서울행정법원-2021-구합-72178 (2023.05.12)

사 건

2021-구합-72178 상속세부과처분취소

원 고

AAA 외 4명

피 고

**세무서장

변 론 종 결

2023. 3. 24.

판 결 선 고

2023. 5. 12.

주 문

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2020. 10. 5. 원고들에 대하여 한 상속세 3,792,416,672원의 부과처분 중

82,159,666원을 초과하는 부분1)을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고 BBB는 망 CCC(이하 ‘망인’이라 한다)의 배우자이고, 나머지 원고들은 망인의 자녀들이다. 망인이 2019. 4. 22. 사망함에 따라 망인 소유이던 서울 강남구 ○○동 000-0 토지 1,053.2㎡ 중 공유지분 1,053.2분의 649.9 및 그 지상 건물 지분 2분의 1(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)을 포함한 재산들이 원고들에게 상속되었다.

나. 원고들은 2019. 10. 31. 상속재산가액을 22,839,159,463원으로 하여 피고에게 상속세 7,394,308,248원을 신고하였는데, 그 중 이 사건 부동산은 상증세법 제60조 제3항, 제61조에 따른 보충적 평가방법에 따라 10,804,123,620원으로 평가하여 위 상속재산가액에 반영하였다.

다. 그런데 서울국세청장은 2020. 5.경 2개의 감정평가법인(aa감정평가법인 및 감정평가법인 bb감정원)에 가격산정기준일을 2019. 10. 23.으로 정하여 이 사건 부동산에 대한 감정평가를 의뢰하였고, 2020. 7. 15.경 위 2개 감정평가액의 평균액 18,236,387,650원2)(이하 ‘이 사건 감정가액’이라 한다)을 이 사건 부동산의 시가로 본 후 원고들이 신고한 10,804,123,620원과의 차액 7,432,264,030원과 망인의 계좌에서 상속개시 전 2개년 이내에 인출된 금액 중 164,319,332원, 합계 7,596,583,362원을 상속세과세표준에 증액하도록 피고에게 통지하였다. 이에 피고는 원고들의 상속세를 총 12,907,871,412원으로 결정한 후 2020. 10. 5. 원고들에게 기납부세액을 공제한 상속세 차액 3,792,416,672원 및 가산세 15,096,838원을 부과하였다(이하 상속세 부분만을 ‘이 사건 처분’이라 한다)

라. 원고들은 2020. 11. 23. 감사원에 심사청구를 하였고, 감사원은 2021. 4. 23. 위 심사청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제2, 3호증의 각 기재, 변론 전체

의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

원고들은 아래와 같은 이유로 이 사건 처분이 위법하다고 주장한다.

1) 과세관청은 구 상속세 및 증여세법 시행령(2020. 2. 11. 대통령령 제30391호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제49조 제1항 제2호 단서의 요건에 해당하는 경우에만 예외적으로 감정을 의뢰하여 그 감정가액을 시가로 볼 수 있고, 상증세법 시행령 제49조 제1항의 매매사례가액, 수용⋅공매⋅경매가액, 감정가액이 선제적으로 존재하지 않는 경우에는 보충적 평가방법에 따라 평가한 금액으로만 과세할 수 있다고 보아야 한다.

① 입법자는 구 상증세법(2020. 12. 22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제60조 제1항에서 상속증여재산의 가액을 ‘상속개시일 또는 증여일 현재의 시가’로 규정하여 시가주의 원칙을 선언하면서 구 상증세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조에서 ‘시가’로 될 수 있는 가액을 규정하고 있고, 그 가액이 없는 경우에는 구 상증세법 제61조 내지 제65조에서 규정한 보충적 평가액을 ‘시가’로 보도록 규정하였다. 이는 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 근거규정일 뿐만 아니라 납세자의 예측가능성, 법적안정성을 보장하기 위한 규정이기도 하므로, 과세관청이 위 규정에서 정하지 않은 임의의 가액을 찾아낸 후 이를 시가로 보아 과세하는 것은 허용되지 않는다고 보아야 한다.

② 즉 구 상증세법 제60조 제2항, 같은 법 시행령 제49조에서 ‘시가’로 볼 수 있음을 규정하고 있는 매매사례가액, 수용⋅공매⋅경매가액, 감정가액은 매매, 공매, 경매, 감정 등이 이미 이루어져서 존재하는 가액을 시가로 볼 수 있다고 규정한 것일 뿐, 과세관청이 과세를 위해 적극적으로 그 가액을 만들어 과세할 수 있다는 의미는 아니다. 만약 그와 달리 본다면 기존의 감정가액이 기준금액에 미달할 때에만 예외적으로 과세관청이 의뢰한 감정가액을 시가로 볼 수 있다고 규정한 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서와 상충할 뿐 아니라, 보충적 평가방법을 정한 상증세법 제60조 제3항, 제61조의 입법취지 자체가 형해화될 수밖에 없다.

