부산고등법원-94-구-3544 (1996.09.25)

【주 문】

1. 피고가 1993. 6. 16. 원고들에게 한 1993. 6월 수시분 부가가치세 336,951,198원의 부과처분 중 금 187,000,000원 부분은 이를취소한다. 2. 소송비용은 피고의 부담으로 한다.

【이 유】

1. 부과처분의 경위

갑 제1, 2호증, 갑 제3, 4호증의 각 1, 2, 을 제1호증의 1, 2, 3, 을 제2, 3호증, 을 제11호증의 1 내지 5, 을 제12호증의 1, 2의 각 기재에 변론의 전취지를 모아보면, 원고들은 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 335의 2와 같은 동 335의 40 양 지상에 연면적 3,552.17㎡의 상가 건물을 포함한 18세대의 공동주택을 신축하기 위하여 1991. 3. 24. 소외 주식회사 ㅇㅇ건설(이하 'ㅇㅇ건설'이라 한다)과 사이에 그 신축공사 중 골조공사를 제외한 나머지 공사에 관하여 공사대금을 부가가치세 포함하여 금 2,134,000,000원으로 하는 공사도급계약을 체결하고, 그 무렵 건축허가를 받아 공사에 착수한 후 1992. 12. 16. 건축공사를 완료하여 준공검사를 마치게 된 사실, 한편 원고들은 ㅇㅇ주택이라는 상호로 사업자등록을 신청한 부동산건설업의 사업자로서 1992년 2기분 부가가치세 확정신고를 함에 있어 ㅇㅇ건설이 1992. 8. 24. 공사대금 1,870,000,000원을 지급받고 발행한 것으로 되어 있는 세금계산서(공급가액 금 1,8700,000,000원, 부가가치세 금 187,000,000원)를 제출하고, 그 거래에 따른 매입세액을 공제하여 신고한 사실, 그런데 피고는 ㅇㅇ건설이 위 세금계산서의 발행일 이전인 1992. 1. 27. 이미 부도가 나서 공사를 중단한 상태에 있었고 위 세금계산서는 그로부터 7개월이 경과된 이후에 비로소 발행된 것으로서 이는 공급시기 이후에 교부되었거나 거래시기가 사실과 다른 세금계산서라는 이유로 부가가치세법(1993. 12. 31. 법률 제4,663호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조 제2항 제1호에 의하여 그 매입세액공제를 부인하고, 1992년 2기분 부가가치세에 대한 경정조사를 거쳐 1993. 6. 16. 1993년 수시분으로 원고들이 신축한 위 공동주택 중 8세대의 분양으로 발생한 부가가치세 146,591,999원 및 이에 대한 신고납부 불성실 가산세 14,659,199원, 매입세액 불공제 187,000,000원 및 이에 대한 신고납부 불성실 가산세 18,700,000원 등 합계금 336,951,198원을 부과고지한 사실을 인정할 수 있고, 반대의 증거가 없다.

