조심 2022서6891 (2023.06.09)

OOO서장이 2022.5.2. 청구인 AAA에게 한 종합소득세 2017년 귀속분 OOO원, 2018년 귀속분 OOO원 합계 OOO원의 부과처분과 OOO서장이 2022.5.2.과 2022.10.28. 주식회사 AAA에게 한 법인세 2017사업연도분 OOO원, 2018사업연도분 OOO원 합계 OOO원 및 원천세 2017년 12월분 OOO원, 2018년 1월분 OOO원, 2018년 5월분 OOO원 합계 OOO원의 부과처분 및 OOO서장이 2022.5.2. 주식회사 BBB에게 한 법인세 2017사업연도분 OOO원, 2018사업연도분 OOO원, 2020사업연도분 OOO원 합계 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 부동산개발사업과 부동산분양업 등을 영위하는 ㈜CCC(이하 “㈜-CCC”라 한다), ㈜DDD(이하 “㈜-DDD”라 한다), ㈜EEE(이하 “㈜-EEE”라 한다) 의 지배주주이고, BBB은 부동산시행업과 부동산임대업 등을 영위하는 청구법인②, ㈜FFF(이하 “㈜-FFF”라 한다)의 지배주주이다. 청구인과 BBB은 부동산사업 협업을 목적으로 2014년 10월경 BBB이 최대주주였던 청구법인①의 지분 중 50%를 청구인에게 이전하였다. 이후 청구인들과 BBB은 청구법인①로부터 자금을 차입(이하 “쟁점거래”라 한다)하였고, 청구법인①은 이를 가지급금으로 계상하였다.

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.3.26.부터 2021.7.16.까지 청구법인①·②에 대한 법인통합조사와 청구인에 대한 개인통합조사를 실시한 결과 청구법인①이 BBB과 청구법인②에게 대여한 OOO원과 청구인 및 ㈜-CCC·㈜-EEE에게 대여한 OOO원 합계 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)이 대여금이 아닌 청구법인①의 공동사업에서 발생한 이익을 청구인과 BBB이 약정한 손익분배비율에 따라 정산하여 분배받은 이익배당에 해당한다고 보아 과세자료를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2022.5.2. 등에 청구인들에게 아래 ＜표1＞과 같이 법인세 등을 경정·고지하였다.

＜표1＞ 법인세 등 고지내역

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다. 청구인들은 이에 불복하여 2022.6.30. 등에 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 청구주장에 앞서 이 건과 관련한 진행 경과를 설명하면 아래와 같다.

(가) 청구인과 BBB은 각각 지분율을 5:5로 보유하고 있는 청구법인①을 통하여 부동산개발사업을 진행하는 동시에 별도의 부동산 사업을 각자 영위하였고, BBB은 청구법인②가 진행하던 OOO의 OOO와 OOO 개발사업 등에 자금이 필요하였으나 청구법인①로부터 이익배당이 어렵게 되자 청구인 등의 동의하에 OOO원을 한도로 청구법인①의 자금을 차입하였다. 이에 청구인도 청구법인①로부터 청구인 지분 상당의 금전을 분배받지 못할 우려가 있다고 판단하여 BBB과 2016.5.10. 청구법인①의 수익배분 비율을 변경하고 BBB의 차입금 중 50%에 대한 담보 제공 등을 내용으로 하는 2차 합의서를 작성하였다.

(나) BBB은 2차 합의서 이후에도 추가적인 금전 차입이 필요하여 2016.12.26. 청구법인②가 보유한 청구법인①의 주식 50% 중 1%를 청구인에게 양도하고, BBB 등이 약정한 시기까지 청구법인①의 차입금을 변제하지 못할 경우 청구법인①에 위약벌을 지급하고 청구법인①이 추후 수익배분시 배당과 별개로 위약벌에 해당하는 금전을 청구인에게 지급하는 등을 내용으로 하는 제3차 합의서를 작성하여 OOO원을 차입하였다.

(다) BBB과 청구법인②는 청구법인①로부터 차입한 자금을 2017년부터 2020년까지 지속적으로 상환하였으나, 2020년에 유동성 문제가 발생하자 차입한 자금의 이자부담을 경감하기 위하여 청구법인②가 소유한 청구법인①의 지분 49%를 25.66%로 유상감자하여 감자대가 OOO원을 전액 차입금 상환(상환시 당좌대출이자율 4.6% 적용)에 사용하였다.

(라) 한편 청구인은 BBB과 청구법인②가 청구법인①로부터 차입한 자금을 원활히 상환하지 못하자 2017년 5월말부터 청구법인①로부터 금전을 차입하여 청구인이 독자적으로 영위하는 부동산사업에 사용하였다.

(마) 청구인은 청구인과 ㈜-CCC 등이 청구법인①로부터 차입한 자금 총 OOO원 중 OOO원만 청구인과 금전대차관계가 있는 자 등에게 지급되었고, 나머지 금액은 ㈜-CCC와 ㈜-EEE가 부동산 개발사업 등을 위하여 사용하였다.

(바) 청구법인①은 위와 같이 쟁점차입인들이 청구법인①로부터 대여한 자금을 ‘가지급금’, ‘단기대여금’ 등으로 회계처리 하였고, 법인세 과세표준 및 세액 신고시에도 ‘별지 19호 서식 가지급금등의인정이자조정명세서’에 인정이자 조정대상인 가지급금으로 포함하여 신고하였으며, 당좌대출이자율인 4.6%를 적용한 ‘미수이자’ 및 ‘이자수익’을 계상한 후 법인세 신고시 익금에 산입하여 법인세를 신고·납부하였다.

(사) 조사청은 청구인들과 BBB에 대한 세무조사를 실시하여 청구인들이 이익정산을 위하여 TF팀을 구성한 후 2017년 11월에 1차, 2018년 1월에 2차, 2018년 5월에 3차 정산작업을 진행하였고 정산작업결과 청구법인①이 창출한 수익 약 OOO원을 쟁점차입인들이 정산받았다고 사실관계를 아래 ＜표2＞와 같이 재구성하였으며, 이를 근거로 법인세 등을 부과하였다.

＜표2＞ 조사청이 작성한 청구법인① 수익 배분내역

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(2) 청구인과 BBB이 작성한 합의서의 내용, 거래 당사자들의 회계·세무처리, 대여금 관련 이자 상환내역, 청구법인②의 유상감자를 통한 대여금 상환내역 등의 사실관계에 비추어 쟁점금액은 이익배분이 아닌 차입한 자금으로 보아야 한다.

(가) 사법상 대여(=금전소비대차)는 대주(貸主)가 금전을 차주(借主)에게 이전할 것을 약정하고, 상대방은 동종·동질·동량의 금전을 반환할 것을 약정함으로써 성립하는 계약(

민법 제598조

)이고, 이러한 대여는 계약의 양 당사자 간 의사표시의 합치만으로 성립하는 낙성계약에 속하며 계약의 성립에 특별한 요식행위가 불필요하여 구두만으로도 성립하는 불요식계약에 해당한다. 차주는 통상적으로 대여의 대가로 대주에게 이자를 지급하며, 이러한 대여거래는 손익거래로 분류된다. 반면, 배당은 회사가 경영활동을 통하여 얻은 이익을 주주총회의 결의를 통하여 주주에게 분배하는 자본거래의 일종으로 상법의 규율을 받는데 이러한 배당은 회사의 모든 이해관계자에 영향을 미치는 단체법적 성질을 가지기 때문에 i) 배당가능이익의 범위 내에서 이루어져야 하고, ii) 횟수도 원칙적으로 최대 연 2회로 제한되며, iii) 주주총회의 재무제표 승인결의 및 이익배당 결의를 거쳐야 하고, iv) 주주평등원칙을 준수하여 이루어져야 한다.