③ 더구나 피고는 자의적 기준으로 일부 부동산에 대하여만 감정을 실시하여 과세하고 있는바, 이는 과세형평주의를 정하고 있는 국세기본법 제18조 제1항에 위배된다. 더하여 납세자들은 그동안 비주거용 부동산에 관하여 보충적 평가방법으로 가액을 평가한 후 상속⋅증여세를 신고⋅납부해왔고 과세관청도 이를 수용하여 그와 같은 과세관행이 성립되었는데 피고의 이 사건 감정 및 부과처분은 새로운 해석이나 관행에 의한 소급과세를 금지하고 있는 국세기본법 제18조 제3항에도 위배된다.

2) 설령 구 상증세법 시행령 제49조 제1항의 취지가 과세관청의 적극적 감정을 허용하는 것이라고 보더라도, 이 사건 감정가액은 구 상증세법 제60조 제1항의 ‘상속개시일 현재의 시가’에 해당하지 않는다.

① 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 상속개시일부터 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보이는 경우에만, 평가기간(상속개시일 전후 6개월)에 해당하지 않는 기간 중에 매매등의 가액이 발생한 경우에도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가에 포함시킬 수 있다고 규정한 것이다. 이 사건 감정은 상속개시일인 2019. 4. 22.로부터 6개월 1일이 지난 시점인 2019. 10. 23.을 가격산정기준일로, 약 1년이 경과한 2020. 6. 2., 2020. 6. 5.를 각 감정가액평가서 작성일로 하여 이루어졌는데, 개별공시지가 자료 등에 의하면 상속개시일부터 가격산정기준일과 감정가액평가서작성일 사이에 이 사건 부동산의 가격이 확연히 상승하였던 점이 확인되므로, 가격변동의 특별한 사정이 인정된다. 따라서 이 사건 감정가액이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정 요건을 충족한다고 볼 수 없다.

② 더구나 이 사건 감정평가는 가격산정기준일을 상속개시일로부터 6개월 1일이 지난 2019. 10. 23.로 하였는바, 그 사이 이 사건 부동산을 포함한 서울의 지가가 꾸준하게 상승한 점에 비추어 보더라도, 이를 상증세법 제60조 제1항에 따른 상속개시일 현재의 시가로 볼 수도 없다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 납세의무자가 의뢰한 감정가액이 없는 경우에도 과세관청이 감정을 의뢰하여 그 감정가액을 시가로 인정할 수 있는지 여부

가) 관련 규정 및 법리

구 상증세법 제60조 제1항 본문은 “상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 따른다.”고 규정하고, 제2항은 “제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격⋅공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.”고 규정하고 있다. 그 위임에 따라 구 상증세법 시행령 제49조 제1항은 “법 제60조 제2항에서 ‘수용가격⋅공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것’이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 ‘평가기간’이라 한다)이내의 기간 중 매매⋅감정⋅수용⋅경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 ‘매매등’이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.“고 규정하고 있다. 구 상증세법 제60조 제2항이 ”수용가격⋅공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.“고 한 문언에 비추어 볼 때, 같은 법 시행령 제49조 제1항 각호는 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것으로 봄이 타당하다. 한편 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로, 공신력있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있다(대법원 2005. 9. 30. 선고 2004두2356 판결 등 참조).

나) 구체적 판단

앞서 본 구 상증세법 제60조 제1항, 같은 법 시행령 제49조 제1항의 문언 및 관련 법리에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 과세관청이 적극적으로 감정을 의뢰하여 받은 감정가액 역시 객관적이고 합리적인 방식으로 이루어진 것으로서 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다면 시가로 인정될 수 있다고 봄이 타당하다. 따라서 이와 다른 원고들의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

(1) 상속세는 부과과세 방식의 조세로서, 납세의무자에게 과세표준 및 세액의 신고의무가 있더라도 이는 과세관청에 대한 협력의무에 불과하여 조세채무 확정의 효력이 없고, 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 때에 조세채무가 확정되므로, 상속세 신고를 받은 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 세액을 조사⋅결정하여야 한다. 따라서 과세관청이 정당한 과세표준 및 세액을 조사⋅결정하기 위하여 감정을 의뢰하는 것은 이러한 부과과세 방식의 조세에서 과세관청의 정당한 권한에 속하는 사항일 뿐 아니라, 정당한 과세소득 결정을 위한 과세관청의 내부행위 내지 중간적 성격의 조치로써 반드시 별도의 명시적인 처분으로 하여야 하는 것이 아니다.

