서울고등법원-96-구-42743 (1997.10.16)

【주 문】

1. 원고의 청구를 기각한다. 2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

【이 유】

1. 처분의 경위

다음 사실은 갑 제1, 2호증, 갑 제3호증의 1, 2, 갑 제4, 6, 26호증, 을 제1 내지 5호증의 각 기재와 증인 이ㅇ균의 증언(뒤에 믿지 않는 부분 제외)에 변론의 전취지를 종합하여 인정할 수 있고 반증이 없다.

가. 원고는 소외 ㅇㅇ산업 주식회사(이하 "ㅇㅇ산업"이라 한다)가 100% 출자한 회사로서 소외 ㅇㅇ증권 주식회사(이하 "ㅇㅇ증권"이라 한다)를 주간사회사로 하여 회사채 권면총액 50억원을 발행하였는데, 1993. 4. 13. 납입된 사채금 50억원을 모기업인 ㅇㅇ산업이 모두 사용하였다.

나. 피고는, 원고가 위 사채금 50억원을 모기업인 ㅇㅇ산업에 이자 연 11%에 대여한 것이라고 인정하고, 원고가 신고한 법인세과세표준 및 세액신고 내용에는 위 대여금과 관련한 세무조정을 하지 아니하였고 위 대여금은 법인세법 제18조의3 제1항 제3호(1993. 12. 31. 법률 제4664호로 개정되기 전에는 제18조의3 제2항 제2호)에 규정한 특수관계있는 자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등에 해당한다는 이유로, 같은법시행령 제43조의2 제4항(1993. 12. 31. 대통령령 제14080호로 개정되기 전에는 제43조의2 제6항)의 규정에 의하여 계산한 지급이자를 손금불산입하고, 또한 ㅇㅇ산업과 사이에 약정한 이자율 11%는 당좌대월이자율(1993 사업년도 12%, 1994 사업년도 13%)보다 낮은 이자율이라는 이유로 같은법 제20조, 같은법시행령 제47조 제2항의 규정에 의하여 인정이자 상당액을 익금산입하고, 원고가 ㅇㅇ산업으로부터 수수할 수입이자와 ㅇㅇ증권에 지급할 이자를 기장하지 아니하였으므로 지급이자 계상 누락액을 손금산입하여 1995. 12. 16. 원고에 대하여 1993 사업년도분 법인세와 1994 사업년도분 법인세 및 농어촌특별세를 증액경정하여 청구취지 기재 금액의 납부고지를 하였는데, 그 부과내역은 다음과 같다.

다. 1993 사업년도분 부과내역은 법인세법(1993. 12. 31. 법률 제4664호로 개정되기 전의 것) 제18조의3 제2항 제2호의 규정에 의하여 특수관계있는 자에 대한 가지급금 관련 지급이자 금 339,847,997원을 손금불산입하고, 같은법 제20조, 같은법시행령 제47조 제2항의 규정에 의하여 가지급금에 대한 인정이자 금 459,576,015원을 익금산입한 후, ㅇㅇ증권에 변제한 지급이자 금 394,794,520원을 손금산입하여 과세표준을 금 733,253,111원으로 하고 산출세액 금 235,306,057원을 산출한 다음, 공제감면세액 금 122,774,359원을 공제하여 차감세액을 금 112,531,698원으로 계산하고 여기에 과소신고 및 미납부가산세 금 31,076,289원을 가산하여 총결정세액을 금 143,607,987원으로 증액경정하고 원고가 기납부한 세액(원천납부세액 및 자진납부세액) 금 40,165,914원을 차감하여 금 103,442,073원의 납부고지를 하였다.