2. 부과처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

피고는 위 처분사유와 관계법령을 들어 이 사건 부과처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고들은, ㅇㅇ건설이 건물을 신축하여 원고들에게 공급하는 것은 재화의 공급이 아닌 건설용역의 공급으로 보아야 할 것인데, 원고들과 ㅇㅇ건설 사이에 체결된 공사도급계약에서 공사대금에 관하여는 ㅇㅇ건설이 건축주인 원고들로부터 총 18세대 중 8세대에 대한 분양권한을 위임받아 이를 분양한 대금으로 이 사건 공사대금에 충당하기로 하되, 공사완공 후에 그 공사대금의 액수를 최종 확정하여 정산하기로 약정하였으나, ㅇㅇ건설이 1992. 8. 24. 부도로 인하여 건축공사를 더 이상 진행할 수 없게 되자, 원고들과 ㅇㅇ건설은 그때까지 시행한 ㅇㅇ건설의 기성 공사금을 금 1,870,000,000원으로 확정한 후 ㅇㅇ건설이 공사금 지급을 위하여 분양권을 위임받은 바 있는 8세대를 타에 분양하고 직접 수령한 분양대금 등으로 그 기성 공사금에 변제 충당된 것으로 최종 합의를 하였으므로, ㅇㅇ건설에서 제공한 건축공사의 용역은 통상적인 공급이나 완성도기준지급 혹은 중간지급조건부가 아닌 부가가치세법 시행령 제22조 제3호 소정의 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때가 공급시기가 되고, 따라서 위 건설용역의 공급시기는 기성고가 결정되어 공사대금에 대한 정산합의가 있은 때인 1992. 8. 24.로 보아야 하므로, 그 날짜에 ㅇㅇ건설이 원고들에게 발행한 위 세금계산서는 그 발행일자 및 내용에 있어 객관적 거래사실과 일치하는 것으로 그에 기한 매입세액공제가 당연히 이루어져야 할 것임에도 매입세액공제를 부인하여 계산한 이 사건 부가가치세 부과처분 중 매입세액공제액인 금 187,000,000원 부분은 위법하다고 주장한다.

나. 관계법령과 그 해석

부가가치세법 제9조 제1항은 재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다라고 하면서 그 제2호에서 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때라고 규정하고, 같은 조 제2항은 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화 시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다고 규정하며, 같은 법 시행령 제21조 제1항은 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다고 규정하면서 그 제9호에서 기타의 경우에는 재화가 인도되거나 인도가능한 때라고 규정하고, 위 시행령 제22조는 법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다(단서 생략)고 하면서 그 제1호에서 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료된 때, 제2호에서 완성도기준지급, 중간지급, 연불 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때, 제3호에서 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정된 때라고 규정하고 있으며, 한편 부가가치세법 제16조 제1항은 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 제9조 제1항 및 제2항에 규정하는 시기에 공급하는 사업자 및 공급받는 자의 각 등록번호와 주소, 성명, 업태와 종목, 공급품목과 공급가액 및 부가가치세액, 단가와 수량, 거래의 종류, 인도 및 작성일자를 기재한 세금계산서를 공급을 받는 자에게 교부하여야 하고, 제17조 제1항에서는 사업자가 정부에 납부하여야 할 부가가치세액은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(이하 '매출세액'이라 한다)에서 다음 각호의 세액(이하 '매입세액'이라 한다)을 공제한 금액으로 한다. 다만 매출세액을 초과하는 매입세액은 환급받을 세액으로 한다고 하고, 그 제1호에 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 세액을 규정하고, 같은 조 제2항은 다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 하면서 그 제1호에 제16조 제1항 및 제3항의 규정에 의한 세금계산서를 교부받지 아니하였거나 교부받은 세금계산서를 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 제출하지 아니한 경우 또는 사업자가 제출한 세금계산서에 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 그 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액을 규정하고 있다.

다. 판단

(1) 먼저 ㅇㅇ건설이 원고들과의 공사도급계약에 기하여 이 사건 공동주택을 건축하여 원고들에게 제공한 것을 재화의 공급으로 볼 것인지, 아니면 용역의 공급으로 볼 것인지에 관하여 보건대, 일반적으로 자기의 노력과 재료를 들여 건물을 건축한 사람은 건물의 소유권을 원시취득하는 것이지만, 도급계약에 있어서는 수급인이 자기의 노력과 재화를 들여 건물을 완성하더라도 도급인과 수급인 사이에 도급인 명의로 건축허가를 받아 소유권보존등기를 하기로 하는 등 완성된 건물의 소유권을 도급인에게 귀속시키기로 합의한 것으로 보여질 경우에는 그 건물의 소유권은 도급인에게 원시적으로 귀속된다 할 것이다.

