부산고등법원(창원)-2021-누-10005 (2021.11.17)

사 건

부산고등법원(창원)2021누10005 제2차납세의무납부고지처분

원고, 항소인

S00

피고, 피항소인

aa세무서장

제1심 판 결

창원지방법원 2020. 12. 10. 선고 2018구합51059

변 론 종 결

2021. 10. 20.

판 결 선 고

2021. 11. 17.

주 문

1. 원고와 피고의 각 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 각자 부담한다.

청구취지 및 항소취지

주위적으로, 피고가 원고를 aaa 주식회사(이하 ‘aaa’라 한다)의 제2차 납세의무자로 지정하여 원고에게 한 별지1 목록 ‘납부통지액’란 기재 각 과세처분은 모두 무효임을 확인하고, 예비적으로, 위 각 과세처분을 모두 취소한다.1)

2. 항소취지

가. 원고

제1심판결 중 다음에서 무효임을 확인하거나 취소하는 과세처분에 관한 원고 패소부분을 취소한다. 주위적으로, 피고가 원고를 aaa의 제2차 납세의무자로 지정하여 원고에게 한 별지1 목록 ‘납부통지액’란 기재 각 과세처분 중 순번 19, 21 기재 각 근로소득세 부과처분을 제외한 나머지 과세처분은 모두 무효임을 확인하고, 예비적으로, 위 나머지 과세처분을 모두 취소한다.2)

나. 피고

제1심판결 중 피고 패소 부분을 취소하고, 위 취소 부분에 대한 원고의 주위적 청구 및 예비적 청구를 모두 기각한다.

이 유

1. 처분 경위

가. 당사자 지위

1) aaa는 내연기관 제조업 등을 목적으로 1996. 7. 3. 설립된 회사이다. bbb는 2014. 5. 21.부터 2017. 10. 30.까지 대표이사 아닌 사내이사로 재직한 외에는3) 위 설립 당시부터 현재까지 aaa의 대표이사로 재직하고 있다.

2) 원고는 선박용 비철금속 제작 등을 목적으로 2004. 5. 27. 설립된 회사이다. bbb는 2019. 1. 25. 퇴임하기 전까지 원고 대표이사로 재직하였다.4)

3) 원고는 2011사업연도부터 2017사업연도까지 aaa의 총 발행주식 314,240주 중 19.34%인 60,980주를 보유하였다. 원고 대표이사이자 aaa 대표이사인 bbb는 위 기간 동안 aaa의 총 발행주식 중 37.05%, 원고의 총 발행주식 중 67.27%를 보유하고 있었다.

나. aaa에 대한 과세처분 및 징수유예

1) 서울지방국세청장은 2017. 10. 19.부터 2017. 11. 21.까지 aaa에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 관련 자료를 피고에게 통보하였다.

2) 피고는 위 조사결과에 따라, 2018. 3. 2. aaa에 대하여 ‘2018. 3. 31.’을 납부기한으로 정하여 별지1 목록 ‘경정고지액’란 기재와 같이 2011∼2016사업연도 법인세5) 및 2011∼2016년 각 1, 2기분 부가가치세6) 합계 8,640,224,400원을 경정․고지하는 한편 2014, 2015사업연도에 관하여 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제67조에 따라 bbb, 서만열에 대한 소득처분을 거쳐 구 소득세법 시행령(2021. 2. 17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제192조 제1항에 따른 소득금액변동통지를 하였다.

3) aaa는 2018. 3. 12. 피고에게 구 국세징수법(2018. 12. 31. 법률 제16098호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조, 제15조 제1항 제3호에 따라 2018. 12. 31.까지 위 2) 기재 법인세 및 부가가치세의 징수를 유예하여 달라는 신청을 하였다. 피고는 2018. 3. 23. aaa의 별지1 목록 기재 법인세 및 부가가치세에 관하여 ‘징수유예액’란 기재 각 세액의 납부기한을 같은 목록 ‘납기’란 기재 각 날짜로 다시 정하는 내용으로 위 신청을 승인하였다.

4) 또한 aaa는 2018. 4. 6. 피고에게 위 2) 기재 소득처분에 따라 원천징수하여야 하는 2014년 귀속 근로소득세 186,947,530원7) 및 2015년 귀속 근로소득세294,710,200원8)에 대한 납부기한 연장을 신청하였다. 피고는 2018. 4. 10. aaa의 별지1 목록 기재 근로소득세에 관하여 ‘징수유예액’란 기재 각 세액의 납부기한을 같은 목록 ‘납기’란 기재 각 날짜까지 연장하는 내용으로 위 신청을 승인하였다.

5) aaa는 위 3), 4) 기재 징수유예 및 납기연장과 관련하여 구 국세징수법 제18조, 구 국세기본법(2018. 12. 31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제6조 제2항 본문 등에 따라 ccc 주식회사(이하 ‘ccc’이라 한다)9) 소유 창원시 성산구 신촌동 000-5 공장용지 71,690㎡ 및 그 지상 건물 21개동을 국(처분청: 창원세무서)에 담보로 제공하였다[이하 위 물건을 통틀어 ‘이 사건 담보물’이라 한다, 2018. 3. 19. 최초 근저당권설정계약 당시에는 채권최고액을 10,260,000,000원으로 정하였으나, 위 4) 기재 납기연장 후인 2018. 4. 17. 채권최고액을 11,096,760,730원으로 증액하는 변경계약을 체결하였다].