(2) 구 상증세법 제60조 제1항은 ”이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 따른다.“고 규정하고 있고, 같은 조 제2항의 전단은 “제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액”이라고 규정함으로써 상속⋅증여재산의 평가방법으로 시가주의를 채택하고 있다. 여기서 ‘시가’란 원칙적으로 정상적인 래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 말하는 것으로, 거래가액을 증여 당시의 시가라고 할 수 있기 위해서는 객관적으로 보아 그 거래가액이 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 사정이 있어야 한다(대법원 2007. 8. 23. 선고 2005두5574 판결 등 참조). 즉 ‘시가’는 ① 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것이어야 하고, ② 일반적이고 정상적인 거래에 의해 형성되어야 하며, ③ 그 기준시점의 재산의 구체적 현황에 따라 평가된 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 한다

(따라서 ‘시가’는 급매가액이나 처분가액과는 구별되는 개념이다). 앞서 본 바와 같이 구 상증세법 제60조 제2항 후문 및 상증세법 시행령 제49조 제1항은 상속⋅증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하므로, 감정가액 등이 위 각 규정의 내용에 형식적으로 부합하지는 않는다고 하더라도 그것이 ‘일반적이고 정상적 인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치’를 적절하게 반영하고 있다고 인정되는 때에는 이를 증여재산의 ‘시가’로 인정할 수 있다.

(3) 한편 개별재산에 대하여 객관적인 교환가치를 정확히 측정한다는 것은 결코 쉽지는 않은 것이 현실인바, 구 상증세법 제60조 제2항 후단에서 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’ 외에 수용가격⋅공매가격 및 감정가격 등을 시가로 인정할 수 있도록 하고 같은 법 시행령 제49조 제1항에서 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월) 이내의 기간 중 매매⋅감정⋅수용⋅경매 또는 공매가 있는 경우 확인되는 가액을 포함하여 시가의 범위를 확장한 것은, 과세관청의 시가 산정상 어려움을 다소나마 해결함과 동시에 납세의무자에게 예측가능성도 부여하기 위한 취지로도 이해된다. 그와 같은 취지와 위 규정에서 문언상 감정을 의뢰할 수 있는 주체를 납세의무자로 명백히 제한하고 있지 않은 점까지 함께 고려하면, 기존 감정가액이 존재하지 않는 경우에 과세관청이 실질과세를 위하여 감정을 의뢰하는 것이 여기에 포함되지 않는다고는 보기 어렵다. 즉 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호의 단서에서 감정가액의 평균액이 기준금액에 미달하거나 기준금액 이상으로서 평가심의위원회의 심의를 거쳐 부적정하다고 인정되는 경우에는 세무서장이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액을 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있기는 하나, 이는 이미 존재하는 감정가액이 시가로 보기 어려운 사정이 있는 경우에 과세관청이 다시 감정기관에 의뢰하여 정확한 감정가액을 얻어 과세할 수 있다는 취지로 이해될 뿐, 그 자체로 과세관청이 최초 감정을 의뢰하는 것을 제한하는 의미라고 볼 수 없다.

(4) 더구나 실질과세원칙을 고려하여 보더라도, 만약 매매사례 등이 존재하지 않는 비주택부동산 내지 토지 등에 관하여 납세의무자가 별도의 감정을 하지 않은 채 보충적 평가방법을 적용하여 상속세를 신고⋅납부하였는데 과세관청의 조사 결과 시가로 보기 어렵다고 볼 만한 상당한 이유가 있다면, 감정을 통하여 확인한 시가를 적용하여 상속재산가액을 산정할 수 있다고 보는 것이 오히려 조세공평뿐 아니라 구 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에 부합하는 결과가 될 수 있다.