그런데 위 인용증거들, 을 제14, 15호증의 각 기재, 증인 정ㅇㅇ의 증언에 변론의 전취지를 모아보면, 원고들은 그 소유인 이 사건 대지상에 공동주택을 신축함에 있어 그 건축허가 명의를 자신들로 하였고, 또한 ㅇㅇ건설과 도급계약을 체결함에 있어서도 완성되는 건물의 소유권 귀속에 관하여 명시적인 합의를 하지 않았으나, ㅇㅇ건설이 원고들로부터 공사대금에 충당할 8세대의 주택에 대한 분양권한을 위임받는 것으로 하는 등, 사실상 원고들에게 완성될 건물의 소유권을 귀속시키기로 하는 묵시적인 합의를 하였으며, 나아가 건물완공 후에 원고들 명의로 준공검사까지 받은 사실을 인정할 수 있는 바, 위 인정사실과 같이 이 사건 공동주택의 부지가 도급인인 원고들의 소유였고, 건축허가 및 준공검사시 건축주 명의 또한 원고들로 되어 있었던 점으로 보아, 원고들과 ㅇㅇ건설 사이에서는 이 사건 공동주택의 소유권을 원시적으로 도급인인 원고들에게 귀속시키기로 하는 합의가 이루어졌다고 봄이 상당하고, 여기에 부가가치세법시행령 제18조 제1항이 건설업자가 건설자재의 전부 또는 일부를 부담하는 경우에도 용역의 공급으로 본다고 규정하고 있는 것을 아울러 고려하여 보면 ㅇㅇ건설이 원고들에게 이 사건 공동주택을 신축하여 공급하는 것은 용역의 공급으로 보아야 할 것이다.

