서울고등법원-93-구-9226 (1997.01.30)

【주 문】

1. 피고가 1991. 7. 19. 원고에 대하여 한 1986사업년도분 법인세 금101,586,890원 중 금98,162,280원을 초과하는 부분, 방위세 금24,199,740원 중 금23,603,490원을 초과하는 부분, 1987사업년도분 법인세 금259,393,940원 중 금253,833,320원을 초과하는 부분, 방위세 금46,971,670원 중 금45,010,060원을 초과하는 부분, 1988사업년도분 법인세 금315,804,090원 중 금297,312,860원을 초과하는 부분, 방위세 금 59,745,900원 중 금56,245,590원을 초과하는 부분, 1989사업년도분 법인세 금359,002,290원 중 금336,094,560원을 초과하는 부분, 방위세 금73,896,370원 중 금69,182,540원을 초과하는 부분, 1990사업년도분 법인세 금 217,985,460원 중 금201,812,770원을 초과하는 부분, 방위세 금46,810,950원 중 43,339,330원을 초과하는 부분을 각 취소한다. 2. 원고의 나머지 청구를 기각한다. 3. 소송비용은 이를 20등분하여 그 1은 피고의, 나머지는 원고의 각 부담으로 한다.

【이 유】

1. 처분의 경위

다음과 같은 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑제1호증의 1 내지 5, 갑제2, 3호증, 갑제4호증의 1 내지 5, 을제 1 내지 5호증의 각 1 내지 6, 을제8 내지 12호증의 각 1 내지 6의 각 기재와 변론의 전취지를 종합하여 인정할 수 있고, 반증이 없다.

① 원고는 ㅇㅇ에 본점을, 우리나라를 비롯한 세계각국에 지점을 각 설치하고, 원고가 구매하여 소유하는 항공기(이하 "소유항공기"라 한다)와 리스계약에 의하여 사용권을 가지는 항공기(이하 "리스항공기"라 한다)를 사용하여 국내 및 국외에 걸쳐 국제항공운수업을 영위하는 항공회사로서 법인세법(이하 "법"이라 한다) 제53조 제1항 , 제55조 제1항 제5호 및 제58조 제1항 , 법 시행령 제122조 제1항 제8호 의 규정에 의하여 법 시행규칙 제59조의2 에서 규정하고 있는 별지 1 기재의 산식(이하 "산식"이라 한다)에 따라서 계산한 국내에서 영위하는 사업으로 인한 국내원천소득금액과 법 제55조제1항 각호 의 규정된 이자소득, 배당소득 등 그 밖의 국내원천소득을 합산한 금액에서 법 제53조 제1항 각호 의 금액을 공제한 금액을 과세표준으로 한 법인세와 그 법인세 산출세액을 과세표준으로한 방위세를 신고·납부할 의무가 있는 외국법인 이다.

② 원고는 1986년부터 1990년 까지의 각 사업년도분에 대한 각 법인세신고시 위 산식에 의한 국내원천소득(이하 "국내원천소득"이라 함은 위 산식에 의하여 산정하는 법 제55조 제1항 제5호 의 국내원천소득을 말한다)을 계산하면서, 산식 중의 "국제노선에서 생기는 이익"은 본점의 결산재무제표상의 이익산정방법 따라서 리스항공기에 대한 리스료 전액을 손금에 산입하여 이익을 산출하고, 산식중의 국내원전소득율 산정의 한 요소인 "고정자산의 장부가액"이나 "항공기의 장부가액"(이하에서는 위 고정자산과 항공기를 통칭하여 "고정자산"이라 한다)에서는 소유항공기만 포함시키고 리스항공기는 이를 제외하여 국내원천소득율을 산정하는 방법으로 원고의 국내원천소득을 산정하고 그에 따른 법인세와 방위세를 계산하여 별지 3의 계산표 2(이하 "계산표2"라 한다)의 제45행(법인세) 및 제55행(방위세) 기재와 같이 각 신고·납부하였다.

