조심 2017광0248 (2017.08.24)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 피상속인이 2015.5.4. 사망함에 따라 2015.11.30. 다음의 ＜표1＞과 같이 상속세를 신고하였다. ＜표1＞ 상속재산 신고내역 (단위 : 천원) 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)이 2016.4.11.∼2016.6.24. 기간 상속세를 조사한 결과, 당초 과세표준(OOO원을 통보하자, 처분청은 2016.10.12. 청구인에게 2015.5.4. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였으며, 이후 상속세 조사결정 당시에 미소명되어 가업상속공제비율 산정에서 제외된 단기매매증권 OOO원이 상속받은 법인의 영업활동과 관련이 있는 것으로 확인하여 OOO원을 감액경정하였다. 다. 청구인은 처분청이 매도가능증권(OOO원)을 업무무관자산으로 보아 가업상속공제에서 배제한 것과 과소신고한 증여재산에 대한 증여세액을 기납부세액으로 차감하여 과소신고가산세(OOO원)의 과세처분에 불복하여 2016.12.7. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 피상속인으로부터 상속받은 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)에 대한 가업상속공제액을 계산시 OOO의 자산총액 중 매도가능증권은 국가 또는 지방자치단체를 대상으로 토목공사를 영위하는 OOO이 건설자재의 비축자금, 건설용기계장비의 구입, 보수자금, 노임지급자금으로 사용하기 위하여 차입하였다가 일시적으로 예금한 자산이므로 법인의 영업활동과 직접 관련이 있는 금융재산에 해당하는바, 사업용자산으로 보아 가업상속공제액을 계산함에 있어 포함하여야 한다. (2) 2014.12.23. 법률 제12848호로 개정되기전의 「국세기본법」 제47조의3 제1항에 의하면 사전증여재산에 대한 합산과세 누락 등으로 과소신고가산세를 계산할 때 “기납부세액”이란 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제28조에 따라 공제되는 증여세액을 말하는 것으로 같은 법 제13조에 근거하여 상속재산에 가산한 전체 사전증여재산에 대한 전체 증여세 산출세액을 기납부세액으로 보아 과소신고가산세를 산정하여야 한다. 조세심판원도 “처분청은 상속재산의 평가방법의 차이에 따른 과세표준 과소신고금액을 과소신고한 과세표준에 포함하지 않았고, 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액에서 기납부세액을 차감한 금액에 10%를 곱하여 과소신고가산세를 계산한 점 등에 비추어 처분청의 이 건 가산세의 산정에는 잘못이 없다”라고 결정(조심 2015중5424, 2016.1.21.)한바 있다. 나. 처분청 의견 (1) OOO은 2014.12.2. 건설공제조합으로부터 OOO원을 차입하여 2014.12.4. 금융상품에 가입하고, 2015.12.24. 해지 및 같은 일자에 차입금을 상환하여 건설공제조합으로부터 차입시 차입용도로 사용되지 않았으며, 법인의 영업활동과 관련하여 사용한 사실도 없으므로 상증법 시행령 제1조 제5항 마목 “법인의 영업활동과 직접 관련이 없이 보유하고 있는 금융상품”의 규정에 근거하여 매도가능증권은 사업무관자산에 해당한다. (2) 「국세기본법」에서 과소신고가산세를 계산시 기납부세액은 과소신고된 증여재산에 대한 증여세액을 의미하므로 신고된 증여재산에 대한 증여세액을 포함하는 개념이 아니므로 기납부세액이 상속재산에 합산된 사전증여세액을 의미한다는 청구인의 주장은 아래와 같이 법리를 오해한 것에 비롯되었다. 구 「국세기본법」 제47조의3 (과소신고·초과환급신고가산세) 제1항 제1호는 “소득세, 법인세, 상속세, 증여세, 증권거래세, 종합부동산세의 과세표준을 과소신고한 경우 계산식(산출세액 × 과소신고분 과세표준/과세표준)에 따라 계산한 금액”으로 규정하고 있고, 구 「국세기본법」 제47조의3 (과소신고·초과환급신고가산세) 제5항 제1호는 “과소신고가산세를 적용할 때에는 기납부세액을 뺀다”라고 규정하고 있다. 위 법의 개정취지를 살펴보면, “상속·증여세 결정·경정시 이미 무신고 등으로 과소신고가산세가 부과된 증여재산에 대해서는 합산신고를 누락하더라도 중복적으로 과소신고가산세가 부과되지 않도록 함”인 것을 볼 때 과소신고가산세를 계산시 기납부세액은 과소신고된 증여재산에 대한 증여세액으로 하여야 한다. 