조심 2023중3430 (2023.11.29)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2017.8.14. OOO에서 ‘OOO세무회계’를 개업한 사업자(세무사)로서, 처분청은 청구인이 실지거래 없이 가공세금계산서를 수취한 혐의가 있는 것으로 보아 2022.8.18.~2022.10.6.까지 청구인의 2019~2021년 과세연도에 대한 개인통합 세무조사를 실시하였다. 나. 처분청은 위 세무조사 결과, 청구인이 2019~2021년 과세연도 중 거래처인 OOO(대표자 : aaa, 이하 “쟁점거래처”라 한다)으로부터 재화 또는 용역을 공급받은 사실 없이 아래 ＜표1＞과 같이 세금계산서 OOO원(공급가액, 이하 “쟁점세금계산서”라 한다)을 수취한 사실을 확인하였고, 쟁점세금계산서와 관련한 지급대가(OOO부가가치세 포함)의 실질내용이 청구인 사업장의 사무장인 bbb에게 지급할 특별성과급 등을 광고비의 형식을 빌어 우회 지급한 것으로 보아, 2022.11.2. 청구인에게 아래 ＜표2＞와 같이 부가가치세 합계 OOO원, 종합소득세 합계 OOO원 및 원천(근로소득)세 합계 OOO원을 경정.고지하였다. ＜표1＞ 쟁점세금계산서 발급 내용 (단위 : 원) ＜표2＞ 세무조사 관련 부가가치세 등 경정ㆍ고지 내용 (단위 : 원) 다. 청구인은 이에 불복하여 2023.1.25. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 처분청은 청구인에게 세무조사 통지서에 기재된 조사사유( 「국세기본법」 제81조의6 제3항 제4호)의 ‘명백한 자료’를 제시하거나, 혐의내용에 대해 설명을 요구하여도 아무런 자료를 제시하지 않았고, 조사사유도 설명하지 않았으므로 이 건 세무조사는 위법.부당하다. (가) 세무조사가 납세자의 권리에 미치는 영향을 고려하여 세무조사 개시사유에 해당하는지 여부는 엄격하게 해석되어야 하고, 개시사유는 과세관청에게 증명책임이 있는 것이 원칙이므로 적법하게 세무조사가 개시되었다는 점 역시 과세관청이 증명하여야 하며(대법원 2016.12.15. 선고 2016두47659 판결 등 참조), 「국세기본법」제81조의6 제3항 제4호에서 말하는 ‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’라고 함은 신고내용에 탈루나 오류가 있음이 확인될 상당한 정도의 개연성이 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료에 의하여 상당한 정도로 인정되는 경우를 말하는데(대법원 2010.12.23. 선고 2008두10461 판결 등 참조), 이 건 세무조사 당시 처분청이 교부한 세무조사 통지서의 조사사유에 ‘ 「국세기본법」제81조의6 제3항 제4호의 규정에 따라 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당’한다고 기재되어 있고, 처분청은 이에 따라 세무조사를 적법하게 실시하였다는 의견이나, 이에 대한 객관적인 근거자료나 증빙서류는 제시하지 아니하였다. (나) 처분청은 답변서에서 ‘과세정보자료’가 청구인이 쟁점거래처로부터 고액의 거짓 세금계산서를 수취하여 소득을 분산한 혐의로서, 이는 ‘명백한 자료’에 해당한다는 의견이나, 세무조사의 결과를 보면, 명의위장이나 소득분산 혐의는 없다. (다) 위 내용을 종합해 볼 때, 처분청은 ‘명백한 자료’ 없이 세무조사를 개시한 것으로 보아야 하며, 처분청이 다른 명백한 자료를 제시하지 아니한 이상 이 건 세무조사는 적법한 세무조사의 개시 사유 없이 실시한 것으로 부당하다. (2) 처분청은 청구인과 동시에 통합조사를 실시한 aaa의 답변서에서, bbb이 쟁점거래처를 실질 운영한 혐의가 있어 이를 확인하기 위해 bbb에 대한 조사와 문답을 하였다고 하는데, bbb의 과세자료를 수집하고 질문 검사한 것은 실질적인 세무조사에 해당함에도 불구하고, 처분청은 그 범위와 사유를 문서로 통지하지 아니하였고, 결과적으로 bbb에게 세금을 부과하는 처분을 하여 이는 「국세기본법」 제81조의7 제1항의 세무조사통지 절차를 위반하였다. (가) 「국세기본법」상 세무조사의 범위 확대가 허용되지 아니함에도 확대한 경우 또는 예외적인 사유에 해당하여 조사범위 확대가 가능하더라도 그 범위와 사유를 문서로 통지하지 아니한 경우는 중대한 절차적 하자가 있는 경우에 해당하고, 그에 따른 과세처분은 위법하므로 취소되어야 한다(조심 2017서3349, 2017.11.16. 등 참조). 여기서 세무조사란 조사의 목적과 실시경위, 질문조사의 대상 등을 종합적으로 고려하여 구체적 사안에서 개별적으로 판단하는 것으로, 납세자 등을 접촉하여 상당한 시일에 걸쳐 질문검사권을 행사하고, 과세요건사실을 조사ㆍ확인하며, 일정한 기간 동안 과세에 필요한 직ㆍ간접적인 자료를 검사ㆍ조사하고, 수집하는 등 일련의 행위를 한 경우에는 특별한 사정이 없는 한 세무조사를 실시한 것으로 보아야 한다(대법원 2016.12.15. 