(나) 쟁점거래의 경우 i) 쟁점금액이 쟁점차입인들에게 지급될 때 주주총회의 이익배당 결의가 없었던 점, ii) 쟁점금액의 상당 부분이 그 주주가 아닌 자(㈜-CCC, ㈜-EEE, BBB)에게 지급된 점, iii) 쟁점차입인들의 필요에 따라 수시로 자금의 지급이 이루어진 점, iv) 이러한 자금의 지급이 청구법인①의 주주인 청구인과 청구법인②의 지분비율에 따라 이루어지지 않은 점 등을 종합하여 볼 때, 사법상 이익배당에 해당한다고 보기 어렵다. 반면, i) 쟁점 거래는 당초 청구법인②가 청구법인①의 금전을 차입한 후 청구인과 BBB이 청구법인①에 누적된 금전을 확보하기 위한 과정에서 이루어진 것으로 제2차 합의서 및 제3차 합의서의 내용에 비추어 볼 때 애당초 상환을 전제로 한 ‘대여거래’에서 비롯된 점, ii) 대주인 청구법인① 및 차주인 ㈜-CCC, ㈜-EEE 및 청구법인②는 모두 금전소비대차거래로 인식하여 ‘대여금’, ‘차입금’ 등의 계정과목으로 회계 및 세무처리하고 재무제표를 공시한 점, iii) 차주인 ㈜-CCC 등은 대주인 청구법인①에게 쟁점금액 차입에 대한 대가로 연 4.6% 상당의 이자를 금전 지급 또는 급여 채권과 상계하는 방식으로 실제 지급하였고 그에 대한 원천징수세액을 징수·납부한 점, iv) 청구법인②가 2020년 초 청구법인①의 유상감자에 참여하여 감자대가로 대여금을 상환하였고 이로 인하여 지분율의 변동이 발생한 점 등을 고려하면 쟁점금액은 사법상 대여금에 해당한다고 봄이 마땅하다.

(3) 쟁점금액은 상법 또는 정관에 규정된 적법한 배당절차를 거치지 아니하였으므로 세법상 배당금이 아닌 가지급금에 해당한다.

(가) 「상법」상 이익배당은 배당을 지급하는 시기에 따라 매 결산기 이익을 주주에게 분배하는 정기배당과 결산기가 도래하기 전 이익을 분배하는 중간배당으로 나뉘는데, 이익배당은 자본충실과 채권자 보호를 위해 「상법」상 배당의 형식적 및 실질적 요건을 엄격하게 규정하고 있다. 법령·정관에서 정하는 형식적 및 실질적 요건을 위반하여 이루어진 이익배당(이익배당을 결정한 이사회 결의나 주주총회 결의에 하자가 있는 경우, 배당가능이익이 없음에도 불구하고 배당하거나 이를 초과하여 배당하는 경우, 주주 간에 차등배당을 한 경우 등)은 위법배당에 해당하고, 이러한 위법배당의 효력은 무효가 되는 것이다.

(나) 조세심판원은 사실상 1인 회사에 해당하는 법인이 중간배당의 요건인 이사회 결의 및 정관의 근거규정을 갖추지 아니하고, 사업연도 중의 임시주주총회 결의를 통해 지급한 이익배당에 대하여, i) 「상법」상 정기배당이란 사업연도 종료 후 정기주주총회에서 이루어지는 것으로 사업연도가 종료하기 이전에 임시주주총회에서 결의한 배당은 정기배당에 해당한다고 볼 수 없는 점, ii) 사실상 1인 회사에 해당하여 배당에 대한 주주 전원 찬성이 있다고 하더라도 중간배당으로서의 요건인 정관의 근거 규정 및 이사회 결의를 갖추지 아니한 점 등에서 위법 배당에 해당하므로, 해당 배당금을 업무무관 가지급금으로 보아 과세한 처분청의 처분이 잘못이 없다고 결정(조심 OOO)한바 있으며, 법원 또한 동일한 입장을 견지하고 있다(OOO 판결, OOO 판결). 과세관청 역시 ‘법인이 당해 법인의 주주에게 상법절차(

상법 제462조의 3

중간배당의 요건)에 의하지 아니하고 임시 주주총회결의에 의하여 지급한 중간배당금액에 대하여는

「법인세법」 제52조

제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관계없이 지급한 가지급금으로 보아 인정이자의 계상 등 부당행위계산부인이 적용되는 것’이라고 회신한 바 있다(OOO).

(다) 위에서 살펴본 바와 같이 「상법」 또는 정관상 적법한 이익배당이 되기 위해서는 그 요건을 갖추어야 하므로 쟁점거래를 이익 배당으로 본 처분은 부당하고, 설령 쟁점거래가 이익배당을 목적으로 이루어졌다 하더라도 적법한 절차를 거치지 아니하였으므로 세법상 가지급금으로 보아야 한다.

(4) 과세관청은 「국세기본법」상 실질과세원칙을 근거로 쟁점금액이 이익배당이라는 의견이나, 납세의무자가 경제활동을 함에 있어서는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여서도 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 그것이 과중한 세금의 부담을 회피하기 위한 행위라고 하더라도 가장행위에 해당한다고 볼 특별한 사정이 없는 이상 유효하다고 보아야 하며, 실질과세의 원칙에 의하여 납세의무자의 거래행위를 그 형식에도 불구하고 조세회피행위라고 하여 그 효력을 부인할 수 있으려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 하는 것이 원칙인바 쟁점차입인들은 조세회피를 위하여 가장행위를 한 사실이 없고 쟁점대여금을 계속해서 상환하여 왔으므로 실질과세원칙을 적용하여 이 건 법인세 등을 부과한 처분은 부당하다.

(가) 조세회피여부와 관련하여 쟁점거래의 목적을 살펴보면, i) 당초 BBB 등은 청구법인①과 별개로 추진하던 사업에 필요한 자금을 충당하기 위해 자금여력이 있던 청구법인①로부터 자금을 대여받았던 점, ii) 청구인은 BBB 등에 대한 지속적인 자금대여가 청구법인①의 재정상황을 악화시킴으로써 궁극적으로는 청구인에게 귀속될 이익까지 침탈하게 될 것을 우려하여 이를 제재할 목적에서 합의서를 체결하고 대여내역을 정산한 점, iii) 그 후 청구인 등과 BBB 등은 각자의 사업상 필요에 따라 청구법인①로부터 자금을 대여하되 정기적으로 그 내역을 정산함으로써 각자의 차입내역 및 책임과 권리를 명확히 한 점, iv) 특수관계에 있는 법인들끼리 금전소비대차 계약을 통하여 사업자금을 조달하는 것이 통상의 상거래 관행에 어긋난다고 보기 어려운 점 등을 고려할 때, 쟁점거래는 어디까지나 청구법인①의 특수관계인인 청구인 등과 BBB 등의 사업상 이유로 이루어진 대여거래에 불과할 뿐 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단으로 계획되었다고 볼 여지가 전혀 없다.