③ 피고는 1991. 7. 19.에 이르러 원고가 보유하는 리스항공기는 모두 원고의 고정자산에 해당하고 따라서 위 산식에 의한 원고의 국내원천소득산정시 고정자산의 장부가액에 포함시켜야 하는 것을 전제로 하여, 그 리스항공기의 장부가액을 일률적으로 신규항공기의 평균취득가액인 대당 135,000,000달러(미국달러화)로 보아 이를 고정자산의 장부가액에 포함시켜 국내원천소득을 계산하여 그에 따라 과세표준 및 세액을 산출하고, 그 세액에 과소신고가산세 및 미납부가산세를 가산하고 원고의 기납부분 세액을 차감하여 그 차액인 계산표2의 제46행 기재 법인세와 제59행 기재 방위세를 추가로 부과·고지하는 증액경정처분을 하였다.

④ 그 후 원고가 위 처분에 대한 행정심판을 제기하여 국세심판소장이 1993. 2. 17.자로 원고가 보유하고 있는 항공기중 원고에게 소유권이 있는 항공기 2대와 리스항공기중 리스기간이 10년이상인 항공기(이하 "금융리스항공기"라 한다) 19대는 금융리스자산으로서 원고의 고정자산에 포함시키되 그 항공기의 가액을 재조사하여 원고의 원천소득금액을 계산하고 그에 따라 과세표준과 세액을 경정할 것을 내용으로 하는 심판결정을 하자, 피고는 1993. 7. 2.자로 위 심판결정에 따라서 금융리스항공기의 취득가액으로 원고가 신고한 금액을 위 산식의 고정자산에 포함시켜 원고의 국내원천소득금액을 재계산하여그에 따라 과세표준과 세액을 산출하여 당초에 부과된 법인세와 방위세의 각 액수를 계산표2의 제48행(법인세) 및 61행(방위세) 기재의 각 금액으로 감액하는 경정결정을 하고 당초의 결정금액과의 차액인 계산표2의 제47행(법인세) 및 제60행(방위세) 기재의 각 금액을 원고에게 환급하였다(이하 당초의 부과처분 중 위 감액경정결정에 의하여 취소되지 않고 남아 있는 부분을 "이 사건 처분"이라 한다).

2. 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

(1) 원고의 주장

가) 주위적으로, 원래 "장부가액"이라는 것은 장부에 기장될 수 있는 소유자산의 가액만을 의미하고 임차자산은 장부상 취득가액이 있을 수 없으므로 항공기에 의한 국제운송업을 영위하는 외국법인의 국내원천소득을 산출하는 산식 중 국내원천소득율 계산의 한 요소로 되어 있는 "고정자산의 장부가액"에는 소유권이 외국법인에게 있는 항공기의 가액만을 의미하고 여기에 리스항공기의 가액은 포함되지 않는 것이며, 금융리스자산을 고정자산으로 취급하도록 한 법 기본통칙(2-3-57...9)은 시설대여업법에 의하여 설립된 국내리스회사로부터 리스한 자산에 대하여만 적용되는 것이어서 원고의 금융리스항공기에 대하여는 적용될 여지가 없으므로, 금융리스항공기의 가액을 위 고정자산의 장부가액 포함시켜서 한 이 사건 처분은 위법하고,

나) 예비적으로, ① 금융리스항공기를 위 산식의 고정자산에 포함시키는 경우에도 실질적 기여도에 의하여 소득을 배분하는 방식을 취한 법 시행령 제122조 제1항 제8호 의 취지와 장부가액은 취득가액에서 감가상각비와 감가삼각충당금을 공제한 가액을 의미하는 것이 회계학의 기본원리인 점 및 같은 취지의 법 기본통칙(2-15-45...21) 등에 비추어 국내원천소득율 계산시 고정자산에 포함시키는 금융리스항공기의 장부가액은 취득가액에서 감가상각비를 공제한 금액이 되어야 하고, 이는 원고가 금융리스항공기를 모두 임차자산으로 취급하여 고정자산에 대한 감가상각을 하지 아니하는 본점 소재지 법률에 의하여 감가상각비를 손금에 계상하지 아니하였더라도 마찬가지로 보아야 하며, 그렇지 않다고 하더라도 법인이 고정자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 고정자산에 대한 자본적지출에 해당하는 금액을 손금으로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 볼 것을 규정한 법 시행령 제56조 의 즉시상각의제에 관한 규정에 의하여 금융리스항공기의 감가상각비를 공제한 가액을 고정자산의 장부가액으로 인정하여야 하며, ② 위 산식의 "국제노선에서 생기는 이익"을 계산함에서 있어서도 실질과세 및 형평의 원칙에 따라서 금융리스항공기의 리스료를 손금에서 제외시키는 대신에 그 감가상각비와 이자상당액을 손금산입하여 이익을 산출하여야 한다.

