국심1999구2459 (2000.10.10)

북대구세무서장이 1999.3.15 청구법인에게 한 아래 사업연 도별 부과처분은 아 래

※ ( )내의 특별부가세는 법인세에 포함된 금액임 1. 1996사업연도 합동개발용지에 대한 양도손익을 계산함에 있어서 용산지구의 취득원가를 76,933,401,455원으로 하여 과세표준과 세액을 경정하고, 2. 1997사업연도 합동개발용지에 대한 양도손익을 계산함에 있어서 용산지구의 취득원가를 57,368,714,461원, 장기지구의 취득원가를 48,098,562,135원으로 하여 그 과세표준과 세액 경정하며, 3. 나머지 청구는 이를 기각한다.

1. 원처분개요 청구법인은 대구광역시가 100%출자하여 자체사업인 건설사업, 개발사업, 임대사업, 관리사업과 대구광역시의 대행사업인 택지개발사업, 주거환경개선사업 등을 영위하고 있는 공기업이다. 대구지방국세청장은 청구법인에 대한 법인세 조사시에 1994～1997사업연도에 원천분리과세방식을 선택하여 과세받은 수입이자 19,100,016천원을 정상적인 법인세 과세방식에 의한 과세대상으로 보아 익금가산하고, 1996～1997사업연도에 용산지구 및 장기지구의 택지를 개발하여 분양하고 받은 택지 분양금액 208,935,688천원을 익금가산하고 이에 대응하는 택지개발비 172,227,042천원을 손금산입하여 각사업연도 소득금액을 처분청에 통지하였고, 처분청은 위 통지내용에 따라 1999.3.15 청구법인에게 「주문」기재의 법인세 등을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1999.6.11 심사청구를 거쳐 1999.11.13 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 (1) 주 청구 택지의 양도에 관한 손익의 귀속시기를 기업회계기준과 관행을 존중하여 잔금청산일이 아닌 택지조성준공일로 보아야 하는 바, 권리의무확정주의 및 실질과세의 원칙에 따라 권리뿐만 아니라 의무도 확정되는 사업연도가 손익의 귀속사업연도이며, 이 건 공사의 분양은 조건부 분양형태이므로 양도시기를 준공시점으로 보아야 한다. (2) 예비적 청구 (가) 처분청에서 과세소득 계산시 분양수입은 총액에 의하고 분양원가는 잔금청산일이 속한 사업연도까지 발생한 비용만을 인정함으로써 과세소득이 과대계상되어 있으므로 공사진행기준에 의해 재계산하여야 한다. (나) 잔금청산은 되었으나 사용승인이 나지 아니한 분양택지의 공급시기는 준공일로 보아야 한다. (다) OO공원조성비는 택지개발과 관련한 부대비용이므로 이를 택지조성원가에 산입하여 특별부가세를 계산하여야 한다. 나. 국세청장 의견 (1) 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득하는 경우로서 당해자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 양도 또는 취득시기로 하되, 그 목적물이 완성 또는 확정되기 전에 당해 목적물을 사실상 사용하는 경우에는 그 사실상 사용일을 양도 또는 취득시기로 하는 것이므로 처분청이 매각용지의 양도시기를 사용승낙일이나 잔금청산일로 본 것은 타당하고, 청구법인은 관행에 의하여 자기가 개발한 택지의 공급시기를 택지개발사업의 준공일로 보는 것이 타당하다고 주장하고 있으나, 청구법인이 수익을 인식한 회계방법은 법인세법시행령 제37조의 2 제2항 및 동시행규칙 제15조의 3에서 정하는 기업회계기준 또는 관행에 따른 처리방법이 아니므로 법인세법 제17조 제1항 및 같은법시행령 제36조 제1항 제2호의 규정을 적용하여 손익의 귀속시기를 판단하고 과세한 처분은 정당하며, 매출액은 확정되어 귀속시기가 도래하였으나 매출에 대응하는 공사원가가 확정되지 아니한 경우에는 총매출액에 대응되는 총매출원가를 합리적인 방법으로 배부·확정시켜 이를 당해연도의 손금으로 하는 것이 법인세법상의 수익·비용대응의 원칙에 적합한 것으로 판단되므로 청구법인이 택지개발사업을 시행하면서 조성한 대지를 건설회사에 분양하고 건설회사가 대지의 분양대금을 청산하고 사용승낙을 받아 아파트를 분양하였음이 처분청의 조사관계기록으로 알 수 있는 바, 택지분양대금 청산일을 손익의 귀속시기로 한 당초처분은 달리 잘못이 없다. (2) 택지조성사업의 원가 중 대부분은 토지매입비로 공사 초기에 확정되며 확정되지 아니한 원가의 대부분은 택지조성사업과 직접 관계가 없는 일반관리비 배분액과 부당금 등으로 이는 확정이 되는 사업연도의 비용 또는 원가로 특별부가세를 신고하거나 경정청구 등의 방법에 의하여 당초 신고내용을 경정할 수 있다. 