서울행정법원-2014-구합-22038 (2015.05.01)

사 건

2014구합22038 양도소득세부과처분취소

원 고

@@@

피 고

BB세무서장

변 론 종 결

2015. 4. 17.

판 결 선 고

2015. 5. 1.

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2013. 12. 6. 원고에 대하여 한 2012년 귀속 양도소득세 0,000,000,000원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2012년 캠핑용구 도매업을 영위하는 코스닥 상장법인인 ㈜AAA(이하 ‘쟁점법인’이라 한다)의 주식 합계 0,000,000주(2012. 7. 31. 000,000주, 2012. 10.31. 0,000,000주, 2012. 11. 7. 000,000주, 이하 '쟁점주식‘이라 한다)를 00,000,000,000원에 양도하고, 소득세법상 중소기업 주식에 대한 양도소득세율 10%를 적용하여 2012년 귀속 양도소득세 0,000,000,000원을 신고․납부하였다.

나. 피고는 쟁점법인이 2011. 12. 31. 현재 ㈜BBB(이하 ‘종속법인’이라 한다) 지분 100%를 보유하여 중소기업기본법상 관계기업에 해당하고, 2011년말 현재 관계기업의 상시 근로자수가 218명(쟁점법인 187명, 종속법인 31명)으로 중소기업기본법상의 중소기업에 해당하지 않는 것으로 보아 일반기업 주식에 대한 양도소득세율 20%를 적용하여 2013. 12. 10. 원고에게 양도소득세 1,255,623,060원(가산세 포함)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

다. 원고는 이에 불복하여 2014. 7. 1. 국세청에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심사청구를 제기하였고, 국세청은 2014. 9. 28. 원고의 청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 3호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고의 주장

가. 구 중소기업기본법(2014. 1. 14. 법률 제12240호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구기본법’이라 한다)은 중소기업의 판단 기준을 시행령에 위임하였고, 구 중소기업기본법 시행령(2014. 4. 14. 대통령령 제25302호로 개정되기 전의 것 이하 ‘구 기본법 시행령’이라 한다)은 관계기업[「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제2조에 따라 외부감사의 대상이 되는 기업(이하 "외부감사대상기업"이라 한다)이 제3조의2에 따라 다른 국내기업을 지배함으로써 지배 또는 종속의 관계에 있는 기업의 집단]의 중소기업 해당 요건과 관련하여 그 상시근로자수 등을 ‘관계기업에 속하게 된 사업연도의 직전 사업연도의 지배기업과 종속기업의 상시근로자수등’에 따르도록 하고 있다. 여기서 ‘관계기업에속하게 된’은 ‘관계기업에 속하게 된 사유가 발생한’으로 해석하여야 하는바, 쟁점법인은 2011. 7. 종속법인의 주식 100%를 인수하여 관계기업이 되었고, 그 직전 사업연도인 2010년도의 쟁점법인의 상시근로자수는 176명(쟁점법인 166명 + 종속법인 10명)으로 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제1호 및 제2호 다목의 요건을 충족하므로, 원고의 주식양도 당시 쟁점법인은 중소기업에 해당한다(이하 “제1 주장”이라 한다).

나. 구 조세특례제한법(2013. 1. 1. 법률 제11614호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24368호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제1항에 따르면 상시근로자수 1,000명 미만의 기업은 중소기업에 해당하는데, 쟁점법인은 2011년 상시근로자수 218명, 2012년 상시근로자수 229명으로 위 요건을 충족하고 있고, 위 조세특례제한법 시행령은 상시근로자수에 대한 구 기본법 시행령의 모호한 내용을 보다 명확하고 합리적으로 해석하여 규정한 것이므로 이 사건의 경우 쟁점법인은 위 규정에 따라 중소기업으로 판단되어야 한다(이하 “제2 주장”이라 한다).