(2) 피고의 주장

① 국내원천소득금액을 산출하는 산식 중 국내원천소득율계산의 요소인 "고정자산"은 법인의 수익창출에 기여한 것으로서 실질적으로 법인의 소유자산이라고 보아야 할 자산은 그 벌률적, 형식적인 소유권이 법인에게 있는지 여부를 불문하고 모두 포함시켜야 하는 것이 실질과세의 원칙과 일반적으로 공정·타당하다고 인정되고 있는 기업회계기준이나 관행에도 합치하는 해석이고, 외국법인의 국내 원천소득은 우리나라의 법률에서 정한 회계기준에 맞추어 산출하여야 하고 외국법인 본점소재지의 법률에 의할 수 없는 것이며, ② 법 제16조 제12호 및 법 시행령 제48조 제1항 의 규정에 의하면 법인의 소득금액계산상 손금에 산입하는 감가상각비의 계산은 법인이 고정자산의 상각액을 손금에 계상하였을 경우에 고정자산의 내용년수에 따른 상가비율에 의하여 계상한 액을 한도로 하도록 규정하여 임의상각제도를 취하고 있는데, 원고는 법인결산시에 금융리스항공기의 감가상각액을 손금에 계상하지 아니하였으므로 금융리스항공기의 감가상각비를 고정자산의 장부가액에서 공제할 수 없는 것이며, 법 시행령 제56조 는 즉시상각의제규정은 원고는 당초부터 감가상각계산도 하지 아니하였고 원고가 손금에 계상한 리스료는 자본적지출에 해당하지도 아니하여 원고에게는 적용할 수 없는 것이므로, 피고가 원고법인의 국내원천소득금액을 산출하면서 국내원천소득율계산시 고정자산의 장부가액을 감가상각비를 공제하지 아니한 금액으로 인정한 것은 정당하고, ③ 원고는 당초부터 조세를 회피할 목적으로 국내원천소득계산시 항공기가액을 누락시켜 국내원천소득을 감소시켜 왔고, 원고법인의 본점결산시에 금융리스항공기를 모두 임차자산으로 처리하였더라도 우리나라에서 법인세 신고를 함에 있어서는 이를 우리나라법에 맞게 조정하여 신고하여야 함에도 원고는 ㅇㅇ의 본점에서 회계처리한 금액을 그대로 국제노선에서 생기는 이익으로 신고하고서도 뒤에 원고에게 유리한 감가상각비만을 공제하여 달라고 하는 것은 부당하므로 위 산식의 국제노선에서 생기는 이익의 계산에서도 금융리스항고기의 감가상각비를 손금에 산입하지 아니한 것은 정당하다고 주장한다.

나, 관계 법령 등

법(1990. 12. 31. 법률 제4282호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제56조 제1항 은 외국법인이 국내에 사업의 전부 또는 일부를 수행하는 고정된 장소를 가지고있는 경우에는 국내에 사업장(이하 "국내사업장"이라 한다)이 있는 것으로 한다고 규정하고, 법 제53조 제1항 은 국내에 제56조 제1항 에 규정하는 사업장을 가진 외국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준은 제55조 에 규정하는 국내원천소득의 총합계 금액에서 다음 각호에 게기하는 소득을 순차로 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있으며, 법 제55조 제1항 은 제53조 에서 "국내원천소득"이라 함은 다음 각호에서 게기하는 소득을 말한다고 규정하며서 제1호에서 제11호까지를 열거하고 있는데, 그 제5호에서는 국내에서 영위하는 사업에서 발생하는 소득으로서 대통령령이 정하는 것을 들고 있고, 이에 근거한 법 시행령(1990. 12. 31. 대통령령 제13195호로 개정되기 전의것) 제122조 제1항 은 법 제55조 제1항 제5호 에서 "대통령령이 정하는 것"이라 함은 소득세법 제20조 에 규정하는 사업에서 발생하는 소득을 말한다. 다만, 국내 및 국외에 걸쳐 사업을 영위하는 외국법인의 경우에는 다음 각호의 소득을 국내에서 영위하는 사업에서 발생하는 소득으로 한다고 하고 제8호에서 "외국법인이 국내 및 국외에 걸쳐 항공기에 의한 국제운송업을 영위하는 경우에는 국내에서 탑승한 여객이나 적재한 화물에 관련하여 발생하는 수입금액과 경비, 국내업무용 고정자산의 가액 기타 그 국내업무가 당해 운송업에 대한 소득의 발생에 기여한 정도 등을 고려하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 계산한 그 법인의 국내업무에서 발생하는 소득"을 들고 있고, 위 시행령의 규정에 의하여 마련된 법 시행규칙 제59조의 2 는 영 제122조 제1항 제8호 의 규정에 의하여 항공기에 의한 국제운송업을 행하는 법인의 국내원천소득금액의 계산방법은 다음의 산식에 의한다고 하고 별지 1 기재와 같은 산식을 규정하고 있다.