라. 1994 사업년도분 부과내역은 법인세법 제18조의3 제1항 제3호의 규정에 의하여 특수관계있는 자에 대한 가지급금 관련 지급이자 436,036,481원을 손금불산입하고, 같은법 제20조, 같은법시행령 제47조 제2항의 규정에 의하여 가지급금에 대한 인정이자 668,767,904원을 익금산입한 후, ㅇㅇ증권에 변제한 지급이자 550,000,000원을 손금산입하여 과세표준을 금 620,200,106원으로 하고 산출세액 184,464,033원을 산출한 다음, 공제감면세액 64,932,323원을 공제하여 차감세액을 금 119,531,710원으로 계산하고 여기에 과소신고 및 미납부가산세 금 28,116,519원을 가산하여 법인세 총결정세액을 금 147,648,229원으로 증액경정하고 원고가 기납부한 세액(원천납부세액 및 자진납부세액) 금 7,847,486원을 차감하여 금 139,800,743원의 납부고지를 하고, 한편, 농어촌특별세법 제5조 제1항 제1호의 규정에 의하여 법인세 감면세액 64,932,323원을 과세표준으로 하여 해당세율 20%를 적용 농어촌특별세 산출세액 12,986,323원을 산출하고 같은법 제11조의 규정에 의한 가산세 1,220,171원을 가산하여 총결정세액을 금 14,206,635원으로 증액경정하고 기납부세액 금 784,748원을 차감하여 금 13,421,887원의 납부고지를 하였다.

2. 처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장

피고는 이 사건 처분은 위 처분사유와 관계법령에 따른 것이므로 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는 위 회사채가 원고 명의로 발행되기는 하였지만 ① 원고의 모기업인 ㅇㅇ산업이 회사채발행으로 자금을 조달해야 할 필요성이 있었으나 재정경제원의 정책상 중소기업 및 제조업 우선순위로 회사채발행을 배정하고 비제조업은 회사채발행을 억제함으로 인하여 ㅇㅇ산업 명의로 회사채발행이 불가능하여 부득이 원고의 명의를 빌려 회사채를 발행하게 되었고, ② 위 회사채발행과 관련된 업무를 ㅇㅇ산업이 직접 수행하였으며, ③ 회사채 조달자금 전액을 ㅇㅇ산업이 사용하였고, ④ 회사채발행과 관련된 제비용도 ㅇㅇ산업이 부담하였고, ⑤ 회사채발행시 ㅇㅇ산업이 신용보증을 하고 담보제공을 하였는바, 위와 같은 사실관계에 비추어보면 국세기본법 제14조 제1항, 법인세법 제3조 제1항의 규정과 법인세법 기본통칙 1­2­4---3, 1­2­10---3, 국세청예규(법인 22601-1215, 1992. 6. 1.)상의 실질과세의 원칙에 의하여 위 회사채는 ㅇㅇ산업이 원고 명의를 차용하여 발행하고 그로 인하여 납입된 50억원을 ㅇㅇ산업이 사용한 것으로 보아야 함에도 원고가 회사채를 발행하여 ㅇㅇ산업에게 사채금을 대여한 것으로 보고 과세한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다고 주장한다.

나. 관계 법령 등

(1) 국세기본법[실질과세] 제14조 제1항은 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다고 규정하고, 법인세법 제3조[실질과세] 제1항은 자산 또는 사업에서 생기는 수입의 전부 또는 일부가 법률상 귀속되는 법인과 실질상 귀속되는 법인이 다른 경우에는 그것이 실질상 귀속되는 법인에게 이 법을 적용하여 법인세를 부과한다고 규정하고, 법인세법 기본통칙 1­2­4---3(과세사실의 판단기준)은 법인세의 과세소득 또는 토지 등의 양도차익 등을 계산함에 있어서 구체적인 세법적용의 기준이 되는 과세사실의 판단은 당해법인의 기장내용, 계정과목, 거래명의에 불구하고 그 거래의 실질내용을 기준으로 한다고 규정하고, 위 기본통칙 1­2­10---3(타인명의 차입금에 대한 취급) 제1항은 차입금의 명의인과 실질적인 차용인이 다른 경우에는 실질적인 차용인의 차입금으로 한다. 다만, 명의인의 자산을 차입금에 대한 담보물건으로 제공한 경우에는 명의인을 실질적인 차용인으로 한다고 규정하고, 제2항은 제1항의 실질적인 차용인은 금전대차계약의 체결, 차입금의 수령, 각종 비용부담 등 차입에 관한 업무의 실질적인 행위자로 한다. 이 경우 차입금을 분할한 경우에는 차입명의인의 차입금으로 한다고 규정하고 있다.