택지조성개발사업 공고시 택지의 공급은 토지의 사용이 가능한 시기에 잔금을 납부하도록 하고 있어서 잔금이 청산되면 매수자는 그 토지를 언제든지 사용가능하게 되므로 매수자의 형편에 의해 건축착공시에 필요로 하는 사용승인이 되지 아니하였다 하여 손익의 귀속시기가 달라지는 것은 아니다. OO공원 조성공사는 용산지구 택지개발사업과는 무관하므로 이 건 공원조상비를 동 지구의 특별부가세 계산시 취득원가로 산입할 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 ① 택지양도에 관한 손익귀속시기를 잔금청산일로 볼 것인지, 택지조성준공일로 볼 것인지 여부 ② 분양수익은 총액에 의하고 분양원가는 잔금청산일이 속한 사업연도까지 발생한 비용만을 인정한 처분의 적정여부 ③ 잔금청산은 되었으나 가사용승인이 되지 아니한 분양택지의 손익귀속시기를 잔금청산일로 본 처분이 정당한지 여부 ④ OO공원 조성비를 건설비로 인정하지 않고 특별부가세를 과세한 처분의 당부 나. 관련법령 (1) 법인세법 제9조 【각사업연도의 소득】제1항은「내국법인의 각사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다」라고 규정하고, 그 제2항에서「제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다」라고 규정하고 있으며, 법인세법(1994.12.22개정이전) 제17조【손익의 귀속사업연도】제1항은「내국법인의 각사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정되는 날이 속하는 사업연도로 한다(단서 생략)」라고 규정하고, 그 제3항에서「내국법인이 각사업연도에 있어서 제2항의 규정에 해당하지 아니하는 자산을 양도함으로써 생긴 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 대금을 청산한 날이 속하는 사업연도로 한다. 다만 그 대금을 청산하기 전에 소유권등 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도한 경우에는 소유권등 이전등기일(등록일을 포함한다) 또는 인도일이 속하는 사업연도로 한다」라고 규정하고 있으며, 이 조항은 1994.12.31 개정된 법인세법시행령 제36조 【손익의 귀속사업연도】제1항 제2호로 조문만 변경되었다. 1994.12.22 개정된 법인세법 제17조 【손익의 귀속사업연도】제3항은「내국법인이 계속적으로 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 제1항과 제2항의 규정에 불구하고 당해 기업회계기준 또는 관행에 의한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다」고 규정하고, 이 조항은 1996.12.30 개정에서 “계속적으로”라는 문구만 삭제되었다. 같은법시행령(1994.12.31개정)제36조 【손익의 귀속사업연도】제2항은「내국인이 법 제17조 제3항에 규정하는 기업회계기준 또는 관행에 의하여 익금과 손금을 계상하지 아니한 경우에는 당해 익금과 손금의 귀속사업연도는 제1항 각호의 규정에 의한다」라고 규정하고 있다. (2) 소득세법시행령 제53조 【양도 또는 취득의 시기】제1항은「다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다」라고 하면서, 그 제2항에서「완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우에 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 양도일 또는 취득일로 본다」라고 규정하고 있다. (3) 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】는「국세의 과세표준을 조사·결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다」라고 규정하고 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점①에 대하여 본다 처분청은 청구법인이 택지개발사업으로 조성한 택지의 공급시기를 주택건설사업자 등과 매매계약을 체결하고 잔금을 청산한 날이 속하는 사업연도로 보아 법인세 및 특별부가세를 부과한 반면, 청구법인은 기업회계기준 및 관행을 인정해야 하며, 권리뿐 아니라 의무가 확정되는 사업연도를 손익의 귀속시기로 보아야 하고, 청구법인이 조성한 택지개발은 조건부 분양형태에 속하는 점 등을 들어 청구법인의 용산·장기지구의 양도시기를 택지개발사업의 준공시점으로 보아야 한다고 주장하므로 이에 대하여 본다. 