선고 2016두47659 판결 등 참조). (나) 처분청은 bbb에 대하여 2016년부터 조사개시일 현재까지의 근무처, 소득신고내용 등을 국세통합전산망에서 확인ㆍ조사하였고, bbb의 업무용 PC에 수록된 자료를 디지털 포렌식을 통하여 수집ㆍ조사하였으며, bbb의 금융기관 금융거래내역을 조사하였고, bbb에게 세무조사에 필요한 진술서를 작성할 목적으로 출석요구를 하면서 세무공무원의 질문에 대하여 거짓으로 진술하거나 답변을 기피ㆍ거부시 「조세범처벌법」에 의해 과태료가 부과됨을 통지하였다. (다) 위 내용과 같이 처분청은 bbb에게 세금을 부과할 목적으로 상당한 시일에 걸쳐 질문검사권을 행사하고, 과세요건 사실을 조사ㆍ확인하였으며, 일정한 기간 동안 과세에 필요한 직ㆍ간접적인 자료를 수집ㆍ조사하는 일련의 행위를 하였으므로 특별한 사정이 없는 한 세무조사를 실시한 것으로 보아야 한다. 그렇다면 bbb에게 세무조사 실시에 따른 조사범위와 사유 등을 문서로 통지하여야 함에도 이를 이행하지 아니하였으므로 이는 「국세기본법」제81조의7 을 위반한 것으로서 그에 따른 조세 부과처분은 취소되어야 한다. (3) 쟁점세금계산서 거래는 실제 용역을 제공받은 것으로서, 해당 용역의 결과물, 청구서 및 금융거래내용 등에 실지거래임이 확인된다. (가) 쟁점거래①은 청구인이 쟁점거래처(aaa)로부터 산업상의 정보와 노하우를 제공받았다. 1) aaa은 대학교에서 컴퓨터정보과를 전공하고, 관련 자격증을 다수 취득하였으며, 쟁점거래처를 개업하기 전 SNSOOO를 운영하면서 광고활동을 하고, 광고대행사에서 근무한 사실도 있으며, 청구인 사업장에서 약 2년간(’17~19년) 홍보업무도 수행하였다. 이후 aaa은 2019년 12월경 쟁점거래처를 개업하였고, 본인의 지식과 노하우를 사용하여 위탁사를 대리하여 광고기획을 하고 온라인 매체에 광고내용을 게시하거나 등록하였으며, 필요한 경우에는 직접 광고물을 디자인하고 광고내용을 배부하는 등의 활동을 하였다. 2) aaa이 쟁점거래①과 관련하여 청구인에게 제공한 전산파일, 가망고객의 내용, 광고용 이미지와 전단지 파일의 사용법, 온라인에 광고노출을 효과적으로 하는 방법, 포털사이트에 유료광고를 저렴한 비용으로 하는 요령은 청구인에게 경제적 가치가 높은 지삭과 자료이며, 청구인이 직접 편집이 가능하도록 전산자료가 제공되었으며, 그 양도 상당히 많다. 3) 청구인은 쟁점거래①에 대해 aaa으로부터 실지 용역을 제공받고, 그 용역의 제공이 완료된 때에 세금계산서를 발급받았으며, 대가를 지급하였으므로 동 거래는 정상거래이다. (나) 쟁점거래②는 청구인이 거래중인 거래처를 대상으로 기존 용역 외의 다른 용역이나, 새로운 거래처를 소개하도록 광고한 용역이다. 1) 쟁점거래②와 관련하여 거래당시 청구인과 쟁점거래처가 주고받은 사실이 모바일 메신저 대화내용으로 확인되고, 세무조사 당시에 처분청에 제출하였다. 2) 쟁점거래② 내용의 ‘파생거래내용’과 ‘거래금액’은 청구인의 매출세금계산서와 현금영수증에서 확인할 수 있다. 3) 청구인은 쟁점거래②의 용역을 제공받은 후, 신고대리 용역이 크게 늘었다. 이러한 신고대리 용역은 한번 거래시 수년간 계속해서 발생하여 청구인에게 매년 동일한 수준으로 계속해서 수익이 발생한다. 4) 청구인이 쟁점거래처와 거래 당시에 청구서를 주고 받은 점, 기존에 없던 신고대리 거래처가 상당히 증가한 점, 쟁점거래처가 쟁점거래②를 제공할 당시에 다른 매출이 줄고, 그에 따른 수당이 줄었다는 점 등을 종합해 볼 때, 쟁점거래처는 쟁점거래②의 용역을 제공하였다는 사실을 알 수 있다. (다) 쟁점거래③은 쟁점거래처의 성과가 일정기준(100개)을 초과할 경우에 추가로 대가를 지급하기로 한 거래이다. 1) 청구인은 경영상 유리하다고 판단하여 2021년 중에 100개 이상의 거래처를 늘릴 목적으로 쟁점거래처에게 다른 거래처들보다 우선적으로 용역을 제공해 줄 것을 요청하였다. 청구인은 2021년도에 정부나 각종 기관으로부터 약 OOO원의 지원금을 수령할 예정이었으며, 이 지원금으로 용역대금을 지불할 계획으로 쟁점거래③을 요청하였다. 2) 청구인과 쟁점거래처의 이해관계가 맞아 쟁점거래③을 약정하였고, 용역의 조건이 달성된 이후부터는 인센티브로 지급될 금액이 부담되어 청구인의 요청으로 거래량을 줄였다. 3) 청구인과 쟁점거래처의 2021년 월별 거래량 추이를 보아도, 쟁점거래③의 조건이 달성된 9월 이후부터 거래량이 급격하게 줄었다는 사실을 확인할 수 있다. (라) 위에서 살펴본 내용과 같이, aaa의 과거 이력, 쟁점거래들로 인한 매출과 거래처의 증가, 용역을 제공할 당시의 청구인과 쟁점거래처의 매출과 인건비 변동, 거래량 변동을 종합해 볼 때, 쟁점거래들의 용역은 제공된 사실이 있으며, 이러한 용역으로 인해 발생한 효과도 확인된다. 