다. aaa의 회생절차개시신청 및 국세체납 등

1) aaa는 2018. 5. 31.까지 납부기한이 연장된 세액을 납부하였다.

2) aaa, 원고, ccc은 2018. 6. 11. 각각 창원지방법원에 회생절차개시를 신청하였다(2018회합10028, 2018회합10029, 2018회합10030, 이하 통틀어 ‘관련 회생사건’이라 한다).

3) aaa는 2018. 6. 30. 납부기한이 도래한 2012년 1기 부가가치세 중 1억 원 및 2015년 1기 부가가치세 중 1억 원 등 2억 원을 납부하지 못하였고, 2018. 7. 2. 납부기한이 도래한 2014년 귀속 근로소득세 중 49,646,920원, 2015년 귀속 근로소득세중 20,353,080원, 2018년 1기 부가가치세 2천만 원 등 9천만 원(= 49,646,920원 + 20,353,080원 + 20,000,000원)을 납부하지 못하였다.

4) 관련 회생사건에서, aaa는 2018. 7. 13. 회생절차개시결정 전에 그 개시신청을 취하하였고, 원고와 ccc은 2018. 7. 18. 각 회생절차개시결정을 받았다.

5) 피고는 2018. 9. 12. 구 국세기본법 제6조의2에 따라 aaa의 2015년 귀속근로소득세에 관한 납기연장을 취소하였다.

6) 관련 회생사건에서, 원고는 2018. 12. 17. 회생계획인가결정을 받았다. ccc은 회생계획인가 전인 2018. 12. 5. ‘청산가치가 계속기업가치보다 명백하게 크다’는 이유로 채무자 회생 및 파산에 관한 법률(이하 ‘채무자회생법’이라 한다) 제286조 제2항에 따른 회생절차폐지결정을 받아 2018. 12. 20. 그 결정이 확정되었다.

라. 원고에 대한 과세처분과 이후의 경과

1) 피고는 2019. 1. 25.경 원고를 이 사건 회사의 과점주주로서 제2차 납세의무자로 지정하여, 2019. 1. 25. 및 2019. 1. 28. 원고에게, aaa의 별지1 목록 ‘체납액’란 기재 각 법인세, 부가가치세, 근로소득세(이하 ‘이 사건 주된 납세의무’라 한다) 중 원고의 aaa에 대한 지분비율 19.34%에 따른 같은 목록 ‘납부통지액’란 기재 각 세액을 ‘2019. 2. 14.’까지 납부할 것을 통지하였다(이하 ‘이 사건 각 처분’이라 하고, 그에 따라 피고가 원고에 대하여 가지는 조세채권을 ‘이 사건 각 조세채권’이라 한다).10)

2) 원고는 2019. 3. 29. 이 사건 각 처분에 대하여 피고에게 이의를 신청하였으나,피고는 2019. 5. 16. 원고의 이의신청을 기각하였다.

3) 원고는 2019. 6. 26. 조세심판원에 이 사건 각 처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2020. 2. 5. 원고의 심판청구를 기각하였다.

4) 한편 피고는 2019. 11. 12. 자로 aaa를, 2020. 4. 30. 자로 ccc을 각 직권 폐업 조치하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 9, 11 내지 15, 23, 24, 25호증(가지번호 있는 것은 특정하지 아니하는 한 각 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1 내지 12호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 당사자 주장의 요지

가. 원고

1) 주위적 무효확인 청구

aaa는 원고에 대한 회생절차개시결정이 있기 전부터 국세를 체납하였으므로 원고의 제2차 납세의무도 당시에 이미 성립하였다. 따라서 이 사건 각 조세채권은 ‘채무자에 대하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’으로서 회생채권에 해당한다(채무자회생법 제118조 제1호). 그런데 피고는 원고에 대한 관련 회생사건에서 2018. 9. 19. 채권을 신고하면서 이 사건 각 조세채권을 포함시키지 아니하였고, 2018. 12. 5. 원고의 회생계획안에 대한 의견조회서를 송달받고도 아무런 의견을 제출하지 아니하였다(그에 반해 창원시 의창구청장은 원고에 대한 회생계획인가결정 전인 2018. 12. 11. 원고가 제2차 납세의무자로서 부담하여야 할 aaa의 지방세 채무를 추가로 신고하여 이를 징수하였다). 그렇다면 이 사건 각 조세채권에 대한 부과권은 회생계획인가결정으로 소멸하였다고 할 것이므로, 위 인가결정 이후에 한 이 사건 각 처분은 부과권 없이 한 위법한 과세처분으로서 그 하자가 중대하고 명백하여 무효이다.

