어 있음을 알 수 있다.

이에 대하여 원고는 이 부분 사용료는 모두 특허의 사용대가로 보아야 한다고

주장한다. 살피건대, 원고가 생산하여 판매한 총 휴대전화에서 이 사건 소프트웨어가

탑재된 휴대전화가 차지하는 비중은 약 x%, 그렇지 아니하고 이 사건 기술에 관한

특허만을 사용한 휴대전화가 차지하는 비중은 약 x%인 사실은 인정된다(제6회

변론준비기일조서). 그러나 위와 같은 사정만으로는, 이 사건 소프트웨어의 사용과

그에 대한 대가 지급이 이 사건 라이선스계약의 부수적이고 보조적인 부분에

불과하였다고 볼 수는 없다. 원고와 BB는 종전에는 이 사건 기술에 관한 특허가

아니라 이 사건 소프트웨어의 라이선스에 주안점을 두어 왔고, 이 사건

라이선스계약에서도 여전히 이 사건 소프트웨어의 라이선스 허여를 주된 계약상

내용으로 포함하였기 때문이다. 따라서 이 사건 소프트웨어의 사용 대가와 특허의

사용 대가 중 어느 하나가 이 부분 사용료의 전체 성격을 결정한다고 단정할 수 없다.

원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

마) 피고의 예비적 주장에 관하여

피고는 만일 국내 미등록 특허에 관한 사용료라는 이유로 이에 관한 소득을 과세할 수

없다면, 이 부분 소득은 법인세법 제93조 제10호 차목에서 정한 기타소득으로 보아야

한다고 주장한다. 그러나 이 부분 소득은 한ㆍ미 조세조약 및 법인세법 제98조에서

정한 소득의 구분상 사용료 소득에 해당함이 명백하고, 다만 한ㆍ미 조세조약에 따라

국내원천소득에 해당하지 않을 뿐이다. 피고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

5. 이 사건 소프트웨어 사용료 소득의 적용세율에 관한 판단

가. 한ㆍ미 조세조약의 내용

한ㆍ미 조세조약 제14조에 따르면, 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의

원천으로부터 발생되는 사용료, 예를 들면 문학ㆍ예술ㆍ과학작품의 저작권 또는 특허,

비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또 기타 이와 유사한 재산의 사용 또는 사용권에 대한

대가로서 받는 지급금 등에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는 그 사용료

총액의 15%를 초과해서는 아니 된다. 다만, 저작권으로부터 발생되는 사용료는 동

사용료 총액의 10%를 초과하는 세율로써 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 없다.

나. 관련 법리

어떠한 소프트웨어 수입이 노하우 또는 그 기술을 도입한 것인지 여부를 판단함에

있어서는 특별한 사정이 없는 한 외국의 소프트웨어 공급자로부터 복제판매권 등을

수여받지 아니한 채 외국 공급자가 스스로 복제하여 만든 소프트웨어 복제물을 그대로

수입하여 사용하거나 판매하는 경우에는 소프트웨어를 상품으로 수입하는 것으로 볼

것이다. 그 밖에 해당 소프트웨어의 비공개 원시 코드(Source Code)가 제공되는 경우,

원시코드가 제공되지 않더라도 국내도입자의 개별적인 주문에 의해 제작·개작된

소프트웨어가 제공된 경우 및 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태

또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는

경우 등에는 노하우 또는 기술을 도입하는 것으로 볼 수 있다(대법원 1997. 12. 12.

선고 97누4005 판결 참조).

다. 구체적 판단

앞서 본 사실관계 및 각 증거, 변론 전체의 취지에 의하면, BB는 원고에게 기본적으로

이 사건 소프트웨어를 사용ㆍ복사하고 휴대전화 단말기에 이를 탑재하여 그

휴대전화를 최종 사용자에게 판매할 수 있는 권한을 허여한 것일 뿐, 이 사건

소프트웨어 자체를 복제·판매할 수 있는 권한을 허여한 것은 아님을 알 수 있다.

비록 BB는 원고에게 컴퓨터 기계어로만 이루어진 목적 코드뿐만 아니라 그 정보를

인간의 눈으로 관찰·분석할 수 있는 원시 코드에 관한 라이선스도 허여하기는 하였다.

그러나 해당 원시 코드의 이용은 오직 이 사건 소프트웨어를 해당 장치에 통합하기

위한 용도로만 사용할 수 있고, 이에 대한 기타 이용 및 접근도 매우 제한적으로만

허용된다. 또한 이 사건 소프트웨어가 특별히 원고만을 위하여 제작 또는 개작된 것은

아니고, 그 사용 대가도 위 소프트웨어가 탑재된 휴대전화의 판매량에 따라 고정된

요율을 적용하여 산정될 뿐, 이 사건 소프트웨어가 어떤 형태로 사용되었는지 여부

등에 따라 달라지지 않는다.

따라서 BB가 원고에게 이 사건 소프트웨어에 관한 라이선스를 허여한 것을 이 사건

기술에 관한 노하우의 이전으로 평가하기는 어렵다. 그러므로 이 사건 소프트웨어의

사용료는 저작권 사용료로서 그 소득에 대해서는 한ㆍ미 조세조약에 따라 10%의

제한세율이 적용되어야 한다.

6. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 관련 법리

과세처분취소소송에 있어 처분의 적법 여부는 정당한 세액을 초과하느냐의 여부에

따라 판단되는 것으로서, 당사자는 사실심 변론종결시까지 객관적인 과세표준과

세액을 뒷받침하는 주장과 자료를 제출할 수 있고, 이러한 자료에 의하여 적법하게

부과될 정당한 세액이 산출되는 때에는 그 정당한 세액을 초과하는 부분만 취소하여야

하나, 그렇지 아니한 경우에는 과세처분 전부를 취소할 수밖에 없다(대법원 1995. 4.

28. 선고 94누13527 판결 등 참조).

나. 20○○ 사업연도 법인세 징수처분 및 가산세 부과처분에 관하여

이 사건 사용료 중 2012 사업연도 귀속분은 이 사건 소프트웨어의 사용 대가이고,

이는 한ㆍ미 조세조약 제14조에서 정한 저작권의 사용료에 해당하므로 그 제한세율은

10%가 된다.

그럼에도 이 부분 처분은 이 사건 사용료 소득이 노하우 또는 영업비밀 등에 관한

사용료 소득임을 전제로 그 제한세율을 15%로 적용한 위법이 있고, 이 사건 변론에

나타난 자료만으로는 그 정당한 세액을 산출할 수 없으므로 전부가 취소되어야 한다.

다. 20○○ 내지 20○○ 각 사업연도 법인세 징수처분 및 가산세 부과처분에 관하여

이 사건 사용료 중 20○○ 내지 20○○ 각 사업연도 귀속분에는 이 사건

소프트웨어의 사용료와 이 사건 기술에 관한 특허의 사용료가 혼재되어 있고, 그 중

특허에는 국내원천소득을 구성하지 않는 국내미등록 특허가 포함되어 있다. 그럼에도

위 각 처분은 이 부분 사용료가 전부 국내원천소득에 해당하고 또 그 제한세율을

일률적으로 15%로 적용하였으므로 위법하다. 그런데 이 사건 변론에 나타난

자료만으로는 국내원천소득이 되는 이 사건 소프트웨어 및 국내등록특허의 각

사용료와 나머지를 구분하여 정당한 세액을 산출할 수 없으므로, 20○○ 내지 20○○

각 사업연도 법인세 징수처분 및 가산세 부과처분 역시 그 전부가 취소되어야 한다.

7. 결론

원고의 청구는 이유 있으므로 이를 모두 인용하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.