국심1993중2944 (1995.03.11)

1. 의정부세무서장이 93.6.16 청구법인에게 결정고지한 92년 제1기분 부가가치세 618,228,620원과 92년 제2기분 부가가치세 604,811,730원은 골프장 건설공사 중 다음 건설공사에 대한 매입세액을 매출세액에서 공제하는 것으로 하여 이를 각각 경정한다.

2. 나머지 청구는 기각한다.

1. 사실 및 처분 개요

청구법인은 경기도 포천군 일동면 OO리 OOOOOO에 골프장을 건설하면서 골프장조성공사와 관련한 부가가치세 매입세액을 92년 제1기에 589,012,345원, 92년 제2기에 662,416,984원을 각각 신고하여 매출세액에서 공제받은 사실이 있다.

처분청은 위 매입세액이 골프장 토지조성과 관련한 자본적지출에 대한 매입세액에 해당하는 것으로 보아 당초 매입세액 공제한 처분을 경정하여 위 매입세액 중 92년 제1기분에 대하여 549,400,035원, 92년 제2기분에 대하여 518,079,007원의 공제를 부인하고 그에 대한 신고 불성실 가산세를 부과하여 93.6.16 청구법인에게 92년 제1기분 부가가치세 618,228,620원, 92년 제2기분 부가가치세 604,811,730원을 각각 결정 고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 93.8.13 심사청구를 거쳐 93.11.16 심판청구를 하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구법인 주장

청구법인이 골프장 조성공사를 한 것은 “과세사업”인 골프장업을 하기 위한 것이고

부가가치세법 제17조

제2항 제4호와 같은 법 시행령 제60조 제6항은 “면세사업”에 관련된 매입세액을 공제하지 아니한다는 내용의 규정이므로 과세사업자인 청구법인에 대하여 위 규정을 적용하여 매입세액 공제를 부인한 것은 부당하다.

설사, 과세사업자가 지출한 토지조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 공제하지 않는다 하더라도 토목공사를 제외한 골프 코스 등의 조성공사는 토지조성공사가 아니고 구축물 조성공사 등에 해당하므로 이와 관련된 매입세액은 매출세액에서 공제되어야 한다.

나. 국세청장 의견

골프장 토지를 조성하기 위하여 지출한 비용은 그 토지의 가액을 증가시키기 위한 자본적 지출에 해당하므로 이와 관련된 매입세액의 공제를 부인한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

이 건 심판청구의 다툼은 과세사업자가 지출한 토지조성비를 과세사업 관련 매입세액으로 볼 수 있는지 여부와 청구법인의 골프장 조성공사에 관련된 부가가치세 매입세액을 매출세액에서 공제할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

부가가치세법 제12조

제1항에서 “다음 각호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다”고 규정하고 그 제12호에서 “토지”를 열거하고 있다.

같은 법 제17조 제1항에서 사업자가 정부에 납부하여야 할 부가가치세액은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(매출세액)에서 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 공급에 대한 세액(매입세액)을 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있다.

한편, 같은 법 제17조 제2항 제4호에서는 “제12조의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)은 매출세액에서 공제하지 아니한다”고 규정하고, 같은 법 시행령 제60조 제6항에서 “법 제17조 제2항 제4호에 규정하는 매입세액에는 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 포함한다”고 규정하고 있다.

다. 주위적 청구에 대하여

부가가치세는 사업자가 거래단계에서 창출한 부가가치를 과세객체로 하는 조세이며 우리나라의 현행 부가가치세제는 소위 “전단계세액 공제방식”을 택하고 있으므로 토지와 같은 생산요소에 대하여 과세하는 경우 거래 단계에서 창출된 부가가치에 대하여 완전하게 과세하지 못하고 오히려 생산요소 구입에 대한 최종 소비자의 부담만을 증가시키게 된다. 그러므로 토지와 같은 생산요소는 이와 같은 부가가치세의 기본원리상 면세로 하는 것이며

부가가치세법 제12조

제1항 제12호에서는 위와 같은 취지를 명문으로 규정하고 있는 것이다. 따라서 사업자가 토지를 바탕으로 창출한 부가가치가 면세재화 또는 용역에 관련된 것이든 과세재화 또는 용역에 관련된 것이든 관계없이 토지자체의 공급은 면세이므로 과세사업자가 토지조성 후 당해 토지를 양도할 경우에도 부가가치세의 과세대상이 되지 아니하는 것이다.

기업회계기준 제76조에 의하면 고정자산의 내용년수를 연장시키거나 가치를 실질적으로 증가시키는 자본적 지출은 당해 고정자산 가액에 가산하는 것인 바, 토지의 조성에 관련된 비용은 토지의 가치를 증가시키는 자본적 지출에 해당하므로 토지가액에 가산하여야 하는 것이고 당해 토지를 양도하는 때에 취득가액으로 인정하여야 하는 것이다.