(나) 조세회피여부와 관련하여 쟁점거래의 결과를 살펴보면, i) 청구법인②의 경우 경영악화 등으로 2017 내지 2019사업연도 중 세무상 약 OOO 원의 결손이 발생하여 만약 일정 부분 배당수입이 발생하였더라도 이월결손금 공제 규정과 더불어 수입배당금 익금불산입 규정까지 적용받아 실질적인 법인세 부담이 미미했던 상황인 점, ii) 특수관계인 간에 지급된 대여금은 법인세법상 업무무관 가지급금에 해당하여 인정이자 익금산입, 지급이자 손금불산입, 대손금 불인정 등의 불이익이 발생할 우려가 커서 굳이 배당을 대여로 가장할 세무상 실익이 없는 점 등을 감안하면, 청구인이 실제로 어떠한 조세회피의 효과를 향유하였다고 보기도 어렵다. 더욱이 쟁점금액의 실제 배당이 이루어지는 시점에 결국 청구인과 청구법인②는 배당소득에 대한 납세의무를 부담해야 하므로 조사청 주장과 같이 쟁점금액을 배당금으로 보는 경우와 비교하였을 때 배당소득세 측면에 있어서 과세시점의 차이가 있을 뿐 조세회피가 이루어진다고 볼 수 없다.

＜표3＞ 쟁점금액이 대여금인 경우와 배당금인 경우 비교

(5) (추가 항변) 조사청은 청구법인②의 유상감자가 형식적인 회계처리에 불과하고, 청구법인①이 사실상 폐업하였으므로 쟁점금액을 대여금으로 볼 경우 세수일실의 우려가 있을 뿐만아니라, 대법원 판례등에 따르더라도 쟁점금액을 배당소득으로 본 처분은 정당하다는 입장이나, 아래와 같은 이유로 조사청의 주장은 사실과 다르며 부당하다.

(가) 2020.1.2. 유상감자는 회계법인의 주식평가를 거쳐 1주당 가액을 OOO원으로 산정하고 청구법인②가 소유한 주식 31,400주를 청구법인①이 매입하여 소각하는 것이고 청구인이 참가한 임시주주총회에서 이를 승인하였고 청구법인①은 이에 대한 배당소득 관련 원천징수의무를 이행하였다. 이에 따라 청구법인①은 청구법인②에게 유상감자대가 OOO원을 지급하여야 할 채무가 생겼고 청구법인①은 이를 지급하는 대신 청구법인②의 단기대여금 채무와 상계하였던 것이다. 결국 청구법인②가 보유한 이월결손금에 따라 의제배당액이 상계되기는 하였으나 이는 세법상 당연히 인정되는 것이므로 의제배당액이 상계되었다는 사실만으로 조사청이 「상법」및「법인세법」에 따라 적법하게 진행된 유상감자를 부인하고 이를 형식적인 회계처리라고 주장하는 것은 부당하다.

(나) 조사청은 사실상 배당금인 쟁점금액에 대하여 과세를 하지 않으면 최종정산 시점인 2017년 12월부터 부과제척기간 5년이 경과한 후 세수일실 문제가 발생한다는 의견이나, 채권자인 청구법인①과 채무자인 청구법인②·㈜-CCC·㈜-EEE 등은 쟁점금액에 대하여 채권채무액으로 계상하였고, 이는 언젠가는 채무변제가 수반되어야 하는 것으로서 채무변제가 되지 않는 동안에 4.6%라는 고율의 인정이자가 발생하여 이에 대한 법인세를 부담하여야 한다. 채무변제가 된 금전은 청구법인①의 자산으로서 새로운 사업에 사용되어 사업소득으로 과세되거나 출자자 및 임직원에게 이익처분하는 미처분이익잉여금은 잉여금 처분시점에 배당 또는 상여 등으로 얼마든지 과세가 가능하며, 미래에 폐업하는 경우 폐업시점에 대여금에 대한 소득처분이 가능하다(법인세법 기본통칙4-0…6). 청구법인①을 포함한 관련 법인들이 쟁점금액에 대하여 채권채무액으로 표시하고 있고, 이에 대한 인정이자액을 부담하고 관련 법인세를 납부하고 있는 등 쟁점금액을 배당금이라고 주장할 수도 없고 주장할 이유도 없으며, 주장한다고 하더라도 과세관청이 이를 인정하지 아니하면 된다.

(다) 청구법인①은 현재 새로운 사업을 진행하고 있지 않지만 사업을 폐업한 사실이 없고, 대표이사 급여 및 임차료 지급, 급여 등에 대한 4대보험료 납부 등 법인 운영자금을 계속 지출하고 있으며, ㈜GGG과 관리형 토지신탁계약이 체결되어 이에 대한 이행보증금도 OOO원 정도 예치되어 있고, 2017년 상반기에 관련 사업 등이 종료되었다고는 하지만 소유권보존등기 관련 지방세 조사도 2020년에 마무리 되었으며, 청구법인①의 주요사업이 종료되었다 하더라도 분양부동산에 대한 공사 하자관리업무는 보증기간까지 존재하고, 오랜 기간 사업을 수도권에서 영위하고 실적이 있었던 법인임을 감안하면 청구법인①을 폐업하기 보다는 이를 이용하여 새로운 사업을 영위하는 것이 유리할 수 있으므로 폐업을 고려한 바가 없다.

(라) 조사청은 청구법인①을 통해 청구인과 BBB이 공동투자비율 50:50인 공동사업을 영위한 것으로 보아

「소득세법」 제17조

제1항 제9호에서 규정하는 배당소득을 과세근거로 삼고 있으나, 청구법인①의 사업형태는 청구법인①이 사업을 하고, 출자자로 참여한 청구인과 법인인 쟁점법인②가 배분받는 사업형태이므로 배당소득이라고 하더라도 청구인은 소득세법, 청구법인②는 법인세법 적용대상이다.

1)

「법인세법」 제17조

(배당금 또는 분배금의 의제) 제1항 제2호에서 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본이나 출자에 전입(轉入)함으로써 주주등인 내국법인이 취득하는 주식등의 가액 등을 규정하고 있는데, 이는 조사청이 과세근거로 삼고 있는

소득세법 제17조

제1항 제9호에서 규정하는 배당금과 유사한 소득으로서 수익분배의 성격이 있는 소득을 배당금 또는 분배금의 범위에 포함하고 있지는 아니하다.

「법인세법시행령」 제13조

(배당 또는 분배시기) 제2호에서 배당받았거나 잉여금을 분배받은 날은 그 주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회에서 주식의 소각, 자본 또는 출자의 감소, 잉여금의 자본 또는 출자에의 전입을 결의한 날이라고 규정하고 있는 등

「소득세법」 제17조

제1항 제9호에서 규정하는 수익분배의 성격이 있는 것을 배당소득으로 보는 것과는 큰 차이가 있다.

2) 또한 조사청은 청구법인①이 ㈜-CCC, ㈜-EEE에게 각각 대여한 OOO원, OOO원 합계 OOO원을 청구인이 두 법인의 소유지분을 100% 보유하고 있어 청구인에 대한 배당소득으로 보아 과세하였으나, 이는 실질과세원칙을 지나치게 확장하여 법적 형식을 모두 부인하는 잘못을 하고 있다. 개인이 단독으로 법인을 설립하여 지분율 100%라고 하더라도 개인과 법인은 법적 형식이 다르므로 각각 독립적인 인격으로 보아 법 적용을 하여야 할 것인데 그 실질이 동일한 것으로 보아 ㈜-CCC, ㈜-EEE에 대한 대여금을 청구인의 배당소득으로 간주하여 청구인에게 귀속된 배당금으로 과세함은 부적법하고 부당하다.