따라서 이와 다른 사실관계로 착오한 처분청의 처분은 취소되어야 한다. (4) 처분청은 bbb이 청구인이 2017년 창업할 당시부터 창립멤버로서 중요한 역할을 수행하였고, 이에 특별성과급 또는 이익분배금을 지급하기 위해 쟁점세금계산서를 수취하고, 우회하여 근로소득을 지급하였다는 의견이나, 청구인이 쟁점거래처로부터 정상적인 광고용역 등을 제공받은 사실이 있음은 위에서 살펴본 바와 같고, 처분청은 청구인과 bbb의 근로계약의 내용도 확인하지 아니한 채, 정당하게 수취한 세금계산서를 허위로 몰아가기 위해 상식적으로 납득하기 어려운 근로계약의 내용이나 근로의 대가를 지급하였다고 보았는데, 이는 「국세기본법」상 근거과세의 원칙을 위반한 것으로서 위법ㆍ부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인에게 구체적인 탈루혐의가 있어 세무조사 착수한 것으로 관련 법령에 따라 조사대상자로 선정하였으며, 이에 따라 이루어진 부과처분은 정당하다. (가) 청구인에 대한 세무조사는 과세정보자료에 의해 신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우에 해당하여 「국세기본법」 제81조의6 제3항 제4호에 따라 실시하게 된 것으로, 이러한 내용은 세무조사 통지서에도 기재되어 있으며, 또한 「국세기본법」 제81조의7 제1항 단서 규정에 따라 세무조사 사전통지는 생략하였다. (나) 과세정보자료의 서류들은 청구인 등의 탈루혐의 내용을 뒷받침하고 있는데, 우선 쟁점거래처는 사업자등록 소재지(용인시)가 아닌 청구인 업체의 사무실(남양주시)내 실질 운영되고 있어, 쟁점거래처의 경우 사업자 명의위장 혐의가 있고, 청구인 업체가 쟁점거래처로부터 매 연말 고액의 세금계산서를 수취하고 있어 거짓 세금계산서 수취 또는 소득분산 혐의가 있다는 내용이다. 조사착수 당시 위 주요 혐의내용에 대해서 청구인에게 충분히 설명한 사실이 있다. 다만, 청구인 등은 세무조사 착수 후 처분청에 “정보공개 청구”를 통해 조사대상 선정 검토표와 관련 보고서를 요청하였는데, 처분청은 동 서류는 세무조사의 집행·관리에 관한 사항으로 그 내용이 공개될 경우 국세행정 업무의 공정한 수행에 현저한 지장을 초래할 우려가 있어 비공개 통지를 한 사실이 있다. (2) 처분청은 조사대상기간 외 기간에 대해 청구인 또는 aaa에게 국세를 부과할 목적으로 관련 자료를 수집하거나 활용한 사실이 없다. (가) 처분청이 청구인의 동의하에 일시 보관한 “2021년 귀속 종합소득세철”은 착수일 다음날인 2022.8.19. 청구인에게 반환하였으며, 동 서류는 세무조사에 전혀 활용한 사실이 없고, 실제 청구인에게 동 서류 관련 매출 누락 등 어떠한 과세처분을 한 적이 없다. 당시 처분청 입장에서는 청구인의 조사대상기간이 2019∼2021년이기 때문에 서류를 일시 보관하였으나, 청구인이 신고를 대리한 고객의 종합소득세철로서 그에 따른 조정료 수입 또는 신고대리 수수료 수입은 2021년 귀속 신고의 경우 보통 2022년 5월(6월)경에 발생하기 때문에 조사대상기간 외의 서류인 것을 사후에 인지하고 다음날 즉시 반환하였다. (나) 처분청이 착수일에 bbb의 업무용 PC자료를 포렌식을 활용해 수집한 사실이 있고, 동 자료는 청구인, aaa의 세무조사 목적 달성을 위해 조사대상기간인 2019∼2021년 귀속 국세의 부과와 사실관계 확인을 위해서만 활용하였다. (다) 세무조사 과정에서 처분청은 aaa의 세무조사 수임 세무사인 청구인에게 aaa에 대한 자료제출(“광고대행 계약서” 등) 요청을 하였고, 이에 따라 2022.8.31. 청구인이 직접 처분청에 OOO세무회계 계약서를 제출한 것으로서, 동 자료는 아마 청구인측에서 다른 계약서를 찾지 못해서 OOO세무회계 계약서를 참고하라고는 취지로 제출한 것으로 보인다. (3) 처분청은 청구인 또는 aaa에 대한 세무조사 중 통합조사 대상인 세목의 부과를 목적으로 bbb에게 질문검사권을 행사한 것이며, 청구인의 bbb에 대한 근로소득 과소신고에 대한 것은 bbb에게 별도 세무조사 확대(조사대상자 추가) 등을 요하지 않는다. (가) 세무조사 통지서에 기재된 것과 같이 통합조사는 사업과 관련하여 신고?납부가 있는 모는 세목이 조사범위이다. 그러므로 청구인에게 원천징수 의무(원천세 신고?납부)가 있는 근로소득의 지급에 대해서는 당연히 당초 조사범위에 포함되고, 이와 관련하여 근로소득자 당사자에게 질문검사권을 행사한 것은 자연스러운 과정이라 할 수 있다. (나) bbb은 청구인 업체에서 사무장으로 근무하고 있고, 실제 일정액의 근로소득을 지급받고 있는 사실이 지급명세서 등에 의해 확인된다. 