2) 예비적 취소 청구

피고는 aaa와 ccc의 회생절차개시신청 사실을 통지받은 2018. 6. 14.경에는 aaa에 대한 조세채권을 징수하기 어렵다는 사정을 인식하였거나 충분히 인식할 수 있었고, aaa가 2018. 6. 30. 및 2018. 7. 2. 부가가치세와 근로소득세를 연장된 납기에 납부하지 못한 시점에는 그러한 사실이 분명해졌다고 볼 수 있다(실제로 피고는 ccc에 대한 관련 회생사건에서는 2018. 9. 14. ccc에 대한 회생절차개시결정 이후에 납기가 도래하는 조세채권까지 포함하여 회생담보권 신고를 하였다). 그럼에도 피고는 즉시 법령이 정한 바에 따라 aaa에 대한 징수유예 및 납기연장을 취소하지 아니하였고, 원고를 제2차 납세의무자로 지정하지도 아니하여 기속 재량을 위반하였다.

피고는 aaa에 독촉장만 발송하다가 원고에 대한 회생계획인가결정이 내려지고 나서야 뒤늦게 원고를 제2차 납세의무자로 지정한 후 이 사건 각 처분을 하였고, 그로써 원고는 부과될 세금이 없으리라는 신뢰에 반하여 회생계획에 반영할 수 없었던 거액의 조세채무를 부담하게 되었다. 따라서 이 사건 각 처분은 재량권을 일탈․남용하고 신뢰보호원칙 내지 신의칙을 위반한 위법한 처분으로서 취소되어야 한다.

나. 피고

1) 주위적 청구에 대하여

원고의 제2차 납세의무는 적어도 aaa에 대한 징수유예기간 종결일인 2018. 12. 31.이 지나서야 성립하였으므로, 이 사건 각 조세채권은 원고에 대한 회생절차개시결정 이후에 발생한 것으로서 공익채권의 성질을 가진다. 순번 19, 21 기재 각 근로소득세 부과처분의 전제가 된 2014, 2015년 귀속 근로소득세도, 특히 후자의 경우 aaa의 최종 납부기한이 2018. 10. 31.까지로 연장되어 있었던 데다 aaa가 2018. 7. 13. 회생절차개시신청을 취하하는 등 원고에 대한 회생절차개시결정 당시에 aaa로부터의 징수부족을 예상할 수 없었으므로, 위 개시결정 당시에는 위 각 근로소득세에 관한 원고의 제2차 납세의무가 성립하였다고 볼 수 없다. 그렇다면 이 사건 각처분은 부과권 소멸 후의 처분이 아니다. 설령 위 각 근로소득세에 관한 원천징수가 없어 이를 공익채권으로 볼 수 없다고 하더라도, 그 부분 부과처분의 하자가 중대․명백하다고는 볼 수 없다.

2) 예비적 청구에 대하여

aaa와 ccc이 회생절차개시신청을 하였다거나 aaa가 분납기한이 도래한 세액을 납부하지 못하였다는 사정만으로는 aaa의 담세력이 없거나 ccc이 제공한 담보물의 환가가 곤란하다고 단정할 수 없었다. 따라서 피고가 즉시 aaa에 대하여 징수유예 및 납기연장을 취소하고 원고를 제2차 납세의무자로 지정하여 원고에 대한 회생절차에서 제2차 납세의무에 기한 채권을 신고하지 아니하였다고 하더라도, 이 사건 각 처분이 재량권을 일탈․남용한 것이라고 볼 수 없다.

3. 관계 법령 등

별지2 기재와 같다.

4. 주위적 청구에 관한 판단

가. 관련 법리

1) 채무자회생법은 원칙적으로 조세채권을 일반채권과 동등하게 취급하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 조세채권을 회생채권에 포함시키되(제118조 제1호), 회생절차개시 후에 생긴 조세채권은 채무자의 업무 및 재산의 관리와 처분에 관하여 성립한 것과 같이 예외적인 경우에만 공익채권으로 인정하고 있다(제179조 제1항 각 호 등). 여기서 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 조세채권이란 회생절차개시결정 전에 법률에 따른 과세요건이 충족된 조세채권을 의미하므로, 어느 조세채권이 회생채권에 해당하는지는 회생절차개시 당시 납세의무가 성립하였는지에 따라 결정된다(대법원 2012. 3. 22. 선고 2010두27523 전원합의체 판결).

2) 제2차 납세의무가 성립하기 위해서는 주된 납세의무자의 체납 등 그 요건에 해당되는 사실이 발생하여야 하므로, 그 성립시기는 적어도 '주된 납세의무의 납부기한'이 경과한 이후이다(대법원 2005. 4. 15. 선고 2003두13083 판결, 대법원 2012. 5. 9. 선고 2010두13234 판결 등 참조).

3) 제2차 납세의무가 성립하기 위해서는 주된 납세의무에 징수부족액이 있을 것을 요건으로 하지만 일단 주된 납세의무가 체납된 이상 그 징수부족액의 발생은 반드시 주된 납세의무자에 대하여 현실로 체납처분을 집행하여 부족액이 구체적으로 생기는 것을 요하지 아니하고, 다만 체납처분을 하면 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되면 족하다(대법원 1996. 2. 23. 선고 95누14756 판결, 대법원 2004. 5. 14. 선고2003두10718 판결 등 참조).

4) 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 각 목 조세의 납부기한이 구 국세기본법 제6조에 의하여 연장되고 그 연장된 기한이 회생절차 개시 당시 도래하지 아니한 경우에는 회생절차 개시 당시 그 납부기한이 경과하지 아니한 것에 해당하므로 그러한 경우의 조세채권 역시 공익채권에 해당한다(대법원 2009. 2. 26. 선고 2005다32418 판결11) 참조).