다. 관계기업에 속하는 기업에 대하여 중소기업의 범위를 규정한 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호 다목은, ① 상호출자제한기업집단에 속하는 회사 및 자산총액 5,000억 원 이상인 법인이 30% 이상 출자한 기업을 중소기업에서 제외하고 있는 같은 호 가목 및 나목과의 균형관계를 간과하고 상시근로자 수가 200명이 약간 넘는 수준이어서 실질적으로는 중소기업으로 보아도 무방한 기업들까지 일률적으로 중소기업에서 배제시킴으로써 과잉금지원칙에 위배하여 헌법상 보장된 재산권 및 직업선택의 자유를 침해하고, ② 쟁점범인과 업종 및 상시근로자수가 유사하고 다만 다른 중소기업의 주식을 29.9% 소유하고 있는 기업(이하 ‘A기업’이라 한다)이나 다른 중소기업의 주식을 소유하고 있지 않지만(일명 ‘나홀로기업’) 상시근로자수가 990명인 기업(이하 ‘B기업’이라 한다)과 비교할 때 부당하게 쟁점법인을 차별하는 규정으로서 평등원칙에 위배되므로 위헌이다. 또한, 중소기업의 범위를 중소기업기본법령의 규정에 따르도록 하고 있는 소득세법 시행령 제167조의8은, ① 위와 같이 과잉금지원칙 및 평등원칙에 위배되어 위헌인 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호에 따라 중소기업의 범위를 판단하도록 하고 있으며, 입법목적이 다른 중소기업기본법의 규정을 단순히 따르도록 함으로써 위 규정만으로는 주식양도시 양도소득세의 세율을 예측할 수 없으므로 조세법률주의에 위배되고, ② A, B기업과 쟁점법인은 모두 실질적으로 중소기업으로서 각 주식을 양도하는 경우 모두 10%의 양도소득세율이 적용되어야 함에도 쟁점법인의 주식 양도시 부당하게 높은 세율을 적용하는 것으로서 조세평등주의에 위반된다. 결국, 이 사건 처분은 위와 같이 위헌인 명령에 근거하여 이루어진 것이므로 위법하여 취소되어야 한다(이하 “제3 주장”이라 한다).

3. 관계 법령

별지 기재와 같다

4. 판단

가. 제1 주장에 대하여

1) 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니 된다(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결 등 참조).

2) 위 법리를 토대로 이 사건에 관하여 본다. 구 기본법 시행령 제2조 제3호에 의하면, 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제2조에 따라 외부감사의 대상이 되는 기업이 제3조의2에 따라 다른 국내기업을 지배함으로써 지배 또는 종속의 관계에 있게 되는 경우 그러한 기업의 집단이 ‘관계기업‘이 되는데, 동 시행령 제3조의2에 의하면, 지배기업이 직전 사업연도 말일 현재 종속기업의 주식 등을 30% 이상 소유하면서 최다출자자인 경우 상호간에 ’지배 또는 종속의 관계‘가 성립한다. 이 사건 쟁점법인이 2011. 7. 종속법인의 주식 100%를 인수하여 최다출자자가 되었다는 점과 쟁점법인의 사업연도가 매년 1월 1일부터 12월 31일까지인 점은 당사자 사이에 다툼이 없는바, 규정에 의하면 쟁점법인은 2011. 12. 31. 현재 종속법인의 주식 30% 이상을 소유한 최다출자자에 해당하므로 쟁점법인과 종속법인은 2012년도에 상호 지배 또는 종속 관계가 성립하여 관계기업에 속하게 되었다고 할 것이다.