(5) 원고들은 과세관청이 의뢰한 감정가액을 시가로 볼 경우 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서 및 보충적 평가방법을 정한 상증세법 제60조 제3항, 제61조가 완전히 형해화된다는 취지로도 주장한다. 그러나 과세관청이 현실적으로 모든 상속⋅증여재산에 관하여 감정을 의뢰할 수는 없고, 감정이 이루어진다고 하더라도 그 감정가액이 객관적 교환가치로 인정되기 어려운 경우도 충분히 가능하며, 부동산가격 급락기에는 감정가액이 보충적 평가방법에 의한 가격에 미달할 수 있고 그러한 경우 여전히 보충적 평가방법으로 평가한 가격이 시가로 인정될 수 있으므로, 과세관청이 적극적으로 감정을 의뢰할 수 있다고 보는 것만으로 원고의 주장과 같이 상증세법상 보충적 평가방법을 정한 규정들이 완전히 형해화된다고 보기는 어렵다.

(6) 따라서 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 과세관청이 납세자의 상속⋅증여재산에 관하여 적극적으로 감정을 의뢰하였다는 이유만으로 그 감정가액이 시가로 인정될 수 없다고 보기는 어렵고, 그 감정가액이 상속 및 증여재산의 객관적인 교환가격을 공정하게 평가하고 있다면 시가로 인정할 수 있다고 봄이 타당하다. 만약 과세관청이 의뢰한 감정가액이 객관적인 교환가격을 반영하지 못하고 있다면 납세의무자 역시 불복절차에서 감정가액이 적정한 시가가 아님을 다툼으로써 권리를 구제받을 수 있으므로, 이와 같이 보는 것이 납세의무자의 재산권을 부당하게 침해한다고 볼 수도 없다.

2) 과세관청의 선별적 감정에 따른 과세처분이 국세기본법 제18조 제1항, 제3항에 위배되는지 여부

가) 국세기본법 제18조 제1항 위배 여부에 관한 판단

(1) 관련 규정 및 법리

일반적으로 조세법률관계에서의 과세는 납세자의 담세력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고, 그 담세력의 유무와 정도는 과세 원인행위의 법 형식보다는 실질적인 소득 또는 권리관계에 따라 판단되어야 할 것이다. 국세기본법에서는 이러한 원칙을 구현하기 위하여 제14조에서 실질과세의 원칙을 규정함과 아울러 제18조 제1항에서 세법을 해석⋅적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다고 규정하고 있다.

(2) 구체적 판단

갑 제8호증의 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 기존 매매등이 존재하지 않는 경우에 과세관청이 선별하여 감정을 의뢰하였다 하더라도 그 자체로 국세기본법 제18조 제1항의 조세형평주의에 위배된다고 보기는 어렵다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

(가) 아파트⋅오피스텔 등의 주거용 부동산은 면적⋅위치⋅용도 등이 유사한 물건이 많으므로 그 유사매매사례가액 등을 상속재산의 시가로 인정할 수 있는 경우가 많은 반면(상증세법 시행령 제49조 제4항 참조), 비주거용 부동산은 개별적 특성이 강하여 비교대상이 될 만한 물건을 찾기 어렵고, 거래 자체가 빈번하지 않아 유사매매사례가액 등을 확인하기 어렵다. 따라서 대부분의 납세의무자들은 공시가격으로 비주거용 부동산을 평가하여 상속⋅증여세를 신고하고 있는데, 특히 최근까지 비주거용 부동산은 공시가격 현실화율 역시 현저하게 낮아 그 객관적 교환가격이 제대로 반영되지 못하는 문제가 있었던 것이 사실이다.

(나) 국세청은 2020. 1. 31. ‘상속⋅증여세 과세형평성 제고를 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행 안내’에 대한 보도자료를 발표하였는데, 비주거용 부동산 및 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지) 중 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가와의 차이가 크고 고가인 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획이고, 2019. 2. 12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건을 대상으로 실시할 예정인 점을 밝혔다. 또한 위 보도자료의 질의응답 항목 중 ‘고가의 비주거용 부동산이 모두 감정평가 대상이 되는지?’라는 질의 부분에서 고가의 비주거용 부동산 전체가 감정평가 대상이 되는 것은 아니고, 상속⋅증여된 비주거용 부동산으로서 시가와 신고가액의 차이가 큰 경우 등 과세형평성이 현저히 떨어지는 물건을 대상으로 한다는 내용도 밝혔다. 즉 국세청은 위 보도자료를 통하여 과세관청이 감정을 시행할 대상과 기준을 가능한 범위에서 밝혔던 것으로 보이고, 그 선정 기준이 현저히 자의적이라고 보이지도 않는다.