(마) 조사청이 제시하는 OOO 판례는 OOO에 소재하는 A법인에서 조사피난처에 설립한 자회사인 B법인에 송금된 금원은 OOO 또는 OOO거주자인 원고가 위 법인들에 대한 지배권을 통하여 실질적으로 관리하였으며, 국내에서 소득세를 회피하기 위하여 비롯된 것으로 보아야 하므로 원고에게 귀속되는 것으로 보는 것이 타당하다는 판결이고, OOO 판례는 원고회사가 토지를 정상시가 보다 높은 가액으로 매입함으로써 그 차액에 상응하는 금액이 원고 주주들에게 확정적으로 귀속되어 「소득세법」에서 정하는 배당소득에 해당한다는 판결이므로 쟁점금액을 배당소득으로 보아 과세한 이 건과 비교대상으로 삼는 것은 적절하지 않다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인①이 청구인과 청구법인②에게 대여금 형식으로 지급한 쟁점금액은 청구인과 BBB의 공동사업이 종료됨에 따라 2차 합의서와 3차 합의서의 손익분배비율과 배분방법에 근거한 TF팀의 최종정산 로드맵에 따라 공동사업에서 발생한 이익을 정산하여 배분한 금액이므로 공동사업 이익분배금에 해당한다.

(가) 청구인이 제출한 ‘청구법인① 관련 사업경과 요약’에 의하면 청구인과 BBB이 공동사업을 위해 특수목적법인(SPC) 설립을 고려하였으나, 취득세 중과세 등의 문제로 청구법인①의 지분을 5:5로 구성하여 공동대표를 맡기로 합의하고 사업을 진행하였고, 각자 필요한 자금도 5:5로 조달하고 수익배분도 5:5로 배분하기로 합의한 사실이 확인된다.

(나) 청구법인①은 특수목적법인(SPC)으로 공동사업 시작 당시 진행 중인 사업이 없었고, 2017년 상반기 공동사업이 종료된 이후에는 새로운 사업을 진행하거나 계획없이 신탁사 유보금을 제외한 회사 유보금액의 94.25%를 쟁점합의서②의 손익분배비율에 따라 주주인 청구인과 청구법인②에 배분하였다.

1) 공동사업 법인인 청구법인①은 조사종결일 현재 사실상의 사업장이 없으며 신규 사업을 추진하고 있지도 않다. 조사 착수시 청구법인①의 사업장인 ‘OOO’를 확인한바, 해당 사업장은 우편물 수령을 위한 소호 사무실로 근무 직원은 없는 상태였으며, 청구법인①로 등록된 사업장 전화번호 OOO은 청구법인②의 경영관리팀장인 CCC의 회사 전화번호임이 확인되었다. 또한 CCC은 청구법인① 관련 업무를 전담하고 있으며, 청구법인①은 두 회사가 공동사업을 하는 형태이기 때문에 사업장과 직원이 없어 청구법인②가 업무를 봐주고 있다고 진술하였으며, 청구법인① 관련 서류도 청구법인②가 보관하고 있었다.

2) 2017년 이후 공동대표 BBB과 청구인을 제외한 청구법인①의 모든 직원이 퇴사했으며, 각 주주가 부담하여야 할 가지급금 인정이자를 해결하기 위하여 공동대표인 BBB과 청구인에게 형식적인 급여를 지급하고 연도말 인정이자와 상계처리하였다. 또한 청구법인①은 2018.1기 OOO 상가 분양매출액 OOO원을 신고한 이후 매출금액을 ‘OOO’원으로 신고하고 있으며 주주 등에 대한 가지급금 인정이자와 공동대표에 대한 4대 보험 및 원천세, 사무실 임차비용 등 경비만 계상하고 있다.

＜표4＞ 청구법인① 손익계산서 주요내역

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3) 청구인과 CCC의 진술내용을 종합하여 보면 청구법인①은 청구인과 BBB이 부동산 분양사업을 공동으로 진행하기 위한 특수목적법인으로, 청구법인①의 업무관리는 청구법인②에서 수행하였고, 최초 합의서의 공동사업 대상업무는 주로 청구인이 지분 100%를 보유한 ㈜-CCC가 시행업무를 담당하고 BBB이 100% 지분을 보유한 청구법인②가 분양대행 업무를 담당하여 공동으로 사업을 진행하였다.

4) 청구인은 쟁점금액 중 ㈜-CCC나 ㈜-EEE의 계좌로 이체된 금액에 대하여 ㈜-CCC나 ㈜-EEE가 청구법인①의 자금을 차입한 것이라고 주장하나, 청구법인②의 EEE 회계사는 ㈜-CCC 자금담당 DDD의 요구에 의해 청구인이 지분 100%를 소유하고 있는 특수관계 법인에 송금했다고 진술한 점으로 보아, 청구법인①의 자금을 집행한 EEE는 ㈜-CCC에게 지급한 금액을 청구인에게 지급한 것으로 인식하고 있으며, ㈜-CCC의 필요에 의해 청구법인①로부터 자금을 차입한 것이 아님을 알 수 있다.

5) 또한 ㈜-CCC의 DDD 부장의 진술에 의하면, 청구법인①이 청구인에게 공동사업 이익 정산으로 배분한 금액을 ㈜-CCC나 ㈜-EEE로 입금 받은 이유는 공동사업 이익정산금을 가지급금 형태로 회계처리 함에 따라, 청구인에게 가지급금 인정이자 문제가 발생하여 청구인의 인정이자 부담을 줄이기 위한 것으로 확인된다.

6) 따라서 쟁점금액 중 ㈜-CCC나 ㈜-EEE의 단기차입금으로 계상된 금액은 청구인의 가지급금에 대한 인정이자 부담을 완화하기 위해 편법적으로 이체받은 금액으로 ㈜-CCC나 ㈜-EEE가 청구법인①로부터 직접 차입한 것이 아니라, 청구인에게 지급될 금액을 ㈜-CCC와 ㈜-EEE로 이체한 것이므로 ㈜-CCC와 ㈜-EEE의 경우 청구인의 가수금으로 회계처리함이 타당하다.

7) 2차 합의서와 3차 합의서는 청구인과 BBB이 체결한 합의서로, 청구법인②가 각 쟁점합의서 체결시점에 청구법인①의 배분가능 금액에 대해 우선 사용을 요구하여 청구인이 청구법인②의 선사용 요청을 수락하면서 대상사업의 손익분배비율을 보다 구체적으로 정하고 수익배분의 정산개시일과 청구인 우선배분 등 공동사업 이익 배분방법을 추가하였다.

8) 청구인과 청구법인②는 2017년 상반기 공동사업이 종료된 후 3차 합의서의 수익배분의 정산개시일(“C2-1”의 준공일로부터 60일이 경과한 날) 시점부터 양측은 공동사업 이익 정산을 시작하였다. 청구인과 청구법인②는 공동사업 이익 정산을 위해 TF팀을 구성, 2차 합의서의 손익분배비율을 근거로 작성한 2017년 11월 공동사업 정산을 위한 보고서의 TF팀 최종정산 로드맵에 따라 신탁사에 유보된 OOO원을 제외한 공동사업 이익인 쟁점금액을 2017년 12월부터 2018년 5월까지 정산ㆍ배분하였다.

9) 2019년도 말 기준 청구법인①의 재무제표상 미처분 이익잉여금 잔액(OOO원)의 94.5%인 OOO원을 이익 배분하여 사실상 청구법인①의 모든 자산을 분배하였음에도 이를 각 주주 등에 대한 대여금이라고 주장하고 있는 청구인들의 주장은 신빙성이 없다.

(다) 상기와 같이 청구인과 BBB이 특수목적법인 성격의 청구법인①의 지분을 취득하고 투자를 하여 공동사업을 시작하였고, 최초 합의서상 정산기준(5:5, 매달 정산)에 따라 청구인과 BBB은 투자금액을 모두 회수하였으며 투자금액을 초과한 금액은 가지급금 형태로 배분받다가 사업이 종료되자 공동사업 정산을 위한 TF팀을 구성하여 공동사업 이익을 산정하고 2017년 12월말에 TF팀의 최종정산 로드맵에 따라 양측의 가지급금을 선정산금으로 보아 남은 금액을 추가로 현금 배분한 사실이 명확하게 확인되므로 쟁점금액은 대여금이 아닌 공동사업 이익분배금이다.