한편, bbb은 aaa의 배우자로서 쟁점거래처의 운영, 영업활동에 있어 일정부분 관여하고 있으므로 aaa에 대한 문답 과정에 참여시킨 측면도 있다. 따라서, 처분청이 bbb의 2016~2017년 근로소득이나 사업소득을 조회하고, 질문한 것은 청구인이나 aaa의 조사대상기간에 대한 국세의 부과 및 사실관계를 확인할 목적이었고, 다른 특별한 의도나 세무조사권을 남용한 사실은 없다. (4) 청구인이 쟁점거래처로부터 쟁점세금계산서를 수취한 경위에 대해 조사한 결과, 청구인은 aaa으로부터 광고 대행, 기장 업체 모집 등 용역을 제공받은 것이라 주장하나, 이와 관련한 어떠한 구체적 증빙자료나 증거서류 등이 확인되지 않았다. (가) 쟁점거래처는 개업 후 세무회계업체에 대한 광고대행 수수료 매출은 (총 OOO원, 2019~2021년)으로 주요 매출처 비중은 청구인 업체에 대한 매출이 약 49%, OOO세무회계 약 28%, 나머지는 기타 세무회계업체(6개 업체)가 차지하고 있다. 한편, 쟁점거래처는 주로 세무회계업체에 매월 신규 기장업체 모집 영업(기장계약 성사) 건에 대해 정산서를 작성하여 매월 말 세금계산서를 발급하고 다음 달 10일경에 거래대금을 지급받고 있는데, 매월 영업분 개별 정산서에는 모집한 기장업체명, 월 기장료 등이 표기되어 있고, 기장료에 13개월(1300%)을 적용하여(곱하여) 정산금액을 산정하였으며, 그에 따라 세금계산서를 쟁점거래처로부터 발급받았다. 그러나 쟁점세금계산서 금액은 위 광고대행이나 기장업체 모집과는 전혀 관련이 없었다. (나) 쟁점거래①(2019.12.31. 세금계산서 발급분)과 관련하여, 처분청이 52개 기장업체를 분석한 결과, 청구인은 이미 2018년 11월부터 2019년 10월에 관련 업체에 기장용역을 제공(매월 세금계산서 발행)하기 시작한 것으로 확인되고, 이는 쟁점거래처의 사업자등록일(신청일 :2019.12.2.) 전으로 쟁점거래처가 2019년 12월에 어떤 용역을 제공하였다는 사실은 신빙성이 없다. 또한 기존에 기장하고 있던 업체를 정산서에 반영한 이러한 정산방법은 가공거래로 확정한 청구외 OOO세무회계(청구인의 배우자가 대표자임)와의 거래방법과 동일하다. (다) 쟁점거래②(2020.12.31. 세금계산서 발급분)와 관련하여, 처분청이 222개 기장업체를 분석한 결과, 청구인은 이미 2017년 7월부터 2019년 10월까지 이들 업체에 기장용역을 제공(매월 세금계산서 발행)하기 시작한 것으로 확인되고, 이는 쟁점거래처의 사업자등록일 전으로 쟁점거래처가 2020년 12월(또는 2020년)에 어떤 용역을 제공하였다는 것은 신빙성이 없다. (라) 쟁점거래③(2021.12.31. 세금계산서 발급분)의 내용도 쟁점거래②와 동일하게 그 근거를 확인할 수 없었다. (5) 청구인은 bbb의 가족회사인 쟁점거래처와 가공의 세금계산서를 수수하고, 명목상의 거래대금을 지급하는 방법을 이용해 bbb 사무장에게 특별상여금을 지급하였다. (가) 처분청은 청구외 OOO세무회계가 쟁점거래처로부터 세금계산서를 발급받은 부분에 대해 금융거래내용을 확인할 결과, 총 OOO원을 되돌려 받은 사실을 확인하였으나, 쟁점세금계산서 관련 거래대금에 대해 청구인이 돌려받은 사실은 확인되지 않았다. (나) aaa(쟁점거래처)의 경우, 청구인 업체의 사무장인 bbb의 배우자로, 청구인과는 특수관계인에 해당되어 용역대금 과다지급 등에 대해서는 청구인에 대해 「소득세법」상 부당행위계산 부인의 적용 또는 업무무관 비용에 해당될 여지가 있으나, 청구인 입장에서는 과거(2017년 10월∼2019년 11월) 청구인 회사에서 광고업무를 수행한 직원이었는데, 당시 급여 수준도 소액이었던 aaa에게 아무런 사정없이 3개년 총 OOO원을 지급할 필요가 없고, 다른 특별한 이유도 찾을 수 없었다. (다) bbb의 경우, 현재도 청구인 업체의 사무장으로 근무하고 있고, 청구인 업체의 영업을 총괄하는 자로 청구인과는 매우 친밀한 관계에 있다고 할 수 있는데, bbb은 근무하기 전 세무회계업체에서 상당기간 영업활동(사업소득 “기타모집수당” 발생) 이력이 있고, 특히, aaa이 운영하는 가족블로그OOO내에 OOO코너를 통해 온라인상 세금, 경제전문가로 활동 중이다. bbb은 2017년경 세무커뮤니티를 통해 청구인을 알게 된 것으로 보이고, 그 인연으로 aaa을 청구인 업체에 채용되도록 하였으며, bbb은 2018년 11월경에 청구인 업체에 입사한 것으로 신고하였으나, 가족블로그에는 OOO(bbb)가 OOO은행 출신인 청구인(세무사)과 함께 청구인 업체를 오픈한다는 글(2017.8.19. 게시)과 2018년 11월 전부터 청구인 업체 소속의 명함, 사무실 전화번호를 사용하여 활동한 점(2018.4.26. 