「국세기본법」 상 과소신고가산세 계산식에 대하여 예를 들어 살펴보면, 납세자가 상속세 신고시 상속재산은 없고 사전증여재산 OOO원을 누락한 경우 상속세 산출세액을 과소신고분과 신고분을 분리하면 다음과 같이 배분된다. (단위 : 원) 청구인의 주장대로라면 ② 신고분 상속세 산출세액 OOO원에 포함되어 있는 증여세 OOO원을 ① 과소신고분 산출세액 OOO원에서 차감하여 가산세를 계산하라는 논리이므로 과소신고분 산출세액에서 신고한 증여재산에 대한 증여세 OOO원을 차감하는 것이 아니라 과소신고한 증여재산이 없으므로 증여세 OOO원을 차감하여 계산하여야 한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 매도가능증권을 사업무관자산으로 보아 가업상속공제를 배제한 처분의 당부 ② 과소신고가산세 산정시 공제되는 기납부세액이 상속재산가액에 합산된 전체 사전증여재산에 대한 증여세인지 아니면 과소신고분 해당 증여세인지 여부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 개정되기 이전의 것) 제47조의3[과소신고·초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 및 「농어촌특별세법」 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항ㆍ제4항, 제49조 제1항, 제66조 및 제67조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 제2호에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액과 그 과소신고분(신고하여야할 금액에 미달한 금액을 말한다. 이하 같다) 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 1. 소득세, 법인세, 상속세ㆍ증여세, 증권거래세, 종합부동산세의 과세표준을 과소신고한 경우 : 다음 계산식에 따라 계산한 금액. 이 경우 종합부동산세의 산출세액은 「종합부동산세법」 제9조 제1항 또는 제14조 제1항ㆍ제4항에 따른 세액에서 같은 법 제9조 제3항부터 제7항까지의 규정 또는 제14조 제3항ㆍ제6항에 따른 공제액을 뺀 금액으로서 각각 같은 법 제10조 또는 제15조에 따른 금액 이내의 금액으로 한다.

⑤ 기납부세액이 있는 경우에는 다음 각 호와 같이 계산한다. 1. 제1항을 적용할 때에는 같은 항 각 호에 따른 금액에서 기납부세액을 뺀다. 2. 제2항 제1호를 적용할 때에는 일반과소신고산출세액에서 기납부세액을 뺀다. 3. 제2항 제2호를 적용할 때에는 일반과소신고납부세액 등에서 기납부세액을 뺀다. (2) 국세기본법(2014.12.23. 법률 제12848호로 개정된 것) 제47조의3[과소신고·초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 및 「농어촌특별세법」 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액 등”이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. 다만, 「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항ㆍ제4항, 제49조 제1항, 제66조 및 제67조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고(신고하지 아니한 경우를 포함한다)한 경우에는 과소신고납부세액 등의 100분의 10에 상당하는 금액과 그 과소신고된 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 합한 금액을 가산세로 한다. 부칙 ＜2014.12.23. 법률 제12848호＞ 제10조[무신고가산세 및 과소신고ㆍ초과환급신고가산세에 관한 적용례] ④ 제47조의 2 및 제47조의 3의 개정규정 중 상속세 및 증여세에 관한 개정규정은 2015년 7월 1일 이후 상속ㆍ증여하는 분부터 적용한다. 다만, 제47조의 3 제4항 제1호 라목의 개정규정은 이 법 시행 후 증여세를 경정하는 분부터 적용한다. (3) 상속세 및 증여세법 제18조[기초공제] ① 거주자나 비거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세 과세가액에서 2억원을 공제(이하 “기초공제”라 한다)한다. ② 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 동일한 상속재산에 대해서는 제1호와 제2호에 따른 공제를 동시에 적용하지 아니한다. 1. 