(2) 청구법인①은 공동사업 이익인 쟁점금액을 청구인과 청구법인②에 정산ㆍ배분하였음에도 이익배당이 아닌 대여금으로 변칙회계 처리하여 청구인들이 이익분배금에 대한 조세를 회피하였으므로

「국세기본법」 제14조

제2항에 의거 실질과세 원칙에 따라 쟁점금액을 배당소득으로 보아 청구인들에게 과세한 이 건 처분은 정당하다.

(가) 청구법인①은 금전 대여시 상환기일, 이자율, 담보 조건 등을 명시한 금전소비대차계약서를 작성하지 않았으며, 대여금 상환이 이루어지지 않았음에도 그 상환을 요구하지 않는 등 대여금 채권에 대한 회수 의사가 없었던 점, 청구법인②와 청구인은 쟁점금액에 대해 공동사업 이익 정산금으로 인식하고 그 상환을 계획하거나 실질적인 상환을 하지 않고 관계사의 부동산 매입자금, 사주 개인채무 변제 등으로 사용한 점, 주주간 ‘공동사업 수익 정산을 위한 TF팀’을 구성하여 이익을 정산하고 실제 이익을 배분한 점 등으로 보아 쟁점금액은 청구법인①의 공동사업 이익분배금이 명확하다.

1) 청구법인①은 주주인 청구인과 청구인의 특수관계법인인 ㈜-EEE 및 ㈜-CCC, 주주인 청구법인②에게 가지급금 명목으로 대여금을 지급하였으나 금전 대여시 상환기일, 이자율, 담보 조건 등을 명시한 금전소비대차계약서를 작성하지 않았다.

2) 2016.12.26. 청구인과 BBB이 작성한 주주간 2차 합의서에 따르면 청구법인②는 청구법인①로부터 OOO원을 차입한 건과 관련하여 차입금의 50%는 2017.3.31.까지 나머지 50%는 2017.4.30.까지 상환하도록 되어 있고, 동 합의서상 상환기일 경과시 미상환 잔액의 50%를 위약벌로 납부하도록 약정되어 있음에도 청구법인②는 합의서상 상환일자가 지난 조사 당시까지 원리금과 상환미이행에 따른 위약금을 상환하지 않고 있음에도 불구하고 청구법인①은 청구법인②에 상환요구를 한 사실이 없다. 청구법인①은 오히려 청구법인②에 계속하여 금전을 계속 대여하였고, 청구인 등에 청구법인②가 2016.12.26. 선 배분받은 OOO원에 맞춰 상환기일이 경과한 2017.5.31. OOO원을 배분하는 등 2차 합의서는 정상적인 금전소비대차 계약으로 볼 수 없다.

3) 청구법인①이 계상한 가지급금 인정이자도 청구법인①이 공동사업 이익분배금을 단기대여금으로 변칙회계처리하고 이를 정상거래로 위장하기 위해 부득이하게 쟁점차입인들로부터 인정이자를 형식적으로 수취한 것일 뿐이다. 왜냐하면 쟁점금액이 정상적인 가지급금이고 청구법인①이 특수목적법인이 아닌 일반적인 법인이라면 인정이자 원천세를 제외한 금액을 연말에 수취하였다가 다음해 초에 다시 지급하여 단기대여금으로 계상할 이유가 없기 때문이다.

4) 청구법인②는 2020년 청구법인①의 유상감자에 참여한 이유를 대여금을 상환하기 위함이라고 주장하나, 청구법인②는 법인으로 수입배당금 익금불산입(30%) 규정과 이월결손금 OOO원으로 인해 수입배당금에 대한 세부담이 개인인 청구인보다 적은 상황에서 쟁점금액에 대한 비정상적인 회계로 인해 발생하는 가지급금 인정이자에 대한 원천세 부담을 완화하기 위해 단독으로 실시하였음이 내부 문건 등에서 확인된다. 심지어 청구법인②는 지분율 감소로 인한 주주권 행사권과 신탁 유보금에 대한 회수권 감소로 인한 문제를 해결하기 위해 ‘유상감자에 상관없이 투자비율 50%에 따라 적용되는 권리 및 책임을 갖는다’는 일반적인 주식회사에서 있을 수 없는 주주간 합의서도 만들었다. 또한 청구인이 세무조사 당시 제출한 자료에 의하면 청구인은 청구법인②가 유상감자를 실시한 후에 유상감자를 한 사실을 알게 되었고 청구법인②가 유상감자를 한 이유에 대하여 알지 못한다고 기술한 점으로 보아 이 건 유상감자는 주주인 청구인의 동의 없이 진행된 것으로 보여 정상적인 유상감자라고 볼 수 없다.

5) 청구인들은 모두 쟁점거래를 금전소비대차거래로 인식하여 ‘대여금’, ‘차입금’ 등의 계정과목으로 회계 및 세무처리하고 재무제표를 공시하였다고 주장하나, 앞서 청구인 등과 청구법인②가 주고 받은 각종 공문, 이메일, 청구법인①의 지출결의서 등 다수의 내부 문건에 의해 청구인과 청구법인②는 쟁점금액을 가지급금이 아닌 공동사업 수익 분배금으로 인식하고 있음이 확인되고, ‘청구법인① 관련 사업경과 요약’ 자료를 보면 ‘청구인은 청구인 등의 청구법인① 차입금 내용과 사유를 이번 세무조사로 인하여 사실관계를 인지’하였다고 기술한 점으로 보아 청구인은 이 건 심판청구에서 사실과 다른 주장을 하고 있음이 확인된다.

(나) 청구인들은 청구법인①의 공동사업 이익분배금을 대여금 형식으로 변칙회계처리하여 배당소득에 대한 조세를 회피하였으므로

「국세기본법」제14조

실질과세원칙에 따라 대여금이 아닌 배당소득으로 보아 이 건 법인세 등을 과세한 처분은 정당하다.

1) 청구인과 청구법인②는 각자의 사업에 자금이 필요하여 공동사업 이익 정산시 상환을 전제로 청구법인①의 분배가능한 순손익을 산정하여 각자가 배분받을 금액을 한도로 가용자금을 선사용한 것일 뿐 청구법인①이 해산ㆍ청산을 하지 않아 공동사업의 정산이 진행 중이기 때문에 쟁점금액은 단기대여금이라는 것이 청구인들의 주된 논리이나 이는 조세를 회피하려는 억지 주장으로 공동사업 이익분배금의 수입시기는 분배금을 실제 지급받는 날로 법인의 해산ㆍ청산일과 무관하다.

2) 청구법인②의 경우 세무상 약 OOO원의 결손이 발생하여 일정 부분 배당수입이 발생하더라도 수입배당금 익금불산입 규정과 이월결손금 공제 규정으로 인해 실질적인 법인세 부담이 미미했던 상황인 점, 특수관계인간에 지급된 대여금은 「법인세법」상 업무무관가지급금에 해당하여 인정이자 익금산입, 지급이자 손금불산입, 대손금 불인정 등의 불이익이 발생할 우려가 커서 굳이 배당을 대여로 가장할 세무상 실익이 없었다는 점 등을 근거로 쟁점거래는 조세회피 목적과 무관하고, 실질적인 조세회피 효과를 유발하지도 않았으므로 이에 대해 실질과세원칙을 적용하여 배당거래로 재구성할 수 없다고 주장하고 있으나, 청구법인②의 경우 공동사업 이익분배금을 대여금으로 가장하여 과소신고한 산출세액은 OOO원으로 법인세 부담이 미미하다고 볼 수 없다.