게시) 등을 보면, bbb은 청구인 업체가 개업한 2017년 8월경부터 창립멤버로 근무하기 시작하였고, 사무장 이상의 중요한 역할을 담당한 것으로 보인다. (라) 청구인은 bbb에게 2018년 11월부터 상여금 지급 없이 매월 OOO의 정액급여를 지급하고 있는데, 이에 청구인은 창립멤버로 중요한 역할을 한 bbb 사무장에게 적절한 대가를 지급하지 못하다가, 2019년경부터 영업이익 발생 등 사업이 안정세를 보이자, bbb에게 특별성과금 또는 이익분배금을 지급할 여유가 생겼고, 소득세를 전액 감면받을 수 있는 쟁점거래처를 통해 연말에 세금계산서를 수수하는 방법을 채택하여 우회적으로 특별성과급 등을 지급하였다. (6) 위 내용과 같이 청구인에 대한 조사대상자 선정이나 세무조사 진행 과정에서 절차상 어떠한 위법은 없었으며, 쟁점거래들은 실제 재화나 용역의 공급이 없는 가공의 거래임이 분명하고, 쟁점거래 대금은 bbb 사무장에게 특별성과금 명목으로 지급된 것인 바, 이 건 부가가치세 등 부과처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 이 건 세무조사가 적법한지 여부 ② 쟁점세금계산서를 실물거래 없이 수수한 사실과 다른 세금계산서로 보아 부가가치세를 부과한 처분의 당부 ③ 쟁점거래대금이 청구외 bbb(사무장)의 근로소득에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제출한 조사종결보고서 등을 보면, 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 처분청은 청구인 등의 과세정보자료를 통해, 경기도 용인시에 사업장소재지를 둔 쟁점거래처가 청구인 회사의 사무실(경기도 남양주시)내에서 실질 운영되고 있고, 청구인과의 가공세금계산서 수수를 통해 세금을 탈루한 혐의가 있는 것으로 보아 세무조사에 착수한 것으로 나타나는데, 「국세기본법」 제81조의7 의 규정에 따라 세무조사 사전통지는 생략하였다. (나) 처분청은 세무조사 착수일에 청구인의 사무실에서 청구인과 aaa의 동의하에 장부 등의 일시보관을 실시하였고, 수기 장부 및 청구인과 bbb의 PC자료를 포렌식으로 내려받아 자료를 수집한 것으로 보이며, 일시 보관한 자료 중 청구인의 “2021년 귀속 종합소득세철”은 청구인의 반환요청(권리보호 신청)이 있어, 조사착수일 다음날인 2022.8.19. 반환한 사실이 있다. (다) 처분청은 조사착수시 청구인의 동의를 받아, 장부 등을 일시 보관하였다가 조사 후 반환한 것으로 보이는데, 청구인은 세무조사 착수 후 처분청에 “정보공개청구”를 통해 조사대상 선정 검토표와 관련 보고서를 요청하였으나, 처분청은 동 서류가 세무조사의 집행·관리에 관한 사항으로 그 내용이 공개될 경우 국세행정 업무의 공정한 수행에 현저한 지장을 초래할 우려가 있다고 보아 비공개 통지를 한 사실이 있는바, 정보공개청구와 관련한 주요 업무처리 경과는 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구인 정보공개청구 내용 및 처리결과 (라) 청구인은 2011년에 세무사 자격시험에 합격하여, 약 4년간 OOO은행에서 근무를 하였고, 2017년경 세무사 사무소를 개업하여 현재까지 운영하고 있는 것으로 보이는데, 근로소득 발생내용은 아래 ＜표4＞와 같다. ＜표4＞ 청구인 근로소득 발생이력 (마) 청구인은 2019~2021년 기간 동안 쟁점거래처로부터 광고대행, 기장업체 모집 용역 등을 제공받은 후, 세금계산서를 발급받은 것으로 보이는데, 처분청이 확인한 쟁점거래처의 정산계약서 (샘플)내용은 아래 ＜표5＞와 같고, 쟁점거래처(aaa)의 과세매출 신고현황 및 처분청의 가공세금계산서 경정 내용은 아래＜표6＞과 같다. ＜표5＞ 쟁점거래처 정산서 내용 발췌 ＜표6＞ 쟁점거래처의 과세매출 신고 및 처분청의 가공거래 확정 내용 (단위 : 백만원) (바) 처분청의 조사내용을 보면, 처분청은 청구인이 쟁점거래처로부터 광고대행 용역 또는 기장업체 모집 용역 등을 제공받은 후, 그 대가로 13개월 또는 15개월 기장료 상당액을 수수료로 지급한 부분에 대해서는 이를 정상거래로 인정한 것으로 보이고, 이를 초과하여 지급한 부분(쟁점세금계산서 관련)은 bbb에 대한 특별성과급 지급 상당액이라 보아 aaa의 종합소득세를 감액.경정하고, 원천징수의무자인 청구인에게 원천(근로소득)세를 경정.