그리고 외국법인의 법인세 등 신고·납부·결정 등 절차에 관하여 법 제58조 제1항 은 외국법인에 관한 특별규정이 있는 경우를 제외하고는 내국법인에 관한 규정인 법 제26조 등을 준용하도록 하고 있고, 법 제26조 제1항 은 납세의무있는 내국법인은 각 사업년도의 결산을 확정한 날로부터 15일 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 당해 사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 서면으로 정부에 신고하여야 한다고 하고, 제2항은 제1항의 신고에 있어서는 다음 각호의 서류를 첨부하여야 한다고 하면서 제1호에서 기업회계기준을 준용하여 작성한 대차대조표 및 손익계산서를 들고 있다.

한편 리스자산에 관하여 금융리스와 운용리스의 구분에 관하여 규정하고 있는 법 기본통칙 2-3-56...9 제1항은 이 통칙에서 "리스"라 함은 시설대여업법에 의한 시설대여를 말한다고 하고, 제2항은 다음 각호의 1에 해당하는 리스는 금융리스로 분류하고, 기타의 리스는 운용리스로 분류한다고 하면서, 제3호에서 리스기간이 규칙 별표 1 및 별표 2에 의한 리스물건의 내용년수를 초과하는 경우를 들고 있고, 제3항은 제2항 제3호의 경우에는 임차인의 사업별 고정자산의 내용년수에 의한다고 규정하고 있는데, 별표 1(1983. 2. 28. 개정된 것)에 의하면 원고법인이 보유하고 있는 금융리스항공기와 같은 항공기의 내용년수는 10년으로 규정되어 있다.

또한 리스자산의 회계처리에 관하여 규정하고 있는 법 기본통칙 2-3-57...9 제1항은 금융리스에 의하는 경우의 회계처리는 다음 각호에 의한다고 하고 제2호에서 임차인의 경우에 있어서는 당해 리스물건의 리스물건의 리스실행일 현재의 취득가액 상당액을 임대인으로부터 차입하여 동 리스물건을 구입(설치비 등 취득부대비용 포함)한 것으로 보아 소유자산과 동일한 방법으로 감가상각한 당해 리스자산의 감가상각비와 대금결제조건에 따라 지급하기로 한 리스료중 차입금에 대한 이자상당액을 각 사업년도소득금액 계산상 손금에 산입한다(이하 생략)고 규정하고 있다.

그리고 고정자산의 감가상각에 관하여 법 제16 는 다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각 사업년도의 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고하고 제12호에서 법인의 각 사업년도에 계상한 고정자산의 감가상각비로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 초과하는 부분의 금액을 들고 있고, 법 시행령 제48조 는 법 제16조 제12호 의 규정에 의한 감가상각비(이하 "상각액"이라 한다)의 계산은 법인이 고정자산의 상각액을 손금에 계상하였을 경우에 고정자산의 내용년수에 따른 상각비율에 의하여 계상한 액을 한도로 하여 이를 소득계산상 손금으로 계산한다고 규정하고, 법 시행령 제56조 제1항 은 법인이 고정자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 고정자산에 대한 자본적지출에 해당하는 금액을 손금으로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 시·부인 계산한다고 규정하고있으며, 감가상각비의 손금산입에 관한 위 법 제16조 의 규정은 법 제54조 제1항 에 의하여 외국법인의 국내원천소득금액의 계산에 준용하도록 되어 있다.