나. 이 사건 각 조세채권이 회생채권에 해당하는지 여부

1) 쟁점

이 사건 주된 납세의무의 성립 당시에,12) 원고가 구 국세기본법 제39조 제2호에 따라 제2차 납세의무를 지는 aaa의 과점주주였던 사실은 다툼이 없다. 이 사건 각 조세채권이 회생채권에 해당하려면, 원고에 대한 회생절차개시결정 전에 원고의 제2차 납세의무가 성립하여야 하므로, ① 주된 납세의무자인 aaa의 납부기한이 경과한 이후, ② 주된 납세의무에 징수부족액이 있어야 한다.

2) 주된 납세의무자인 aaa의 납부기한

법인세, 부가가치세, 근로소득세의 납부기한은 원칙적으로 법이 정한 바에 따른다[구 법인세법 제60, 64, 73조, 부가가치세법 제48, 49조, 구 소득세법(2020. 12. 29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제128조 등 참조]. 그러나 확정된 세액에 대하여 경정결정을 하여 추가세액을 고지한 경우에는 그 고지일부터 30일 내의 범위에서 세무서장이 지정한 날이 납부기한이 된다(구 국세징수법 제11조).

앞서 본 바와 같이, 당초 aaa의 2011∼2016사업연도 법인세 및 2011∼2016

년 각 1, 2기분 부가가치세의 납부기한은 2018. 3. 31.로 지정되었고, 2014, 2015년 귀속 근로소득세의 추가납부기한은 구 소득세법 제128조 제1항에 따라 2018. 4. 10.로 정해졌다. 그러나 aaa의 징수유예 및 납기연장 신청이 각 승인됨에 따라 이 사건 주된 납세의무의 납부기한은 별지1 목록 ‘납기’란 기재 각 날짜까지 연장되었다.

3) 순번 11 기재 부가가치세 채권 중 aaa의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분, 순번 17 기재 부가가치세 채권

가) 개요

순번 11 기재 부가가치세 채권은, 피고가 aaa의 징수유예 신청을 승인하여 2012년 1기 부가가치세 중 1억 원에 대한 납부기한을 2018. 6. 30., 나머지 1억 4,000만 원에 대한 납부기한을 2018. 7. 31.로 다시 정한 것 중 aaa가 앞의 1억 원을 체납함에 따라, 2019. 1. 28. 피고가 원고에게 aaa의 그때까지 체납액 261,720,000원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 50,616,640원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

순번 17 기재 부가가치세 채권은, 피고가 aaa의 징수유예 신청을 승인하여 2015년 1기 부가가치세 중 1억 3,000만 원에 대한 납부기한을 2018. 5. 31., 나머지 1억 원에 대한 납부기한을 2018. 6. 30.로 다시 정한 것 중 aaa가 앞의 1억 3,000만 원만 납부하고 뒤의 1억 원은 체납함에 따라, 2019. 1. 28. 피고가 원고에게 aaa의 그때까지 체납액 109,750,000원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 21,225,650원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

나) 회생채권 해당 여부

aaa의 2012년 1기 부가가치세 중 1억 원 및 2015년 1기 부가가치세 중 1억 원이 원고에 대한 회생절차개시결정이 있기 전인 2018. 6. 30. 체납된 사실은 앞에서 본 바와 같고, 앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거, 을 제13, 14호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음 사정에 비추어 보면, 원고에 대한 회생절차개시결정이 있은 2018. 7. 18. 당시에, aaa에 대한 위 2억 원의 부가가치세 납세의무에 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되는 상태였다고 봄이 타당하다.

따라서 그에 관한 원고의 제2차 납세의무는 위 회생절차개시결정 전에 성립하였고, 피고의 원고에 대한 해당 부분 조세채권은 회생채권에 해당한다.

① 피고는 2018. 3. 2. aaa에 대하여 2011~2016년 법인세 및 부가가치세 86억여 원을 부과하였고, 그에 더하여 aaa는 4억 8,000여만 원의 근로소득세 납부의무를 부담하게 되었다. 곧이어 aaa는 2018. 3. 12. 법인세 및 부가가치세에 대한 징수유예를, 2018. 4. 6. 근로소득세에 대한 납부기한 연장을 각 신청하였고, 피고는 위 각 신청을 승인하였다.

② 피고는 2018. 6. 14.경 aaa의 회생절차개시신청 사실을 통지받았는데, 이후 aaa는 2018. 6. 30. 납부기한이 도래한 부가가치세 2억 원을 납부하지 못한 데이어 2018. 7. 2. 납부기한이 도래한 근로소득세 및 부가가치세 9천만 원을 납부하지 못하였다.

③ aaa가 2017사업연도 법인세를 신고․납부하면서 창원세무서에 제출한 재무상태표에 따르면, aaa의 2017사업연도 말 자산 총계는 308억여 원, 부채 총계는 303억여 원이었고, 2017사업연도의 법인세비용 차감 전 손실이 109억여 원이었다. 또한 aaa는 관련 회생사건의 회생절차개시신청서에, ‘자산 총계가 약 120억 원, 청산가치가 약 54억 원, 부채 총계가 302억여 원이고, 공익채권, 회생담보권, 회생채권(조세채무, 보증채무 포함) 합계액이 1,214억여 원’이라고 기재하였다. 즉, aaa의 재산으로는 aaa에 부과되거나 aaa가 납부할 국세․가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에 해당하였다.