가업[대통령령으로 정하는 중소기업 또는 대통령령으로 정하는 중견기업(상속이 개시되는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 직전 3개 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 매출액의 평균금액이 3천억원 이상인 기업은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다]의 상속(이하 “가업상속”이라 한다) : 가업상속 재산가액에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 200억원을 초과하는 경우에는 200억원을 한도로 하되, 피상속인이 15년 이상 계속하여 경영한 경우에는 300억원, 피상속인이 20년 이상 계속하여 경영한 경우에는 500억원을 한도로 한다. 제28조[증여세액 공제] ① 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여 당시의 그 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세산출세액에서 공제한다. 다만, 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제4호 또는 같은 조 제4항에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우와 상속세 과세가액이 5억원 이하인 경우에는 그러하지 아니하다. ② 제1항에 따라 공제할 증여세액은 상속세산출세액에 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다. 이 경우 그 증여재산의 수증자가 상속인이거나 수유자이면 그 상속인이나 수유자 각자가 납부할 상속세액에 그 상속인 또는 수유자가 받았거나 받을 상속재산에 대하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령 제15조[가업상속] ③ 법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업상속(이하 “가업상속”이라 한다)은 피상속인 및 상속인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에만 적용한다. 이 경우 가업상속이 이루어진 후에 가업상속 당시 최대주주 또는 최대출자자(제19조 제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자를 말한다. 이하 “최대주주 등”이라 한다)에 해당하는 자(가업상속을 받은 상속인은 제외한다)의 사망으로 상속이 개시되는 경우는 적용하지 아니한다. 1. 피상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우 가. 중소기업 또는 중견기업의 최대주주 등인 경우로서 피상속인과 그의 특수관계인의 주식 등을 합하여 해당 기업의 발행주식총수 등의 100분의 50[「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제8조의2 제2항에 따른 거래소(이하 “거래소”라 한다)에 상장되어 있는 법인이면 100분의 30] 이상을 10년 이상 계속하여 보유할 것 나. 법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업(이하 “가업”이라 한다)의 영위기간 중 다음의 어느 하나에 해당하는 기간을 대표이사(개인사업자인 경우 대표자를 말한다. 이하 이 조 및 제16조에서 “대표이사 등”이라 한다)로 재직할 것 1) 100분의 50 이상의 기간 2) 10년 이상의 기간(상속인이 피상속인의 대표이사 등의 직을 승계하여 승계한 날부터 상속개시일까지 계속 재직한 경우로 한정한다) 3) 상속개시일부터 소급하여 10년 중 5년 이상의 기간 2. 상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우. 이 경우 상속인의 배우자가 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속인이 그 요건을 갖춘 것으로 본다. 가. 상속개시일 현재 18세 이상일 것 나. 상속개시일 전에 2년 이상 직접 가업에 종사(상속개시일 2년 전부터 가업에 종사한 경우로서 상속개시일부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중 제6항 제2호 다목에 따른 사유로 가업에 종사하지 못한 기간이 있는 경우에는 그 기간은 가업에 종사한 기간으로 본다)하였을 것. 