3) 한편, 위 시행령 제7조의4 및 별표 2에 의하면, 이 사건과 같이 지배기업이 종속기업에 대해 실질적 지배(지배기업이 종속기업의 주식등을 100분의 50 이상으로 소유하고 있는 것)를 하는 경우, 지배기업의 전체 상시 근로자 수는 관계기업에 속하게 된 사업연도의 직전 사업연도의 지배기업의 상시 근로자 수에 종속기업의 상시 근로자 수를 합산하여 계산하여야 한다. 위와 같은 구 기본법 시행령의 관련 규정을 종합적으로 해석하면, 특정 사업연도에 지배기업과 종속기업의 관계가 성립하는지 여부는 직전 사업연도 말일의 지분관계를 기준으로 판단하고, 이에 해당하는 경우 그 직전 사업연도의 상시근로자수등을 기준으로 중소기업 규모기준 해당 여부를 판단하여야 한다(을 제2호증의1, 2의 각 기재에 의하면, 중소기업에 관한 사무를 관장하며 법령의 위임에 따라 중소기업 여부의 판단에 관한 세부적인 사항을 정할 권한이 있는 중소기업청장 또한 이 사건과 같은 경우 2012. 1. 1.부터 관계기업에 속하게 되어 2011년도의 상시 근로자 수를 기준으로 중소기업 여부를 판정하여야 한다는 취지로 답변한 바 있다). 이는 법적 안정성 및 명확성의 측면에서 사업연도를 단위로 하여 중소기업 관련 규정을일률적으로 적용할 필요가 있으므로, 일정한 시점, 즉 특정 사업연도의 직전 사업연도말일을 기준으로 지배․종속관계와 중소기업 규모기준 해당 여부를 판단하여 그 사업연도 도중에 지배․종속관계나 기업의 규모에 변경이 있더라도 이를 고려하지 않겠다는 취지라고 할 것이다. 그러므로 직전 사업연도 말일을 기준으로 하여 바로 직후의 사업연도부터 지배․종속관계가 인정되는 기업의 집단을 ‘관계기업’으로 분류하고, 그 직전 사업연도의 상시근로자 수 등을 기준으로 해당 기업의 중소기업 여부를 판단하도록 한 위 규정 및 그 해석이 부당하다고 볼 수 없다.

따라서, 이 사건 쟁점법인의 전체 상시 근로자 수는 관계기업에 속하게 된 2012년도의 직전 사업연도인 2011년도의 쟁점기업과 지배기업의 상시 근로자 수를 합산하여야 하고, 이에 따라 계산한 쟁점법인의 2011년도 상시 근로자 수는 218명(쟁점법인 187명 + 종속법인 31명)이 되어 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호 다목에서 규정하고 있는 별표 1의 기준(상시 근로자 수 200명 미만 또는 매출액 200억 원 미만)을 충족하지 못하므로(쟁점법인의 2010년도 및 2011년도 매출액이 각 200억 원을 초과한 다는 점에 대해서는 다툼이 없다), 원고의 쟁점주식 양도 당시 쟁점법인은 중소기업에 해당하지 않는다고 봄이 타당하고, 같은 전제에서 이루어진 피고의 이 사건 처분에 어떠한 위법이 있다고 할 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

나. 제2 주장에 대하여

구 조세특례제한법은 제2장 제1절 등에서 중소기업에 대한 조세특례를 규정하고 있고, 그 적용대상인 중소기업의 업종, 규모, 독립성 등 요건에 관하여 규정하고 있는 구 조세특례제한법 시행령 제2조 제1항 제3호는 그 중 독립성 요건에 관하여 ‘실질적인 독립성이 중소기업기본법 시행령 제3조 제2호의 규정에 적합할 것’을 요구하면서, ‘중소기업기본법 시행령 제3조 제1항 제2호 다목을 적용할 때 “별표 1의 기준에 맞지 아니하거나 제1항 제1호 각 목의 어느 하나에 해당하는”은 “조세특례제한법 시행령 제2조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 기준에 해당하는”으로 본다’고 규정하고 있다.