3) 청구법인②는 쟁점금액을 단기대여금으로 회계처리함에 따라 발생한 가지급금 인정이자 부담을 완화하기 위해 이월결손금과 수입배당금 익금불산입을 이용하여 이익배당금에 대한 법인세가 발생하지 않는 한도에서 유상감자를 실시하였으나, 청구인은 청구법인②와 달리 개인이기 때문에 배당소득에 대한 종합소득세를 회피할 방안이 없기 때문에 청구인은 청구법인①을 청산하지 않고 청구인의 공동사업 이익분배금을 단기대여금 상태로 계속 유지하는 것이며, 종국에는 TF팀의 최종정산 시점인 2017년 12월 기준으로 부과제척기간이 경과한 시점부터는 과세관청이 쟁점금액에 대한 배당소득세를 과세할 수 없기 때문에 오히려 2017년 12월 TF팀의 최종정산을 이유로 가지급금 인정이자도 계상하지 않을 수 있다. 결국 청구법인①이 공동사업 이익분배금을 단기대여금으로 변칙회계 처리함으로 인하여 청구법인①은 가지급금 인정이자 익금산입으로 인한 2020년을 기준으로 법인세 OOO원(2019년 OOO원과 2020년 OOO원의 합계)을 부담하게 되나, 청구인들은 종합소득세 OOO원과 법인세 OOO원 합계 OOO원의 납부를 회피하게 되어 OOO원(2020년 기준)의 세무상 실익이 발생하기 때문에 청구인들이 조세를 회피할 목적이 없었다고 볼 수 없다.

4) 청구인은 쟁점금액의 대부분이 ㈜-CCC나 ㈜-EEE에 지급되어 청구인에게 귀속되지 아니하였으므로 청구인의 배당소득으로 볼 수 없다고 주장하나 쟁점금액은 이익분배금으로 각 주주들에게 귀속되었다.

5) 쟁점금액은 상법상 배당절차를 거치지 아니하였으므로 배당금으로 볼 수 없다고 주장하나, 쟁점금액은 주주간 체결한 합의서의 손익분배비율에 따른 배분으로 위법배당으로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 상법상 배당절차가 없다 하더라도 그 실질이 배당이고 각 주주들에게 현실적으로 귀속되어 각자의 사업 목적이나 개인적 용도로 사용되었으므로 이를 배당소득으로 볼 수 있다.

「소득세법」 제17조

제1항 제9호는 ‘제1호부터 제5호까지, 제5호의2, 제6호 및 제7호에 따른 소득과 유사한 소득으로서 수익분배의 성격이 있는 것’을 배당소득의 유형으로 규정하고 있으며, 법인의 ‘수익’이란 순자산을 증가시키는 모든 이익을 말하는 것이므로 주주가 법인의 순자산을 증가시키는 거래를 통하여 얻은 이익을 분배받는다면 이는 위 제9호의 배당소득에 해당한다고 볼 수 있다. 대법원 판례에서도 “법인의 출자자가 사외유출된 법인의 소득을 확정적으로 자신에게 귀속시켰다면 특별한 사정이 없는 한 이러한 소득은 주주총회의 결의 여부, 배당가능이익의 존부, 출자비율에 따라 지급된 것인지 여부 등과 관계없이 출자자에 대한 배당소득에 해당하는 것으로 추인할 수 있다”고 판시하고 있다(대법원 2004.7.9. 선고 2003두1059 판결 등 다수).

(3) (추가 답변) 대법원은 출자자에게 확정적으로 귀속된 사외유출 법인소득은 해당 출자자에 대한 배당소득에 해당하는 것으로 ‘추인’된다고 설시한 바 있고, 청구인들이 주장하는 대여금에 대한 상환 및 이자지급 또한 단순 회계상처리에 불과하여 쟁점금액이 대여금에 해당한다는 방증이 되지 못한다.

(가) 대법원은 ‘법인의 출자자가 사외유출된 법인의 소득을 확정적으로 자신에게 귀속시킨다면 특별한 사정이 없는 한 이러한 소득은 주주총회 결의여부, 배당가능이익의 존부, 출자비율에 따라 지급된 것인지 여부 등과 관계없이 출자자에 대한 배당소득에 해당하는 것으로 추인할 수 있다’고 설시 한 바 있다(대법원 2004.7.9. 선고 2003두1059, 1066 판결 참조). 이 건의 경우 위에서 설명한 바와 같이 ‘주주별 이익을 산정후 주주별로 기 분배받은 실질가지급금을 제외하여 배분대상 금액을 확정하는 로드맵’이 마련되어 있었고 ‘각 주주가 청구법인①에 지급하여야 하는 실질가지급금 OOO원을 수익 배분이 이미 이루어진 것으로 보고 현금배분대상 금액에서 제외’하였다. 이는 대법원에서 설시한 바와 같이 쟁점금액이 확정적으로 청구인과 청구법인②에게 귀속되었음을 의미한다.

(나) 청구법인②가 상환하였다는 약 OOO원 중 OOO원은 청구인을 배제하고 청구법인②만 유상감자에 참여한 대가로 받은 대가를 대여금과 회계상으로 상계한 것 뿐이고, 이러한 감자에도 불구하고 감자이전의 지분비율에 따라 주주로서의 권리를 그대로 행사하도록 합의 한 사실이 있으며, 나머지 OOO원 중 OOO원은 2016.6.15. 청구법인①이 청구법인②에게 이체한 후 같은 날 청구인에게 대금이 전달되었는 바, 2017.1.1. 청구법인①이 차용인을 청구법인②에서 청구인으로 수정한 것에 불과할 뿐이다. 잔액 OOO원은 청구인과 BBB의 급여에 대한 4대 보험료와 소득원천세를 청구법인①의 요청에 따라 2018년 및 2019년에 입금한 것일 뿐이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점금액은 이익정산에 따른 배당금이 아닌 대여금이라는 청구주장의 당부

나. 관련 법령＜별지＞

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

(가) 쟁점차입인들과 청구법인①은 쟁금금액을 차입금, 대여금 또는 가지급금 등으로 계상하였으나, 조사청은 청구인과 BBB이 작성한 2차, 3차 합의서와 청구인들의 소속직원들이 주고 받은 이메일 내역 등을 근거로 쟁점금액이 대여금(차입금)이 아닌 공동사업인 청구법인①의 주요사업의 수익을 배분한 것이라고 보아 청구인들에게 법인세 등을 부과하였다.

1) 청구인과 BBB은 최초 합의서와 2차 합의서, 3차 합의서를 작성한 것으로 보이는데 최초 합의서는 조사청과 청구인들측 모두에서 제출하지 아니하였으나, 2차 합의서(2016.5.10.) 제1조 등을 통해 최초 합의내용 일부가 확인된다. 2차 합의서와 3차 합의서(2016.12.26.)의 주요내용은 아래 ＜표5＞, ＜표6＞과 같다.

＜표5＞ 2차 합의서 주요내용

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＜표6＞ 3차 합의서 주요내용

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2) 2차 합의서에 따라 변경되는 공동사업 대상 및 수익분배 비율은 아래 ＜표7＞과 같다.

＜표7＞ 청구인과 BBB의 공동사업 대상 및 수익분배 비율

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(나) 청구인들이 제출한 자료를 살펴보면 아래와 같은 사실이 나타난다.