다. 원고의 주위적 주장에 대한 판단

우선 위에서 본 바와 같이 외국법인의 법인세 등 신고·납부·결정 등 절차에 관하여 준용되는 법 제26조 제1, 2항 이 법인세 과세표준과 세액 신고시에 기업회계기준을 준용하여 작성한 대차대조표 및 손익계산서 등의 서류를 첨부하도록하고 있는 바, 외국법인이 국내영업부분에 의하여 얻은 소득에 대하여 우리나라 법에 의한 세금을 부과하기 위하여 제출하도록 한 위 서류들은 외국법인의 본점 소재지 국가와의 조약에 의하여 특별히 정하지 않은 한 당연히 국내의 세법과 기업 회계기준에 따라서 작성될 것을 요구하고 있는 것이라고 할 것이므로, 원고법인이 국제항공운수업을 영위하여 얻은 소득 중 우리나라가 과세권을 행사할 소득의 범위를 산출하기 위하여 마련된 위 산식 중 고정자산의 범위를 어떻게 볼 것인가는 우리나라의 법률과 회계기준이 정하는바에 따라서 결정하여야 하는 것이고 원고법인의 본점 소재지의 법률이나 회계기준에 의할 수는 없다고 할 것이데, 위에서 본 각 기본통칙 2-3-56...9, 2-3-57...9)에서 리스자산을 금융리스자산과 운용리스자산으로 분류하면서 그 분류기준의 하나로 리스기간이 법 시행규칙에 의한 내용년수를 초과하는 경우에는 금융리스자산으로 보도록 하고 있고 금융리스자산은 이를 임차인측의 고정자산으로 취급하도록 규정하고 있으므로, 원고 법인의 리스항공기 중 항공기의 리스기간이 법에서 정한 항공기의 내용년수 10년을 초과하는 것은 위 기본통칙의 금융리스자산으로서 원고법인의 고정자산으로 취급하는 것이 상당하다고 할 것이다(위 기본통칙은 과세관청이 과세처분을 함에 있어서 따라야 할 내부적인 기준을 정한 것에 불과하여 국민과 법원을 기속하는 법규적인 효력은 없다고 할 것이나, 그 규정 내용이 법령의 규정이 위반되지 아니하는 범위내에서 법령을 해석하여 집행하는 합리적인 기준을 정한 것이므로 과세관청이 이에 따라서 한 과세처분은 정당하다고 할 것이고, 위 기본통칙은 시설대여업법의 규정에 의한 시설대여의 요건과 실질에 해당하는 경우에는 그 리스회사가 국내회사인지 외국회사인지를 불문하고 모두 적용되는 것이며 시설대여업법에 의하여 설립된 국내리스회사로부터의 리스에 대하여만 적용되는 것은 아니라고 할 것이므로 이 점에 관한 원고의 주장은 이유없다).

또한 위 산식규정은 원고법인과 같이 세계의 각 국가로 연결되는 항공노선에 항공기을 운항하는 외국법인이 그 운송사업으로 인하여 얻는 소득중에서 우리나라가 과세권을 행사할 수 있는 소득의 범위를 국내사업장의 영업으로 인한 익금에서 손금을 차감하는 일반적인 소득산출의 방식에 의하여 산출하기 어려운 국제항공운송업의 특성을 감안하여 이를 법인이 전세계를 통한 영업으로 얻는 이익(국제노선에서 생기는 이익)에 국내업무부분이 그 이익 산출에 기여한 비율(국내원천소득율)을 곱하여 산출하는 방식을 취하고, 그 기여비율을 보다 정확하게 산정하기 위하여 국내업무부분이 전세계영업중에서 수입요인, 고정자산요인, 급여요인의 3가지 요인에서 차지하는 비율을 각 산출한 후 이를 산술평균한 비율을 국내원천소득율로 삼도록 규정하고 그 3가지 요인 중 고정자산요인에서의 비율을 고정자산의 장부가액에 의하여 산정하도록 한 것인바, 이와 같은 산식규정의 입법취지와 실질과세의 원칙에 비추어 보더라도 국내원천소득율을 보다 정확하게 산정하기 위하여서는 항공회사의 자산 중 가장 큰 비중을 차지하고 있는 항공기에 대하여는 그 실질적, 경제적인 보유형태에 의하여 위 산식의 고정자산에 포함시킬 것인지 여부를 가려야하고 법률적인 소유권귀속여부에 의하여서만 결정하여서는 안된다고 할 것인데, 리스기간이 10년이 넘는 금융리스항공기의 보유는 실질에 있어서는 원고가 리스회사로부터 항공기구입자금을 융자받아 항공기를 구입하여 사용하고 그 융자대금에 이자를 합산하여 리스료의 형태로 분할상환하는 물적금융에 해당한다고 할 것이므로 위 금융리스항공기는 이를 위 산식의 고정자산에 포함시켜야 한다고 할 것이다.