이에 의하면, 중소기업기본법 시행령의 경우 관계기업이 중소기업에 해당하기 위해서는 별표 1에 따른 업종별 규모기준(도매 및 소매업의 경우 상시 근로자 수 200명 미만 또는 매출액 200억 원 미만)과 상한기준(상시 근로자 수 1천명 미만, 자산총액 5천억 원 미만, 자기자본 1천억 원 미만, 직전 3개 사업연도의 평균 매출액이 1천 5백억 원 미만)을 모두 충족하여야 하지만, 구 조세특례제한법 시행령의 경우에는 상한기준만 충족하면 중소기업에 해당하게 된다. 그러나 구 기본법 및 그 시행령은 중소기업을 육성하기 위한 시책의 대상이 되는 중소기업의 업종별 기준을 규정하고 있을 뿐 업종 자체에는 제한을 두지 아니한 반면, 구 조세특례제한법과 그 시행령은 중소기업기본법령의 일부 규정에 의하여 중소기업의 요건을 정하면서도 조세정책적 고려에서 조세특례의 적용대상을 특정한 업종의 중소기업으로 제한(구 조세특례제한법 시행령 제2조 제1항)하고 있는 점, 또한 구 조세특례제한법과 그 시행령은 중소기업의 규모 확대나 법령의 변경으로 인하여 중소기업에 해당하지 아니하게 되는 경우 일정기간 중소기업으로 유예하는 규정을 별도로 두고 있고(구 조세특례제한법 시행령 제2조 제2항, 제5항), 그 유예사유, 유예기간과 기산일 등도 중소기업기본법령의 그것과 다르게 규정하고 있는 점 등에 비추어 보면, 구 조세특례제한법 시행령은 조세정책적 고려 아래 조세특례의 적용대상인 중소기업의 해당 여부를 중소기업기본법령과 달리 정한 것이라고해석함이 상당하고(대법원 2015. 4. 23. 선고 2013두10458 판결 참조), 원고의 주장과 같이 구 조세특례제한법 시행령이 단순히 상시 근로자 수에 대한 중소기업기본법 시행령의 내용을 보다 명확하고 합리적으로 해석하여 규정하고 있는 것이라고 볼 수는 없다. 이 사건에 적용되는 구 소득세법(2014. 1. 1. 법률 제12169호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제104조 제1항 제11호 및 동법 시행령 제167조의8에서 중소기업의 범위에 관하여 명확하게 중소기업기본법에 따르도록 규정하고 있는 이상 이에 따라 중소기업 해당 여부를 판단하여야 하고, 납세자에게 유리하다는 이유만으로 합리적 근거도 없이 구 조세특례제한법 시행령의 중소기업 판단기준을 적용하여 중소기업 해당 여부를 판단할 수는 없다. 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

다. 제3 주장에 대하여

1) 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호 다목의 위헌 여부

구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호는 중소기업의 판단 기준으로 소유와 경영의 실질적 독립성을 규정(이하 ‘독립성 기준’이라 한다)하면서, 각 호에서 정한 ① 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 따른 상호출자제한기업집단에 속하는 회사, ② 자산 총액 5,000억 원 이상인 법인이 주식 등의 30% 이상을 소유한 최다출자자인 기업, ③ 관계기업에 속하는 기업의 경우 별표 1의 업종별 규모기준 및 상한기준(상시 근로자수 1천명 미만, 자산총액 5천억원 미만, 자기자본 1천억 원 미만, 직전 3개 사업연도의 평균 매출액이 1천 5백억 원 미만)에 맞지 않는 기업을 중소기업의 범위에서 제외하고 있다. 원고는 위 독립성 기준 중 ③번 항목, 즉 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호 다목이 위헌임을 주장하고 있으나, 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 위 다목이 과잉금지원칙에 위배하여 원고의 재산권 및 직업선택의 자유를 침해하였다거나 평등원칙에 위배된다고 볼 수 없으므로, 원고의 위 주장은 이유 없다.

① 헌법 제123조 제3항은 ‘국가는 중소기업을 보호·육성하여야 한다’고 규정하고, 이에 따라 중소기업이 나아갈 방향과 중소기업을 육성하기 위한 시책의 기본적인 사항을 규정하여 창의적이고 자주적인 중소기업의 성장을 지원하고 나아가 산업 구조를 고도화하고 국민경제를 균형 있게 발전시키는 것을 목적으로 중소기업기본법을 제정하고 있다. 중소기업기본법상 중소기업의 범위를 정하는 규정은 중소기업의 보호·육성을 위한 국가의 책무를 이행하기 위한 각종 혜택 및 특례 등을 부여하는 전제가 되는 것으로서 국민의 권리를 제한하거나 새로운 의무를 부과하는 경우와는 달리 입법자에게 보다 광범위한 입법형성의 자유가 인정된다. 이러한 입법자의 판단은 가급적 존중되어야 하고 그 결정이 합리적 재량의 범위를 벗어나 현저하게 불합리하거나 불공정한 것이 아닌 한 헌법에 위반된다고 할 수 없다.