1) 쟁점차입인들이 쟁점금액과 관련하여 청구법인①에게 상환하고 있는 이자 내역 및 납부한 원천징수세액은 아래 ＜표8＞과 같고, 청구법인①·②와 ㈜-CCC 등 관련 법인들이 쟁점금액을 ‘대여금’ 또는 ‘가지급금’ 등으로 회계처리 하였다는 점에는 조사청과 이견이 없다.

＜표8＞ 쟁점금액에 대한 이자 상환 내역 및 원천징수세액(청구인들 제출)

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2) 청구인과 BBB이 청구법인①로부터 2014년 11월부터 2017년 1월까지 지급받은 급여내역은 아래 ＜표9＞와 같고, 이후에는 ＜표8＞과 같이 급여채권을 쟁점금액의 이자와 상계하였다고 주장한다.

＜표9＞ 청구법인①의 청구인과 BBB 급여내역(2014부터 2017까지)

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3) 청구인들이 제출한 청구법인①의 2019사업연도 세무조정계산서를 보면 쟁점금액의 인정이자에 대한 법인세를 납부한 내역 등이 나타난다.

＜표10＞ 원천납부세액명세서(갑)

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(다) 조사청이 제출한 자료를 살펴보면 아래와 같은 사실이 나타난다.

1) 조사청이 청구법인①의 대여금 중 쟁점금액을 산정한 내역은 아래 ＜표11＞, ＜표12＞와 같다.

＜표11＞ 정산기준 쟁점금액 산정내역(조사청)

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＜표12＞ 청구법인① 회계처리 기준 정산금액 산정내역

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2) 조사청은 ⅰ) 3차 합의서(2016.12.26.)에 수익배분의 정산개시일을 ‘C2-1의 준공일로부터 60일이 경과되는 일’로 합의되어 있는 점, ⅱ) 2017.6.1. 청구법인②의 EEE 경영관리팀장이 ㈜-CCC의 DDD 부장에게 이메일을 보내 공동사업 수익배분을 제안한 점, ⅲ) 2017.61. 이메일에 첨부된 ‘공동사업 손익정산 참고자료’에 가지급금을 이용한 공동사업 수익배분계획이 있는 점, ⅳ) 청구인과 청구법인②가 2017.8.16. 공동사업 수익정산을 위해 TF팀을 구성하여 2017.11.13. ‘공동사업 이익정산을 위한 현황 보고서’(이하 “쟁점보고서”라 한다)를 작성하여 3차례에 걸쳐 이익을 배분한 점, ⅴ) 쟁점보고서상 청구인과 청구법인②에 대한 실질가지급금 OOO원이 수익배분이 이미 이루어진 것으로 보아 현금배분대상에서 제외한 점, ⅵ) 청구법인②의 EEE 경영관리팀장이 퇴사하면서 업무인수인계를 위하여 작성한 ‘공동사업 정산관련 요약 보고서(2018.10.2.)’에서 TF팀 정산결과를 바탕으로 추가 정산하여 신탁사 유보금 약 OOO원을 제외한 모든 공동사업 수익을 정산 및 배분 완료하였다고 한 점 등을 근거로 쟁점금액을 ＜표11＞과 같이 쟁점금액이 대여금이 아닌 이익의 배당인 것으로 판단하였고, 이에 대한 근거자료를 ＜표13＞부터 ＜표17＞까지 제출하였다.

＜표13＞ EEE DDD 이메일 내역

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＜표14＞ 공동사업 손익정산 참고자료(2017.6.1. 이메일 첨부자료)

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＜표15＞ 쟁점보고서상 공동사업 이익정산 로드맵 요약(조사청)

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＜표16＞ 쟁점보고서상 주주별 실질가지급금

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＜표17＞ 공동사업 정산관련 요약보고서 중 일부

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3) 조사청은 청구법인①이 2018년 6월 이후 추가 정산없이 가지급금에 대한 인정이자만 계상하고 있으며 원천세 등을 제외한 인정이자를 연말에 수취하였다가 다음해 연초에 각 주주에게 가지급금으로 지급하고 있다는 증빙으로 ＜표18＞과 같은 자료를 제출하였다.

＜표18＞ 청구법인②가 청구인에게 발송한 문서(2017.12.19.) 중 일부

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4) 조사청은 청구법인①의 공동사업 종료 후 모든 직원이 퇴사하였고 사업장을 이전하여 사실상 추가 사업을 진행하고 있지 않으며, 청구법인②의 CCC 과장이 청구법인①을 관리하고 있다는 증빙으로 아래 ＜표19＞와 같은 진술내용 일부를 제출하였다.

＜표19＞ 청구법인② CCC 과장의 문답서 중 일부 발취

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5) 조사청은 청구법인①이 공동사업 이익을 배분하여 현재 가용현금이 없어 공동경비를 갹출하여 줄 것을 요청하였다는 청구법인②의 문서(2018.11.9.)를 ＜표20＞과 같이 제출하였다.

＜표20＞ 청구법인①의 경비부담을 위해 청구법인②가 ㈜-CCC에 발송한 문서(2018.11.9.)

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6) 청구법인①의 연도별 법인세 신고현황과 근로소득 지급내역은 ＜표21＞, ＜표22＞와 같다.

＜표21＞ 청구법인①의 법인세 신고현황

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＜표22＞ 청구법인①의 근로소득 지급내역

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7) 조사청은 청구인과 BBB이 청구법인①의 이익을 회수하기 위한 방안을 내부적으로 계획한 사실이 있었다는 주장의 증빙자료로 청구법인② 소속 직원간 이메일[청구법인②의 EEE 팀장이 CCC 과장에게 보낸 이메일(2017.8.22.) ‘청구법인①의 자금 회수방안 검토’]을 아래 ＜표23＞과 같이 제출하였다.

＜표23＞ 청구법인② 직원간 이메일 내용

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8) 조사청은 청구법인②의 CCC 과장이 ㈜-CCC FFF 대리에게 보낸 이메일(2017.9.4.)을 ＜표24＞와 같이 제출하였고, 이메일을 보면 OOO원을 이익배분하기 위한 지출결의서가 첨부되어 있다.

＜표24＞ 청구법인②와 ㈜-CCC의 직원들간 이메일(2017.9.4.)

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9) 조사청이 확인한 청구인들의 단기대여금 사용처 확인내역은 아래 ＜표25＞와 같다.

＜표25＞ 청구법인①의 단기대여금 사용처 조사내역(조사청 제출)

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(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 납세의무자가 경제활동을 함에 있어서는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여서도 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 그것이 과중한 세금의 부담을 회피하기 위한 행위라고 하더라도 가장행위에 해당한다고 볼 특별한 사정이 없는 이상 유효하다고 보아야 하며, 실질과세의 원칙에 의하여 납세의무자의 거래행위를 그 형식에도 불구하고 조세회피행위라고 하여 그 효력을 부인할 수 있으려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 하는 것이 원칙임은 분명하다(대법원 2011.4.28. 선고 2010두3961 판결 등, 같은 뜻임).

한편 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다. 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적 안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결, 같은 뜻임). 따라서 형식이나 외관과 실질 사이의 괴리의 정도가 심하고 과세규정의 적용을 회피할 목적에서 비롯되어 이를 외면하는 것이 심히 부당한 경우 그 거래형식이나 외관을 부인할 수 있다고 볼 것이다.