④ ccc이 이 사건 주된 납세의무를 담보하기 위하여 채권최고액 110억여원의 근저당권을 설정하여 제공하기는 하였으나, ccc도 회생절차개시를 신청하여 피고가 2018. 6. 14.경 그 사실을 통지받았다. ccc이 관련 회생사건의 회생절차개시신청서에 기재한 내용에 따르면, 이 사건 담보물을 포함한 ccc의 유형자산 청산가치는 약 650억 원이었는데, 이 사건 담보물에만도 선순위담보권자들 앞으로 채권최고액 합계 807억 원의 근저당권이 설정되어 있었다(원고 주장에 따른 실제 피담보채무 합계는 약 680억 원이다). 또한 ccc은 위 신청서에 청산가치가 총 708억여 원, 공익채권, 회생담보권, 회생채권(조세채무, 보증채무 포함) 합계액이 1,333억여 원이라고 기재하였다.

다) 공익채권 해당 여부

채무자회생법 제179조 제1항 제9호 나목은 부가가치세로서 회생절차개시 당시아직 납부기한이 도래하지 아니한 것을 공익채권으로 정하고 있다.

제2차 납세의무자에 대한 납부고지는 주된 납세의무자에 대한 부과처분과는 독립된 부과처분으로(대법원 2008. 10. 23. 선고 2006두11750 판결 등 참조), 제2차 납세의무자에 대하여는 구 국세징수법 제12조에 따라 주된 납세의무와는 별도의 납부기한을 고지하여야 하고, 제2차 납세의무에 관하여 채무자회생법 제179조 제1항 제9호가 말하는 “납부기한”이 주된 납세의무의 납부기한을 의미한다고 볼 근거가 없다.

피고가 원고에게 순번 11, 17 기재 각 부가가치세의 납부기한을 2019. 2. 14.로 정하여 고지하였음은 앞서 본 바와 같으므로, 순번 11 기재 부가가치세 채권 중 aaa의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분과 순번 17 기재 부가가치세 채권은 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 나목이 정한 공익채권에 해당한다.

라) 소결

순번 11 기재 부가가치세 채권 중 aaa의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분과 순번 17 기재 부가가치세 채권은 공익채권에 해당하므로, 원고는 그에 관하여 면책되지 아니한다.

4) 순번 19, 21 기재 각 근로소득세 채권

가) 개요

순번 19 기재 근로소득세 채권은, 피고가 aaa의 납기연장 신청을 승인하여 2014년 귀속 근로소득세 중 62,330,740원에 대한 납부기한을 2018. 4. 30., 74,969,870원에 대한 납부기한을 2018. 5. 31., 49,646,920원에 대한 납부기한을 2018. 7. 2.로 각 연장한 것 중 aaa가 마지막 49,646,920원을 체납함에 따라, 2019. 1. 25. 피고가 원고에게 aaa의 그때까지 체납액 55,573,130원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 10,747,830원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

순번 21 기재 근로소득세 채권은, 피고가 aaa의 납기연장 신청을 승인하여 2015년 귀속 근로소득세 중 20,353,080원에 대한 납부기한을 2018. 7. 2., 2억 1,000만원에 대한 납부기한을 7,000만 원씩 2018. 7. 31., 2018. 8. 31., 2018. 10. 1., 64,357,120원에 대한 납부기한을 2018. 10. 31.로 각 연장한 것 중 aaa가 처음의 20,353,080원을 체납함에 따라, 2019. 1. 25. 피고가 원고에게 aaa의 그때까지 체납액 16,345,090원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 3,161,130원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

나) 회생채권 해당 여부

aaa의 2014년 귀속 근로소득세 중 49,646,920원 및 2015년 귀속 근로소득세 중 20,353,080원이 원고에 대한 회생절차개시결정이 있기 전인 2018. 6. 30. 체납된 사실은 앞에서 본 바와 같고, 앞서 3)의 나)에서 본 사정에 비추어 보면, 원고에 대한 회생절차개시결정이 있은 2018. 7. 18. 당시에, aaa에 대한 위 7,000만 원(=49,646,920원 + 20,353,080원)의 근로소득세 납세의무에 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되는 상태였다고 봄이 타당하다. 따라서 그에 관한 원고의 제2차 납세의무는 위 회생절차개시결정 전에 성립하였고, 피고의 원고에 대한 해당 부분 조세채권은 회생채권에 해당한다.

다) 공익채권 해당 여부

채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목은 원천징수하는 조세로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 것을 공익채권으로 정하면서, 그 단서에서 법인세법 제67조에 따른 소득처분으로 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다고 규정하고 있다.