현실에서 수많은 기업들 중 어떠한 기업을 중소기업에 포함시켜 국가가 특별히 보호하고 육성할지를 정함에 있어서는 그 당시 경제적, 사회적 상황과 기업의 목적사업, 형태, 근로자수, 자산규모, 지배구조 등 다양한 요소들을 고려하여 정하여야 한다.

구 기본법 시행령 제3조 제1항은 [별표 1]에서 정한 업종별 상시 근로자 수와 자본금 또는 매출액의 규모기준을 모두 충족할 것을 요구하는 것이 아니라 그 중 어느 하나라도 충족하는 경우에는 중소기업에 포함시키고 있고, 다만 상시 근로자 수 1천명 이상,

자산총액 5천억 원 이상, 자기자본 1천억 원 이상, 직전 3개 사업연도의 평균 매출액이 1,500억 원 이상인 기업은 다른 규모기준을 충족하였다고 하더라도 곧바로 중소기업에서 제외하고 있다. 이는 구 기본법 제2조 제1항에서 정한 위임 범위에 따라 앞서본 다양한 요소들을 두루 고려하여 중소기업 해당 여부를 판단하는 세부 기준을 정한 것으로서 공정성과 합리성을 갖추었다 할 것이므로 위 규정이 헌법에 위반된다고 볼 수 없다.

② 어떠한 기업이 형식적으로는 중소기업의 규모기준을 충족한다 하더라도, 그 기업이 중소기업이 아닌 다른 대기업의 지배를 받거나 그 기업과 다른 지배기업의 규모를 합산하는 경우 중소기업의 규모기준을 초과한다면 실질적으로 그 기업은 대기업으로부터 직접 유형, 무형의 지원을 받거나 중소기업기본법이 보호·육성의 대상으로 삼기로 한 적절한 규모기준을 넘는 기업으로서 중소기업에 해당한다고 할 수 없다고 봄이 타당하다. 오히려 그러한 기업을 중소기업으로 보고 각종 혜택 및 특례를 적용한다면 일정한 규모기준을 충족하는 중소기업에 한하여 특별히 보호·육성하기 위한 시책의 대상으로 삼겠다는 구 기본법의 목적 및 입법취지에 반하고, 중소기업 규모기준을 충족하는 여러 종속기업들과의 결합을 통하여 규모를 무한정 확장하는 경우에도 여전히 중소기업기본법이 정한 규모기준을 충족하게 되어 보호·육성의 대상이 되는 결과가 되어 부당하다. 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호는 상호출자제한기업집단에 속하는 회사(가목)나 규모기준이 상한기준을 초과하는 법인이 주식등의 100분의 30 이상을 소유하는 경우로서 최다출자자인 기업(나목)의 경우에는 다른 규모기준을 충족하였다고 하더라도 곧바로 중소기업에서 제외하고, 관계기업에 속하는 기업의 경우에는 지배기업과 종속기업의 상시근로자수등을 [별표 2]에서 정한 계산방식에 따라 합산하여 [별표1]에서 정한 업종별 상시 근로자 수, 자본금, 매출액, 자기자본 또는 자산총액의 규모기준 중 어느 하나라도 충족하는 경우에는 중소기업에 포함시키고 그 규모기준을 모두 초과하는 경우에 한하여 중소기업에서 제외(다목)하고 있다. 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호에서 정한 이러한 독립성 기준은 실질적인 중소기업만을 보호·육성의 대상으로 삼아 지원예산을 효율적으로 분배하고 합리적 지원을 하기 위한 것으로서 중소기업기본법의 목적 및 입법취지에 부합하고, 세부적인 독립성 기준 역시 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제1호에서 정한 규모기준이 실질적으로 적용될 수 있도록 기업의 지배구조에 따라 차등을 두고 있으므로 위 규정에서 정한 기준이 관계기업만을 불리하게 차별하는 것으로서 현저히 불합리하거나 불공정하다고 볼 수 없다.