이 건에서 쟁점금액과 관련한 차입·대여거래 전체과정을 살펴보면 청구법인①은 주주인 청구인과 청구법인② 등에게 쟁점금액을 배당하기 위한 「상법」상 배당절차를 이행하지 않은 반면 쟁점금액을 청구법인①은 가지급금 또는 단기대여금으로 계상하였고 쟁점차입인들은 차입금으로 계상한 점, 2020년 9월 청구법인②는 청구법인①의 지분을 감자한 대가로 수령한 대금을 청구법인①로부터 차입한 금액 중 일부의 상환에 사용하였고, 청구법인①의 대표이사인 청구인과 BBB도 2017년 이후 급여를 수령하지 않고 쟁점금액의 이자와 상계하였으며, 그 외 청구법인①에게 쟁점금액의 이자를 현금지급한 내역 등이 객관적으로 확인되는 점, 쟁점차입인들이 청구법인①로부터 매년 추가 차입금을 발생시키고 있다고 하더라도 쟁점차입인들과 청구법인①이 이를 차입금과 대여금으로 계상하고 있고 이에 대한 이자지급 및 원천징수세액 신고납부가 정상적으로 이루어지고 있는 것으로 보이는 점, 청구법인①이 해산이나 청산되지 아니한 가운데 위와 같이 쟁점금액이 가지급금으로 계상되어 있고 쟁점차입인들도 쟁점금액에 대한 이자를 정상적으로 지급하고 있으며 달리 청구인들의 행위가 과세규정의 적용을 회피할 목적에서 비롯된 것으로 단정하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 쟁점금액을 대여금이 아닌 청구인과 청구법인②가 청구법인①로부터 이익배분 받은 것으로 보아 이 건 법인세 등을 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」 제80조의2

및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1)

국세기본법 제14조

(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2)

법인세법 제52조

(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

(3)

법인세법 시행령 제88조

(부당행위계산의 유형 등) ①법 제52조제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 제19조 제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우

나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 직원에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우

다. 법 제76조의8에 따른 연결납세방식을 적용받는 연결법인 간에 연결법인세액의 변동이 없는 등 기획재정부령으로 정하는 요건을 갖추어 용역을 제공하는 경우

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대해서도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 직원인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 직원인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는

「소득세법」 제120조

에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

(4)

소득세법 제17조

(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금

2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금

3. 의제배당(擬制配當)

8. 제43조에 따른 공동사업에서 발생한 소득금액 중 같은 조 제1항에 따른 출자공동사업자의 손익분배비율에 해당하는 금액

9. 제1호부터 제5호까지, 제5호의2, 제6호 및 제7호에 따른 소득과 유사한 소득으로서 수익분배의 성격이 있는 것

(5)

소득세법 시행령 제46조

(배당소득의 수입시기) 배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

1. 무기명주식의 이익이나 배당

그 지급을 받은 날

2. 잉여금의 처분에 의한 배당

당해 법인의 잉여금 처분결의일

3의2. 법 제17조 제1항 제8호에 따른 출자공동사업자의 배당

과세기간 종료일

3의3. 법 제17조 제1항 제9호 및 제10호에 따른 배당 또는 분배금

그 지급을 받은 날

(6)

상법 제462조

(이익의 배당) ① 회사는 대차대조표의 순자산액으로부터 다음의 금액을 공제한 액을 한도로 하여 이익배당을 할 수 있다.

1. 자본금의 액

2. 그 결산기까지 적립된 자본준비금과 이익준비금의 합계액

3. 그 결산기에 적립하여야 할 이익준비금의 액

4. 대통령령으로 정하는 미실현이익

② 이익배당은 주주총회의 결의로 정한다. 다만, 제449조의2제1항에 따라 재무제표를 이사회가 승인하는 경우에는 이사회의 결의로 정한다.

③ 제1항을 위반하여 이익을 배당한 경우에 회사채권자는 배당한 이익을 회사에 반환할 것을 청구할 수 있다.

④ 제3항의 청구에 관한 소에 대하여는 제186조를 준용한다.

제462조의3(중간배당) ① 년 1회의 결산기를 정한 회사는 영업년도중 1회에 한하여 이사회의 결의로 일정한 날을 정하여 그 날의 주주에 대하여 이익을 배당(이하 이 條에서 “中間配當”이라 한다)할 수 있음을 정관으로 정할 수 있다.

② 중간배당은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 다음 각호의 금액을 공제한 액을 한도로 한다.

1. 직전 결산기의 자본금의 액

2. 직전 결산기까지 적립된 자본준비금과 이익준비금의 합계액

3. 직전 결산기의 정기총회에서 이익으로 배당하거나 또는 지급하기로 정한 금액

4. 중간배당에 따라 당해 결산기에 적립하여야 할 이익준비금

③ 회사는 당해 결산기의 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 때에는 중간배당을 하여서는 아니된다.

④ 당해 결산기 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각호의 금액의 합계액에 미치지 못함에도 불구하고 중간배당을 한 경우 이사는 회사에 대하여 연대하여 그 차액(配當額이 그 差額보다 적을 경우에는 配當額)을 배상할 책임이 있다. 다만, 이사가 제3항의 우려가 없다고 판단함에 있어 주의를 게을리하지 아니하였음을 증명한 때에는 그러하지 아니하다.

⑤ 제340조 제1항, 제344조 제1항, 제354조 제1항, 제458조, 제464조 및 제625조 제3호의 규정의 적용에 관하여는 중간배당을 제462조 제1항의 규정에 의한 이익의 배당으로 본다.

⑥ 제399조 제2항ㆍ제3항 및 제400조의 규정은 제4항의 이사의 책임에 관하여, 제462조 제3항 및 제4항은 제3항의 규정에 위반하여 중간배당을 한 경우에 이를 준용한다.

(7) 법인세법 기본총칙 52-88…2(조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 예시)

“조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”에는 법에서 규정하는 것을 제외하고, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우를 포함하는 것으로 한다.

1. ~ 3. (생략)

4. 사업연도기간 중에 가결산에 의하여 중간배당금 등의 명목으로 주주 등에게 금전을 지급한 때(

「상법」 제462조의 3

에 따른 중간배당의 경우를 제외한다)

4-0…6(가지급금 등의 처리기준) ① 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금 등과 동 이자상당액이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 영 제106조의 규정에 의하여 처분한 것으로 본다. 다만, 회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 그러하지 아니한다.

1. 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금 등과 미수이자

2. 특수관계가 계속되는 경우 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 미수이자

② 제1항의 규정에 의한 가지급금 등은 다음 각호에 게기하는 날이 속하는 사업연도에 처분한 것으로 본다.

1. 가지급금 등 : 특수관계가 소멸하는 날

2. 미수이자 : 발생일이 속하는 사업연도 종료일로부터 1년이 되는 날. 다만, 1년 이내에 특수관계가 소멸하는 경우 특수관계가 소멸하는 날

③ 제1항의 규정에 의하여 처분한 것으로 보는 미수이자를 그 후에 영수하는 때에는 이를 이월익금으로 보아 영수하는 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하지 아니한다.

④ 제1항의 규정에 의하여 처분한 것으로 보는 미수이자에 상당하는 다른 상대방의 미지급이자는 이를 실제로 지급할 때까지는 채무로 보지 아니한다. 따라서 동 미지급이자는 그 발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날이 속하는 사업연도의 소득금액 계산상 익금에 산입하고, 동 미지급이자를 실제로 지급하는 사업연도의 소득금액 계산상 손금에 산입한다.

⑤ 제1항 단서에서 "회수하지 아니한 정당한 사유가 있거나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우"라 함은 다음 각호의 1의 경우로 한다.

1. 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 상태에 있는 경우

2. 회수할 채권에 상당하는 재산의 담보제공 또는 소유재산에 대한 강제집행으로 채권을 확보하고 있는 경우

3. 당해 채권과 상계 가능한 채무를 보유하고 있는 경우

4. 기타 제1호 내지 제3호와 유사한 사유에 해당하는 경우