(다) 즉 담세력에 따른 실질과세의 원칙 등에 비추어 볼 때 시가를 확인하기 어려운 토지 등 비주거용 부동산 중 공시가격과 시가의 차이가 지나치게 큰 것으로 보이는 일부 고가의 상속⋅증여 부동산을 대상으로 과세관청이 감정을 실시하여 시가를 확인하는 것이 합리적인 이유 없는 차별이라고 보기는 어려우며, 그와 같이 이루어진 감정이라 하더라도 그 자체에 하자가 없고 객관적인 교환가치에도 부합한다면 담세력을 초과하는 과세가 이루어진다고 보기도 어려운 점 등을 종합해 보면, 과세관청이 고가의 비주거용 부동산에 관하여만 일부 감정을 실시하였다고 하여 이를 조세형평주의에 위배된다고 보기는 어렵다.

나) 국세기본법 제18조 제3항 위배 여부에 관한 판단

(1) 관련 법리

국세기본법 제18조 제3항이 규정하고 있는 ‘일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행’이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정 납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 그와 같은 비과세관행이 성립하려면, 상당한 기간에 걸쳐 과세하지 아니한 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라, 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 있어야 한다. 나아가 위와 같은 공적 견해나 의사는 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하며, 묵시적 표시가 있다고 하기 위하여는 단순한 과세누락과는 달리 과세관청이 상당기간의 불과세 상태에 대하여 과세하지 않겠다는 의사표시를 한 것으로 볼 수 있는 사정이 있어야 한다(대법원 2009. 12. 24. 선고 2008두15350 판결, 대법원 2012. 12. 13. 선고 2011두3913 판결, 대법원 2016. 10. 13. 선고 2016두43077 판결 등 참조).

(2) 구체적 판단

위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 원고들이 주장하는 사정만으로는 비주거용 부동산에 관하여 공시가격으로만 그 가액을 평가하여 과세하고, 감정 등을 통해 객관적인 교환가치를 조사⋅확인해서 과세하지는 않겠다는 과세관청의 의사가 있었다고 인정하기 어려울 뿐 아니라(기존에 과세관청이 납세자가 공시가격을 기준으로 부동산 가액을 신고한 것에 관하여 다수 그대로 수용하였던 것은 크게 부당하다고 판단하지 아니하였거나 예산 및 인력의 현실적 한계에 따른 것으로 보일 뿐이다), 과세관청이 그와 같은 의사를 명시적 또는 묵시적으로 표시하였다고 볼만한 자료 역시 전혀 찾아볼 수 없으므로 원고들의 주장과 같은 비과세관행이 있었다고 인정하기 어렵다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

3) 이 사건 감정가액이 이 사건 부동산의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있는지 여부

앞서 든 증거들, 갑 제9, 10호증, 을 제12호증의 각 기재(가지번호 포함)에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 이 사건 감정가액은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 요건을 충족하고 있을 뿐 아니라 상속개시일 당시 이 사건 부동산의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 보이므로, 이 사건 감정가액에 따라 이루어진 이 사건 부과처분은 적법하다고 판단된다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

가) 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 “평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한(이하 ‘법정결정기한’이라 한다)까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.”고 규정하고 있다. 이때 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있는 경우로서 형질변경, 도시계획변경, 토지의 분할⋅합병, 멸실⋅훼손, 용도변경 등 객관적 사유가 있는 경우에만 ‘가격변동의 특별한 사정’을 한정하여 인정하는 것으로 해석할 수는 없고, 상증세법 제60조 제1항이 시가주의의 원칙을 채택하고 있는 점 등을 더해보더라도, 위 규정에서 말하는 ‘가격변동의 특별한 사정’은 상속개시일로부터 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 객관적인 교환가격의 변동이 있다고 인정될 수 있는 모든 사정을 의미하는 것으로 이해된다.

나) 앞서 든 증거들에 의하면, 망인 사망 당시인 2019. 4.경 한국부동산원이 공표한 서울 ○○동의 지가지수는 87.948(2020. 9.의 지가를 100으로 본 것이다. 이하 같다), 이 사건 각 감정평가의 가격산정기준일 무렵인 2019. 10.경의 지가지수는 93.51, 이 사건 각 감정가액평가서 작성일 무렵인 2020. 6.경의 지가지수는 98.846으로 상속개시일로부터 감정가액평가서 작성일까지의 지가변동률이 12.39%인 사실, 이 사건 부동산 중 서울 강남구 ○○동 000-0 토지의 개별공시지가는 망인이 사망한 해인 2019년에는 17,850,000원(1㎡당, 이하 같다), 2020년에는 19,420,000원, 2021년에는 22,260,000원으로, 2019. 1. 1.부터 2021. 1. 1.까지의 개별공시지가 변동률이 24.705%인 사실은 각 인정된다. 그러나 지가지수는 일반적인 지가수준의 변동을 측정하기 위한 지표에 불과하여 개별토지의 가격수준 및 가격 변동을 측정할 수 있는 수단이 아니고, 개별공시지가의 변화 역시 부동산의 실제 가치 변동을 그대로 반영한다고 보기는 어려워(특히 2019년 당시 정부의 공시가격 현실화 정책에 따라 개별 공시지가가 전국적으로 큰 폭으로 상승한 점을 보더라도 더욱 그러하다) 지가지수와 개별공시지가의 변동만으로 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 정하는 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있었다고 인정하기는 어렵다.