③ 구 기본법 제2조 제3항 본문은 ‘중소기업이 그 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 경우 그 사유가 발생한 연도의 다음 연도부터 3년간은 중소기업으로 본다’고 규정(이하 ‘유예규정’이라 한다)하면서 그 단서에서 ‘중소기업 외의 기업과 합병하거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 중소기업에 해당하지 아니하게 된 경우에는 그러하지 아니하다’고 규정하고, 그 위임을 받은 구 기본법 시행령 제9조 제4호는 유예규정 적용을 배제하는 사유의 하나로 ‘중소기업이 제3조 제1항 제2호 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우’를 들고 있다. 이에 의하면 특정 중소기업이 규모의 확대로 규모기준을 충족하지 못하게 된 경우에는 그 사유가 발생한 연도의 다음 연도부터 3년간 중소기업으로 간주함에 반하여 종속기업 주식의 취득으로 종속기업의 상시근로자수등을 합산하여 계산함으로써 규모기준을 충족하지 못하게 된 경우에는 그 사유가 발생한 다음 연도부터 중소기업에서 제외되므로 단순한 규모의 확대에 비하여 중소기업으로서 보호·육성 기간이 단축되어 불리하기는 하다.

구 기본법은 중소기업이 나아갈 방향과 중소기업을 육성하기 위한 시책의 기본적인 사항을 규정하여 창의적이고 자주적인 중소기업의 성장을 지원하고 나아가 산업구조를 고도화하고 국민경제를 균형 있게 발전시키는 것을 목적으로 하고(제1조), 이에 따라 정부와 지방자치단체는 중소기업의 혁신역량과 경쟁력 수준 및 성장성 등을 고려하여 지원대상의 특성과 관할 지역의 특성을 고려하여 중소기업시책을 세워 실시하도록 하고 있으며(제3조), 중소기업자 역시 기술개발과 경영혁신을 통하여 경쟁력을 확보하고 투명한 경영과 기업의 사회적 책임을 다하여 국가경제의 발전과 국민의 후생 증대에 이바지할 수 있도록 노력하여야 한다(제4조)고 규정하고 있다. 이러한 규정의 문언내용과 취지에 비추어 보면, 유예규정은 위와 같은 정부와 지방자치단체의 중소기업시책 실시 및 중소기업자의 노력으로 그 규모가 확대된 경우에는 중소기업으로서의 보호·육성 기간을 3년간 더 연장하는 혜택을 부여함으로써 중소기업자로 하여금 중소기업으로서 받게 되는 각종 제도상 혜택에 안주하지 않고, 적극적인 기술개발과 경영혁신을 통하여 경쟁력을 확보토록 하고 이를 통하여 국가경제의 발전과 국민의 후생 증대에 이바지할 것을 촉진, 유인하기 위한 취지라 할 것이다. 그런데 중소기업자가 그와 같은 노력을 기울이지 않은 채 주식 인수를 통하여 다른 중소기업을 지배하는 방법으로 규모를 확대하여 중소기업의 규모기준을 충족하지 못하게 된 경우에는 유예규정을 마련한 위와 같은 취지에 반하므로 그 경우 3년간 중소기업으로서의 보호·육성 기간을 더 연장하지 않는다고 하여 합리적인 이유 없이 관계기업을 차별하는 것이라고 볼 수 없다.

또한, 원고의 주장과 같이 이후 중소기업기본법 시행령의 개정과정에서 당초 위 가 내지 다목에 해당하여 중소기업에서 제외되는 경우 유예규정(중소기업이 규모의 확대 등으로 중소기업에 해당하지 않게 된 경우, 그 사유가 발생한 연도의 다음 연도부터 3년간은 중소기업으로 보는 규정)의 적용을 배제하였다가, 이후 중소기업이 다른 중소기업의 주식 등을 소유하여 위 다목에 해당하는 경우 위 유예규정을 적용하는 것으로 개정되었다고 하더라도, 이는 중소기업의 성장을 지원하고 중소기업 창업의 분위기를 조성하고자 하는 정책적 이유에 따른 입법자의 선택인 것으로 보이고, 달리 입법의 과오나 위 규정의 위헌성을 인정한 반성적 고려에 따른 것이라고 단정하기 어렵다.