(2) 다음으로 용역의 공급시기를 언제로 볼 것인지와 원고들이 제출한 세금계산서의 기재 내용이 사실과 부합하는 것으로 볼 수 있는지에 관하여 살피건대, 위 인용증거들, 갑 제5, 6, 8, 9호증, 갑 제7호증의 1 내지 7, 을 제4 내지 8호증, 을 제13호증의 1 내지 8의 각 기재, 증인 정ㅇㅇ, 김ㅇㅇ의 각 증언에 변론의 전취지를 모아보면, 원고들과 ㅇㅇ건설이 1991. 3. 24. 이 사건 18세대의 공동주택에 대한 공사도급계약을 체결하면서 공사기간은 1991. 3. 24.부터 1992. 3. 24.까지, 공사금은 부가가치세를 포함하여 금 2,134,000,000원으로 하되, 그 공사대금의 지급방법은 구체적인 지급시기를 명시적으로 정함이 없이 완성될 주택 18세대 중 8세대(101호, 202호, 301호, 502호, 601호, 602호, 701호, 902호)에 대한 분양대금으로 충당하기로 하되, 그 분양권한은 수급인인 ㅇㅇ건설에서 가지는 것으로 하여, ㅇㅇ건설이 공사시행 도중에도 이를 임의로 분양하여 그 분양대금을 수령할 수 있도록 하고, 만약 공사금의 충당에 부족이 생기면 건물 준공 후에 그 구체적인 공사대금의 액수를 산정하여 원고들이 그 부족액을 지급하는 것으로써 정산하기로 약정한 사실(한편 원고들은 그 이전인 1990. 7. 31. 위 공동주택의 부지를 소외 이ㅇㅇ 에게 매도하였으나, 이ㅇㅇ 의 계약금, 중도금 등 대금지급의무 불이행으로 그 매매계약이 사실상 해제되자, 원고들 자신이 직접 공동주택 건축을 위하여 ㅇㅇ건설과 앞서 본 공사도급계약를 체결하기에 이르렀다), 이에 따라 ㅇㅇ건설은 그 무렵 공사에 착공, 시행하면서 1991. 10.경부터 1992. 1.까지 사이에 위 8세대를 타에 분양하여, 그 분양대금 1,262,000,000원을 수령하였고, 한편 건축공사 계속중인 1992. 1. 27. 일시적으로 부도가 났으나, 원고들과의 이 사건 공사도급계약을 위반할 수 없어 그 공사를 중단함이 없이 계속 진행하던 중 1992. 8.경에 이르러 하청업자들의 공사대금 독촉 등 자금 사정의 악화로 더 이상 공사를 진행할 수 없는 상태에 놓이게 된 사실, 이에 원고들과 ㅇㅇ건설은 1992. 8. 24. 그때까지의 기성 공사금을 정산하기로 합의하고, 그 당시의 기성고가 전체공정의 약 90%로 보아 기성 공사금을 금 1,870,000,000원(부가가치세를 포함한 전제 공사금 2,134,000,000원 x 90%, 계산상 1,920,600,000원이 되나, 이를 감액하여 18억 7천만 원으로 합의하였다)으로 최종 확정한 후, 그 기성 공사금은 ㅇㅇ건설이 8세대의 주택을 분양하여 수령한 금 1,262,000,000원과 원고들이 ㅇㅇ건설의 하청업체들에게 대위지급한 공사비 608,000,000원으로 변제충당된 것으로 하기로 하여 ㅇㅇ건설의 원고들에 대한 기성 공사금 채권을 청산하였고, 이에 터잡아 같은 날 ㅇㅇ건설은 원고들로부터 그 기성 공사금을 지급받은 것으로 하여 그 날짜에 공급하는 사업자를 ㅇㅇ건설, 공급받는 자를 원고들, 공급가액을 금 1,870,000,000원, 부가가치세를 금 187,000, 000원으로 하고 다른 필요적 기재사항을 모두 기재한 세금계산서를 원고들에게 발행 교부한 사실, 그 후 원고들은 나머지 공사부분을 직접 시공하여 1992. 12. 경 건축공사를 완공하고 준공검사를 받은 사실, 한편 ㅇㅇ건설은 1992. 1. 27. 부도가 발생하였으나 회사의 해산이나 청산절차를 거친 사실이 없고 종전과 다름없이 ㅇㅇ시 ㅇㅇ구 ㅇㅇ동 347의 67에 본점사무소를 두고 목적사업인 건설업을 계속 영위하였으며, 1992. 1. 1.부터 같은 해 12. 31.까지의 사업연도에는 이 사건 부가가치세의 과세사업의 외형 금1,870,000,000원 이외에 부가가치세 면세사업인 국민주택 분양금 7,106,931,000원의 실적이 더 있는 등 적어도 위 세금계산서의 발행 당시까지는 사실상 휴, 폐업을 하지 아니한 사실을 인정할 수 있고, 을 제9호증, 을 제10, 12호증의 각 1, 2, 을 제16, 17호증의 각 기재만으로는 위 인정을 뒤집기에 부족하며, 반대의 증거가 없다.