고지하였다. (사) aaa의 종합소득세 신고내용은 아래 ＜표7＞과 같고, 처분청의 이 건 세무조사 후 경정내용은 아래 ＜표8＞과 같다. ＜표7＞ aaa의 2019∼2021년 귀속 종합소득세 신고내용 (단위 : 천원) ＜표8＞ 처분청의 aaa에 대한 종합소득세 경정내용 (단위 : 천원) (아) aaa과 bbb은 부부관계이고, bbb은 청구인 회사의 소속 근로자로 확인되는데, 과거 근로소득 발생내용은 아래 ＜표9＞와 같다. ＜표9＞ aaa과 bbb의 근로소득 발생내용 (단위 : 백만원) (2) 청구인이 제출한 문답서 등 심리자료를 보면, 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 처분청은 2022.9.15. bbb에게 세무조사에 따른 출석요구서를 송부한 것으로 나타나고, 청구인이 제출한 문답서에 의하면, 처분청은 2022.9.20., 2022.9.21. bbb에게 문답서를 각 징취하였고, 청구인의 사업장 및 쟁점거래처와 관련한 근무이력이나 쟁점거래처의 운영과 관련된 질문ㆍ답변을 실시한 것으로 나타난다. (나) 처분청은 청구인과 aaa(쟁점거래처)의 조세탈루 혐의를 확인하는 과정에서, 사업장의 운영에 관여한 bbb에게 단순 사실 확인이나 간단한 질문 등을 하였다는 의견으로서, 제출된 문답서를 보면, bbb은 쟁점거래처의 영업 및 직원관리 등을 담당하고 있고, 급여관리대장 등을 작성하였다고 답변한 내용 등이 나타나는 반면, 청구인은 bbb의 과세자료를 수집하고 질문 검사한 것은 실질적인 세무조사에 해당함에도 불구하고, 처분청은 그 범위와 사유를 문서로 통지하지 아니하였고, 결과적으로 bbb에게 세금을 부과하는 처분을 하여 이는 「국세기본법」상 세무조사통지 절차를 위반한 것이라 주장한다. (다) aaa은 2012년경부터 인플루언서로 활동하면서, 2014년경부터는 대가를 받고 광고 글을 게시하는 등의 일을 하였고, 2017년부터는 청구인 사업장에서 약 2년간 세무사업을 홍보하는 업무를 하였으며, 이후 2019년 12월경 쟁점거래처를 개업하였는데, aaa의 사업이력 등은 아래 ＜표10＞과 같다. ＜표10＞ aaa 사업이력 등 (3) 쟁점세금계산서와 관련한 지급 대가에 대하여 처분청은 청구인이 bbb에게 지급한 특별상여금 등을 광고비 등의 형식으로 우회하여 지급하였다는 의견이고, 청구인은 정상적인 용역을 제공받고 지급한 대가라 주장하는데, 관련 거래에 대한 세금산서 발급 세부내용은 ＜표11＞과 같고, 양측 주장내용은 아래 ＜표12＞와 같다. ＜표11＞ 쟁점세금계산서 발급 내용 (단위 : 원) ＜표12＞ 쟁점세금계산서 관련 양측 주장내용 (4) 한편, 청구인의 사업장은 2017년 개업 이후 꾸준하게 매출이 증가하고 것으로 확인된다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. 청구인은 처분청이 세무조사 통지서에 기재된 조사사유의 ‘명백한 자료’에 대한 근거를 제시하지 않았고, 세무조사와 관련이 없는 bbb에게 자료 수집 및 질문.조사권 등을 행사하여 위법한 세무조사를 실시하였으므로 이에 근거한 이 건 부가가치세 등 부과처분은 취소되어야 한다고 주장한다. 그러나, 「국세기본법」 제81조의6 제3항 제4호는 ‘신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에는 세무조사대상 선정사유로 규정하고 있고, 그 의미는 통상 정당한 세액의 전부 또는 일부를 부과하지 않았거나 부족하게 신고하여 누락한 세액이 있을 가능성을 뒷받침하는 객관적인 자료가 있는 경우라고 해석함이 타당하다고 할 것이며, 「국세기본법」 제81조의4 제2항 제1호의 재조사 개시 사유(‘조세탈루의 혐의를 인정할 명백한 자료가 있는 경우’)와 달리 제81조의6 제3항 제4호에서는 그 요건을 완화하여 탈루 외에 ‘오류’까지 언급하고 있는 점, 재조사와 세무조사는 그 대상과 요건, 입법취지 등에 차이가 있는 점 등에 비추어 보면, 세무조사대상 선정사유를 재조사 개시 사유와 같이 ‘조세의 탈루 사실을 확인할 상당한 정도의 개연성이 객관성과 합리성이 있는 자료에 의하여 인정할 수 있는 경우’로 엄격하게 제한하여 해석할 것은 아니라고 할 수 있다. 이 건에서 처분청은 청구인에 대한 조사사유로 청구인의 쟁점거래처를 통한 가공세금계산서 수취 혐의 등에 따라 세무조사를 개시한 것으로 보이는데, 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 청구인은 가공세금계산서 수취를 통해 부가가치세 매입세액을 공제받았고, 원천(근로소득)세를 신고.누락한 사실이 있는 것으로 판단하여 청구인에게 관련 세금을 부과하였으므로 처분청이 위 법률규정에 따라 청구인을 세무조사 대상자로 선정한 것에는 잘못이 없는 것으로 판단된다. 또한, 세무공무원의 조사행위가 단순한 사실관계의 확인이나 통상적으로 이에 수반되는 간단한 질문조사에 그치는 것이어서 납세자 등으로서도 손쉽게 응답할 수 있을 것으로 기대되거나 납세자의 영업의 자유 등에도 큰 영향이 없는 경우에는 원칙적으로 세무조사로 보기 어렵다 할 것(대법원 2017.3.16. 