청구법인은 잔금청산일 현재 용산·장기지구 택지에 대한 주변도시기반시설공사가 준공되지 아니하였고 이러한 경우에는 소득세법시행령 제53조 제2항의 규정에 의거 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 양도일로 보아야 하므로 1996～1997사업연도의 용산·장기지구의 매각용지에 대한 법인세 및 특별부가세는 취소되어야 한다고 주장하나, 용산·장기지구는 합동개발용지로서 주변의 도시기반시설공사는 1996～1997사업연도까지 완성되지 아니하였다 하더라도, 용산·장기지구 택지는 1996～1997사업연도중에 매매대금이 전부 청산되었을 뿐 아니라, 동 택지를 분양받은 민간건설업자는 청구법인으로부터 대지 사용승낙을 받아 아파트 건설에 착공하였으므로 사실상 인도가 이루어지고, 또한 매수자가 사용을 하게 된 것이므로 사실상 사용일을 양도시기로 보아야 할 것(국심 97서768, 1998.10.8 같은 뜻임)인 바, 용산·장기지구의 택지의 양도시기를 사용승낙일 또는 잔금청산일로 본 당초처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (2) 쟁점②에 대하여 본다 청구법인은 예비적 청구로 용산·장기지구 택지의 손익귀속시기를 준공시점으로 볼 수 없다 하더라도, 처분청이 분양수익은 총액에 의하고 분양원가는 잔금청산일이 속한 사업연도까지 발생한 비용만을 인정함으로써 과세소득이 과대계상되었으므로 실제 확정된 공사원가를 기준으로 과세소득을 재계산하여야 한다고 주장하는 바, 양도금액은 다툼이 없으므로 취득원가에 대하여 본다. 처분청은 용산·장기지구의 취득원가를 산출함에 있어서 1996～1997사업연도까지 투입된 장부상원가를 총공사면적으로 나누어 ㎡당 취득원가를 산출하고 여기에 양도된 면적을 곱하여 이 건 택지의 취득원가를 산출하는 방법으로 용산지구의 취득원가를 1996사업연도 75,268,902,011원, 1997사업연도 56,127,595,194원으로, 장기지구의 취득원가를 1997사업연도 40,830,545,664원만을 인정하였다. 청구법인은 처분청이 과세한 사업연도 이후에도 이 건 택지에 계속하여 공사비가 투입되었다면서 잔금청산일 이후 연도별 투자비내역을 제시하고 있으며 이를 검토한 바, 용산지구 매각용지의 준공시까지 실제발생된 총원가는 134,302,115,916원(1996사업연도 76,933,401,455원, 1997사업연도 57,368,714,461원), 장기지구 매각용지의 준공시까지 실제 발생된 총원가는 48,098,562,135원임이 관련증빙서류에 의해 확인된다. 처분청이 인정한 취득원가는 1996사업연도 또는 1997사업연도까지 발생된 원가만을 인정한 것으로 잔금청산일이 속한 사업연도까지의 원가만을 취득가액으로 인정한 것이나, 조세법상 양도시점이 민법상의 양도시기인 소유권이전 등기시점과 다르게 규정되어 있으므로 소유권이전 등기시점 이전의 잔금지급시기를 세법상 양도시점으로 인정한다 하더라도 잔금지급시기 이후 민법상 양도시기로 보는 소유권이전등기시점(원시취득의 경우는 준공일)까지 지급한 경비는 취득가액에 포함시키는 것이 수익비용대응의 원칙에 부합하는 것이고 따라서 이 건 매각택지의 각 당해연도 수입금액에 대응되는 취득원가로 보이는 이 건 심리일 현재 확정된 원가(용산지구 : 1996사업연도 76,933,401,455원, 1997사업연도 57,368,714,461원, 장기지구 : 1997사업연도 48,098,562,135원)를 대응비용으로 인정하는 것이 타당한 것으로 판단된다(국심 97서768, 1998.10.8 같은 뜻임) (3) 쟁점③에 대하여 본다 청구법인은 잔금청산은 되었으나 “사용승인이 나지 아니한 분양택지”에 대하여는 준공시점에서 법인세와 특별부가세가 과세되어야 하므로 이부분에 대한 과세는 취소되어야 한다고 주장하면서 그 명세서를 제시하므로 이에 대하여 본다. 청구법인이 사용승인이 나지 않았다고 주장하는 택지는 모두 일반인에게 분양한 택지로서 동 택지를 분양받은 개개인은 환매조건에 따라 3년이내에 일정용도의 건축물을 신축해야 하기 때문에 양도하였다 하더라도 등기상 명의이전이 되지 않으나, 택지개발사업 공고시 택지의 공급은 토지를 사용가능한 시기에 잔금을 납부하도록 하고 있으므로 잔금이 청산되면 언제든지 사용가능하게 되는 바, 택지를 분양받은 개개인의 형편에 의해 사용승인을 받지 않았다 하여 손익의 귀속시기가 달라지는 것은 아니라고 판단된다. (4) 쟁점④에 대하여 본다 청구법인은 OO공원조성비는 용산택지개발과 관련한 부대비용이므로 이를 택지조성원가에 산입하여 특별부가세를 계산하여야 한다고 주장하므로 이에 대하여 본다. 대구광역시의 OO공원개발계획에 의하면, OO공원을 조성하게 된 배경은 용산지구택지개발사업에 따른 지구외 인근 북편 OO골 거주 주민들(OOO, 70여 세대)의 상대적 소외감에 따른 민원이 발생됨에 따라 이를 해소함과 동시에 그 지역을 근린공원으로 조성함으로써 도시의 균형개발에 일익을 담당코자 한다고 되어있으며, 사업개요로서 면적 3,900평, 규모 4～12m 도로개설 300m, 광장조성 305평, 사업비 4,750,000,000원으로 추진하는 것으로 되어 있는 바, OO공원 조성공사는 용산지구 택지개발사업과는 무관하게 대구광역시 소유토지에 대구광역시로부터 조성대가인 보조금(약 30억원)을 받고 별도로 시행한 공사이므로 이를 용산지구의 택지개발공사의 취득원가로 산입할 수 없다고 판단된다. 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.