2) 구 소득세법 시행령 제167조의8의 위헌 여부

구 소득세법 시행령 제167조의8은 구 소득세법 제104조 제1항 제11호의 위임에 따라 그 주식 등의 양도시 10%로 감경된 양도소득세율이 적용되는 ‘중소기업’의 범위에 관하여, “주식 등의 양도일 현재 「중소기업기본법」 제2조에 따른 중소기업에 해당하는 기업을 말한다”고 규정하고 있는바, 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 위 규정이 조세법률주의 및 조세평등주의에 위반된다고 할 수 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

① 헌법 제38조와 제59조가 규정하고 있는 조세법률주의는 과세요건법정주의와 과세요건명확주의를 핵심내용으로 하는 것으로, 과세요건을 법률로 명확하게 규정함으로써 국민의 재산권을 보장함과 동시에 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 보장하는 것을 그 이념으로 하고 있고, 과세요건명확주의 내지 명확성원칙은 과세요건을 법률로 규정하였다고 하더라도 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하면 이에 대한 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정 내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 것을 말한다(헌법재판소 2012. 4. 24. 선고 2010헌바448 결정, 2013. 7. 25. 선고 2012헌바92 결정 등 참조). 또한, 조세평등주의는 조세의 부과와 징수가 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 합리적인 이유 없이 특정 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다는 원칙인데, 조세감면의 우대조치에 있어서도 특정 납세자에 대하여만 감면조치를 하는 것이 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 헌법에 위반된다. 다만 입법자가 조세감면의 혜택을 부여하는 입법을 함에 있어서 그 입법목적, 과세공평 등에 비추어 그 범위를 결정하는 것은 입법자의 광범위한 재량행위에 속하고, 재량의 범위를 뚜렷하게 벗어나 자의적이거나 임의적인 것으로 볼 수 없는 한 이를 위헌이라고 단정할 수 없다(헌법재판소 2012. 7. 26. 선고2011헌바365 결정 등 참조).

② 원고는 위 규정이 중소기업의 요건에 관하여 그 입법목적이 다른 중소기업기본법 및 동법 시행령을 단순히 따르도록 규정하고 있어 과세요건명확주의 및 과세요건법정주의에 위배된다고 주장하나, 중소기업기본법은 중소기업의 범위를 비롯하여 중소기업에 관한 가장 기본적인 사항을 규정하고 있는 법으로서, 동법 및 동법 시행령에서 매출액, 자산총액, 상시근로자 수 등 객관적인 지표를 기준으로 중소기업의 기준을 상세히 규정하고 있는 이상, 구 소득세법 시행령 제167조의8이 이를 따르도록 규정하고 있다는 점만으로 위 규정이 과세요건을 법률로 규정하고 있지 않다거나 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하여 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래할 염려가 있다고 볼 수 없다.

③ 원고는 위 규정에서 따르도록 하고 있는 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호가 과잉금지원칙 및 평등원칙에 위배되어 위헌이므로, 위 규정 또한 위헌이라고 주장하나, 구 기본법 시행령 제3조 제1항 제2호가 과잉금지원칙 및 평등원칙에 위배된다고 볼 수 없다는 점은 앞에서 본 바와 같다.

④ 원고는, 동일한 담세능력자에 대해서는 원칙적으로 평등한 과세가 있어야 하고, 위 A, B기업과 쟁점법인은 규모가 대동소이함에도, 위 규정이 A, B기업의 주식을 양도하는 경우(양도소득세율 10% 적용)와 쟁점법인의 주식을 양도하는 경우(양도소득세율 20% 적용)를 달리 취급하여 조세평등주의에 위배된다고 주장한다. 그러나 이 사건에서 A, B기업과 쟁점법인의 규모나 담세능력이 유사한지 여부와 해당 기업의 주식을 소유하였다가 이를 양도하는 자의 담세능력이 유사한지 여부는 전혀 별개의 문제로서 위 주장과 같은 이유로 위 규정이 조세평등주의에 위배된다고 볼 수는 없다. 또한, 양도 대상이 중소기업의 주식인지 여부에 따라 양도소득세율을 달리 적용하는 것은 소득세법 제104조 제1항 제11호에 따른 것이고, 위 시행령 규정으로 인하여 그러한 차이가 발생하는 것은 아니므로, 원고의 주장은 이 점에서도 이유 없다.

5. 결론

원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.