다) 서울지방국세청장은 2개의 감정평가법인(aa감정평가법인 및 감정평가법인 bb감정원)에 이 사건 부동산의 감정을 의뢰하여 각 감정평가법인은 법정결정기한 내인 2020. 6. 2.(aa감정평가법인) 및 2020. 6. 5.(감정평가법인 bb감정원)에 감정평가서를 각 작성하였다. 이 사건 감정평가에 있어 감정평가법인들은 ① 이 사건 부동산 중 토지 부분에 관하여는 공시지가기준법3)을 적용하여 용도지역, 이용상황, 주변환경 등이 유사한 인근 ○○동 155-12를 비교표준지로 선정하고 지가변동률을 활용하여 그 시점을 수정하고, 지역요인, 개별요인 등 가치형성요인을 반영하여 시산가액을 산정한 다음, 이를 거래사례비교법4)에 따라 용도지역, 이용상황, 규모, 입지조건 등 가치형성 요인이 유사한 ○○동 155 토지 및 건물의 거래사례를 비교 거래사례로 선정하여 산정한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토한 후 적정한 시장가치를 산정한 것으로 보이고, ② 건물 부분에 관하여는 원가법5)을 적용하여 건물의 구조, 사용자재, 시공상태, 부대설비, 용도 등을 종합적으로 고려하여 건물을 신축하는데 소요되는 가격을 구한 후 감가상각비를 고려하여 적정한 시장가치를 산정한 것으로 보이며 달리 그 평가방법에 있어서 어떠한 위법이 있었다고 볼 만한 자료가 없다.

라) 나아가 이 사건 감정가액은 위와 같이 서울지방국세청장이 의뢰하여 받은 2개의 감정가격을 더하여 그 평균액으로 산정한 것으로 국세청 평가심의위원회 역시 2020. 6. 16. 이 사건 감정가액을 상속개시일 현재 이 사건 부동산의 시가로 인정하였는바, 절차적으로도 그 객관성과 공정성이 충분히 담보되었다고 보일 따름이다.

3. 결 론

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없으므로, 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다(원고들은 이 사건 변론종결 이후인 2023. 5. 10. ‘서울지방국세청장의 감정의 뢰결정은 그 자체로 침익적 행정작용이므로 법률상 근거가 반드시 있어야 한다.’는 취지의 주장을 하면서 변론재개를 신청하였으나, 이에 대한 판단은 앞서 설시한 내용에 이미 포함되어 있어 추가 심리의 필요성을 인정할 수 없으므로 원고들의 변론재개신청을 받아들이지 않는다).

1) 원고들은 이 사건 처분 중 이 사건 부동산의 감정평가에 따른 부분인 82,159,666원을 초과하는 부분만을 다투고 있다.

2) aa감정평가법인의 감정평가액은 18,137,780,800원, 감정가액평가서 작성일은 2020. 6. 2.이고, 감정평가법인 bb감정원의 감정평가액은 18,334,994,500원, 감정가액평가서 작성일은 2020. 6. 5.이다.

3) 대상토지와 가치형성요인이 같거나 비슷하여 유사한 이용가치를 지닌다고 인정되는 표준지의 공시지가를 기준으로 대상토지의 현황에 맞게 시점수정, 지역요인 및 개별요인 비교, 그 밖의 요인의 보정을 거쳐 대상토지의 가액을 산정하는 감정평가방법이다.

4) 대상물건과 가치형성요인이 같거나 비슷한 물건의 거래사례와 비교하여 대상물건의 형황에 맞게 사정보정, 시점보정, 가치형성요인 비교 등의 과정을 거쳐 대상물건의 가액을 산정하는 감정평가방법이다.

5) 대상물건의 재조달 원가에 감가수정을 하여 대상물건의 가액을 산정하는 감정평가방법이다.