따라서 피고가 이 사건 처분시에 금융리스항공기를 위 산식의 고정자산에 포함시켜서 국내원천소득율을 산정한 것은 적법하고, 이것이 위법임을 주장하는 원고의 주위적 주장은 이유없다.

라. 원고의 예비적 주장에 대한 판단

(1) 국내원천소득율산정시 고정자산의 장부가액에서 감가상각충당금을 공제하여야 하는지 여부

위 산식은 국내원천소득율의 산정요소로서 고정자산의 "장부가액"이라는 표현을 사용하고 있는 바, 원래 고정자산의 "장부가액"이라는 것은 고정자산의 취득가액에서 감가상각비나 감가상가충당금을 공제한 금액을 말하는 회계학상의 용어이고, 법 기본통칙 2-15-45...21에서도 같은 취지의 규정을 두고 있으며, 위에서 본 바와 같이 법 기본통칙 2-3-57...9는 금융리스자산의 회계처리에 관하여 리스사용자는 리스자산을 소유자산과 동일한 방법으로 감가상각한 당해 리스자산의 감가상각비와 대금결제조건에 따라 지급하기로 한 리스료중 차입금에 대한 이자상당액을 각 사업년도소득금액 계산상 손금에 산입하도록 규정하고 있고, 또한 위에서 본 산식규정의 입법취지 및 실질과세의 원칙에 비추어 보더라도, 원고법인이 전세계에서의 영업으로 인하여 얻은 이익 중 국내업무부분이 차지하는 비율을 보다 정확하게 산정하기 위하여서는 항공기의 가액을 각 사업년도별로 항공기의 실제자산가치에 맞추어 보다 실질에 맞게 파악하여야 할 필요가 있는 것이므로, 위 산식 중 고정자산의 "장부가액"에 산입하는 금융리스 항공기의 가액은 그 취득가액에서 원고법인이 우리나라 법의 규정에 의하여 소유자산과 동일한 방법으로 감가상각하였을 경우의 감가상각비상당액을 차감한 가액으로 하여야 할 것이다.

한편, 법 제16조 제12호 및 법 시행령 제48조 제1항 은 법인의 소득금액계산상 손금에 산입하는 감가상각비의 계산을 법인이 고정자산의 상각액을 손금에 계상하였을 경우에 고정자산의 내용년수에 따른 상각비율에 의하여 계상한 액을 한도로 하도록 규정하고 있으나, 위 규정은 법인의 각 사업년도의 "소득금액계산시"에 손금에 산입하는 감가상각비의 범위에 관한 규정이고, 위 산식 중 국내원천소득율에관한 규정은 원고 법인이 전세계의 영업을 통하여 얻은 중 국내영업부분의"기여비율"을 산출하기 위한 것일 뿐이고 직접적으로 원고 법인의 "소득"을 산출하는 것이 아니므로(소득의 산출은 위 산식 중 "국제노선에게 생기는 이익"의 산출과정에서 하게 된다), 위 법령의 규정을 이유로 위 고정자산의 장부가액은 감가상각비를 공제하지 아니한 금융리스항공기의 취득가액으로 보아야 한다는 피고의 주장은 이유없다.