만약, 부가가치세 과세사업자가 지출한 토지조성비라고 하여 이를 매입세액에서 공제한다면, 당해 토지를 양도하는 경우에는

부가가치세법 제12조

제1항 제12호의 규정에 의하여 부가가치세 면세사업자인지 여부에 관계없이 동 토지의 공급은 면세가 되므로 결과적으로 볼 때 부가가치세법상의 영세율을 적용하는 결과가 되어 토지를 면세재화로 규정한 취지에도 모순되는 결과를 초래하게 된다. 면세재화 또는 용역에 관련된 부가가치세 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하므로 이전의 거래단계에서 창출된 부가가치에 대한 부가가치세가 그 때에 최종적으로 귀착되게 되는 것이다. 사업자가 부가가치세 과세대상인 건설용역 등을 제공받아 면세재화인 토지를 조성한 경우에도 동 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하여야 면세제도의 기본원리에 부합되게되는 것이다.

또한

부가가치세법 제17조

제2항 제4호에서 “법 제12조의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)”은 매출세액에서 공제하지 아니하는 것으로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제60조 제6항에서 이를 보다 구체적으로 “법 제17조 제2항 제4호에 규정하는 매입세액에는 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 포함한다”고 규정하고 있는 바, 법조문의 문리해석상으로도 사업자가 자기의 사업과 관련하여 면세재화인 토지에 투자한 자본적 지출에 관련된 매입세액은 당연히 공제할 수 없다.

따라서 청구법인이 면세사업자가 아니므로 토지조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 공제하여야 한다고 하는 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

라. 예비적 청구에 대하여

처분청은 이 건 골프장 건설공사와 관련하여 청구법인이 신고한 매입세액 중 토목공사에 대한 매입세액 218,763,318원, 잔디공사에 대한 매입세액 247,000,000원, 그린·티·방카 조성공사에 대한 매입세액 107,719,125원, 연못 조성공사에 대한 매입세액 321,431,640원, 조경공사에 대한 매입세액 4,177,380원, 조형공사에 대한 매입세액 9,619,500원, 수목이식공사에 대한 매입세액 835,500원, 옹벽·석축공사에 대한 매입세액 2,468,097원, 군사시설 설치공사에 대한 매입세액 10,000,000원, 진입도로공사에 대한 매입세액 275,000원, 배수로·상하수도 공사에 대한 매입세액 145,189,483원을 골프장 토지조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로 보아 매출세액에서 공제하지 아니하였다.

위의 각 공사에 대한 매입세액을 매출세액에서 공제할 수 있는지 여부를 살펴보면,

첫째, 옹벽·석축공사는 법인세법 시행규칙 「별표1」의 “방벽”의 조성공사로서 토지와는 별개의 구축물 조성공사에 해당한다.

둘째, 군사시설 설치공사는 골프장 인근의 군사시설의 보안유지를 위하여 골프장의 외곽 경계선에 방벽을 설치하는 공사로 청구법인의 골프장업과 관련된 것으로서 법인세법 시행규칙 「별표1」의 구축물 조성공사에 해당된다.

셋째, 진입도로공사는 골프장 진입도로의 맨홀을 설치하기 위한 공사로서 법인세법 시행규칙 「별표1」의 “포장도로”인 구축물 조성공사에 해당한다.

넷째, 배수로·상하수도 공사는 골프장에 필요한 용수를 공급하기 위한 급수시설과 골프장에서 배출한 하수와 골프장에 잔류하고 있는 농약이 빗물에 씻겨나가 인근 지역을 오염시키지 않도록 하기 위한 배수시설을 설치하는 공사로서 이는 법인세법 시행규칙 「별표1」의 “상수도 또는 하수도”인 구축물 공사에 해당한다.

다섯째, 토목공사, 잔디공사, 그린·티·방카 조성공사, 연못 조성공사, 조경공사, 조형공사, 수목이식공사 등은 토지와 일체화된 골프장의 골프코스를 구성하는 부분에 대한 공사로서 이는 골프장용 토지를 조성하기 위한 공사에 해당하고 그 공사비는 토지조성 등을 위한 자본적지출에 해당한다.

따라서 이 건의 경우 옹벽·석축공사, 군사시설 설치공사, 진입도로공사, 배수로·상하수도 공사는 법인세법상 토지와는 별개의 자산을 조성하기 위한 공사에 해당하므로 이와 관련된 부가가치세 매입세액은 매출세액에서 공제하고, 나머지 공사는 골프장용 토지조성을 위한 자본적 지출에 해당한다고 보이므로 매입세액 공제대상이 아니라고 판단된다.

마. 이 건 심판청구는 일부 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.