위 인정사실에 의하면 원고들이 ㅇㅇ건설과 공사금 2,134,000,000원의 공동주택공사도급계약을 체결한 다음, 계약금, 중도금, 잔금 등의 구별이나 공사금의 지급기일을 특별히 명시함이 없이 일체의 공사금을 완성될 주택 8세대의 분양대금으로 충당하기로 하되, 공사금의 과부족은 건물 완공후 쌍방 구체적인 공사금액을 확정하여 정산하기로 약정하였다가 전체공정의 90%가 완료된 상태에서 원고들과 ㅇㅇ건설 사이에 그 당시의 기성 공사금을 확정짓고 당초의 공사금 지급약정에 근거하여 그 해당 공사금이 지급된 것으로 하는 정산이 이루어졌다는 것이고, 한편 이 사건 공동주택에 대한 건축공사 용역은 원칙적으로 부가가치세법시행령 제22조 제1호 소정의 통상적인 공급의 경우에 해당하여, 역무의 제공이 완료되는 때로 볼 수 있는 건축공사완료일 내지 준공검사일이 그 용역의 공급시기로 보아야 하나, 이 사건과 같이 건축공사완공 전에 수급인인 ㅇㅇ건설이 부득이한 사유로 공사를 중단한 경우에는 그 공사의 기성고가 결정되어 이에 상응한 기성 공사금을 지급받을 수 있게 된 날을 그 용역의 공급시기로 봄이 상당하므로, 원고들과 ㅇㅇ건설이 처음이자 최종적으로 이 사건 공사 기성고를 결정하고 그 공사금액이 수수된 것으로 약정한 1992. 8. 24.이 이 사건 건축공사 용역의 공급시기에 해당하고(비록 ㅇㅇ건설이 기성고가 결정되기 전에 완성될 8세의 주택에 대한 분양대금을 수령하였다 하더라도, 계약체결 당시 그 공사금 지급기일을 특별히 명시하지 아니한 이 사건의 경우에는 그 기성고가 당사자에 의하여 구체적으로 결정되지 아니한 이상, 각 그 분양대금의 수령시기를 가리켜 이 사건 건설용역의 공급시기로 볼 수는 없다), 따라서 그 날짜에 ㅇㅇ건설이 확정된 기성 공사금 1,870,000,000원을 공급가액으로 하고, 그 금액의 10%에 해당하는 금 187,000,000원을 부가가치세로 하여 원고들에게 발행, 교부한 이 사건 세금계산서는 그 발행일자나 공급가액 등에 있어 객관적인 거래사실에 부합하므로, 부가가치세법 제17조 제2항 1항 소정의 '그 내용이 사실과 다른 경우'의 세금계산서라고 할 수 없고, 뿐만 아니라 세금계산서라는 것이 부가가치세액을 정하기 위한 증빙서류이고 그것을 거래시기에 발행 교부하게 한 것도 결국은 그 증빙서류의 진실을 담보하기 위한 것이므로 그 세금계산서의 기재사항에 의하여 그 거래사실이 확인된다면 당해 부가가세의 매입세액은 공제되어야 할 것인바, ㅇㅇ건설이 기성고가 결정되면 그때 공사대금에 충당하게 될 8세대 주택의 분양대금을 미리 수령하였으나, 그 구체적인 기성고가 결정되지 아니하여 그 분양대금 수령시마다 세금계산서를 발행하지 않고 있다가 쌍방 합의에 따라 최종적으로 기성고가 결정됨으로써 공사금을 지급받을 수 있게 된 날인 1992. 8. 24.에 이르러 이미 수령한 분양대금 등을 그 확정된 기성 공사금채권에 변제충당하여 당해 공사금 전액의 지급이 있었던 것으로 보아 그때에 이 사건 세금계산서를 발행하게 된 것이고, 이러한 거래관계가 사실로서 명백하게 인정되는 사정이라면, ㅇㅇ건설의 분양대금 수령시마다 그 금액만큼의 공급가액이 기재된 해당 세금계산서가 발행되지 않았다는 사유만으로는 앞서 본 경위로 발행된 이 사건 세금계산서를 가리켜 '그 내용이 사실과 다른' 세금계산서라고 볼 수도 없다 할 것인 만큼, 피고가 이 사건 세금계산서가 실제거래일 이후에 작성되었다는 등의 이유만으로 원고들의 부가가치세 매입세액을 공제하지 아니한 것은 위법하다 할 것이다.

3. 결론

그렇다면 피고가 1992년 2기분 부가가치세에 대한 경정조사를 거쳐 1993. 6. 16. 원고들에게 한 1993년 수시분 부가가치세 등 336,951,198원의 부과처분 중 원고들이 구하는 바에 따라 매입세액 공제액에 해당하는 금 187,000,000원의 부과처분은 위법하므로 그 부분의 취소를 구하는 원고들의 이 사건 청구는 이유 있어 이를 인용하고, 소송비용은 패소자의 부담으로 하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1996. 9. 25.