(2) "국제노선에서 생기는 이익"의 계산시에 감가상각비 상당액을 손금에 산입하여야 하는지 여부

원고법인이 국제항공운수업을 영위하여 얻은 소득 중 국내영업부분의 기여에 의한 소득을 산출하여 과세하기 위한 위 산식의 해석을 국내의 세법과 기업회계기준에 의하여 하여야 함은 위에서 본 바와 같으므로, 위 산식 중의 다른 한 요소인 "국제노선에서 생기는 이익"도 원고법인의 본점소재지인 홍콩의 법률이 아닌 국내의 세법과 기업회계기준에 의하여 산출하지 않으면 안된다. 그런데 위에서 인정한 바와 같이 원고법인은 그 결산시에 본점소재지인 ㅇㅇ의 법률에 의하여 금융리스항공기에 대하여도 이를 모두 임차자산으로 처리하여 그 리스료를 손금에 산입하는 대신에 감가상각비와 이자상당액을 손금에 산입하지 아니하고 이익을 산정하였으므로, 이를 금융리스자산의 회계처리에 관한 법 기본통칙 2-3-57...9에 의하여 수정하기 위하여서는 먼저 손금에 산입한 금융리스항공기의 임대료는 이를 손금에서 공제하고, 대신에 감가상각비와 리스료중 대금결제조건데 따라 지급하기로한 차입금에 대한 이자상당액을 손금에 산입하여 이익을 다시 산출하여야 한다.

그런데 위에서 본 바와 같이 고정자산의감가상각에관한법 제16조 제12호 및 법 시행령 제48조 제1항 규정은 법인의 소득금액계산상 손금에 산입하는 감가상각비의 계산은 법인이 고정자산의 상각액을 손금에 계상하였을 경우에 고정자산의 내용년수에 따른 상각비율에 의하여 계상한 액을 한도로 하도록 규정하여 이른바 임의상각제도를 취하고 있는데, 원고법인은 그 결산시에 금융리스항공기의 감가상각비를 손금에 계상하지 아니하였으므로 위 산식의 국제노선에서 생기는 이익을 산정하면서 원고가 손금에 계상하지 아니한 감가상각비를 손금에 산입하는 것은 위 법령에서 규정한 임의상각제도에 위배되는 것이라고 할 것이다.

그러나 다른 한편으로 법 시행령 제56조 제1항 은 법인이 고정자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 고정자산에 대한 자본적지출에 해당하는 금액을 손금으로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 시·부인 계산한다고 규정하고 있고, 원고가 법인결산시에 금융리스항공기에 대한 리스료로 매 사업년도마다 지출한금액을 손금으로 계상한 사실은 위에서 본 바와 같은 바, 위 시행령 규정의 취지는 감가상각이 고정자산의 취득가액을 기간비용화하는 제도인 점을 감안하여 납세자가 고정자산 취득가액을 자산으로 계상하여 감가상각하는 방법을 택하지 않고 직접 당기의 비용으로 회계처리하더라도 그 비용의 실질은 감가상각비에 해당하므로 이를 감가상각한 것으로 본다는 것이고, 위에서 본 바와 같이 금융리스제도는 그실질에 있어서는 물적금융에 해당하여 리스회사가 리스이용자에게 고정자산의 취득비용을 대여하여 주고 그 대여금에 대한 이자를 가산하여 리스기간에 나누어 변제받는 것이라고 할 것이어서 리스이용자인 원고법인이 매사업년도마다 리스회사에 지급하고 손금으로 계상한 리스료 중 이자상당액을 제외한 나머지 금액은 위 시행령 제56조 제1항 소정의 "법인이 고정자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 고정자산에 대한 자본적지출에 해당하는 금액"에 해당하는 것으로 봄이 상당하고, 따라서 원고법인은 결산시에 금융리스항공기에 대한 리스료를 손금에 계상함으로써 리스료중 이자상당액을 제외한 금액을 결산조정에 의하여 감가상각비로 계상한셈이 되므로 동 금액은 국제노선에서 생기는 이익의 계산시에 손금에 산입되어야 하는 것이다.