다만, 피상속인이 65세 이전에 사망하거나 천재지변 및 인재 등 부득이한 사유로 사망한 경우에는 그러하지 아니하다. 라. 상속세과세표준 신고기한까지 임원으로 취임하고, 상속세 신고기한부터 2년 이내에 대표이사 등으로 취임할 것 ⑤ 법 제18조 제2항 제1호에서 “가업상속 재산가액”이란 다음 각 호의 구분에 따라 제3항 제2호의 요건을 모두 갖춘 상속인이 받거나 받을 상속재산의 가액을 말한다. 1. 「소득세법」을 적용받는 가업 : 가업에 직접 사용되는 토지, 건축물, 기계장치 등 사업용 자산의 가액에서 해당 자산에 담보된 채무액을 뺀 가액 2. 「법인세법」을 적용받는 가업 : 가업에 해당하는 법인의 주식 등의 가액[해당 주식 등의 가액에 그 법인의 총자산가액(상속개시일 현재 법 제4장에 따라 평가한 가액을 말한다) 중 상속개시일 현재 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산(상속개시일 현재를 기준으로 법 제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조에서 “사업무관자산”이라 한다)을 제외한 자산가액이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액에 해당하는 것을 말한다] 가. 「법인세법」 제55조의2 에 해당하는 자산 나. 「법인세법 시행령」 제49조 에 해당하는 자산 및 타인에게 임대하고 있는 부동산(지상권 및 부동산임차권 등 부동산에 관한 권리를 포함한다) 다. 「법인세법 시행령」 제61조 제1항 제2호에 해당하는 자산 라. 과다보유현금[상속개시일 직전 5개 사업연도 말 평균 현금(요구불예금 및 취득일부터 만기가 3개월 이내인 금융상품을 포함한다)보유액의 100분의 150을 초과하는 것을 말한다] 마. 법인의 영업활동과 직접 관련이 없이 보유하고 있는 주식, 채권 및 금융상품(라목에 해당하는 것은 제외한다) 다. 사실관계 및 판단 (1) 조사종결보고서 등 처분청의 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 상속세 조사종결보고서 등(2016년 6월)에 의하면, 가업상속공제액은 OOO원(OOO : OOO원, 주식회사 OOO정공 : OOO원)으로 OOO과 관련하여 피상속인과 청구인은 가업상속공제 요건을 모두 충족하여 상증법 제18조 제2항에 근거한 가업상속공제를 적용함이 타당하나 아래와 ＜표2＞와 같이 사업무관자산에 대해서는 공제금액에서 차감한 것으로 되어 있다. ＜표2＞ 가업상속공제 산정내역 (단위 : 원) (나) 상속세 추가소명내용 검토조서(2016년 9월)에 의하면, 청구인은 OOO의 매도가능증권 OOO원은 건설자재의 비축자금, 건설용 기계장비의 구입, 보수자금, 노임지금자금으로 사용하기 위하여 건설공제조합으로부터 출자금을 담보로 대출받은 것으로 영업활동과 관련된 것으로 주장하였으나, 처분청은 OOO이 2014.12.1. 건설공제조합으로부터 OOO원을 대출받아 2014.12.4. OOO에 가입하였다가 2015.12.24. 해지하여 대출금을 상환하였는바, 상속개시일(2015.5.4.) 현재 상증법 시행령 제15조 제4항 제2호 마목 ‘법인의 영업활동과 직접 관련이 없이 보유하고 있는 주식, 채권 및 금융상품’으로 사업무관자산이라는 이유로 불인정한 것으로 되어 있고, 과소신고가산세와 관련하여 청구인은 기납부세액은 증여세액공제를 말하는 것으로 증여세액공제금액(OOO원)을 차감하여 과소신고가산세를 산정하는 것으로 주장하였으나, 처분청은 과소신고한 과세표준의 산출세액(산출세액 × 과소신고 과세표준/과세표준)에서 기납부세액을 차감하는 구조로 과소신고한 산출세액에서 과소신고한 증여세액공제금액(OOO원)을 차감하는 것이 타당하므로 당초 계산내용이 적정한 것으로 나타난다. (다) 2011년 개정세법 해설내용 중 상속·증여세 합산신고누락분에 대한 과소신고가산세를 살펴보면, 그 개정취지는 상속세·증여세 결정·경정시 이미 무신고 등으로 과소신고가산세가 부과된 증여재산에 대해서는 합산신고를 누락하더라도 중복적으로 과소신고가산세가 부과되지 않는 것으로 되어 있다. (라) 이 건 상속세 경정결의서에 의하면, 조사청은 OOO의 단기매매증권 OOO원은 법인의 영업활동(토목공사)와 관련하여 필수적으로 취득할 수 밖에 없는 채권에 해당하므로 사업무관자산에서 제외하고 가업상속공제를 계산하여 오류정정을 이유로 감액경정한 것으로 나타난다. (2) 청구인이 제출한 청구이유서 및 증빙 등의 주요 내용은 다음과 같다. (가) 건설공제조합의 융자금신청서(2014.12.2.)