선고 2014두8360 판결 등 참조)인바, bbb은 청구인 사업장의 근로자이고, 쟁점거래처(aaa과 부부관계임)의 직접 관련인인 점, 처분청은 국세통합전산망에서 bbb의 근무이력 및 소득내역 등을 조회하고, 조사대상자인 청구인에게 문답을 진행하면서 bbb에게도 함께 질문ㆍ답변을 실시한 것으로 보이는데, 이는 청구인의 조사에 필요한 범위 내에서 이루어진 것으로서 이러한 사안을 bbb에 대한 별도의 세무조사로 보기는 어려운 점 등에 비추어, 청구인의 주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②.③에 대하여 살펴본다. 청구인은 쟁점세금계산서가 쟁점거래처로부터 광고대행 등의 용역을 제공받고 수취한 세금계산서로서 이를 가공거래로 본 것은 부당하다고 주장한다. 그러나, 처분청의 조사내용을 보면, 청구인이 쟁점거래처부터 수취한 세금계산서 합계 OOO원(공급가액, 2019~2021년) 중 용역계약 및 정산내용 등이 확인된 OOO원의 거래분에 대해서는 실지거래를 인정하였고, 나머지 차액에 대해서만 거래내용에 관한 객관적인 증거서류나 대금 지급근거가 확인되지 아니하여 가공거래로 본 점, 청구인과 bbb의 관계, 쟁점거래처(aaa)와 bbb의 관계 및 bbb의 근무현황 등으로 미루어 보면, 이 건 거래대금은 bbb에 대한 특별성과급이라는 처분청 의견에 신빙성이 있어 보이고, 이와 다른 어떠한 지급근거를 인정할만한 사정이 확인되지 아니한 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점세금계산서를 실지거래 없이 수수한 가공세금계산서로 보아 이 건 부가가치세 및 원천(근로소득)세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법률 (1) 국세기본법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 21. “세무조사”란 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위하여 질문을 하거나 해당 장부ㆍ서류 또는 그 밖의 물건(이하 “장부 등”이라 한다)을 검사ㆍ조사하거나 그 제출을 명하는 활동을 말한다. 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 제81조의6(세무조사 관할 및 대상자 선정) ③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다. 2. 무자료거래, 위장ㆍ가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우 3. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우 4. 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우 ④ 세무공무원은 과세관청의 조사결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 세목의 경우 과세표준과 세액을 결정하기 위하여 세무조사를 할 수 있다. 제81조의7(세무조사의 통지와 연기신청 등) ① 세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자(납세자가 제82조에 따라 납세관리인을 정하여 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 납세관리인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에게 조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지(이하 이 조에서 “사전통지”라 한다)하여야 한다. 다만, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다. 제81조의9(세무조사 범위 확대의 제한) ① 세무공무원은 구체적인 세금탈루 혐의가 여러 과세기간 또는 다른 세목까지 관련되는 것으로 확인되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 조사진행 중 세무조사의 범위를 확대할 수 없다. ② 세무공무원은 제1항에 따라 세무조사의 범위를 확대하는 경우에는 그 사유와 범위를 납세자에게 문서로 통지하여야 한다. 제81조의10(장부 등의 보관 금지) ① 세무공무원은 세무조사(「조세범 처벌절차법」에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)의 목적으로 납세자의 장부 등을 세무관서에 임의로 보관할 수 없다. ② 제1항에도 불구하고 세무공무원은 제81조의6 제3항 각 호의 어느 하나의 사유에 해당하는 경우에는 조사 목적에 필요한 최소한의 범위에서 납세자, 소지자 또는 보관자 등 정당한 권한이 있는 자가 임의로 제출한 장부등을 납세자의 동의를 받아 세무관서에 일시 보관할 수 있다. ③ 세무공무원은 제2항에 따라 납세자의 장부등을 세무관서에 일시 보관하려는 경우 납세자로부터 일시 보관 동의서를 받아야 하며, 일시 보관증을 교부하여야 한다. ④ 세무공무원은 제2항에 따라 일시 보관하고 있는 장부 등에 대하여 납세자가 반환을 요청한 경우에는 그 반환을 요청한 날부터 14일 이내에 장부등을 반환하여야 한다. 