(2) 그리고 법인세법 제18조의3[지급이자의 손금불산입]제1항은 다음 각호의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)은 각 사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 하면서 제3호에서 제20조의 규정에 의한 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것을 들고, 법인세법시행령 제43조의2[지급이자의 손금불산입]제2항 제2호는 법 제18조의3 제1항 제3호의 규정에 의한 업무와 관련없는 가지급금 등은 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제19조 제3항 각호의 1에 해당하는 법인의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말하고 다만, 총리령이 정하는 금액을 제외한다고 규정하고, 제4항은 법 제18조의3 제1항에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액"이라 함은

제1항 및 제2항의 자산가액의 합계액(총차입금을 한도로 한다)

지급이자 × ─────────────────────────────

총차입금

의 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다고 규정하고 있다(1993. 12. 31. 법률 제4664호 및 같은날 대통령령 제14080호로 법인세법 및 같은법시행령이 개정되기 전에는 법 제18조의3 제2항 제2호, 같은법시행령 제43조의2 제5, 6항이 위 내용을 규정하고 있었음).

또 법인세법 제20조[부당행위계산의 부인]는 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고, 같은법시행령 제46조[법인의 부당한 행위 또는 계산]제1항은 법 제20조에서 "특수관계있는 자"라 함은 다음 각호의 관계에 있는 자를 말한다고 하면서 제1호에서 출자자(소액주주를 제외한다) 등을 들고, 같은법시행령 제47조[인정이자등의 계산] 제1항은 출자자 등에게 무상 또는 총리령이 정하는 당좌대월이자율(이하 "당좌대월이자율"이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다고 규정하고, 제2항은 출자자 등에게 금전을 대여한 경우 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 때에는 제1항의 규정에 불구하고 그 차입금의 범위안에서 당해 이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 그 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다. 다만, 특수관계있는 자(법인 또는 사업을 영위하는 개인에 한한다)에게 금전을 대여한 경우로서 상환기한을 정하여 당좌대월이자율로 이자를 수수하기로 약정한 때에 당해 대여금에 대한 인정이자를 계산함에 있어서는 그 당좌대월이자율을 차입금의 이자율로 본다고 규정하고 있다.

한편 국세청예규(법인 22601-1215, 1992. 6. 1.)는 법인이 어음할인 한도액을 초과하여 당해 법인의 어음을 할인할 수 없어 특수관계있는 법인이 발행한 어음으로 금융기관에서 발행법인 명의로 자금을 조달하여 사용하면서 당해 법인이 지급이자를 부담하고 차입금을 상환하는 경우 이로 인하여 발행법인이 고율의 차입금을 사용하는 등의 사유로 소득의 감소가 발생하지 아니하는 때에는 법인세법 시행령 제47조의 규정이 적용되지 아니한다고 하고 있다.

다. 판단

(1) 갑 제3호증의 1, 2, 갑 제4, 6, 26, 27호증의 각 기재에 변론의 전취지를 종합하면, 다음 사실을 인정할 수 있고 갑 제5 내지 13호증, 갑 제14호증의 1, 2, 3, 갑 제15 내지 25호증의 각 기재는 위 인정에 방해가 되지 아니하며, 당원이 믿지 아니하는 증인 이ㅇ균, 박ㅇ식의 각 일부 증언 외에 달리 이를 뒤집을 만한 증거가 없다.