에 의하면, OOO은 2014.12.2. 건설공제조합에 건설자재의 비축자금, 건설용기계장비의 구입 및 보수자금, 노임지급자급의 용도로 OOO원(상환기한 : 2015.12.1.)의 OOO 출자증권(1,148좌)를 담보로 하여 융자금을 신청한 것으로 나타난다. (나) OOO 주식회사 상품가입내역(개설일 : 2014.12.4., 계좌번호OOO)에는 OOO은 2014.12.4. OOO 주식회사의 OOO’ 상품에 가입한 것으로 되어 있다. (다) 예금계좌 거래내역(OOO)에 의하면, OOO은 2015.12.24. OOO원을 입급받아 건설공제조합에 OOO원을 상환한 것으로 나타나고, OOO의 타행환입금영수증 상 OOO은 2015.12.24. OOO원을 입금한 것으로 나타난다. (라) 국세청의 고객만족센터의 인터넷 답변내용(2016.9.5.)에 의하면, 청구인은 상속세 신고시 누락한 사전증여자산 등에 대하여 과소신고가산세 산정식(상속세 산출세액 × 일반과소신고 과세표준/결정과세표준 - 상증법 제28조 에 따른 증여세액) × 10%에서 상증법 제28조 에 따른 증여세액이 상증법 제13조 에 따라 상속세과세가액에 가산된 사전증여재산 전체에 대한 증여세 산출세액인지 상속세 신고시 미신고된 사전증여재산에 대한 증여세 산출세액인지에 대한 질의하였는바, 국세청은 “ 상증법 제13조 에 따라 상속세과세가액에 가산된 사전증여재산에 대한 증여세 산출세액 전부를 의미하는 것”으로 판단된다고 답변하였고, 답변내용 말미에 이 건 관련 동일한 해석사례가 없으므로 국세청으로부터 유권해석을 받도록 권유한 것으로 되어 있다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 OOO이 보유한 매도가능증권은 건설자재의 비축자금 등을 위하여 건설공제조합으로부터 차입한 금액(OOO원)으로 일시적인 자금운영목적에서 OOO 주식회사가 판매하는 금융상품에 가입한 것이라 OOO과 영업관련성이 있다고 주장하나, 상증법 제18조 및 같은 법 시행령 제15조 제5항 마목에서 법인의 영업활동과 직접 관련이 없이 보유하고 있는 주식, 채권 및 금융상품을 사업무관자산으로 규정하고 있는바, 청구인은 2014.12.2. OOO원을 차입하여 2014.12.4. 금융상품에 가입하고 2015.12.24. 해지하면서 같은 일자에 건설공제조합에게 상환하여 1년 이상 금융상품에 가입한 것이므로 일시적인 자금운용목적으로 보기는 어려운 점, 청구인은 건설공제조합으로부터 차입할 당시에 건설자재의 비축자금, 건설용기계장비의 구입 및 보수 자금, 노임자금 등의 목적으로 차입하였으나 위 매도가능증권은 그러한 용도로 사용되지 않은 것으로 보이는 점, 이 건 매도가능증권은 펀드 성격의 수익증권으로서 OOO의 자금운용목적으로 가입된 것으로 보이므로 이를 상증법 제18조 및 같은 법 시행령 제15조 제5항 마목에 근거하여 법인의 영업활동과 직접적인 관련성이 있다고 하기는 어려운 점 등에 비추어 처분청이 매도가능증권을 영업활동과 관련이 없는 사업무관자산으로 보아 청구인에게 상속세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 2014.12.23. 법률 제12848호로 개정되기 전의 「국세기본법」 제47조의3 제1항에 의하면 사전증여재산에 대한 합산과세 누락 등으로 과소신고가산세를 계산할 때 “기납부세액”이란 상증법 제28조 에 따라 공제되는 증여세액을 말하는 것이라 같은 법 제13조에 근거하여 상속재산에 가산한 전체 사전증여재산에 대한 증여세 산출세액을 기납부세액으로 보아 과소신고가산세를 산정하여야 한다고 주장하나, 과소신고가산세 산정식[(상속세 산출세액 × 일반과소신고 과세표준/결정과세표준 - 기납부세액) × 10%]에는 “기납부세액”이 전체 사전증여재산에 대한 것인지 아니면 과소신고한 사전증여재산에 대한 것인지가 명확하게 규정되어 있지 않으나, 과소신고가산세 산정시 과소신고분 산출세액을 대상으로 하였으므로 차감되는 기납부세액도 이에 상응하는 비율로 산정하는 것이 합리적인 점, 청구인은 기납부한 사전증여재산 전체에 대한 증여세를 기납부세액으로 보아 공제하여야 한다고 주장하나 상속세와 증여세는 별도의 세목으로 상속세에 대한 과소신고가산세 산정시의 기납부세액은 과소신고된 사전증여재산에 대한 증여세로 보아야 하는 점 등에 비추어 처분청이 과소신고가산세를 산정할 당시 공제되는 기납부세액을 과소신고된 사전증여재산에 대한 증여세로 보아 청구인에게 상속세(과소신고가산세)를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.