다만, 조사 목적을 달성하기 위하여 필요한 경우에는 제81조의18 제1항에 따른 납세자보호위원회의 심의를 거쳐 한 차례만 14일 이내의 범위에서 보관 기간을 연장할 수 있다. ⑤ 제4항에도 불구하고 세무공무원은 납세자가 제2항에 따라 일시 보관하고 있는 장부등의 반환을 요청한 경우로서 세무조사에 지장이 없다고 판단될 때에는 요청한 장부 등을 즉시 반환하여야 한다. ⑥ 제4항 및 제5항에 따라 납세자에게 장부 등을 반환하는 경우 세무공무원은 장부등의 사본을 보관할 수 있고, 그 사본이 원본과 다름없다는 사실을 확인하는 납세자의 서명 또는 날인을 요구할 수 있다. ⑦ 제1항부터 제6항까지에서 규정한 사항 외에 장부 등의 일시 보관 방법 및 절차 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제81조의11(통합조사의 원칙) ① 세무조사는 납세자의 사업과 관련하여 세법에 따라 신고ㆍ납부의무가 있는 세목을 통합하여 실시하는 것을 원칙으로 한다. ② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 특정한 세목만을 조사할 수 있다. 1. 세목의 특성, 납세자의 신고유형, 사업규모 또는 세금탈루 혐의 등을 고려하여 특정 세목만을 조사할 필요가 있는 경우 2. 조세채권의 확보 등을 위하여 특정 세목만을 긴급히 조사할 필요가 있는 경우 3. 그 밖에 세무조사의 효율성 및 납세자의 편의 등을 고려하여 특정 세목만을 조사할 필요가 있는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 ③ 제1항 및 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호의 사항에 대한 확인을 위하여 필요한 부분에 한정한 조사(이하 “부분조사”라 한다)를 실시할 수 있다. 3. 거래상대방에 대한 세무조사 중에 거래 일부의 확인이 필요한 경우 4. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우로서 해당 탈세 혐의에 대한 확인이 필요한 경우 5. 명의위장, 차명계좌의 이용을 통하여 세금을 탈루한 혐의에 대한 확인이 필요한 경우 6. 그 밖에 세무조사의 효율성 및 납세자의 편의 등을 고려하여 특정 사업장, 특정 항목 또는 특정 거래에 대한 확인이 필요한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 제81조의17(납세자의 협력의무) 납세자는 세무공무원의 적법한 질문ㆍ조사, 제출명령에 대하여 성실하게 협력하여야 한다. (2) 소득세법 제20조(근로소득) ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여 제85조(징수와 환급) ③ 납세지 관할 세무서장은 원천징수의무자가 징수하였거나 징수하여야 할 세액을 그 기한까지 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 경우에는 그 징수하여야 할 세액에 「국세기본법」 제47조의5 제1항에 따른 가산세액을 더한 금액을 그 세액으로 하여 그 원천징수의무자로부터 징수하여야 한다. 다만, 원천징수의무자가 원천징수를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 「국세기본법」 제47조의5 제1항에 따른 가산세액만을 징수한다. 제170조(질문ㆍ조사) ① 소득세에 관한 사무에 종사하는 공무원은 그 직무 수행을 위하여 필요한 경우에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에 대하여 질문을 하거나 해당 장부ㆍ서류 또는 그 밖의 물건을 조사하거나 그 제출을 명할 수 있다. 다만, 제21조 제1항 제26호에 따른 종교인소득(제21조 제4항에 해당하는 경우를 포함한다)에 대해서는 종교단체의 장부ㆍ서류 또는 그 밖의 물건 중에서 종교인소득과 관련된 부분에 한정하여 조사하거나 그 제출을 명할 수 있다. 1. 납세의무자 또는 납세의무가 있다고 인정되는 자 7. 제1호에서 규정하는 자와 거래가 있다고 인정되는 자 (3) 부가가치세법 제39조 (공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액(공급가액이 사실과 다르게 적힌 경우에는 실제 공급가액과 사실과 다르게 적힌 금액의 차액에 해당하는 세액을 말한다). 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.