피고가 원고에게 순번 19, 21 기재 각 근로소득세의 납부기한을 2019. 2. 14.로 정하여 고지하였음은 앞서 본 바와 같고, 을 제6호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 aaa가 2018. 4. 6.경 구 소득세법 시행령 제185조 제1항에 따라 2014년 귀속 근로소득세에 관한 징수세액을 294,710,200원으로, 2015년 귀속 근로소득세에 관한 징수세액을 186,947,530원으로 각 기재한 원천징수이행상황신고서를 피고에게 제출한 사실이 인정되기는 한다. 그러나 aaa가 위와 같이 기재한 원천징수이행상황신고서를 제출하였다는 사정만으로는 aaa가 bbb, 서만열로부터 소득처분된 금액에 대한 근로소득세 명목의 돈을 실제로 원천징수하였다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

그렇다면 순번 19, 21 기재 각 근로소득세 채권은 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목 단서에 따른 공익채권에 해당하지 아니한다.

라) 소결

순번 19, 21 기재 각 근로소득세 채권은 회생채권에 해당하고, 공익채권에 해당하지 아니한다. 피고는 원고에 대한 관련 회생사건에서 위 각 근로소득세 채권을 회생채권으로 신고하지 아니하였고, 위 사건에서 2018. 12. 17. 회생계획인가결정이 있었으므로, 원고는 위 각 근로소득세에 관하여 책임을 면한다.

5) 나머지 조세채권

이 사건 각 조세채권 중에서, 순번 11, 17, 19, 21 기재 각 조세채권을 제외한 나머지 조세채권과 순번 11 기재 부가가치세 채권 중 aaa의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분을 제외한 나머지 부분, 즉 aaa의 납부기한이 2018. 7. 31.로 연장된 1억 4,000만 원에 관한 부분(이하 통틀어 ‘나머지 조세채권’이라 한다)은 그 주된 납세의무자인 aaa의 납부기한이 2018. 7. 31. 이후로 연장되었다. 그렇다면 나머지 조세채권은 원고에 대한 회생절차개시결정이 있은 2018. 7. 18. 당시에 주된 납세의무자인 aaa의 납부기한이 경과하지 아니하여 주된 납세의무가 체납되었다고 볼 수 없으므로, 원고의 제2차 납세의무도 위 회생절차개시 당시에 성립하지 아니하였다. 따라서 나머지 조세채권은 회생채권에 해당하지 아니한다.

다. 원고의 기한이익 상실 등 주장에 대한 판단

1) 원고의 주장

aaa는 징수유예 신청을 하면서 피고와 사이에 ccc 소유 부동산을 담보로 제공하기로 하는 근저당권설정계약을 체결하였고, 그 계약에는 ‘채무자가 약정한 의무를 한 번이라도 지체하면 기한의 이익을 잃고 즉시 채무금 전액을 완제하여야 한다’는 기한이익 상실 특약이 포함되어 있다. 그런데 aaa는 원고에 대한 회생절차개시결정 전에 납부기한이 도래한 2억 9,000만 원을 체납하였으므로, 피고로부터 징수유예 내지 납기연장을 승인받은 나머지 조세채무에 관하여도 기한의 이익을 상실하였거나 징수유예 및 납기연장의 취소사유가 발생하였다고 보아야 한다.

그렇다면 원고의 제2차 납세의무가 추상적으로 성립되어 있었다고 할 것이므로 나머지 조세채권은 회생채권에 해당한다.

2) 관련 법리

가) 기한이익 상실 특약은 그 내용에 의하여 일정한 사유가 발생하면 채권자의 청구 등을 요함이 없이 당연히 기한의 이익이 상실되어 이행기가 도래하는 것으로 하는 정지조건부 기한이익 상실 특약과 일정한 사유가 발생한 후 채권자의 통지나 청구 등 채권자의 의사행위를 기다려 비로소 이행기가 도래하는 것으로 하는 형성권적 기한이익 상실 특약 두 가지로 대별할 수 있고, 기한이익 상실 특약이 둘 중 어느 것에 해당하는지는 당사자 의사해석의 문제이지만 일반적으로 기한이익 상실 특약이 채권자를 위하여 둔 것인 점에 비추어 명백히 정지조건부 기한이익 상실 특약이라고 볼 만한 특별한 사정이 없는 이상 형성권적 기한이익 상실 특약으로 추정하는 것이 타당하다. 형성권적 기한이익 상실 특약이 있는 경우 그 특약은 채권자의 이익을 위한 것으로서 기한이익 상실 사유가 발생하였다고 하더라도 채권자가 나머지 전액을 일시에 청구할 것인가 또는 종래대로 할부변제를 청구할 것인가를 자유로이 선택할 수 있다(대법원2002. 9. 4. 선고 2002다28340 판결 등 참조).

나) 기한의 이익을 상실시키는 채권자의 의사행위는 그 상대방에게 명시적으로 행해야만 하는 것은 아니고, 계약해지 의사표시와 마찬가지로 기한의 이익 상실을 전제로 하는 다음 단계의 행위에 의해서도 표시될 수 있다(대법원 2005. 4. 14. 선고 2004다39184 판결 등 참조).

3) 판단

갑 제12호증의 기재에 의하면, ccc과 피고, aaa 사이에 체결한 2018.3. 19. 자 근저당권설정계약 및 2018. 4. 17. 자 변경계약에 원고 주장과 같은 기한이익 상실 특약(이하 ‘이 사건 특약’이라 한다)이 포함되어 있는 사실을 인정할 수 있다.