(가) 원고는 1993. 4. 6. ㅇㅇ증권과 사이에 원고가 같은해 3. 16. 개최한 이사회 결의에 의하여 발행하는 회사채(회사채명칭 : ㅇㅇ기계공업주식회사 제1회 보증사채) 권면총액 50억원(사채권의 발행가액 총액 50억원)을 ㅇㅇ증권을 주간사회사로 하여 인수단에게 총액인수 및 매출할 것을 위탁하는 계약을 체결하였는데, 위 계약에서 원고는 위 사채금을 유가증권신고서의 자금사용 목적의 내용대로 사용하여야 하고 위 사채금을 사용한 뒤 즉시 위 사채금의 사용내역을 주간사회사에게 제출하여야 하며, 회사채의 원리금 지급을 전적으로 책임지고, 발행절차상 이의 또는 이에 따른 배상문제 및 기타문제가 발생될 경우 전적으로 이에 대한 책임을 지기로 약정하였다.

(나) 위 사채납입금 50억원이 1993. 4. 13. 원고의 ㅇㅇ은행 ㅇㅇ빌딩지점 계좌에 입금되었는데, 원고는 이를 입급으로 회계처리한 후 이를 출금하여 같은날 ㅇㅇ산업에게, 대여기간을 1996. 4. 12.까지, 이자는 회사채 이율과 동일한 연 11%로 하고, 이자지급은 원고의 회사채원리금 지급의무를 ㅇㅇ산업이 이행함으로서 갈음하기로 하고, 회사채발행과 관련한 수수료 등 제반비용을 ㅇㅇ산업이 부담하는 조건으로 하여 대여하였으며, 원고는 이를 관계회사 대여금으로, ㅇㅇ산업은 관계회사 차입금으로 각 회계처리하였다.

(다) 원고와 ㅇㅇ산업은 1994. 12. 29. 위 대여금 50억원의 변제방법으로 원고가 ㅇㅇ산업으로부터 ㅇㅇ산업이 소유한 소외 주식회사 ㅇㅇ의 주식 54,060주(주당 92,500원)로 양도받고 차액 550,000원은 현금으로 지급받기로 약정하였다.

(라) 원고는 1993 사업년도에는 이자율이 11% 내지 14.6%인 차입금이 있었고, 1994 사업년도에는 이자율이 11% 내지 17%인 차입금이 있었다.

(마) 회사채의 발행은 증권회사를 주간사회사로 선정하여 주간사회사와 사이에 회사채 발행조건, 원리금 지급의무 등에 관하여 계약을 체결하도록 되어 있으며, 정부에서는 증권업협회를 통하여 회사채 발행물량을 조정하고 있는 등 회사채발행은 일반적인 금융기관으로부터의 차입이나 어음대여와는 달리 엄격한 자격 요건과 절차에 의하여 이루어지고 있다.

(2) 위에서 본 사실관계 아래에서는 실질과세의 원칙을 규정한 국세기본법 제14조 제1항, 법인세법 제3조 제1항, 법인세법 기본통칙 1­2­4---3의 내용을 고려하더라도 위 회사채 50억원을 발행한 실질적 채무자는 원고이고 원고가 회사채를 발행하여 조성한 자금 50억원을 ㅇㅇ산업에 대여한 것이라고 보아야 할 것이며, 원고는 특수관계 있는 자인 ㅇㅇ산업에게 업무와 관련 없이 위 50억을 당좌대월이자율보다 낮은 이자율로 대여한 것이므로 원고의 지급이자를 손금불산입하고 가지급금에 대한 인정이자를 익금산입하여 과세한 이 사건 처분은 적법하다고 할 것이고, 원고가 내세우는 법인세법 기본통칙 1­2­10---3이나 국세청예규(법인 22601-1215, 1992. 6. 1.)는 일반적인 금융기관으로부터의 차입이나 어음대여의 경우를 전제로 한 것으로서 이 사건에서와 같이 상법상의 사채발행에 의한 자금조달을 한 경우에 그대로 적용되는 것이라고 볼 수 없으므로(더우기 위 국세청예규는 원고가 당해 사업년도에 이 사건 대여금보다 이자율이 높은 차입금을 가지고 있었으므로 이 사건에 적용되지 않는다) 원고의 주장은 이유 없다.

3. 결론

그렇다면, 이 사건 처분이 위법함을 전제로 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 없어 기각하고, 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.

1997. 10. 16.