그러므로 위에서 본 금융리스항공기의 회계처리에 관한 기본통칙에 의하여 원고가 이미 손금에 산입한 리스료를 손금에서 공제하고 그 대신에 감가상각비와 이자 상당액을 손금에 산입하여 원고법인의 국제노선에서 생기는 이익을 재계산하되, 감가상각비의 손금산입은 위에서 본 바와 같이 감가상각에 관한 법규정에 의하여 허용된 범위와 결산시에 손금에 계상한 범위내에서 허용되는데 앞에서 든 증거들과 갑제9호증의 1, 2, 을제13호증의 2의 각 기재에 의하면 법령에 의하여 허용된 감가상각비의 액수(별지 2의 계산표 1 기재 금액)가 원고법인이 각 사업년도에 지출한리스료 중 이자상당액을 공제한 금액을 초과하는 사실이 인정되므로 결국 위 이익의 재계산에 있어서 손금에서 공제할 리스료와 손금에 산입할 감가상각비 및 이자상당액은 같은 금액이 되고, 그에 따라 국제노선에서 생기는 이익도 원고법인이 당초에 법인결산시에 산정한 이익의 금액과 같은 금액이 된다.

따라서 국제노선에서 생기는 이익의 계산시에 금융리스항공기에 대한 감가상각비를 손금에 산입하여야 한다는 원고의 주장은 위와 같이 리스료 중 이자상당액을 공제한 금액의 범위내에서만 이유있고 나머지는 이유없다.

라. 정당한 세액의 계산

위 인정한 바에 의하면 결국 원고법인의 정당한 국내원천소득은 위 산식의 "국제노선에서 생기는 이익"은 원고법인이 결산시에 산정한 이익의 금액으로 하고, 위 산시기의 "국내원천소득율"은 금융리스항공기의 취득가액에서 각 사업년도까지의 누적된 감가상각충당금을 공제한 금액을 고정자산의 장부가액에 산입하여 산정하여야 하고, 원고법인의 정당한 과세표준은 위 산식에 의하여 산정한 국내원천소득에 법 제55조 제1항 각호 의 다른 국내원천소득을 합산하고, 법 제53조 제1항 각호 의 금액을 공제한 금액으로 하여야 할 것이다.

나아가 위와 같은 방법에 의한 과세표준 및 세액산출을 위하여 금융리스항공기의 취득가액에서 공제할 감가상각비의 액수에 관하여 보건대, 감가상각의 방법은 법 시행령 50조 제1항 , 법 시행규칙 제28조 제1항 제2호 에 의하여 원고법인이 피고에게 신고한 방법으로서 그 소유항공기에 대한 감가상각시에 사용한 정액법에 의하고, 법 시행령 제48조 제1항 , 법 시행규칙 제27조 제1항 에 의하여 금융리스항공기의 내용년수를 10년으로 하고 잔존가치를 취득가액의 10퍼센트로 보아 나머지 90퍼센트를 내용년수에 균등안분하여 각 항공기에 대한 각 사업년도까지의 감가상각충당금 누적분과 각 사업년도에 상각할 감가상각비의 액수를 산정하면, 별지 2 계산표1의 기재와 같이 되고(항공기를 취득한 년도의 감가상각비는 월할 및 일할 계산하고, 소수점이하는 반올림한다. 이하 같다), 이를 기초로 하여 원고법인의 국내원천소득과 그에 따른 과세표준 및 세액을 산정하고( 국고금단수계산법 제1조 및 제2조 에 의하여 세액의 10원미만 및 과세표준액의 원미만은 버리고 계산한다), 그 세액에 가산세(법인세는 과소신고가산세 및 미납부가산세, 방위세는 미납부가산세)를 가산하여 총결정세액을 산정하면 계산표2의 제44행(법인세) 및 제58행(방위세)의 각 기재와 같이 되고, 여기에서 원고가 당초에 신고납부한 세액(계산표2의 45행-법인세, 제55행-방위세)을 공제하면 피고가 추가로 고지하여야 할 정당한 세액이 산출되는데(계산표2의 제49행-법인세, 제62행-방위세), 피고는 이 사건 처분시에 이를 초과하는 세액을 고지하였으므로(계산표2의 제48행-법인세, 제61행-방위세) 이 사건 처분 중 위 정당한 고지세액을 초과하는 부분(계산표2의 제50행-법인세, 제63행-방위세)은 위법하다고 할 것이다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 처분 중 위 인정의 정당한 세액인 계산표2의 제49항 기재 법인세액 및 제62행 기재 방위세액을 초과하는 금액 부분은 위법하고 나머지 부분은 적법하므로, 원고의 이 사건 청구 중 위 위법한 부분의 취소를 구하는 부분은 이유있어 이를 인용하고 나머지 청구는 이유없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.