그러나 앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음 사정에 비추어 보면, aaa가 원고에 대한 회생절차개시결정 전에 납부기한이 도래한 일부 조세채무를 체납하였다는 사정만으로는 aaa가 당연히 기한의 이익을 상실한다거나 징수유예 및 납기연장이 자동으로 취소되어 바로 원고의 제2차납세의무가 성립한다고 볼 수 없다.

① 구 국세징수법 제20조 제1항 제1호는 ‘세무서장은 같은 법 제17조 등에 따라 국세 등의 징수를 유예받은 납세자가 국세와 체납액을 지정된 기한까지 납부하지 아니하였을 때에는 그 징수유예를 취소하고 유예에 관계되는 국세 또는 체납액을 한꺼번에 징수할 수 있다’고 규정하고 있고, 구 국세기본법 제6조의2 제1항은 ‘세무서장은 같은 법 제6조에 따라 납부기한을 연장받은 납세자가 국세징수법 제14조 제1항 각 호 중 어느 하나의 사유에 해당되어 연장한 납부기한까지 그 국세 전액을 징수할 수 없다고 인정되는 경우 등에는 납부기한 연장을 취소하고 그 국세를 즉시 징수할 수 있다’고 규정하고 있다. 이들 규정은 문언상 징수유예 및 납기연장 취소를 과세관청의 재량에 맡기고 있고, 체납액이나 횟수, 납부기한 등에 관계없이 자동적 혹은 일률적으로 징수유예 및 납기연장을 취소하여야 한다고 규정하고 있지 아니하다(국세징수법 기본통칙20-0…5도 참조).

② 이 사건 특약도 위 규정들에 비추어 형성권적 기한이익 상실 특약이라고 봄이 타당하고, 그것이 명백히 정지조건부 기한이익 상실 특약이라고 볼 만한 특별한 사정이 없다. 구 국세징수법 제20조 제2항, 구 국세기본법 제6조의2 제2항에서 ‘세무서장이 징수유예 및 납기연장을 취소하였을 때에는 납세자에게 그 사실을 통지하여야 한다’는 절차를 규정하고 있는 점에 비추어 보더라도 이 사건 특약을 정지조건부 기한이익 상실 특약으로 볼 수 없다.

③ 피고가 기한의 이익을 상실시키는 의사행위를 하였다고 볼 만한 사정도 없다. 피고는 적어도 2018. 9. 12. aaa의 2015년 귀속 근로소득세에 관한 납기연장을 취소하고 2018. 9. 14. ccc에 대한 관련 회생사건에서 회생담보권 신고를 하기전까지는 징수유예 내지 납기연장이 유효함을 전제하고 있었다고 보이고, 위 납기연장 취소 및 회생담보권 신고는 원고에 대한 회생절차개시결정이 있은 2018. 7. 18.보다 뒤에 행해졌으므로 나머지 조세채권이 회생채권에 해당하지 아니한다고 본 결론에 영향을 주지 아니한다.

④ 설령 징수유예 및 납기연장의 취소사유가 발생하였다고 하더라도, 세무서장이 징수유예 등을 실제로 취소하지 아니한 상태에서 관련된 납세의무가 전부 체납한 것으로 되어 제2차 납세의무가 추상적으로 성립한다고 볼 근거도 없다.

4) 소결

원고의 위 주장은 이유 없다.

라. 소결론

이 사건 각 처분 중 순번 19, 21 기재 각 근로소득세 부과처분은 부과권이 소멸한 뒤에 한 위법한 과세처분으로서 그 하자가 중대하고도 명백하여 무효이다. 원고의 주위적 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있고, 나머지 주위적 청구는 이유 없다.

5. 예비적 청구에 관한 판단

가. 관련 법리

일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해를 표명하여야 하고, 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다(대법원 1985. 4. 23. 선고 84누593 판결, 대법원 2019. 1. 17. 선고 2018두42559 판결 등 참조).

나. 판단

앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음 사정에 비추어 보면, 피고가 원고에 대한 회생절차개시 전에 징수유예 및 납기연장을 취소하고 원고를 제2차 납세의무자로 지정하지 아니하였다가 이 사건 각 처분(순번 19, 21 기재 각 근로소득세 부과처분 제외)에 이르렀다고 하여, 재량권을 일탈․남용하였다거나 신뢰보호원칙 내지 신의칙을 위반한 것이라고 보기 어렵다.

① 앞서 본 바와 같이 징수유예 및 납기연장 취소는 과세관청의 재량에 맡겨져 있고, 이를 기속재량이라 볼 근거가 없다.

② 징수유예가 취소되면 구 국세징수법 제20조 제3항에 따라 그 취소된 국세 등에 한 징수유예를 다시 받을 수 없는 등 징수유예 및 납기연장 취소는 일반적으로 납세자에게 불리하므로, 법령의 근거 없이 조세채권 행사 범위를 임의로 확대하는 방향으로 해석할 수도 없다(구 국세기본법 제6조 제3항, 구 국세징수법 제15조 제5항, 제17조 제5항은 납세자에게 유리하게 ‘납세자의 징수유예 및 납기연장 신청에 대하여 세무서장이 승인 여부를 통지하지 아니한 때에는 그 신청을 승인한 것으로 본다’고 규정하고 있기도 하다). 제2차 납세의무를 지게 될 수 있는 과점주주가 회생절차개시를 신청하였다고 하여 주된 납세의무자에게 더 불리한 방향으로 해석하기는 어렵다.

③ aaa가 원고에 대한 회생절차개시결정 당시까지 체납한 세액은 2억 9,000만원이었고, 나머지 세액은 납부기한이 위 결정 이후로 연장되어 그 당시에 aaa의 납세의무가 체납되었다고 볼 수 없었다(구 국세징수법 제10조 제3호도 참조).

④ aaa는 2018. 5. 31.까지 연장된 납부기한을 준수하였으나, 2018. 6. 11. 회생절차개시를 신청하여 2018. 6. 14.경 그 사실이 피고에게 통지되었고, 2018. 6. 30.과 2018. 7. 2. 조세를 체납하였다. 그러나 aaa는 2018. 7. 13. 회생절차개시결정 전 그 개시신청을 취하하였고, 원고에 대한 회생절차개시결정은 2018. 7. 18.에 있었다. 피고가 aaa 등의 회생절차개시신청 사실을 통지받은 때로부터 약 한 달 뒤에 원고에 대한 회생절차개시결정이 있었던 점, aaa가 회생절차개시결정을 받기도 전에 그 개시신청을 취하한 점 등에 비추어 보면, 피고가 원고에 대한 회생절차개시결정이 있기 전까지 신속하게 징수유예 및 납기연장을 취소하고 원고를 제2차 납세의무자로 지정할 수 있었음에도 재량권을 일탈․남용하여 이를 하지 않았다고는 볼 수 없다.

⑤ 피고가 원고에 대한 회생계획인가결정이 있기 전까지 aaa에 대한 징수유예 및 납기연장을 취소하고 원고를 제2차 납세의무자로 지정하지 아니하였다는 사정만으로는 피고가 원고에 대하여 제2차 납세의무를 부과하지 않으리라는 공적인 견해를 표명한 것이라고 볼 수 없고, 이후에 제2차 납세의무를 부과한 것이 신의칙에 반한다고 볼 수도 없다.

다. 소결론

원고의 예비적 청구는 이유 없다.

6. 결론

제1심판결은 정당하므로 원고와 피고의 각 항소는 이유 없어 모두 기각한다.

1) 별지1 목록 ‘순번’란은 혼동을 방지하기 위하여 원고가 붙인 순번에 따르고(원고는 2020. 6. 24. 자 청구취지 및 청구원인 변경신청서에서 기존의 순번 6, 8, 9 기재 각 과세처분에 관한 청구를 취하하였다), 이하에서는 순번만으로 지칭한다.

2) 원고의 2020. 12. 23. 자 항소장, 2020. 12. 29. 자 항소취지 정정 및 보정서의 각 기재와 변론 전체의 취지에 비추어 본문과 같이 파악한다.

3) 서만열이 2014. 5. 20.부터 2017. 11. 1.까지 aaa의 대표이사로 재직하였다.

4) 4) bbb가 퇴임한 이후에는 원고의 동생 이호태가 현재까지 대표이사로 재직하고

5) 5,934,782,550원 = 2011년 637,831,670원 + 2012년 1,071,002,980원 + 2013년 1,261,784,460원 + 2014년 1,099,649,950원 +2015년 1,104,647,560원 + 2016년 759,865,930원.

6) 2,705,441,850원 = 2011년 1기분 34,545,910원 + 2011년 2기분 290,725,950원 + 2012년 1기분 240,733,080원 + 2012년 2기 분 318,666,920원 + 2013년 1기분 254,403,860원 + 2013년 2기분 308,930,750원 + 2014년 1기분 242,850,720원 + 2014년 2기분 277,834,430원 + 2015년 1기분 236,130,490원 + 2015년 2기분 250,250,840원 + 2016년 1기분 176,817,580원 + 2016년 2기분 73,551,320원.

7) 186,947,530원 = 62,330,740원 + 74,969,870원 + 49,646,920원.

8) 294,710,200원 = 20,353,080원 + 70,000,000원 + 70,000,000원 + 70,000,000원 + 64,357,120원.

9) 건설장비용 부품제조 등을 목적으로 2002. 9. 24. 설립된 회사로, bbb가 설립일부터 현재까지 대표이사로 재직 중이다.

10) 피고가 2019. 11. 5. 원납세의무 종결을 이유로 과세처분을 직권 취소하고 원고가 납부한 세액을 환급한 부분은 제외(기존의 순번 6, 8, 9 기재 각 과세처분).

11) 채무자회생법 부칙(제7428호, 2005. 3. 31.) 제2조로 폐지되기 전의 회사정리법 제102조가 열거하였던 교통세에 관한 판결이나, 조세채권이 공익채권에 해당하는지를 판단하는 기준이 되는 “납부기한”의 해석에 관한 법리는 그대로 적용될 수 있다.

12) 법인세는 2011~2016사업연도 말(구 국세기본법 제21조 제1항 제1호), 부가가치세는 2011~2016사업연도 각 예정신고기간 및 사업연도 말(구 국세기본법 제21조 제1항 제7호, 제2항 제3호), 근로소득세는 aaa가 소득금액변동통지서를 받은 2018. 3 월경이다(대법원 2006. 4. 20. 선고 2002두1878 전원합의체 판결, 대법원 2021. 4. 29. 선고 2020두52689 판결 등 참조).